Legality of suspending administrative tax appeal due to suspected criminal fraud involving tax base evidence

Şedinţa publică din data de 16 iulie 2020

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Acţiunea judiciară

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L. a chemat în judecată pe pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt, B., C., D. şi E., solicitând instanţei ca prin hotărârea ce o va pronunţa în cauză să dispună anularea:

- Raportului de inspecţie fiscală nr. x/25.02.2016;

- Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x/25.02.2016;

- Procesului-verbal nr. F-OT G AIF 561/25.02.2016;

- Deciziei referitoare la obligaţiile plată accesorii nr. x/25.02.2016;

- Deciziei nr. 186/23.06.2016 de soluţionare a contestaţiei administrative.

Reclamanta a solicitat şi obligarea pârâtelor persoane juridice/autorităţi publice la plata de despăgubiri în cuantum de 823.954 euro (în RON, la cursul BNR din ziua efectuării plăţii) în solidar cu persoanele fizice care, în calitate de funcţionari publici, au întocmit şi au avizat actele administrative contestate.

La data de 16.01.2017, reclamanta a formulat cererea precizatoare la acţiunea introductivă de instanţă prin care a solicitat, în subsidiar:

- disjungerea capătului de cerere având ca obiect anularea Deciziei nr. 186/23.06.2016 emise de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova;

- continuarea judecăţii cu privire la această decizie şi suspendarea judecăţii celorlaltor capete de cerere din acţiune până la soluţionarea capătului de cerere disjuns;

- obligarea pârâtei Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova să soluţioneze contestaţia administrativă formulată împotriva actelor de impunere anterior nominalizate.

2. Soluţia instanţei de fond

Curtea de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa civilă nr. 160 din 10.03.2017, a respins acţiunea reclamantei, astfel cum a fost precizată.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva sentinţei a declarat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L., care a solicitat casarea acesteia şi, în urma rejudecării cauzei, admiterea acţiunii astfel cum a fost precizată.

În motivarea căii de atac, încadrată în drept în dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta a susţinut faptul că sentinţa contestată a fost dată cu aplicarea greşită a normelor de drept material.

În dezvoltarea acestui motiv de recurs au fost formulate de către recurentă critici de nelegalitate cu privire la hotărârea judecătorească atacată ce vor fi prezentate în continuare.

Instanţa de fond a făcut confuzie între ipoteza prevăzută de dispoziţiile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de Procedură Fiscală şi cea aplicabilă în cauză. Cea dintâi vizează motivul de suspendare care intervine în cazul în care organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă. Or, din conţinutul plângerii penale formulate de intimata Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt, rezultă că aceasta face referire la existenţa unor lanţuri comerciale pretins nelegale, iar nu la "alterarea mijloacelor de probă", după cum impune textul legal anterior nominalizat. În concret, aceasta se referă la două modalităţi/forme ale infracţiunii de evaziune fiscală, fără legătură cu ipoteza prevăzută de art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015. Prima vizează ascunderea bazei impozabile sau taxabile - operaţiune care se realizează, de regulă, prin neînregistrarea veniturilor, aspect care nu a făcut obiectul inspecţiei fiscale efectuate la societate. Cea de-a doua priveşte înregistrarea de cheltuieli fără bază legală sau de cheltuieli fictive - operaţiuni care nu au fost identificate cu ocazia controlului fiscal. Ca atare, instanţa a aplicat "in extenso" norma legală, deşi aceasta era de strictă interpretare.

Măsura suspendării contestaţiei administrative este nelegală, în condiţiile în care organele fiscale au stabilit în sarcina societăţii sume de achitat cu titlu de TVA şi impozit pe profit suplimentar, iar sesizarea penală adresată Parchetului de pe lângă Tribunalul Olt nu are consecinţe asupra cuantumului şi naturii sumelor stabilite în urma inspecţiei fiscale

Simplul enunţ al unei pretinse legături între stabilirea taxei suplimentare şi soluţia din cauza penală nu este suficient, organul de soluţionare a contestaţiei administrative având obligaţia să demonstreze efectele fiscale ale acestei legături, ceea ce nu s-a realizat în cauza de faţă.

4. Apărările formulate în cauză

Intimaţii Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt atât în nume propriu cât şi în numele Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Craiova, B., C., D. şi E. au formulat întâmpinare în care au solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

5. Soluţia instanţei de recurs

Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinările intimaţilor, Înalta Curte apreciază că recursul nu este fondat.

Aşa cum s-a precizat la pct. 1 al prezentei decizii, controlul judiciar declanşat de recurenta S.C. A. S.R.L. are ca obiect verificarea legalităţii:

- Raportului de inspecţie fiscală nr. x/25.02.2016;

- Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x/25.02.2016;

- Procesului-verbal nr. F-OT G AIF 561/25.02.2016;

- Deciziei referitoare la obligaţiile plată accesorii nr. x/25.02.2016;

- Deciziei nr. 186/23.06.2016 de soluţionare a contestaţiei administrative.

Prima instanţă a respins acţiunea reclamantei, astfel cum a fost precizată.

