Excise duties on herbal shisha substitutes: scope of "smoking tobacco" under Directive 2011/64/UE and reliance on TARIC in customs declarations

Şedinţa publică din data de 17 iunie 2020

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal la data de 24.02.2017, reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, a solicitat:

- anularea Deciziei nr. 240/12.12.2012 emisă de pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Autoritatea Naţională a Vămilor - Direcţia Regională pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Bucureşti, prin care s-a stabilit în sarcina contestatoarei un debit de 1.154.573 RON;

- anularea Deciziei nr. 536/25.08.2016 prin care s-a respins contestaţia administrativă;

- anularea Deciziei nr. 643/14.12.2015 prin care s-a actualizat debitul stabilit în baza Deciziei nr. 240/12.12.2012 cu suma de 508.919 RON;

- anularea Deciziei nr. 540/26.08.2016 prin care a fost respinsă contestaţia administrativă formulată împotriva Deciziei referitoare la obligaţiile de plată accesorii nr. x/14.12.2015;

- plata cheltuielilor de judecată.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 3190 din data de 18 septembrie 2017, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a respins acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta ANAF - DIRECŢIA GENERALĂ REGIONALĂ A FINANŢELOR PUBLICE BUCUREŞTI, ca nefondată.

3. Recursul exercitat în cauză

Împotriva sentinţei a declarat recurs reclamanta Societatea A. S.R.L., criticând-o pentru nelegalitate şi, în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., a solicitat admiterea recursului, casarea în tot a hotărârii atacate şi, în rejudecare, admiterea contestaţiei astfel cum a fost formulată şi anularea următoarelor decizii emise de către organele fiscale:

- Decizia nr. 240/12.12.2012 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Autoritatea Naţională a Vămilor - Direcţia Regională pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Bucureşti, prin care s-a stabilit în sarcina contestatoarei un debit de 1.154.573 RON;

- Decizia nr. 536/25.08.2016 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Serviciul Soluţionare Contestaţii 2, comunicată în data de 30.08.2016, prin care s-a respins contestaţia administrativă;

- Decizia nr. 643/14.12.2015 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Regională Vamală Bucureşti, prin care s-a actualizat debitul stabilit în baza Deciziei nr. 240/12.12.2012 cu suma de 508.919 RON;

- Decizia nr. 540/26.08.2016 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Serviciul Soluţionare Contestaţii 2, comunicată în data de 30.08.2016, prin care s-a dispus respingerea ca neîntemeiată a contestaţiei administrativă formulată împotriva Deciziei referitoare la obligaţiile de plată accesorii nr. x/14.12.2015;

- acordarea cheltuielilor de judecată în fond şi recurs.

În motivare recurenta critică sentinţa atacată pentru următoarele:

Aplicarea greşită şi încălcarea dispoziţiilor articolului 220 alin. (1) din Regulamentul Consiliului nr. 2913/1992 de instituire a Codului Vamal Comunitar, sub aspectul tardivităţii deciziei de impunere nr. x/12.12.2012.

Prin raportare la aceste dispoziţii, recurenta arată că, într-adevăr, momentul constatării este momentul de la care autoritatea vamală a luat cunoştinţă de înscrierea datoriei vamale într-un cuantum inferior celui datorat, însă autorităţile vamale "au luat cunoştinţă de situaţie" în momentul în care au corectat TARIC. În mod evident, atât timp cât a fost modificat TARIC în data de 26.10.2012 prin introducerea accizei de 81 Euro/kg, toate operaţiunile de vămuire realizate anterior acestei modificări nu au stabilit accize în sarcina importatorilor. În acest context, din momentul în care autorităţile vamale au rectificat TARIC, acestea au avut la dispoziţie 2+14 zile să "calculeze suma datorată legal şi să stabilească debitorul", aşa încât, termenul în interiorul căruia se puteau stabili obligaţii de plată în sarcina societăţii contestatoare a expirat la data de 12.11.2012. iar decizia atacată a fost emisă la data de 12.12.2012. cu o lună peste termen. Apreciază că nu se poate opune unui Regulament european, direct aplicabil în dreptul intern, un act normativ naţional care să conţină prevederi contrare. Astfel, instanţa de fond opune termenelor exprese din Regulamentul nr. 2913/1992 termenele mult mai mari din art. 100 alin. (1) al Codului Vamal Român.

O altă greşeală de interpretare a articolului citat s-a produs cu privire la noţiunea de "înscriere în evidenţele contabile".

