Invalidity of tax appeal suspension and non-starting of deadline due to notification at unchanged fiscal domicile

Şedinţa publică din data de 28 mai 2020

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1.1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, sub nr. x/24.04.2017, reclamanta societatea A. S.R.L. - în faliment, reprezentată prin lichidator judiciar C.I.I. B. a chemat în judecată pârâta Administraţia Naţională de Administrare Fiscală, solicitând instanţei să pronunţe o hotărâre prin care să anuleze Decizia nr. 279/03.11.2016, emisă de ANAF - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, respectiv obligarea Comisiei să procedeze la soluţionarea contestaţiei depusă împotriva Deciziei de impunere x/26.05.2016.

Pârâta a formulat întâmpinare invocând excepţia prescripţiei dreptului la acţiune, iar pe fond a solicitat respingerea cererii ca nefondată.

1.2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa nr. 75 din 26 aprilie 2018, Curtea de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a respins excepţia prescripţiei dreptului la acţiune invocată de către pârâtă, a admis acţiunea în contencios administrativ formulată de către reclamanta societatea A. S.R.L. - în faliment, reprezentată prin lichidator judiciar C.I.I. B., în contradictoriu cu pârâta Administraţia Naţională de Administrare Fiscală, a anulat Decizia nr. 279/03.11.2016 emisă de ANAF - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi a obligat pârâta să soluţioneze contestaţia administrativă formulată de reclamantă împotriva Deciziei de impunere x/26.05.2016.

1.3. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia de Soluţionare a Contestaţiilor întemeiat pe prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., solicitând casarea hotărârii şi rejudecând cauza să se dispună în principal respingerea ca prescrisă a acţiunii reclamantei, iar în subsidiar ca nefondată.

În motivarea opţiunii sale procesuale recurenta pârâtă a susţinut următoarele:

1.3.1. Astfel, cu privire la excepţia prescripţiei dreptului la acţiune al intimatei -reclamante, se apreciază că, în mod greşit instanţa de fond a reţinut că acţiunea a fost introdusă în termenul legal, fiind indicat un text care a apărut ulterior datei la care intimata-reclamanta a efectuat formalităţile de schimbare a sediului sau social reâinându-se în mod eronat, ca reclamanta nu avea obligaţia de a anunţa Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor despre schimbarea sediului, ci D.G.S.C. ar fi trebuit sa cunoască faptul ca aceasta şi-a schimbat sediul.

Decizia nr. 279/03.11.2016, atacata de către intimata-reclamantă a fost emisă de Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor la data de 03.11.2016 şi transmisă societăţii cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire, cu adresa de înaintare nr. A-SLP 1572/03.11.2016, la adresa comunicată în contestaţia formulată, respectiv la sediul social din Oradea, Calea x, jud. Bihor.

Întrucât, corespondenţa a fost returnată de oficiul poştal, cu menţiunea "avizat, reavizat, expirat termen de păstrare", in temeiul art. 47 din Legea nr. 207/2015, D.G.S.C. a procedat la comunicarea actului administrativ fiscal conform art. 47 alin. (5), respectiv alin. (6) din actul normativ menţionat, respectiv prin publicitate prin postarea pe pagina de internet a ANAF, în data de 08.11.2016, actul administrativ fiscal considerându-se comunicat în termen de 15 zile de la data afişării anunţului, respectiv 28.11.2016.

Prin urmare, intimata - reclamanta avea posibilitatea contestării la instanţa de contencios administrativ Decizia nr. 279/03.11.2016, în termen de 6 luni de la data de 28.11.2016, potrivit dispoziţiilor art. 11 din Legea contenciosului administrativ nr. 544/2004, astfel că formularea acţiunii cu depăşirea acestui termen impunea respingerea ca prescrisă a acţiunii.

Chiar intimata - reclamanta recunoaşte faptul ca nu a respectat termenul legal în care avea posibilitatea de a contesta in instanţa Decizia nr. 279/03.11.2016, prin susţinerile de la începutul acţiunii.

Faptul că intimata - reclamanta şi-a schimbat sediul după depunerea contestaţiei administrative, precum şi că, a depus Formularul 050 la structura teritorială de care aparţine, nu are relevanţă, atâta timp cât nu a anunţat Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor de acest aspect, aşa cum prevăd dispoziţiile legale în materie.

