Deductibility of VAT on complex group management services and intra-community delivery exemptions despite goods not physically leaving the member state

Şedinţa publică din data de 9 iulie 2020

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal la data de 04.10.2016, reclamanta Industria Sârmei Câmpia Turzii S.A. - ISCT a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi ANAF - Direcţia Generală a Marilor Contribuabili, anularea Deciziei nr. 84/24.03.2016 prin care s-a soluţionat contestaţia depusă de reclamantă sub numărul x/11.07.2013 şi reînregistrată sub numărul x/23.11.2015 şi, pe cale de consecinţă, anularea Deciziei de impunere nr. x/29.03.2013 şi Raportului de inspecţie fiscală nr. x/29.03.2013, în ceea ce priveşte stabilirea în sarcina reclamantei a unor sume suplimentare de plată în valoare de 5.790.002 RON, reprezentând TVA în cuantum de 5.782.501 RON şi majorări de întârziere în cuantum de 7.501 RON.

2. Soluţia primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 370 din 20 noiembrie 2017, Curtea de Apel Cluj a admis în parte acţiunea, a anulat în parte Decizia nr. 84/24.03.2016 emisă de Direcţia Generală de Soluţionare a contestaţiilor, Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală xnr. 291/29.03.2013 şi Raportul de inspecţie fiscală xnr. x/29.03.2013 emise de Direcţia Generală a Marilor Contribuabili, în ceea ce priveşte măsurile vizând taxa pe valoare adăugată în sumă de 1.934.275 de RON stabilită pentru livrările intracomunitare şi taxa pe valoare adăugată în sumă de 1.645.039 de RON stabilită pentru depăşirea normelor proprii de consum, precum şi în ceea ce priveşte accesoriile aferente acestor sume.

A respins acţiunea formulată de reclamantă în ceea ce priveşte măsura privind refuzul dreptului de deducere a taxei pe valoare adăugată de 2.203.187 de RON pentru serviciile de consultanţă, asistenţă de specialitate şi management activ.

A obligat pârâta la plata către reclamantă a sumei de 8.988 de RON cu titlu de cheltuieli de judecată, respingând în rest pretenţiile reclamantei cu acest titlu.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei hotărâri, reclamanta şi pârâtele au formulat recurs.

3.1. Reclamanta Industria Sârmei Câmpia Turzii şi-a întemeiat recursul pe art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând casarea în parte a hotărârii recurate, în ceea ce priveşte refuzul dreptului de deducere a TVA de 2.203.187 RON aferentă serviciilor de consultanţă şi management, şi, în rejudecare pe fond, admiterea acţiunii introductive în totalitate, astfel cum a fost formulată.

Recurenta-reclamantă consideră că prin sentinţa de fond s-au interpretat şi aplicat greşit disp. art. 145 alin. (2) lit. A) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, potrivit cărora orie persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achiziţiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor taxabile, în anumite condiţii.

Prima instanţă a reţinut în mod greşit că lipseşte descrierea serviciilor prestate în conţinutul facturilor emise de A. S.R.L., deşi nici organul fiscal nu a motivat respingerea deductibilităţii TVA pe motivul neîntrunirii condiţiilor impuse de art. 155 Codul fiscal, în sensul conţinutului obligatoriu al facturii, acesta din urmă susţinând că serviciile nu au fost efectuate în scopul operaţiunilor taxabile.

În acest fel, susţine recurenta-reclamantă, prima instanţă a preluat rolul apărării intereselor organului fiscal, adăugând la motivele în susţinerea nedeductibilităţii TVA.

Mai arată recurenta-reclamantă că fiecare factură are anexate procesul-verbal de recepţie a serviciilor şi raportul asupra serviciilor prestate, în care se indică tipul şi natura serviciilor prestate, astfel încât, în considerarea caracterului complex al serviciilor prestate, în factură se menţionează că se facturează servicii, natura acestora fiind explicitată în actele ataşate.

În rubrica corespunzătoare din factură nu se permite descrierea serviciilor prestate, astfel cum a pretins instanţa de fond, care, deşi a constatat că serviciile sunt complexe, a adăugat că factura trebuie să conţină descrierea serviciilor prestate.