Instanţa de fond a considerat noţiunea de "înscriere în evidenţele contabile" ca fiind doar o operaţiune de rectificare a evidenţelor contabile, fără a avea legătură cu stabilirea de obligaţii suplimentare, arătând că termenul de 2 zile prevăzut de art. 220 din Regulament, nu este un termen de prescripţie în legătură cu dreptul de stabilire a obligaţiilor suplimentare, ci priveşte exclusiv operaţiunea de rectificare a evidentelor contabile, astfel că şi în ipoteza nerespectării acestuia nu se poate aprecia în sensul că emiterea actului administrativ fiscal s-a realizat cu nerespectarea termenului de prescripţie a dreptului de stabilire a obligaţiilor vamale suplimentare." Însă înscrierea în evidenţa contabilă este operaţiunea prin care autorităţile vamale stabilesc datoriile vamale şi este de esenţa tuturor articolelor citate faptul că înscrierea priveşte evidenţele contabile ale autorităţii vamale şi nu evidenţele contabile ale importatorilor.

Aplicarea greşită a dispoziţiilor a dispoziţiilor art. 579 din H.G. nr. 707/2006 (Regulamentul de aplicare a Codului Vamal al României din 07.06.2006) prin aceea că, articolul se referă la răspunderea comisionarului în solidar cu importatorul pentru situaţia în care în DVI nu se regăseşte cantitatea corectă de marfă precum şi codul corect de încadrare tarifară a mărfii. Nici cu privire la cantitate nici cu privire la încadrarea tarifară nu există vreun dubiu, acestea nu au fost contestate şi nu au fost niciodată modificate, însă, faptul că produsul importat şi introdus corect de comisionarul vamal nu a generat accize nu este din vina comisionarului şi nici a importatorului.

Sumele constatate în minus nu au fost urmarea vreunei culpe sau încălcări intenţionate a legilor de către importator sau de către comisionar. Sumele în plus (în speţă accizele) au fost generate doar după ce s-a constatat şi remediat o eroare a bazei de date TARIC. Această eroare era imprevizibilă şi asimilată pe deplin unui caz fortuit faţă de care nici importatorii şi nici comisionarii vamali nu puteau lua atitudine (nu puteau modifica rezultatul obţinut).

Aplicarea greşită şi încălcarea dispoziţiilor art. 2 şi 3 şi 5 alin. (1) din Directiva nr. 2011/64/UE, prin aceea că, la data emiterii deciziei de impunere nr. x/12.12.2012 statul român îşi încălcase obligaţia de a armoniza legislaţia naţională (Codul fiscal - art. 20615 alin. (4) lit. c).) cu cea comunitară (Directiva 2011/64/UE), şi de a elimina din legislaţia internă dispoziţiile contrare acesteia.

Directiva nr. 2011/64/EU reglementa "Structura şi ratele accizelor aplicate tutunului prelucrat" iar produsul nu era accizabil în lumina Directivei europene, neîndeplinind condiţiile de a intra sub sfera de reglementare a acesteia. Prin urmare Directiva europeană exista, era în vigoare. era aplicabilă şi nu prevedea aromele herbale în sfera produselor încadrate la "tutun". Astfel, instanţa de fond a considerat în mod greşit că produsul se încadrează perfect în dispoziţiile articolului 5 alin. (1) lit. a) şi a) respins integral apărarea pe această temă. Ceea ce nu a reţinut instanţa de fond este faptul că produsul nu conţinea tutun sau nicotină, aşa cum rezultă din adeverinţa eliberată de producătorul turc fiind doar un amestec de plante aromate.

Aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 78 alin. (3) din Regulamentul nr. 2913/92 de instituire a Codului Vamal Comunitar, imprevizibilitatea, impredictibilitatea normelor interne şi necorelarea bazei de date TARIC cu legislaţia internă.

Baza de date TARIC este utilizată de administraţiile vamale din statele membre pentru procesarea declaraţiilor vamale de import export din/către ţări terţe, fiind totodată un instrument util de informare pentru operatorii economici. TARIC este generator de obligaţii juridice conform art. 20 din Regulamentul nr. 2913/1992(1) potrivit căruia. drepturile legal datorate la apariţia unei datorii vamale se bazează pe Tariful Vamal al Comunităţilor Europene

Deşi instanţa susţine că TARIC nu are decât un rol de informare, autorităţile vamale au reverificat importul realizat doar după ce TARIC a fost completat. Rolul primordial nu este cel de informare, ci cel de procesare a declaraţiilor vamale de import export.