Pentru a pronunţa această soluţie, instanţa a reţinut, în esenţă, următoarele aspecte:

În baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x/25.02.2016, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt - Activitatea de Inspecţie Fiscală a emis Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x/25.02.2016 prin care a stabilit în sarcina reclamantei obligaţii suplimentare în sumă de 575.394 RON - impozit pe profit - şi 894.355 RON - taxa pe valoarea adăugată.

Prin Decizia referitoare la obligaţiile plată accesorii nr. x/25.02.2016, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt - Serviciul orăşenesc Balş a stabilit în sarcina reclamantei obligaţii suplimentare în sumă de 488.159 RON, reprezentând accesorii la impozitul pe profit şi TVA.

În Procesul-verbal nr. F-OT G AIF 561/25.02.2016 au fost menţionate constatările organelor de control, precum şi aspectul că există suspiciuni rezonabile cu privire la realitatea operaţiunilor înregistrate de reclamantă, faptă care ar putea întruni elementele constitutive ale unei infracţiuni, respectiv cea prevăzută la art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale (ascunderea bunului sau a sursei impozabile sau taxabile) şi la lit. c) al aceluiaşi articol (evidenţierea, în actele contabile sau în alte documente legale a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive). De asemenea, în cadrul procesului-verbal s-a consemnat şi faptul că, în conformitate cu dispoziţiile art. 132 C. proc. civ..penală, acesta va fi înaintat organelor abilitate în vederea cercetării, ca urmare a prejudiciului produs bugetului consolidat al statului cu suma totală de 1.469.749 RON.

Reclamanta a formulat contestaţie administrativ-fiscală împotriva actelor administrativ-fiscale anterioare enunţate, iar pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova, prin Decizia nr. 186/23.06.2016, a suspendat soluţionarea acesteia până la încetarea motivului care a determinat adoptarea acestei măsuri.

Instanţa de fond a apreciat că măsura suspendării soluţionării contestaţiei administrative a fost luată cu respectarea prevederilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Codul de Procedură Fiscală, deoarece între stabilirea obligaţiilor bugetare prin decizia de impunere contestată şi stabilirea caracterului penal al faptelor sesizate prin plângerea penală nr. F-OT G AIF 561/25.02.2016 există o strânsă interdependenţă de care depinde soluţionarea contestaţiei în calea administrativă de atac.

La data de 03.03.2016, a fost înregistrat la Parchetul de pe lângă Tribunalul Olt dosarul penal nr. x/2016, privind pe numitul F., administrator al S.C. A. S.R.L., iar la data de 23.03.2016, a fost începută urmărirea penală "în rem" pentru infracţiunea de evaziune fiscală, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) şi c) din Legea nr. 241/2005, cu aplicarea art. 41 alin. (2) C. pen. şi art. 5 alin. (1) din Noul C. pen.

Instanţa de fond a menţionat faptul că nu se poate investi cu analizarea legalităţii deciziilor de impunere anterior arătate înainte de a se finaliza soluţionarea contestaţiei administrative, întrucât nu se află în situaţiile prevăzute de art. 281 alin. (5) sau (7) Codul de procedură fiscală.

De asemenea instanţa a apreciat că este inadmisibilă cererea de anulare a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/25.02.2016, precum şi a Procesului-verbal nr. F-OT G AIF 561/25.02.2016, întrucât acestea reprezintă doar acte de constatare ce nu produc efecte juridice separat de actul administrativ pe care îl fundamentează.

În opinia primei instanţe, cererea de obligare la plata de despăgubiri se impune a fi respinsă, întrucât nu este îndeplinită situaţia premisă, respectiv existenţa unui act administrativ nelegal ce a fost anulat pe cale judiciară.

Dezlegarea primei instanţe, inclusiv argumentaţia pe care se fondează, este la adăpost de orice critică, fiind adoptată şi de instanţa de control judiciar, în urma propriului demers de analiză a faptelor şi normelor incidente cauzei, după cum se va detalia în continuare.

Înalta Curte consideră că sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de dispoziţiile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de Procedură Fiscală, conform cărora organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Din lecturarea conţinutului textului normativ anterior redat, Înalta Curte reţine faptul că legiuitorul a conferit organului de soluţionare a contestaţiei administrative un drept de apreciere asupra oportunităţii adoptării măsurii de suspendare aflate în discuţie, desigur, cu obligaţia acestuia de a motiva decizia adoptată.

În speţa de faţă, intimata Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova a prezentat în cuprinsul Deciziei nr. 186/23.06.2016 motivele de fapt şi de drept care au justificat necesitatea suspendării soluţionării contestaţiei administrative promovate de recurentă. Astfel, s-a reţinut faptul că, din constatările organelor de inspecţie fiscală a rezultat că recurenta a înregistrat în evidenţa contabilă achiziţii de bunuri în baza unor facturi în care, la rubrica furnizor, sunt înscrise următoarele societăţi comerciale: S.C. G. S.R.L., S.C. H. S.R.L. şi S.C. Actual S.R.L. S-a conturat posibilitatea rezonabilă ca facturile de achiziţie să fie documente întocmite şi introduse în circuitul economic fără a avea o bază reală, pentru a crea aparenţa de legalitate a achiziţiilor de produse din carne, cu scopul de disimula realitatea, prin crearea aparenţei existenţei unor operaţiuni care, în fapt, nu au existat, pentru obţinerea unui avantaj fiscal privind taxa pe valoarea adăugată şi impozitul pe profit.

