Tax evasion via clandestine commercial activity: Whether registration of car sales with municipal authorities, rather than central tax authorities, constitutes hiding the taxable source.

Deliberând asupra recursului în casaţie de faţă, în baza actelor şi lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin sentinţa penală nr. 395 din 18 decembrie 2019, pronunţată de Tribunalul Argeş, în temeiul art. 396 alin. (5) C. proc. pen. raportat la art. 16 lit. b) teza I C. proc. pen., a fost achitat inculpatul A. pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală, prev. şi ped. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, în cond. art. 5 alin. (1) C. pen.

În temeiul art. 397 alin. (1) C. proc. pen. raportat la art. 25 alin. (5) C. proc. pen., a fost lăsată nesoluţionată acţiunea civilă.

S-a constatat că inculpatul A. a achitat integral prejudiciu reţinut în actul de sesizare al instanţei, în cuantum de 17.210 RON.

În temeiul art. 397 alin. (5) C. proc. pen., au fost menţinute măsurile asigurătorii instituite prin Ordonanţa nr. 155/P/2018 emisă în data de 5 iunie 2019 de Parchetul de pe lângă Tribunalul Argeş, asupra bunurilor mobile şi imobile prezente şi viitoare, deţinute de inculpatul A., până la concurenţa sumei de 17.210 RON.

Pentru a pronunţa această sentinţă, în esenţă, prima instanţă a reţinut că prin actul de sesizare a instanţei inculpatul A. a fost trimis în judecată pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată prev. şi ped. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005 în forma în vigoare până la data de 1 februarie 2014, cu aplicarea art. 5 C. pen., reţinându-se în esenţă că, în perioada 1 ianuarie 2011 - 31 decembrie 2011, inculpatul A., fără a-şi organiza activitatea comercială sub o formă juridică, pe care să o înregistreze la Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice şi/sau Oficiul Registrului Comerţului, ascunzând astfel sursa impozabilă, a efectuat un număr de 7 operaţiuni impozabile de achiziţii de autoturisme second-hand de la diverse persoane, pe care le-a revândut în scopul realizării de venituri/profit, depăşind la data de 9 august 2011 plafonul special de scutire de TVA şi fără a declara organelor fiscale competente aceste venituri realizate, în scopul sustragerii de la plata obligaţiilor fiscale, a cauzat în acest mod bugetului de stat un prejudiciu în valoare totală de 17.210 RON, reprezentând TVA în sumă de 9.828 RON şi impozit pe venit în sumă de 7.382 RON.

Instanţa de fond a concluzionat că faptă inculpatului A., de a depăşi plafonul de TVA, nu constituie infracţiunea de evaziune fiscală prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, nefiind o obligaţie penală, ci una fiscală, organele fiscale având posibilitatea să impună inculpatului obligaţia de a achita impozitul pe venit pentru diferenţa între valoarea de achiziţie şi valoarea de vânzare ulterioară a autovehiculelor second-hand.

Prin urmare, în temeiul art. 396 alin. (5) C. proc. pen. raportat la art. 16 lit. b) teza I C. proc. pen., instanţa de fond a dispus achitarea inculpatului A., pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală în formă continuată, prev. şi ped. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005 şi a lăsat nesoluţionată acţiunea civilă.

Împotriva sentinţei au declarat apel Parchetul de pe lângă Tribunalul Argeş şi partea civilă STATUL ROMÂN - ANAF- DGFP ARGEŞ.

Prin Decizia penală nr. 352/A din data de 8 iulie 2020, Curtea de Apel Piteşti, secţia penală şi pentru cauze cu minori şi de familie, în complet de divergenţă, cu majoritate, a decis următoarele:

Au fost admise apelurile declarate de Parchetul de pe lângă Tribunalul Argeş şi de partea civilă STATUL ROMÂN PRIN ANAF REPR. DGRFP PLOIEŞTI - A.J.F.P.ARGEŞ, împotriva Sentinţei penale nr. 395 din data de 18 decembrie 2019 pronunţată de Tribunalul Argeş în Dosarul nr. x/2019, privind pe inculpatul A., a fost desfiinţată în totalitate sentinţa şi, rejudecând, în temeiul art. 396 alin. (6) C. proc. pen. combinat cu art. 16 alin. (1) lit. h) C. proc. pen. şi art. 10 din Legea nr. 241/2005, s-a dispus încetarea procesului penal având ca obiect săvârşirea infracţiunii prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 5 C. pen.

În baza art. 91 lit. c) C. pen. anterior, s-a aplicat inculpatului o sancţiune cu caracter administrativ constând în amendă în sumă de 1.000 RON, care se înregistrează în cazierul judiciar.