Ulterior, prima instanţă reţine că serviciile prestate "ocupă atribuţiile curente ale societăţii", motiv pentru care acestea nu sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor taxabile, ceea ce adaugă la motivarea organului fiscal.

Din probele administrate în cauză rezultă că serviciile prestate acopereau toate procesele operaţionale ale beneficiarului, de la bugete şi planuri de producţie, la achiziţie de materie primă şi piese de schimb, necesare desfăşurării activităţii societăţii.

Instanţa de fond nu a înţeles premisele creării entităţii de management, necesitatea, beneficiile şi modul de funcţionare a sistemului de management.

Reţinând că serviciile efectiv prestate acopereau activităţi curente ale societăţii, prima instanţă a recunoscut natura serviciilor şi a confirmat că personalul executantului era la dispoziţia beneficiarului, ceea ce înseamnă că s-au prestat servicii de abonament.

În mod greşit a reţinut prima instanţă că executantul şi directorul general al beneficiarului, care avea calitatea de angajat al executantului, aveau calitatea de membri ai consiliului de administraţie, iar atribuţiile directorului general se suprapuneau cu obligaţiile din contractul de consultanţă şi din acest motiv serviciile prestate în temeiul contractului de consultanţă nu ar fi trebuit să fie plătite.

În realitate, arată recurenta-reclamantă, membrii consiliului de administraţie nu erau remuneraţi, membrii consiliului de administraţie au delegat funcţiile executive directoratului, directorii cărora le-au fost delegate atribuţiile efective, inclusiv directorul general, nu erau remuneraţi de către beneficiar şi este evident că atribuţiile directorului general erau cuprinse şi în contractul de management, pentru că aceste servicii erau facturate de către executant, care plătea remuneraţia directorului general.

În contractul de management încheiat nu puteau să fie trecute toate activităţile prestate în temeiul acestuia, astfel cum a pretins judecătorul fondului, fiind imposibil să se prevadă toate procesele operaţionale ale unei uzine, continuu, zi de zi şi an de an, fiind astfel aplicabilă jurisprudenţa CJUE din cauzele C-174/00, C-151/13 şi C-463/14.

Recurenta-reclamantă susţine că prima instanţă nu a motivat înlăturarea raportului de expertiză judiciară, menţionând doar că nu sunt însuşite concluziile acestuia, deşi proba a fost considerată pertinentă şi utilă cauzei.

În fine, recurenta-reclamantă indică jurisprudenţa Înaltei Curţi într-o speţă similară, între aceleaşi părţi şi cu referire la acelaşi contract de management, exemplificată prin Decizia nr. 134/22.01.2018 pronunţată în Dosarul nr. x/2014, diferind doar perioada supusă controlului fiscal.

3.2. Recursurile formulate de pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, pentru motivele de nelegalitate prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Recurentele-pârâte susţin interpretarea şi aplicarea greşită a disp. art. 128 alin. (4) şi art. 143 alin. (2) lit. A) din Codul fiscal.

Cu privire la TVA în sumă de 1.645.039 RON, datorată ca urmare a depăşirii normelor proprii de consum pentru perioada ianuarie 2010 - septembrie 2011, potrivit documentelor de gestiune internă a producţiei realizate, întocmite de reclamantă, denumite "balanţa de metal", pentru realizarea produsului finit - sârmă laminată, s-a depăşit consumul la materia primă ţaglă şi la gaz metan.

Norma de consum pentru materia primă ţaglă şi gaz metan a fost stabilită potrivit documentelor întocmite de departamentul tehnic al societăţii, la 1.040 kg. ţaglă la tona de produs finit şi la 45 Nm3/tonă la gazul metan.

Recurenta-reclamantă a depăşit aceste norme, ajungând la o normă de 1.059,88 kg/tona la ţaglă şi 52,9 Nm3/tona la gazul metan.

Norma de consum de 1.059,88 kg/tonă de ţaglă nu poate fi reţinută, întrucât din documentele prezentate organelor fiscale, balanţa de metal şi balanţa cu materiale, nu a rezultat că aceasta a stat la baza înregistrărilor contabile.