În raport de prevederile art. 132 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de Procedură Fiscală, s-a întocmit Procesul-verbal nr. F-OT G AIF 561/25.02.2016 şi plângerea penală cu acelaşi număr prin care organul de control a solicitat începerea cercetărilor în vederea stabilirii existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale infracţiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. a) şi c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale cu modificările şi completările ulterioare.

Înalta Curte reţine că adoptarea măsurii analizate este condiţionată de înrâurirea hotărâtoare pe care o are constatarea de către organele competente a elementelor constitutive ale unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Contrar celor arătate de recurentă cerinţa anterior enunţată este îndeplinită.

Astfel, categoria infracţiunilor cu relevanţă fiscală este circumstanţiată de prevederile art. 277 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de Procedură Fiscală în sensul că acestea sunt: "infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă."

Mijloacele de probă în legătură cu care există suspiciuni de natură penală sunt cele administrate de contribuabil în cursul desfăşurării activităţii economice.

Dispoziţiile art. 55 din Codul de Procedură Fiscală - invocate de recurentă - nominalizează principalele mijloace de probă în materie fiscală ce pot fi administrate de organul fiscal în timpul inspecţiei fiscale; însă, unele dintre acestea nu sunt contemporane constituirii bazei de impunere, ci sunt ulterioare acestui moment.

Prevederile art. 250 din C. proc. civ. completează norma anterior arătată în sensul reglementarii şi a altor mijloace de probă.

Măsura suspendării contestaţiei administrative, reglementată de textul legal anterior enunţat, se referă la mijloacele de probă administrate de contribuabil concomitent cu generarea bazei de impunere, fiind vorba de înscrisuri.

Altfel spus, infracţiunile ce pot antrena măsura analizată trebuie să se refere la înscrisurile folosite de contribuabil pentru naşterea bazei de impunere. Aceste acte trebuie să aibă un efect determinant asupra situaţiei fiscale a contribuabilului.

După cum a reţinut şi prima instanţă, între stabilirea creanţelor fiscale menţionate prin Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x/25.02.2016 şi posibilul caracter penal al faptelor prezentate exista o strânsă interdependenţă de care depindea soluţionarea cauzei pe cale administrativă. Pe cale de consecinţă, măsura suspendării contestaţiei administrative a fost luată cu respectarea prevederilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de Procedură Fiscală.

Prin ordonanţa nr. 83/P/2016, Parchetul de pe lângă Tribunalul Olt a clasat cauza cu privire la infracţiunile de evaziune fiscală, prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, şi spălare a banilor, prevăzute de art. 49 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 129/2019, cu aplicarea art. 5 C. pen., ambele aflate în concurs real, prevăzut de art. 38 alin. (1) C. pen., pretins a fi comise de către numitul F., în calitate de administrator al S.C. A. S.R.L.

Prin ordonanţa nr. 131/II/18.12.2019, Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Craiova a respins ca neîntemeiată plângerea petentei Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt împotriva soluţiei adoptate Parchetul de pe lângă Tribunalul Olt.

Tribunalul Olt, secţia Penală, prin hotărârea nr. 84 din 17.06.2020, a respins, ca neîntemeiată, plângerea formulată de petenta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, prin Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Olt şi a menţinut soluţia dispusă prin ordonanţa nr. 83/P/2016 de Parchetul de pe lângă Tribunalul Olt.

Conform prevederilor art. 277 alin. (3) din Codul de Procedură Fiscală: "Procedura administrativă este reluată la încetarea motivului care a determinat suspendarea sau, după caz la expirarea termenului stabilit de organul de soluţionare competent potrivit alin. (2), indiferent dacă motivul care a determinat suspendarea a încetat ori nu."

Având în vedere soluţia definitivă pronunţată în cauza penală, precum şi dispoziţia normativă anterior citată, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Craiova urmează să procedeze la reluarea din oficiu a procedurii administrative, în vederea soluţionării contestaţiei administrative formulate de recurentă împotriva actelor de impunere deduse judecăţii.

În fine, instanţa de control judiciar apreciază ca fiind legală soluţia pronunţată de judecătorul fondului cauzei cu privire la capătul de cerere având ca obiect acordarea de despăgubiri către recurentă. Într-adevăr, în condiţiile în care măsura suspendării contestaţiei administrative este legală, instituţia emitentă a deciziei contestate nu datorează despăgubiri societăţii recurente.

6. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 şi art. 28 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, raportat la art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de S.C. A. S.R.L. împotriva sentinţei nr. 160/2017 din 10 martie 2017 pronunţate de Curtea de Apel Craiova, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 16 iulie 2020.