S-a constatat acoperit integral prejudiciul cauzat părţii civile.

Au fost menţinute măsurile asigurătorii instituite asupra bunurilor inculpatului prin ordonanţa nr. 155/P/2018 din 5 iunie 2019 a Parchetului de pe lângă Tribunalul Argeş.

În apel, fiind administrate probe concludente şi pertinente din care a reieşit că fapta există, constituie infracţiune şi a fost săvârşită de inculpat, s-a apreciat că soluţia legală în prezenta cauză este condamnarea inculpatului de către instanţa de control judiciar, în baza art. 396 alin. (2) C. proc. pen., fiind răsturnată prezumţia de nevinovăţie instituită în favoarea acestuia şi reglementată de art. 4 C. proc. pen.

Astfel, apreciindu-se că în prezenta cauză sunt întrunite elementele constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală în modalitatea normativă prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea 5 alin. (1) C. pen., sub aspectul laturii obiective şi subiective, în baza art. 421 pct. 2 lit. a) C. proc. pen., instanţa de apel a admis apelurile parchetului şi părţii civile, a desfiinţat în totalitate sentinţa şi rejudecând, a făcut aplicarea art. 10 din Legea nr. 241/2005 şi în temeiul art. 396 alin. (6) C. proc. pen. comb. cu art. 16 alin. (1) lit. h) C. proc. pen., a dispus încetarea procesului penal, întrucât a intervenit o cauză de impunitate.

Prin Decizia penală nr. 546/A din data de 30 septembrie 2020 pronunţată de Curtea de Apel Piteşti, secţia penală şi pentru cauze cu minori şi de familie, în temeiul art. 598 alin. (1) lit. c) teza I C. proc. pen., a fost admisă contestaţia la executare formulată de contestatorul A.

Astfel, s-a dispus lămurirea dispozitivul Deciziei penale nr. 352/A din data de 8 iulie 2020, pronunţată de Curtea de Apel Piteşti, în Dosarul nr. x/2019, în sensul că: menţine măsurile asigurătorii instituite asupra bunurilor inculpatului prin Ordonanţa nr. 155/P/2018 din 5 iunie 2019 a Parchetului de pe lângă Tribunalul Argeş, până la concurenţa sumei de 3.000 RON.

Împotriva Deciziei din apel, 352/A din 8 iulie 2020, la data de 18 august 2020, data poştei, a formulat recurs în casaţie inculpatul A., în termenul legal prevăzut de art. 435 C. proc. pen.

În cauza de faţă, recurentul inculpat A. şi-a întemeiat recursul în casaţie pe cazul de casare prevăzut de art. 438 alin. (1) pct. 7 C. proc. pen. "inculpatul a fost condamnat pentru o faptă care nu este prevăzută de legea penală".

În esenţă, prin cererea de recurs în casaţie formulată, inculpatul A. a solicitat să se constate că fapta săvârşită nu realizează condiţiile de tipicitate ale infracţiunii de evaziune fiscală prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005 pentru următoarele motive:

Astfel, s-a arătat că pentru realizarea conţinutului constitutiv al infracţiunii de evaziune fiscală, în modalitatea prev. de art. 9 lit. a) din Legea nr. 241/2005, trebuie îndeplinite cumulativ următoarele condiţii:

- existenţa unei obligaţii legale de a plăti taxe sau impozite pentru anumite activităţi prestate sau bunuri deţinute. Astfel, atât instanţa de fond, cât şi cea de apel au constatat că această condiţie a fost îndeplinită întrucât Codul fiscal dar şi Codul de procedură fiscală prevăd ca taxe/impozite TVA-ul şi impozitul pe profit pentru activităţi generatoare de venituri, în cazul de faţă pentru vânzare-cumpărare ca act de comerţ.

- existenţa unui bun sau a unei activităţi care se încadrează în ipotezele legale privind impozitarea ori taxarea. Şi această condiţie a fost îndeplinită întrucât, ambele instanţe au calificat activitatea de vânzare-cumpărarea a celor 7 autoturisme ca fiind acte de comerţ pentru care exista obligaţia de plată. Astfel, s-a arătat că ambele instanţe au împărtăşit opinia Înaltei Curţi în ceea ce priveşte sursa impozabilă sau taxabilă, respectiv aceasta este orice entitate care constituie "baza de calcul" a obligaţiilor fiscale sau, aşa cum a explicat tot instanţa supremă mai pe larg, "sursa impozabilă sau taxabilă" reprezintă evenimentul sau actul juridic care dă naştere obligaţiei fiscale. Sunt astfel de acte, cele care au ca efect dobândirea unui bun (bunul dobândit printr-un contract de vânzare-cumpărare, donaţie, schimb, constituie bază de impunere pentru impozit pe teren, clădiri etc), realizarea unui venit (realizarea unui venit în temeiul unui contract de muncă, de împrumut, de vânzare-cumpărare constituie bază de impunere pentru impozitul pe profit), precum şi efectuarea unor acte de consum (contract de vânzare-cumpărare care constituie bază de impunere pentru TVA, accize, taxe vamale).