Consideră că autoritatea vamală nu poate/nu avea dreptul de a revizui declaraţiile vamale, atât timp cât regimul vamal a fost aplicat pe baza unor informaţii complete şi corecte. Căci nu informaţia importatorului a stat la baza sesizării greşelii de către autoritatea vamală, ci disfuncţionalitatea soft-ului.

O altă greşeală de interpretare a instanţei de fond este noţiunea de "transfer a răspunderii de la importator la autoritatea vamală" întrucât instanţa transferă în mod greşit răspunderea de la autoritatea vamală la importator, cu nerespectarea dispoziţiilor art. 78 din Regulament. Astfel, recurenta apreciază că, datoria societăţii comerciale importatoare este doar de a furniza acte şi informaţii complete cu privire la produsul importat şi nu la dispoziţiile legale aplicabile. Căci nimeni nu poate justifica necunoaşterea legii, mai ales organele specializate de colectare a taxelor şi impozitelor.

Încadrarea în art. 488 pct. 6 C. proc. civ. rezidă în aspectul că instanţa nu motivează care sunt informaţiile incomplete sau incorecte menţionate de art. 78 pe care le-am furnizat autorităţii vamale astfel încât să aibă dreptul să genereze un control ulterior.

Aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 8 şi 9 din Regulamentul 2913/2012.

Deşi instanţa de fond a reţinut în sarcina societăţii o culpă în sensul că aceasta ar fi trebuit să ştie de existenţa accizelor, concluziile instanţei sunt neîntemeiate/contradictorii şi nu au ca temei o analiză de ansamblu a situaţiei de fapt şi de drept dedusă judecăţii. Astfel, pe de o parte pune în sarcina contestatoarei obligaţia de a cunoaşte aceste detalii dar nu comentează nimic legat de faptul că doi profesionişti în domeniu - comisionarul vamal şi autoritatea vamală - nu ştiau aceste lucruri. De asemenea, nu comentează nimic legat de faptul că eroarea a fost observată abia la 6 luni de la data importurilor, odată cu completarea TARIC, deci ea n-a fost observată prea uşor sau prea repede.

Mai arată că, societatea contestatoare din prezentul dosar n-a fost singura care a importat acest tip de produs, iar consecinţele au fost similare pentru toţi importatorii. Este vorba de societatea comercială B. S.R.L. care a efectuat importuri regulate, timp de aprox. 2 ani de zile, la intervale relativ egale de timp, însumând 7 importuri. Reverificarea importurilor s-a realizat în aceeaşi perioadă cu cea din prezenta cauză iar S.C. B. S.R.L. a obţinut anularea în instanţa a actelor de control.

Instanţa de fond nu a răspuns în niciun fel criticilor legate de imprevizibilitatea legislaţiei; aceasta a considerat că totul a fost foarte clar şi simplu din punct de vedere al normelor aplicabile încălcând jurisprudenţa europeană.

4. Apărările formulate de intimat/ă

Intimata pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti a formulat întâmpinare, solicitând, respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea sentinţei recurate ca fiind legală şi temeinică.

În motivare se arată că, originea cauzei se află declaraţiile vamale de import nr. x/10.04.2012,respectiv,nr. x/25.05.2012 prin care petenta a importat din Turcia cantitatea totală de 2.170 kg. de înlocuitor pentru tutun cu diverse arome folosit pentru narghilea, pentru care a achitat la bugetul de stat TVA, iar urmare a controlului ulterior efectuat de către reprezentanţii autorităţii vamale din cadrul Direcţiei Regionale pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Bucureşti au fost stabilite în sarcina petentei diferenţe de drepturi vamale de import în sumă totală de 931.725 RON reprezentând accize şi TVA.