În ceea ce priveşte obligaţia colectării TVA în sumă de 1.934.275 RON ce decurge din regimul scutirii aplicabile livrărilor intracomunitare către B. din Ungaria şi C. din Cehia, recurentele-pârâtele susţin că jurisprudenţa CJUE invocată, respectiv hotărârea dată în cauza C-409/04 subliniază obligativitatea furnizorului de a dovedi că bunurile livrate au fost expediate sau transportate (în funcţie de condiţia de livrare) în alt stat membru, operaţiuni în urma cărora bunurile au părăsit în mod fizic teritoriul statului membru de livrare.

Aşadar, din perspectiva disp. art. 128 alin. (9) şi art. 143 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, este obligatorie existenţa documentului de transport, indiferent care ar fi condiţia de livrare din contractul încheiat între părţi.

Referitor la societatea din Ungaria, din analiza modului de derulare a transporturilor mărfurilor achiziţionate de către aceasta, rezultă că bunurile înscrise în facturile emise de reclamantă în perioada ianuarie - mai 2010, nu au fost transportate pe teritoriul unui alt stat membru, ci la cumpărătorii finali din România.

Cu privire la societatea din Cehia, în mod greşit s-a considerat că adresa emisă de aceasta în data de 25.02.2013 reprezintă document justificativ, în vederea acordării dreptului de deducere, deoarece schimbul internaţional de informaţii se poate realiza numai prin intermediul autorităţii fiscale din ţara respectivă şi nu direct de la firma în discuţie, astfel că mărfurile nu au fost recepţionate în perioada septembrie 2010 - septembrie 2011.

Recurentele-pârâte critică hotărârea primei instanţe şi din perspectiva obligării acestora la plata sumei de 8.988 RON cheltuieli de judecată, deşi nu există culpă în ceea ce o priveşte pe pârâta Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili, organele fiscale au aplicat corect textele legale incidente.

În subsidiar, se solicită aplicarea disp. art. 451 alin. (2) C. proc. civ., în sensul diminuării onorariului de avocat, în conformitate cu complexitatea cauzei şi activitatea depusă în dosar.

II. Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra recursurilor

Analiza motivelor de casare

1. Cu privire la recursul formulat de reclamanta Industria Sârmei Câmpia Turzii SA

Motivul de nelegalitate invocat de recurenta-reclamantă vizează interpretarea şi aplicarea greşită, de către prima instanţă a disp. art. 145 alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în legătură cu refuzul dreptului de deducere a TVA în sumă de 2.203.187 RON pentru serviciile de consultanţă, asistenţă de specialitate şi management activ prestate de A. S.R.L., în temeiul Contractului nr. x/29.01.2009, pentru perioada ianuarie 2010 - septembrie 2011.

Instanţa de fond respinge cererea reclamantei, arătând în considerente că facturile emise nu cuprind descrierea serviciilor concrete prestate, fiind consemnată generic doar menţiunea "prestări servicii", astfel că nu se poate susţine că acestea pot sta la baza exercitării dreptului de deducere a TVA.

Mai susţine prima instanţă că însuşi contractul încheiat între părţi conţine noţiuni generale şi impersonale, nu detaliază natura serviciilor contractate pentru realizarea unei cuantificări a prestaţiei, termenele la care serviciile trebuie să se realizeze, tariful perceput pentru fiecare serviciu acordat, etc., de unde ar rezulta că este necesară detalierea facturilor.

Cu privire la documentele justificative, instanţa de fond consideră că acestea nu au un caracter consistent şi acoperă activităţi curente ale societăţii reclamante şi care nu pot fi incluse în obiectul contractului de consultanţă, asistenţă de specialitate şi management activ.

În acest sens, instanţa de fond optează pentru neomologarea raportului de expertiză în privinţa acestei sume, reţinând şi că pentru serviciile facturate de societatea A. S.R.L., exclusiv societăţilor din A. din România, nu poate fi cerută o remuneraţie întrucât societatea a deţinut calitatea de administrator şi membru în consiliul de administraţie al reclamantei, iar directorul general a avut calitate de administrator şi preşedinte al consiliului de administraţie.