1.3.2. Pe fondul cauzei, se apreciază că în mod greşit s-a dispus anularea Deciziei nr. 279/03.11.2016, emisă de A.N.A.F. - D.G.S.C. şi obligarea pârâtei la soluţionarea pe fond a contestaţiei formulata de intimata - reclamanta împotriva Deciziei de impunere nr. x/26.05.2016 în aprecierea că s-au încălcat prevederile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

De asemenea, se mai reţine eronat, că de la data formulării plângerii penale şi până în prezent s-au scurs aproximativ 2 ani şi cercetările nu au depăşit faza de urmărire in rem, însă, acest aspect nu este imputabil instituţiei recurente care a procedat conform dispoziţiilor legale în materie cu privire al soluţionarea contestaţiei intimatei-reclamante.

Din dispoziţiile art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, singura condiţie impusă de legiuitor este aceea ca organul care a efectuat activitatea de control să fi sesizat organele de cercetare penală, şi în niciun caz, că, ar fi necesar ca dezlegarea dată de organele de cercetare penală cu privire la existenţa faptei, identitatea şi vinovăţia autorului să constituie în sine un temei pentru continuarea procedurii administrative, asa, cum, în mod eronat, a reţinut instanţa de fond.

În ceea ce priveşte îndeplinirea condiţiilor prevăzute de art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015, se susţine că textul de lege impune doua condiţii cumulative.

Prima condiţie impusă de textul de lege, se referă la faptul ca organul care a efectuat activitatea de control să fi formulat o sesizarea penală cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni de către reclamantă, este îndeplinită prin formularea de către A.J.F.P. Bihor a plângerii penale nr. BHG-AIF 3478-2016/21.04.2016 transmisă Parchetului de pe lângă Tribunalul Bihor.

A doua condiţie impusă de textul de lege se referă la faptul că aceste infracţiuni pentru care s-a formulat sesizarea penală să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Această interdependenţă constă în faptul că în urma verificărilor efectuate, organele de inspecţie fiscală au stabilit că, în speţă se pune problema înregistrării de documente care nu au la bază operaţiuni reale, cu scopul creării de avantaje fiscale, provocând astfel un prejudiciu la bugetul de stat în sumă totală de 7.175.972 RON.

S-a constatat faptul că operaţiunile înscrise în documentele prezentate în timpul controlului nu se confirmă din punct de vedere al realităţii, nefiind cunoscut beneficiarul final al bunurilor, cei doi parteneri din Slovacia fiind doar interpuşi prin intermediul documentelor în lanţul comercial, marfa nefiind recepţionată de aceştia, organele de inspecţie fiscală având suspiciunea că marfa a fost livrată pe teritoriul României fiind simulat transportul bunurilor în Slovacia în scopul sustragerii de la plata TVA.

Susţinerile intimatei - reclamante privind existenţa documentelor justificative pentru operaţiunile desfăşurate, nu sunt de natură să infirme constatările organelor fiscale privitoare la realitatea tranzacţiilor, întrucât numai organele de cercetare şi urmărire penală, în cadrul competenţelor de care dispun, pot stabili dacă operaţiunile comerciale au fost derulate conform documentelor prezentate de societate, respectiv dacă documentele justificative evidenţiate în contabilitatea intimatei-reclamante reflectă realitatea operaţiunilor.

Practica judiciară s-a pronunţat constant în sensul necesităţii suspendării soluţionării contestaţiilor în astfel de cazuri, relevantă în acest sens fiind Decizia nr. 5130/04.12.2012 pronunţată de I.C.C.J., prin care instanţa menţine decizia de suspendare a soluţionării cauzei până la definitivarea laturii penale, apreciind că "există suspiciuni cu privire la realitatea tranzacţiilor efectuate care au fost sesizate ca fiind fictive, la existenţa unei fraude de tip carusel în care este parte şi societatea reclamantă, instanţa apreciind că autoritatea recurentă este în imposibilitate obiectivă de a soluţiona contestaţia administrativă în sensul de a stabili cu certitudine, din punct de vedere administrativ dacă reclamanta intimată are sau nu dreptul la deducere a sumei reprezentând TVA plătită şi pretinsă la rambursare, respectiv de a fi verificată pe fond legalitatea deciziei de impunere şi a raportului de inspecţie fiscală prin care s-a refuzat dreptul de deducere".