Consideră nejustificate susţinerile petentei cu privire la interpretarea subiectivă şi ignorarea totală de către instanţa de fond a dispoziţiilor art. 220 alin. (1) din Regulamentul CEE nr. 2913/92 al Consiliului din 12 octombrie 1992 de instituire a Codului Vamal Comunitar, respectiv a modului de "înscriere în evidenţele contabile" a obligaţiilor datorate, întrucât instanţa de fond a reţinut în mod corect că "acest text comunitar nu este aplicabil speţei, el nefiind de natură a institui un termen de prescripţie derogatoriu cu privire la obligaţia autorităţii vamale de a stabili obligaţii suplimentare", în cauză fiind incidente în acest sens dispoziţiile art. 221 alin. (1) şi (3) din Regulamentul CEE nr. 2913/92 al Consiliului

Având în vedere că reclamanta a efectuat operaţiunea de import în perioada aprilie - Mai 2012 iar decizia pentru regularizarea situaţiei privind obligaţiile suplimentare stabilite de organul vamal nr. 240 a fost emisă în data de 12.12.2012, înăuntrul termenului de prescripţie de trei ani prevăzut de norma comunitară, exclude critica petentei atât cu privire la interpretarea dată de instanţa de fond cu privire la înscrierea în contabilitate a obligaţiilor fiscale cât şi cu privire la prioritatea dată de către instanţa de fond dispoziţiilor art. 100 din Codul Vamal al României în detimetrul dispoziţiei comunitare, care evident nu a fost încălcată.

Şi în ceea ce priveşte susţinerea petentei cu privire la faptul că sumele constatate în minus de autoritatea vamală s-ar datora unei erori a bazei de date TARIC, consideră corectă soluţia dată de instanţa de fond în sensul că la întocmirea declaraţiei vamale, prin reprezentantul ales, petenta nu era ţinută la plata accizei de prevederile din TARIC ci de reglementările comunitare şi cele prevăzute de legislaţia internă prin legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal din care rezultă cu evidenţă că acciza era datorată pentru produsul încadrat la codul tarifar 2403.999000.

În fapt, referitor la critica petentei faţă de dispozitivul instanţei de fond, arătă că "declaraţia vamală" este potrivit art. 4 pct. 17 din Regulamentul Vamal Comunitar, actul cu caracter public prin care o persoană indică prin voinţa manifestată forma şi modalitatea de a plasa mărfurile sub un anumit regim vamal, de unde rezultă faptul că titularul operaţiunii vamale are libertatea de a alege şi dispune asupra codului tarifar, autoritatea vamală nefiind titulară a acestui drept, aceasta având doar obligaţia de a stabili în urma controlului ulterior dacă cele declarate sunt reale, respectiv dacă corespund legislaţiei vamale în vigoare.

"Acordarea liberului de vamă" s-a făcut în cazul de faţă de către reprezentanţii autorităţii vamale conform art. 4 pct. 20 din Reg. CEE nr. 2913/92 în funcţie de regimul vamal declarat de petentă.

În aceste condiţii petenta în calitate de "titular al operaţiunii vamale" avea obligaţia de a înscrie în declaraţiile vamale nr. x/10.04.2012, respectiv nr. x/25.05.2012, cuantumul taxei pe valoarea adăugată şi a accizelor datorate conform legislaţiei în vigoare şi de a respecta toate obligaţiile ce decurg din plasarea mărfurilor sub regimul vamal declarat.

Aşadar, în ceea ce priveşte critica petentei cu privire la reţinerile instanţei de fond cu privire la actul de control şi implicit asupra actului administrativ fiscal prin care a fost obligată la plata drepturilor de import, arătă că dispoziţiile art. 78 alin. (2) şi (3) din Regulamentul CEE nr. 2913/92 care stabileşte prin alin. (2) că:

"Autorităţile vamale, după acordarea liberului de vamă şi pentru a se convinge de acurateţea datelor cuprinse în declaraţie, pot controla toate documentele care au stat la baza operaţiunii de import sau export, cu privire la mărfurile în cauză sau la operaţiunile comerciale ulterioare în legătură cu mărfurile declarate, de unde rezultă că autoritatea vamală a stabilit în mod corect în sarcina petentei obligaţii principale în sumă de 931.725 RON reprezentând 755.829 RON accize şi 175.896 RON TVA, la care se adaugă obligaţiile fiscale accesorii aferente".

În aceleaşi condiţii, conform dispoziţiilor alin. (3) din aceeaşi normă dispozitivă "atunci când revizuirea unei declaraţii vamale sau un control ulterior indică faptul că dispoziţiile care reglementează regimul vamal respectiv şi care este supus acţiunii de control, au fost aplicate pe baza unor informaţii incomplete sau incorecte, autorităţile vamale, trebuie să ia măsurile necesare pentru reglementarea situaţiei, ţinând seama de orice informaţie nouă de care dispun".