Rezultă astfel că obligaţiile directorului general şi ale administratorului se suprapun peste cele contractate prin Convenţia nr. 40/29.01.2020, determinând a se constata că nu este făcută dovada necesităţii realizării achiziţiei serviciilor contractate în folosul operaţiunilor taxabile.

Referitor la Hotărârea CJUE în Cauza C-463/14, instanţa de fond consideră că nu poate fi valorificată în prezenta cauză, deoarece nu a fost încheiat un contract tip abonament.

Criticile formulate de reclamantă vizează adăugarea de către prima instanţă a unor motive ce susţin nedeductibilitatea TVA, nereţinute de organul fiscal, respectiv, neîndeplinirea condiţiilor impuse de disp. art. 155 alin. (5) lit. a), teza a II-a şi alin. (1) lit. h) din Codul fiscal privind denumirea serviciilor prestate şi faptul că acestea acoperă activităţile curente ale societăţii.

Recurenta-reclamantă susţine că prima instanţă nu a înţeles premisele creării entităţii de management, deşi acestea au fost explicitate în acţiunea introductivă şi în raportul de expertiză judiciară.

Înalta Curte, analizând cuprinsul actelor administrativ-fiscale atacate constată că organele fiscale au reţinut că reclamanta nu a făcut dovada cu documente că serviciile au fost efectiv realizate şi destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile, aşadar, dreptul de deducere a TVA a fost refuzul dintr-o dublă perspectivă a încălcării disp. art. 155 din Codul fiscal, dar şi a neîndeplinirii condiţiilor impuse de disp. art. 145 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal.

Din conţinutul Contractului nr. x/29.01.2009 şi din actul adiţional din data de 27.03.2009, prestatorul va oferi servicii de consultanţă/asistenţă de specialitate şi servicii de management activ realizate prin intermediul salariaţilor săi, care au locul de muncă în cadrul societăţii reclamante.

Facturile emise în perioada 01.01.2010 - 30.01.2011 nu detaliază, într-adevăr, fiecare tip de serviciu, dar acestea sunt însoţite de alte documente prin care se dovedeşte prestarea efectivă a serviciilor, denumite procese-verbale de predare-primire a serviciilor, rapoarte privind serviciile prestate, mesaje, conversaţii, tabele de lucru, decizii, ordine, comenzi achiziţie, tabele de oferte, fişe de licitaţii, acte adiţionale, convenţii-cadru.

Cheltuielile facturate de societatea A. privesc remunerarea salariaţilor angajaţi în servicii de management activ, precum şi cota parte din cheltuielile atribuite reclamantei pentru serviciile de consultanţă şi asistenţă.

Din conţinutul efectiv al serviciilor prestate reiese imposibilitatea ca fiecare factură să conţină detalierea concretă a acestora, pentru că există o multitudine de acţiuni realizate pentru mai multe compartimente (producţie, reparaţie, aprovizionare, juridic, economic, informatic, resurse umane, management).

Aceste activităţi, conform contractului încheiat, se realizează în sistem coordonat şi centralizat pentru societăţile din A., din acest motiv au fost emise ordine, decizii, etc.

Faţă de acestea, Înalta Curte constată că serviciile au fost efectiv prestate şi dovedite cu facturile şi documentele anexate, potrivit disp. art. 155 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal, soluţia instanţei de fond fiind dată cu interpretarea şi aplicarea greşită a acestor dispoziţii legale.

Referitor la chestiunea dacă aceste servicii au fost destinate operaţiunilor taxabile, astfel cum solicită disp. art. 145 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, întrucât serviciile au avut drept scop coordonarea, asistenţa şi managementul activ acordat de societatea A. reclamantei, ca parte a grupului A., acestea se încadrează în noţiunea de cheltuieli aflate în legătură cu activitatea economică a societăţii, sunt destinate necesităţilor acesteia şi, prin urmare, sunt operaţiuni taxabile din perspectiva TVA.

Împrejurarea reţinută de prima instanţă conform căreia serviciile prestate sunt de gestiune curentă, nu influenţează faptul că acestea au fost prestate în folosul operaţiunilor taxabile, deoarece contractul încheiat între părţi presupunea o atare natură a serviciilor prestate, iar personalul societăţii A. se afla la dispoziţia reclamantei.