Având în vedere cele de mai sus, precum şi faptul că prioritatea de soluţionare o au organele de urmărire penală, care se vor pronunţa asupra caracterului infracţional al faptelor, în conformitate cu dispoziţiile art. 28 alin. (1) din Legea nr. 135/2010 privind C. proc. pen., până la pronunţarea unei soluţii definitive pe latură penală, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală prin Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor nu se poate investi cu soluţionarea pe fond a cauzei, procedura administrativă urmând a fi reluată în conformitate cu dispoziţiile art. 277 alin. (3) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare.

Prin urmare, se consideră că, în mod corect s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei administrative până la finalizarea laturii penale, fiind îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 277 din Legea nr. 207/2015.

1.4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinare reclamanta - intimată societatea A. S.R.L. - în faliment, reprezentată prin lichidator judiciar C.I.I. B. a solicitat respingerea recursului pârâtei ca nefondat, apreciind că hotărârea instanţei de fond este legală, fiind pronunţată cu intepretarea şi aplicarea corectă a normelor de drept materila aplicabile atât în materia prescripţiei dreptului material la acţiune, cât şi în cea a suspendării soluţionării contestaţiei administrative.

II. Considerentele şi soluţia instanţei de recurs

2.1. Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a cadrului normativ aplicabil şi a probatoriului administrat în cauză, Înalta Curte constată că recursul pârâtei este nefondat pentru următoarele considerente:

2.1.1. Criticile pârâtei referitoare la prescripţia dreptului material la acţiune a reclamantei sunt nefondate.

Potrivit art. 11 alin. (1) pct. 1 din Legea nr. 554/2004 cererile prin care se solicită anularea unui act administrativ individual se pot introduce în termen de 6 luni de la comunicarea răspunsului la plângerea prealabilă.

În materie fiscală răspunsul la plângerea prelalabilă este reprezentat de decizia de soluţionare a contestaţiei administrative, care reprezintă un act administrativ fiscal conform art. (1) pct. 1 şi 2 lit. c) din Legea nr. 275/2015 privind Codul de procedură fiscală şi care poate face obiectul acţiunii în anulare în contencios administrativ, spre deosebire de răspunsul la plângerea prealabilă de drept comun, care constituie numai un element probator sub aspectul admisibilităţii acţiunii în anulare împotriva actului administrativ a cărui revocare s-a solicitat prin exercitarea acestei proceduri.

Decizia de soluţionare a contestaţiei se comunică potrivit art. 281 alin. (1) din Legea nr. 275/2015 privind Codul de procedură fiscală contestatorului şi organului fiscal emitent al actului administrativ atacat, precum şi, atunci când este cazul, persoanelor introduse în procedura de soluţionare a contestaţie.

În privinţa locului comunicării, art. 47 alin. (2) din Legea nr. 275/2015 privind Codul de procedură fiscală stabileşte că actul administrativ fiscal emis pe suport hârtie se comunică contribuabilului/plătitorului ori împuternicitului acestora, la domiciliul fiscal, direct, dacă se asigură primirea sub semnătură a actului administrativ fiscal, sau prin poştă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire.

Prin domiciliu fiscal al personalor juridice se înţelege conform art. 31 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 275/2015 privind Codul de procedură fiscală pentru persoanele juridice, sediul social sau locul unde se exercită gestiunea administrativă şi conducerea efectivă a afacerilor, în cazul în care acestea nu se realizează la sediul social declarat, acesta din urmă înregistrat/modificat ca atare prin procedura prevăzută de art. 32 din actul normativ menţionat în precedent.

Dispoziţiile procedural fiscale menţionate în precedent sunt norme speciale şi derogatorii de la normele de procedură civilă, aşa încât înregistrarea modificării domiciliului fiscal este opozabilă organelor fiscale, oricare ar fi ele în ierarhia administrativă a A.N.A.F., nefiind incidente dipoziţiile art. 172 C. proc. civ. referitoare la schimbarea locului citării, de care se prevalează pârâta. Astfel, legala comunicare a deciziei de soluţionare a contestaţiei trebuia făcută la sediul fiscal aşa cum a fost modificat prin depunerea formularului 050 de către reclamantă, nefiind necesară a înştiinţare distinctă a organului fiscal competent cu soluţionarea contestaţiei administrative de schimbarea sediului fiscal.