Faţă de aceste aspecte rezultă că instanţa de fond a interpretat în mod corect actul dedus judecăţii şi a stabilit că mărfurile care fac obiectul declaraţiilor vamale nr. x/10.04.2012, respectiv nr. x/25.05.2012 nu sunt scutite de accize conform dispoziţiilor Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal şi a normelor comunitare, iar data la care intervine faptul generator şi exigibilitatea taxelor, este data la care se naşte datoria vamală pentru taxele vamale.

În speţă, mărfurile importate nu sunt supuse scutirii de accize, iar exigibilitatea lor şi a TVA -ului, precum corect a reţinut instanţa de fond, s-a produs la data înregistrării declaraţiilor vamale nr. x/10.04.2012, respectiv nr. x/25.05.2012, dată la care petenta nu a declarat şi achitat la biroul vamal acciza şi implicit taxa pe valoare adăugată aferentă conform dispoziţiilor legale în vigoare.

5. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamanta Societatea A. S.R.L. este nefondat pentru următoarele considerente:

5.1. Argumente de fapt şi de drept relevante

În lunile aprilie şi mai 2012, reclamanta a importat din Turcia, conform declaraţiilor vamale nr. x/10.04.2012, respectiv nr. x/25.05.2012, produsul "înlocuitor pentru tutun cu diverse arome folosit pentru narghilea (ierburi aromatice). Potrivit adeverinţei producătorului, acest amestec nu conţine tutun sau nicotină şi a fost încadrat de către comisionarul vamal potrivit declaraţiilor reclamantei în codul de marfă x, pentru acesta fiind achitat TVA determinat prin raportare la valoarea declarată a produselor, baza impozabilă neconţinând accizele. Ca urmare a controlului ulterior efectuat de către reprezentanţii autorităţii vamale din cadrul Direcţiei Regionale pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Bucureşti, au fost stabilite în sarcina reclamantei recurente diferenţe de drepturi vamale de import în sumă totală de 931.725 RON reprezentând accize şi TVA.

Sintetizând criticile recurentei, vizând aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 579 din H.G. nr. 707/2006 privind Regulamentul de aplicare a Codului Vamal al României, Înalta Curte reţine:

Potrivit prevederilor de mai sus, comisionarul în vamă răspunde în solidar cu titularul operaţiunii de vămuire pentru diferenţele în minus constatate la controlul ulterior, precum şi pentru penalităţile rezultate din aceste operaţiuni.

Recurenta susţine că produsul importat a fost introdus corect de comisionarul vamal şi nu a generat accize datorită unei erori a softului care aplică baza de date TARIC şi care generează automat toate sumele datorate ca urmare a importului, eroare care nu îi este imputabilă, nici ei şi nici comisionarului vamal. Sumele în plus (în speţă accizele) au fost generate doar după ce s-a constatat şi remediat această eroare care era imprevizibilă şi asimilată pe deplin unui caz fortuit faţă de care nici importatorii şi nici comisionarii vamali nu puteau lua atitudine (nu puteau modifica rezultatul obţinut).

Înalta Curte nu poate achiesa la susţinerile recurentei.

Astfel, potrivit Regulamentului (CEE) nr. 2658/87 - Nomenclatura tarifară şi statistică şi Tariful vamal comun, TARIC este o bază de date care reuneşte legislaţia comercială şi agricolă cu tarifele vamale. În acest fel se asigură aplicarea uniformă de către ţările UE şi se oferă o vedere de ansamblu clară asupra tuturor măsurilor care se vor lua de către părţile implicate în importurile în UE sau exporturile de mărfuri din UE. Prin acesta se introduce un sistem comun pentru codificarea şi clasificarea mărfurilor, cunoscut sub numele de Nomenclatura combinată (NC) şi el cuprinde toate taxele vamale şi anumite norme ale UE aplicabile comerţului exterior. Acesta nu conţine informaţii referitoare la taxele naţionale.

Baza de date TARIC este utilizată de administraţiile vamale din Statele Membre pentru procesarea declaraţiilor vamale de import/export din/către ţări terţe, fiind, totodată, un instrument util de informare pentru operatorii economici. Aşa fiind, baza de date Taric nu poate fi considerate o bază legală care să producă efecte juridice pentru operatorii economici. În acest sens sunt şi observaţiile Comisiei Europene de pe pagina web aferentă.