De asemenea, cele reţinute de instanţa de fond cu privire la faptul că executantul şi directorul general al beneficiarului (angajat al executantului) aveau calitatea de membri ai consiliului de administraţie al beneficiarului, iar atribuţiile directorului general se suprapuneau cu cele din contractul de consultanţă, nu conduc la o altă concluzie.

Serviciile prestate de directorul general în temeiul contractului încheiat între părţi trebuie plătite pentru că personalul executantului, printre care se numără şi directorul general, prestează efectiv serviciile din contract.

Directorul general nu este remunerat de două ori, ci doar în temeiul contractului, iar acesta nu primea remuneraţie şi pentru participarea la Consiliul de administraţie.

Prin urmare, Înalta Curte va constata că motivele de nelegalitate invocate de recurenta-reclamantă sunt întrunite, iar înlăturarea concluziilor raportului de expertiză a fost eronată.

Cu privire la calificarea Contractului nr. x/2009, ca fiind un contract de abonament şi la aplicarea jurisprudenţei CJUE din cauzele C-463/14 ASPARUHOVO Lake Investment Company OOD, C-151/13 LA RAYON d’Or şi C-174/00 KENNEMER GOLF, Înalta Curte observă că asemenea contracte au ca obiect prestarea de servicii de consultanţă unei întreprinderi, în special de natură juridică, comercială şi financiară, în cadrul cărora prestatorul s-a pus la dispoziţia beneficiarului pe durata contractului, remuneraţia se plăteşte indiferent dacă beneficiarul a apelat efectiv sau cât de des la serviciile prestatorului.

Din cuprinsul celor sus-menţionate reiese faptul că părţile nu au încheiat un contract-abonament, deoarece prestatorul este plătit în cadrul serviciilor de consultanţă, nu după un tarif fix, ci ca urmare a serviciilor realitate, însă în speţă, constatarea nu prezintă relevanţă pentru deducerea TVA, conform art. 145 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal.

În fine, este de observat că între părţi s-a purtat un proces similar, cu privire la deductibilitatea TVA aferentă facturilor emise în temeiul aceloraşi acte, dar care a privit perioada 30.06.2012 - 30.11.2012, fiind pronunţată Decizia definitivă nr. 134/22.01.2018 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal, prin care s-a recunoscut deductibilitatea TVA.

2. Cu privire la recursurile formulate de către pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală a Marilor Contribuabili

2.1. Asupra criticilor referitoare la TVA în sumă de 1.645.030 RON datorată ca urmare a depăşirii normelor proprii de consum pentru perioada ianuarie 2010 - septembrie 2011

În cauză este vorba despre norma de consum aplicabilă pentru ţaglă, precum şi consumul de gaz metan a instalaţiei tehnice Laminor 3.

Pentru a se putea răspunde la această chestiune este necesar să se arate care este actul prin care au fost stabilite normele specifice de consum a ţaglei şi a gazului metan, prin raportare la care se pot stabili pierderile tehnologice normative, care urmează a fi luate în considerare din perspectiva aplicării pct. 6 alin. (6) din Normele metodologice de aplicare a art. 128 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

Prima instanţă consideră, în acord cu expertul judiciar, că normele de consum ce trebuie luate în seamă pentru ţaglă este cea din decizia conducerii unităţii, care coincide cu cea din cartea tehnică a Laminorului 3, respectiv 1060 kg/tonă.

În privinţa consumului de gaz metan, norma consemnată în balanţele de metal este inferioară celei prevăzute în cartea tehnică, însă norma prevăzută de producător ar trebui să fie luată în seamă, adică 52,9 Nm3/tonă şi nu 45 Nm3/tonă.

Recurentele-pârâte susţin, prin motivele de casare, că norma de consum pentru materia primă ţaglă şi gaz metan a fost stabilită de societate potrivit documentelor întocmite de departamentul tehnic al acesteia - 1040 kg. ţaglă la tona de produs finit şi 45 Nm3/tonă, gaz metan.