Nefiind comunicată legal decizia de soluţionare a contestaţiei, nu a început să curgă nici termenul de prescripţie a dreptului la acţiune, excepţia cu acest obiect fiind respinsă în mod temeinic de instanţa de fond.

2.1.2. Nu sunt fondate nici criticile pârâtei referitoare la anularea deciziei de suspendare a contestaţiei administrative.

Instanţa de control judiciar reţine că potrivit art. 277 alin. (1), lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală organul de soluţionare a contestaţiei administrative poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când "organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare şi a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă".

Dispoziţia legală relevată constituie o transpunere în cadrul procedurii administrativ fiscale a principiului de drept "penalul ţine în loc civilul", fiind firesc, aşa cum se susţine şi în jurisprudenţa constituţională referitoare la art. 214 alin. (1), lit. a) din O.G. nr. 92/2015, care sunt aplicabile pentru identitate de raţiune, (Deciziile nr. 1.237/2008, nr. 56/2013 ale Curţii Constituţionale), ca soluţionarea contestaţiei formulate împotriva actelor administrative fiscale să fie suspendată fie până la încetarea motivului care a determinat suspendarea, fie până la un termen stabilit de organul fiscal competent prin decizia de suspendare. Aceasta, deoarece hotărârea definitivă a instanţei penale prin care se soluţionează acţiunea civilă este opozabilă organelor fiscale competente pentru soluţionarea contestaţiei, cu privire la sumele pentru care statul s-a constituit parte civilă.

Din cele ce preced, rezultă, contrar susţinerilor recurentei, că pentru intervenţia acestei măsuri procesuale, spre deosebire de reglementarea anterioară, se impun a fi îndeplinite cumulativ trei condiţii:

- organele penale să fie sesizate, în condiţiile art. 132 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, de către organul care a efectuat activitatea de control, în situaţia în care în cursul inspecţiei fiscale s-au descoperit indicii privind săvârşirea unei infracţiuni;

- infracţiunea să fie în legătură cu mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare;

- constatarea infracţiunii cu privire la care există indicii să aibă o înrâurire hotărâ­toare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

În privinţa celei de-a doua condiţii, în mod corect s-a reţinut de judecătorul fondului că prin decizia contestată nu se face nici o referire în cuprinsul acesteia, la vreun mijloc de probă privind baza de impozitare, în privinţa căruia să fie indicii privind săvârşirea unei infracţiuni, fiind făcute numai referiri generice la o posibilă faptă penală de evaziune fiscală.

Pe de altă parte, nefiind identificată în concret infracţiunea cercetată de organele de urmărire penală, nu se poate demonstrată obiectiv legătura aceste infracţiuni cu eventualele mijloacele de probă privind stabilirea bazei de impozitare.

Prin urmare, nu este îndeplinită o condiţie a măsurii suspendării contestaţiei administrative, scutind în consecinţă instanţa de control judiciar de la analiza celorlalte cerinţe legale, care chiar dacă ar fi îndeplinite nu sunt în măsură să fundamenteze în mod singular măsura dispusă prin Decizia nr. 279/03.11.2016, emisă de A.N.A.F. - D.G.S.C.

În concluzie, constatându-se că nu este îndeplinită una dintre condiţiile suspendării soluţionării contestaţiei, în mod legal s-a dispus anularea acestei măsuri prin hotărârea atacată, hotărârea instanţei de fond fiind dată cu aplicarea corectă a dispoziţiilor art. 277 alin. (1), lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

2.2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs.

Pentru toate considerentele expuse de fapt şi de drept expuse, soluţia adoptată de judecătorul fondului este legală, astfel că, pentru menţinerea ei, în temeiul art. 20 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 şi art. 496 alin. (1) C. proc. civ. va respinge recursul formulat de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia de Soluţionare a Contestaţiilor împotriva sentinţei nr. 75 din 26 aprilie 2018 a Curţii de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia de Soluţionare a Contestaţiilor împotriva sentinţei nr. 75 din 26 aprilie 2018 a Curţii de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 28 mai 2020.