Faţă de toate aceste aspecte, Înalta Curte apreciază că Taric este, pentru operatorii economici (ca şi pentru comisionarii vamali care acţionează în numele şi pe seama altei persoane sau în nume propriu, dar pe seama altei persoane), doar un instrument de informare, iar la determinarea tuturor obligaţiilor datorate conform declaraţiei vamale, titularul obligaţiei de vămuire trebuie să ţină seama de toate dispoziţiile legale incidente cu referire la mărfurile importate. Astfel, la întocmire a declaraţiei vamale trebuiau avute în vedere dispoziţiile şi dispoziţiile art. 2062 lit. b) şi art. 21615 (4) din Legea 571/2003, aşa cum erau ele în vigoare la data respectivă şi care prevedeau, pe lângă alte sume datorate şi obligaţia de plată a accizelor aferente mărfurilor importate.

Aşadar, recurenta nu poate invoca faptul că a fost indusă în eroare de sistemul Taric, care nu a generat obligaţia de plată a accizelor datorită unei erori, câtă vreme, acest sistem nu este singurul care, în mod rezonabil, să permită accesul recurentei la informaţia privind obligaţia sa de plată a accizelor (o eroare sistemică), recurenta putând şi trebuind să cunoască prevederile legale în materie. În acest sens este şi Hotărârea CJUE C-348/89 Mecanarte.

În concluzie, la întocmirea declaraţiei vamale, prin reprezentantul ales, recurenta nu era ţinută la plata accizei de prevederile din TARIC ci de reglementările comunitare şi cele prevăzute de legislaţia internă prin legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal din care rezultă cu evidenţă că acciza era datorată pentru produsul încadrat la codul tarifar 2403.999000.

Ca urmare, recurenta trebuia să sesizeze eventuala eroare a Taric organelor vamale şi să-şi calculeze şi achite toate obligaţiile fiscale aferente importului.

Concluziile de mai sus se impun şi cu referirile la toate criticile recurentei în ceea ce priveşte baza de date Taric, la controlul vamal ulterior şi buna sa credinţă, câtă vreme la determinarea tuturor obligaţiilor datorate conform declaraţiei vamale, titularul obligaţiei de vămuire trebuia să ţină seama de toate dispoziţiile legale incidente cu referire la mărfurile importate şi nu doar de cele generate de acel soft. Oferind astfel autorităţilor vamale informaţii incomplete, a fost pe deplin justificat controlul vamal ulterior realizat în conformitate şi cu dispoziţiile art. 78 alin. (3) din Regulamentul nr. 2913/92 de instituire a Codului Vamal Comunitar.

Faţă de cele de mai sus, nu poate fi reţinută nici critica vizând faptul că aplicarea greşită, de către instanţa de fond a dispoziţiilor articolului 220 alin. (1) din Regulamentul Consiliului nr. 2913/1992 de instituire a Codului Vamal Comunitar, sub aspectul tardivităţii deciziei de impunere nr. x/12.12.2012.

Conform art. 220 alin. (1) şi (2) lit. b) din Regulamentul Consiliului nr. 2913/1992, în cazul în care valoarea drepturilor rezultate dintr-o datorie vamală nu a fost înscrisă în evidenţa contabilă în conformitate cu articolele 218 şi 219 sau a fost înscrisă la un nivel inferior sumei datorate legal, valoarea drepturilor ce urmează a fi recuperate trebuie înscrisă în evidenţa contabilă în termen de cel mult două zile de la data la care autorităţile vamale au luat cunoştinţă de situaţie şi pot calcula suma datorată legal şi stabili debitorul (înscriere ulterioară în evidenţa contabilă). Acel termen poate fi prelungit în conformitate cu articolul 219.

(2) Cu excepţia cazurilor menţionate la articolul 217 alin. (1) al doilea şi al treilea paragraf, înscrierea ulterioară în evidenţa contabilă nu este posibilă în cazul în care:

(b) valoarea drepturilor legal datorate nu a fost înscrisă în evidenţa contabilă ca urmare a unei erori din partea autorităţilor vamale care nu ar fi putut fi detectată în condiţii rezonabile de către debitor, acesta acţionând la rândul lui de bună credinţă şi respectând toate dispoziţiile prevăzute de legislaţia în vigoare în ceea ce priveşte declaraţia vamală.

Aşadar, pentru aplicabilitatea dispoziţiilor de mai sus, era necesar ca recurenta să acţioneze cu bună credinţă şi să respecte toate dispoziţiile prevăzute de legislaţia în vigoare în ceea ce priveşte declaraţia vamală, ceea ce, aşa cum rezultă din cele ce preced, nu se confirmă.