Faţă de acestea, Înalta Curte reţine că, potrivit deciziilor conducerii reclamantei - DG nr. 1/04.01.2010 şi Ordinul nr. 161/03.01.2011, norma de consum pentru ţaglă pe anii 2010 -2011 este de 1.059,88 kg/tonă, însă normele de consum prezentate în documentele departamentului tehnic stabilesc o normă de consum 2020 - 2011, de 1.040,00 kg/tonă.

Referitor la consumul de gaz metan, potrivit balanţelor lunare de metal, acesta este normat la 45 Nm3/tonă faţă de 52,9 Nm3/tonă, cât este prevăzut în cartea tehnică.

Având în vedere că în evidenţa cantitativ-valorică a contabilităţii de gestiune a reclamantei, astfel cum au arătat pârâtele şi concluziile raportului de expertiză, sunt menţionate normele de consum stabilite de departamentul tehnic, fără să se dovedească că acestea ar reprezenta doar norme de optimizare, cum pretinde reclamanta, Înalta Curte va aprecia că sunt întrunite criticile formulate, aceasta datorând TVA în sumă de 1.645.039 RON.

2.2. Cu privire la TVA în sumă de 1.934.275 RON stabilită pentru livrările intracomunitare către B. din Ungaria şi C. Cehia

Instanţa de fond susţine că nu se poate reţine în sarcina reclamantei vreo culpă în sensul imputat de organul fiscal, şi anume, că deşi s-a aflat în posesia unor informaţii care îi confereau posibilitatea de a efectua anumite verificări suplimentare cu privire la efectivitatea transportului bunurilor intracomunitar, nu a luat toate măsurile pentru a se asigura că bunurile livrate au părăsit în mod efectiv teritoriul României.

Mai reţine prima instanţă că transportul bunurilor a fost în sarcina cumpărătorului şi nu poate să fie imputabil reclamantei faptul că acesta din urmă nu a încheiat contracte de transport cu transportatorii implicaţi.

De asemenea, se reţine că nu are relevanţă că beneficiarii reali ai bunurilor din interiorul României, cunoşteau că mărfurile erau transportate direct de la reclamantă la aceştia.

Înalta Curte observă că în cauză, prin Ordonanţa nr. 54/P/2012 din data de 19.11.2013 a Direcţiei Naţionale Anticorupţie s-a reţinut că din actele administrate nu au rezultat indici conform cărora reprezentanţii reclamantei au avut cunoştinţă de circuitul fictiv iniţiat de inculpaţi, ce nu au legătură cu societatea reclamantă.

În scopul scutirii de TVA livrările intracomunitare, art. 143 alin. (2) lit. a) Codul fiscal impune existenţa unei facturi de livrare cu respectarea prevederilor art. 155 alin. (5) Codul fiscal, existenţa unui document care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat membru şi existenţa unui cod valabil de TVA pentru beneficiarul livrării.

Pentru livrările efectuate către B. Ungaria s-au depus facturile conform art. 155 Codul fiscal, scrisori de transport internaţional din care rezultă că ţara de destinaţie este Ungaria, există ştampila şi semnătura expeditorului, transportatorului şi destinatarului şi dovada că societatea avea cod valabil TVA în perioada livrărilor.

Pentru livrările efectuate către C. Cehia au fost prezentate facturi completate conform art. 155 Codul fiscal, scrisori de transport internaţional în aceleaşi condiţii sus-menţionate, dovada valabilităţii codului TVA în perioada livrărilor.

În dezvoltarea motivelor de recurs, recurentele-pârâte susţin jurisprudenţa CJUE din cauza C-409/04 TELEOS şi alţii, subliniază obligativitatea furnizorului de a dovedi că bunurile livrate au fost expediate/transportate în alt stat membru, or, în speţă, bunurile nu au părăsit fizic teritoriul României.

Este adevărat că bunurile nu au părăsit teritoriul României, însă autoritatea fiscală nu a demonstrat reaua credinţă a reclamantei prin faptul că aceasta ar fi avut cunoştinţă de această împrejurare, deoarece prin această hotărâre, CJUE a arătat că nu este permis ca autorităţile competente din statul membru de livrare (România) să oblige un furnizor (reclamanta) care a acţionat cu bună-credinţă şi a prezentat dovezi care justificau, la prima vedere, dreptul său la scutirea unei livrări intracomunitare de bunuri să achite ulterior TVA pentru aceste bunuri, atunci când astfel de probe se dovedesc a fi false, fără să fie însă stabilită participarea furnizorului la frauda fiscală, atâta timp cât aceasta a luat toate măsurile rezonabile aflate în puterea sa pentru a se asigura că livrarea intracomunitară pe care o efectuează nu îl determină să participe la o astfel de fraudă.