- săvârşirea faptei să aibă ca scop sustragerea de la plata obligaţiilor fiscale către stat pentru bunurile deţinute ori activităţi realizate.

S-a menţionat că în cauza pendinte elementul material al infracţiunii constă în ascunderea bunului ori a sursei impozabile ori taxabile în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale.

Potrivit disp. art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005 constituie infracţiune de evaziune fiscală şi se pedepseşte cu închisoare de la 2 ani la 8 ani şi interzicerea unor drepturi următoarele fapte săvârşite în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale: ascunderea bunului ori a sursei impozabile sau taxabile.

Conform disp. art. 2 lit. e) din Legea nr. 241/2005, reprezintă obligaţii fiscale - obligaţiile prevăzute de Codul fiscal şi de Codul de procedură fiscală.

Aşadar, potrivit dispoziţiilor normative, infracţiunea de evaziune fiscală are în cuprinsul laturii obiective ca şi acţiune (verbumm regens) ascunderea bunului sau a sursei impozabile, în vederea sustragerii de la plata obligaţiilor fiscale. Cu alte cuvinte, infracţiunea mai sus analizată se realizează printr-o acţiune de ascundere, fiind o infracţiune comisivă (şi nu printr-o omisiune).

Ceea ce textul de lege vrea să sancţioneze este atitudinea contribuabilului, care prin demersurile sale face ca sursa/obiectul generator de obligaţii fiscale să nu fie public, făcând operaţiunea ocultă, cu alte cuvinte, ferită de "ochii autorităţii fiscale", în acest sens, autorul făcând demersuri fie fizice (ascunderea fizică a bunului), fie juridice (disimularea naturii juridice a sursei), astfel încât să îngreuneze sau să facă imposibilă identificarea sursei impozabile.

S-a arătat că deşi instanţa de apel a apreciat că inculpatul trebuia să se înregistreze ca plătitor de taxe şi impozite, întrucât prin activităţile sale a desfăşurat acte de comerţ, eludând dispoziţiile legale privind înregistrarea fiscală, în opinia inculpatului nimic nu împiedica organul fiscal să stabilească potrivit normelor metodologice dacă acesta este sau nu plătitor de TVA, această situaţie neputând fi calificată ca infracţiunea prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, cel mult putând fi calificată ca şi contravenţie, potrivit disp. art. 336 C. proc. fisc.

Împrejurarea că recurentul trebuia să se înregistreze ca plătitor de TVA şi impozit pe venit este o problemă de natură fiscală, ce atrage răspunderea sa fiscală şi nu cea penală.

S-a mai arătat că recurentul nu a ascuns bunul sau sursa impozabilă şi nu a intenţionat să facă acest lucru, actele de vânzare-cumpărare au fost încheiate în formă scrisă şi au fost înregistrate la Primăria Piteşti.

De asemenea, s-a menţionat că la momentul producerii faptului juridic generator se constituie şi raportul de drept material fiscal, având ca obiect creanţa statului sau unităţii administrativ-teritoriale asupra contribuabilului.

Astfel, s-a arătat că referitor la existenţa evaziunii fiscale în ipoteze de tipul celor de mai sus, instanţa supremă a decis că infracţiunea prevăzută art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005 are ca situaţie premisă existenţa unei obligaţii legale de a plăti taxe sau impozite pentru anumite activităţi prestate sau bunuri deţinute. Omisiunea plăţii unei taxe legal datorate nu constituie infracţiunea de evaziune fiscală, dacă bunul sau sursa impozabilă nu au fost ascunse, întrucât în acest caz, ia naştere pentru cel care nu a efectuat plata doar obligaţia de plată a taxei respective, nu şi răspunderea penală. Atunci când o persoană fizică nu se înregistrează ca plătitor de TVA, evaziunea fiscală există doar dacă bunul sau sursa impozabilă au fost ascunse, nu şi atunci când autorităţile fiscale cunoşteau sursa impozabilă.