În această situaţie devin aplicabile dispoziţiile art. 100 alin. (1) (3) şi (6) din Codul vamal, care prevăd că, autoritatea vamală are dreptul ca, din oficiu sau la solicitarea declarantului, într-o perioadă de 5 ani de la acordarea liberului de vamă, să modifice declaraţia vamală…..când după reverificarea declaraţiei sau după controlul ulterior rezultă că dispoziţiile care reglementează regimul vamal respectiv au fost aplicate pe baza unor informaţii inexacte sau incomplete, autoritatea vamală ia măsuri pentru regularizarea situaţiei, ţinând seama de noile elemente de care dispune……în cadrul controlului ulterior al declaraţiilor, autoritatea vamală stabileşte potrivit alin. (3) şi diferenţele în plus sau în minus privind alte taxe şi impozite datorate statului în cadrul operaţiunilor vamale, luând măsuri pentru încasarea diferenţelor în minus constatate.

De asemenea, vor fi înlăturate şi criticile privind aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 8 şi 9 din Regulamentul nr. 2913/92 de instituire a Codului Vamal Comunitar. Astfel, potrivit art. 8, o decizie favorabilă persoanei interesate se anulează în cazul în care ea a fost luată pe baza unor informaţii inexacte sau incomplete şi atunci când:

- solicitantul a ştiut sau ar fi trebuit în mod normal să ştie că informaţiile erau eronate sau incomplete şi

- această decizie nu ar fi fost luată dacă informaţiile ar fi fost corecte şi complete.

Recurenta ar fi trebuit şi putea în mod normal că cunoască legislaţia în materia importului de produse accizabile, dispoziţiile legale de mai sus fiind aplicate în mod corespunzător de autorităţile vamale. Articolul 9 la care face referire recurenta este aplicabil în alte cazuri decât cele menţionate la articolul 8.

Critica referitoarea la aplicarea greşită şi încălcarea dispoziţiilor art. 2 şi 3 şi 5 alin. (1) din Directiva nr. 2011/64/UE, în sensul că la data emiterii deciziei de impunere nr. x/12.12.2012 statul român îşi încălcase obligaţia de a armoniza legislaţia naţională (Codul fiscal - art. 20615 alin. (4) lit. c).) cu cea comunitară (Directiva 2011/64/UE), şi de a elimina din legislaţia internă dispoziţiile contrare acesteia, este şi ea nefondată.

Astfel, potrivit dispoziţiilor art. 20615 alin. (4) lit. c) Codul fiscal, în vigoare la data importului, prevedeau că, se consideră tutun de fumat:

a) tutunul tăiat sau fărâmiţat într-un alt mod, răsucit ori presat în bucăţi şi care poate fi fumat fără prelucrare industrială ulterioară;

b) deşeuri de tutun puse în vânzare cu amănuntul care nu intră sub incidenţa alin. (2) şi (3) şi care pot fi fumate. În sensul prezentului articol, deşeurile de tutun sunt considerate ca fiind resturi de foi de tutun şi produse secundare obţinute la prelucrarea tutunului sau fabricarea produselor din tutun;

c) orice produs care constă total sau parţial din alte substanţe decât tutunul, dar care îndeplineşte, pe de altă parte, criteriile prevăzute la lit. a) sau b).

Acest articol fost introdus prin O.U.G. nr. 109/2009, publicată în M.Of. Nr. 689 din 13 octombrie 2009, şi s-a aplicat începând cu data de 1 aprilie 2010 având drept scop, armonizarea legislaţiei naţionale cu cea comunitară, respectiv, Directiva 2008/118/CE a Consiliului din 16 decembrie 2008 privind regimul general al accizelor şi de abrogare a Directivei 92/12/CEE.

Recurenta susţine că produsul pe care l-a importat nu era accizabil în lumina Directivei 2011/64/UE, neîndeplinind condiţiile de a intra sub sfera de reglementare a acesteia întrucât nu prevedea aromele herbale în sfera produselor încadrate la "tutun".

Faţă de aceste susţineri, Înalta Curte reţine că, potrivit declaraţiilor vamale, produsul importat de recurentă este înlocuitor pentru tutun cu diverse arome folosit pentru narghilea (ierburi aromatice).

Conform art. 2 alin. (2) din Directiva 2011/64/UE, sunt considerate ţigarete sau tutun de fumat produsele care constau total sau parţial în alte substanţe decât tutunul, dar care îndeplinesc, pe de altă parte, criteriile stabilite în articolul 3 sau în articolul 5 alin. (1).