În speţă, documentele erau emise în conformitate cu prevederile Codul fiscal, neputând constitui drept indicii de fraudă faptul că persoana de contact desemnată de administrator era rezidentă în România, plăţile se făceau dintr-un cont bancar deschis la o bancă din România sau că au fost menţionate numere de telefon naţionale.

CJUE a pronunţat în acelaşi sens şi o hotărâre recentă în cauza C-430/19, S. C. civ..F. S.R.L., conform căreia principiile care guvernează aplicarea de către statele membre a regimului comun al TVA, în special cele ale neutralităţii fiscale şi securităţii juridice, trebuie interpretate în sensul că se opun ca, în prezenţa unor simple bănuieli nesusţinute cu dovezi ale administraţiei fiscale naţionale cu privire la realizarea efectivă a operaţiunilor economice care au stat la baza emiterii unor facturi fiscale, persoanei impozabile destinatare a acestei facturi să i se refuze dreptul de deducere a TVA dacă nu este în măsură să furnizeze, în afara facturii menţionate, alte elemente care să probeze realitatea operaţiunilor economice realizate.

Hotărârea poate fi aplicată şi în regimul scutirii de TVA atunci când organul fiscal susţine nerealitatea operaţiunii în lipsa unor bănuieli întemeiate şi a nedovedirii relei-credinţe a furnizorului.

Faţă de acestea, Înalta Curte urmează să constate neîntrunirea criticilor formulate de către pârâte.

2.3. Cu privire la criticile aduse dispoziţiei prin care pârâtele au fost obligate la plata cheltuielilor de judecată, urmează a se reţine că acestea vor fi reevaluate în raport de soluţia asupra fondului cauzei

În drept, în temeiul art. 296 C. proc. civ., coroborate cu art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată şi completată, recursurile vor fi admise, urmând a se casa sentinţa atacată şi, în rejudecare, se va admite în parte acţiunea.

Se vor anula în parte actele administrativ-fiscale atacate în ceea ce priveşte TVA în sumă de 2.203.187 RON şi TVA în sumă de 1.934.275 RON plus accesoriile acestei sume.

Se va respinge acţiunea reclamantei pentru TVA în sumă de 1.645.039 RON şi accesoriile aferente.

În temeiul art. 453 alin. (2) C. proc. civ., vor fi obligate pârâtele la 10.635 RON cheltuieli de judecată către reclamantă, proporţional cu pretenţiile admise, respectiv 71% din valoarea acestora.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile formulate de Industria Sârmei Câmpia Turzii S.A. - ISCT prin administrator judiciar D. SPRL, de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală-Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva sentinţei nr. 370 din 20 noiembrie 2017 a Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa recurată şi, în rejudecare, admite în parte acţiunea reclamantei Industria Sârmei Câmpia Turzii S.A..

Anulează în parte Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 84/24.03.2016 emisă de pârâta ANAF-Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, Decizia de impunere privind obligaţiile suplimentare de plată nr. x/29.03.2013 şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x/29.03.2013 emise de Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili în ceea ce priveşte măsurile vizând refuzul dreptului de deducere a TVA în sumă de 2.203.187 RON, stabilită pentru serviciile de consultanţă, asistenţă de specialitate şi management activ, în ceea ce priveşte TVA în sumă de 1.934.275 RON, stabilită pentru livrările intracomunitare, şi în ceea ce priveşte accesoriile aferente acestor sume.

Respinge acţiunea reclamantei în ceea ce priveşte TVA în sumă de 1.645.039 RON stabilită pentru depăşirea normelor proprii de consum şi accesoriile aferente acestei sume.

Obligă pârâtele ANAF-DGSC şi DGAMC la plata sumei de 10.635 RON cheltuieli de judecată către reclamantă.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 9 iulie 2020.