Prin ascunderea bunului se are în vedere atât ascunderea bunului în sens fizic cât şi juridic, iar în ceea ce priveşte nedeclararea veniturilor unei persoane fizice trebuie făcută distincţia între veniturile pentru care există atât obligaţia declarării, cât şi aceea a evidenţierii şi veniturile pentru care există doar obligaţia declarării.

Pentru veniturile pentru care există atât obligaţia evidenţierii, cât şi obligaţia declarării, în cazul nedeclarării acestora vor putea fi îndeplinite doar elementele constitutive ale infracţiunii reglementată în art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, fără a se putea reţine un concurs de infracţiuni între infracţiunea prevăzută în art. 9 alin. (1) lit, a) din Legea nr. 241/2005 şi infracţiunea prevăzută în art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005. Dacă veniturile au fost evidenţiate în actele contabile sau în alte documente legale, dar nu au fost declarate la organul fiscal competent, atunci nu sunt întrunite elementele constitutive ale infracţiunii prevăzute în art. 9 alin. (1) lit. a) din lege, deoarece nu se poate spune că s-a realizat o ascundere a veniturilor impozabile în condiţiile în care organele fiscale pot lua cunoştinţă de veniturile realizate prin simpla verificare a actelor contabile ale contribuabilului.

S-a precizat că fapta nu poate fi încadrată nici în art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 şi anume în omisiunea evidenţierii, deoarece veniturile au fost evidenţiate, doar că acestea nu au fost declarate. Totodată, au fost invocate prevederile Ordinului privind aprobarea modelului-cadru al protocolului de cooperare în vederea schimbului de informaţii între ANAF şi autorităţile administraţiei publice, încheiat în data de 27 decembrie 2012 şi publicat în Monitorul Oficial al României nr. 32 din 15 ianuarie 2013.

În opinia recurentului inculpat motivarea instanţei de apel precum că, prin nedeclararea la organele fiscale, ci doar la Primăria Piteşti, a celor 7 tranzacţii, constituie infracţiune de evaziune fiscală prin ascunderea bunului sau a sursei, nu poate fi primită întrucât operaţiunile, odată declarate şi înregistrate la Primăria Piteşti, puteau fi cunoscute de organul fiscal central, potrivit Ordinului anterior menţionat. Aşadar, s-a susţinut că prin declararea la Primăria Piteşti veniturile au fost evidenţiate, ANAF Argeş având posibilitatea să verifice toate informaţiile necesare, prin simpla accesare a bazei de date, neputându-se pune problema clandestinităţii sau a ascunderii sursei impozabile.

S-a mai arătat că şi în faţa instanţei de apel a făcut referire la faptul că la întâlnirea din data de 18 mai 2018, organizata la Bucureşti, a preşedinţilor secţiilor penale ale Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie şi Curţilor de Apel cu procurorii şefi secţie urmărire penala de la nivelul Parchetului de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, structurilor specializate DNA şi DIICOT şi al parchetelor de pe lângă curţile de apel, dedicată discutării aspectelor de practică neunitară în materia dreptului penal şi dreptului procesual penal, au fost analizate două opinii exprimate în practica judiciară cu privire la încadrarea juridică a faptei de comercializare de către o persoană fizică a autoturismelor second-hand fără plata taxelor. Astfel, într-o opinie s-a apreciat ca fapta se încadrează în tiparul infracţiunii de evaziune fiscală, prevăzută de art. 9 lit. a) din Legea nr. 241/2005.

În altă opinie, din practica judiciară s-a considerat că ori de câte ori organele fiscale au posibilitatea de a constata şi verifica operaţiunile realizate (operaţiunile de vânzare-cumpărare fiind declarat la primării, în vederea înregistrării ca bunuri impozabile) nu se poate reţine infracţiunea de evaziune fiscală (în acest sens s-au invocat Deciziile nr. 174/2014 şi 3907/2012 ale Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie), (www inm-lex.ro-Secţiunea Unificare practică judiciara-Minuta întâlnirii din data de 18 mai 2018 - pct. 19.2 - pag. 44 - 45).

S-a concluzionat că omisiunea plăţii unei taxe legal datorate nu constituie infracţiunea de evaziune fiscală, daca bunul sau sursa impozabilă nu au fost ascunse. În acest caz, ia naştere pentru cel care nu a efectuat plata doar obligaţia de plată a taxei respective, nu şi răspunderea penală. Atunci când o persoană fizică nu se înregistrează ca plătitor de TVA, evaziunea fiscală există doar dacă bunul sau sursa impozabilă au fost ascunse, nu şi atunci când autorităţile fiscale cunoşteau sursa impozabilă (inclusiv în ceea ce priveşte contractele încheiate, durata în care s-au derulat contractele, numărul apartamentelor şi veniturile obţinute de către inculpat în anii fiscali 2008 - 2009), având în vedere taxele deja calculate cu privire la imobilele în cauză.