De asemenea, potrivit art. 5 alin. (1), în sensul prezentei directive, tutun de fumat înseamnă:

(a) tutunul care a fost tăiat sau divizat în alt mod, răsucit sau presat în blocuri, care poate fi fumat fără prelucrare industrială ulterioară;

(b) deşeuri de tutun destinate vânzării cu amănuntul care nu intră sub incidenţa articolului 3 şi a articolului 4 alin. (1) şi care pot fi fumate. În sensul prezentului articol, deşeurile de tutun sunt considerate ca fiind resturi de foi de tutun şi produse secundare obţinute la prelucrarea tutunului sau fabricarea produselor din tutun.

Înalta Curte apreciază că în mod corect instanţa de fond a încadrat produsul înlocuitor pentru tutun cu diverse arome folosit pentru narghilea (ierburi aromatice) în prevederile art. 2 alin. (2) şi art. 5 alin. (1) lit. a) din Directivă, întrucât acest produs constă total în alte substanţe decât tutunul şi care poate fi fumat fără prelucrare industrială ulterioară (înlocuitor pentru tutun). Aşadar, deşi produsul importat constă dintr-un amestec de ierburi aromatice, fiind un înlocuitor pentru tutun (a cărui caracteristică este cea că poate fi fumat) rezultă că şi acest amestec poate fi fumat doar că nu conţine tutun sau nicotină.

De altfel, potrivit Notelor explicative la Nomenclatura combinată publicate în JO nr. 137/2011 cu completările ulterioare, se menţionează că la subpoziţia 2403 99 90, unde recurenta a şi făcut încadrarea tarifară a produselor importate, se încadrează produse pentru fumat conţinând doar înlocuitori de tutun şi alte substanţe decât tutunul.

Aşadar, dispoziţiile art. 20515 alin. (4) lit. c). Codul fiscal erau, la data importului, aceleaşi cu legislaţia comunitară, respectiv, Directiva 2011/64/UE.

Ca urmare a acestei concluzii, Înalta Curte va analiza aici şi critica recurentei referitoare la similaritatea importului realizat de ea cu cea a importul realizat de societatea comercială B. S.R.L pentru acelaşi gen de produse şi care a obţinut în instanţă anularea actelor fiscale care au stabilit şi în sarcina sa obligaţii fiscale constând în accize şi accesorii.

Într-adevăr, în dosarul nr. x/2015, au fost anulate definitiv actele fiscale prin care se stabilea în sarcina acestei societăţi accize şi accesorii însă produsul importat de acesta, conform declaraţiilor vamale respective, consta în aromă pentru tutun de narghilea sub formă de melasă fără adaos de tutun şi fără conţinut de nicotină", şi care, aşa cum s-a reţinut în Decizia nr. 217/2018 a ÎCCJ, nu îndeplineşte însuşirea esenţială, aceea de a putea fi fumată ca atare, aceasta reprezentând, în realitate, un adaos opţional pentru un alt produs accizabil, mai precis, tutunul de narghilea.

Cum denumirile şi caracteristicile sunt diferite, înlocuitor pentru tutun şi aromă pentru tutun, Înalta Curte nu poate reţine alegaţiile recurentei referitoare la situaţia similară a produselor care a făcut obiectul celor două importuri.

Cât priveşte critica referitoare la imprevizibilitatea legislaţiei, Înalta Curte reţine că dispoziţiile art. 20615 alin. (4) lit. c) Codul fiscal a fost introdus prin O.U.G. nr. 109/2009, publicată în M.Of. nr. 689 din 13 octombrie 2009 şi a avut aplicabilitate începând cu data de 1 aprilie 2010, aşa încât, la data importurilor realizate de recurentă (10.04.2012 şi 25.05.2012) acestea erau în vigoare trebuind a fi applicate ca atare. De altfel, chiar şi în actualul Codul fiscal, Legea nr. 205/2015, art. 354 alin. (4) lit. care acelaşi conţinut ca şi cel din art. 20615 alin. (4) lit. c) din Legea nr. 571/2003.

5.2 Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru aceste considerente, Înalta Curte, apreciind că motivele de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ. sunt neîntemeiate, în temeiul art. 496 alin. (1) din acelaşi act normativ, va respinge recursul declarat de reclamantă ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamanta Societatea A. S.R.L. împotriva sentinţei civile nr. 3190 din data de 18 septembrie 2017 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 17 iunie 2020.