Prin «bun» sau «sursă impozabila sau taxabilă» se înţeleg toate veniturile şi bunurile impozabile sau taxabile. Prin «ascunderea bunului» se are în vedere ascunderea bunului atât în sens fizic, cât şi juridic.

În ceea ce priveşte nedeclararea veniturilor unei persoane fizice trebuie făcută distincţia între veniturile pentru care există atât obligaţia declarării, cât şi aceea a evidenţierii şi veniturile pentru care există doar obligaţia declarării:

Pentru veniturile pentru care există atât obligaţia evidenţierii, cât şi obligaţia declarării, în cazul nedeclarării acestora vor putea fi îndeplinite doar elementele constitutive ale infracţiunii reglementată în art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, fără a se putea reţine un concurs de infracţiuni între infracţiunea prevăzută în art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005 şi infracţiunea prevăzută în art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005.

Dacă veniturile au fost evidenţiate în actele contabile sau în alte documente legale, dar nu au fost declarate la organul fiscal competent, atunci nu sunt întrunite elementele constitutive ale infracţiunii prevăzute în art. 9 alin. (1) lit. a) din lege, deoarece nu se poate spune că s-a realizat o ascundere a veniturilor impozabile în condiţiile în care organele fiscale pot lua cunoştinţă de veniturile realizate prin simpla verificare a actelor contabile ale contribuabilului. Fapta nu poate fi încadrată nici în art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, şi anume în omisiunea evidenţierii, deoarece veniturile au fost evidenţiate, doar că acestea nu au fost declarate.

S-a mai arătat de către recurent că şi la întâlnirea din data de 10 martie 2020, organizată la Bucureşti, a procurorilor şefi de secţie din cadrul Parchetului de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, D.N.A şi D.I.I.C.O.T. şi al parchetelor de pe lângă curţile de apel, s-a reţinut într-o opinie majoritară că fapta nu este prevăzută de legea penală, arătându-se că nu se poate reţine că persoanele fizice au ascuns sursa impozabilă (operaţiunile comerciale de vânzare autoturisme), atâta timp cât organul fiscal a putut constata şi verifica operaţiunile comerciale efectuate, veniturile realizate şi sursa acestora, toate operaţiunile de revânzare fiind înregistrate în evidenţele organului fiscal.

În final, s-a solicitat admiterea recursului în casaţie, casarea hotărârii atacate şi să se dispună achitarea inculpatului pentru săvârşirea infracţiunii prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, în baza art. 16 alin. (1) lit. b) teza 1 C. proc. pen.

Conform art. 439 alin. (2) C. proc. pen., instanţa de apel a dispus comunicarea cererii de recurs în casaţie către părţi şi procuror, conform dovezilor de comunicare aflate la dosar.

La data de 28 august 2020, au fost depuse la dosar concluzii scrise formulate de partea civilă STATUL ROMÂN - ANAF - DGFP ARGEŞ.

După îndeplinirea procedurii de comunicare a recursului în casaţie dosarul a fost înaintat Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie.

Cauza a fost înregistrată pe rolul Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, secţia penală la data de 11 septembrie 2020, când s-a stabilit termen pentru examinarea, în Cameră de Consiliu, a admisibilităţii în principiu a cererii de recurs în casaţie, conform art. 440 alin. (1) C. proc. pen., la data de 23.10.2020, dată până la care, de asemenea, s-a dispus întocmirea raportului de către magistratul asistent desemnat în cauză.

Prin încheierea din data de 23 octombrie 2020, constatând că prezenta cerere de recurs în casaţie formulată de inculpat îndeplineşte cerinţele prevăzute de art. 434 - 438 din C. proc. pen., Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia penală a admis în principiu cererea de recurs în casaţie, dispunând trimiterea cauzei la completul de 3 judecători, în vederea judecării pe fond a acesteia.

Cu prilejul dezbaterilor de la termenul din 4 decembrie 2020, s-au luat concluziile apărării recurentului inculpat şi ale parchetului, acestea fiind pe larg redate în cuprinsul practicalei prezentei decizii.

Analizând recursul în casaţie în limitele prevăzute de art. 442 alin. (1) şi (2) C. proc. pen., Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie apreciază că acesta este nefondat, pentru considerentele ce se vor arăta în continuare.

Potrivit dispoziţiilor art. 433 C. proc. pen., în calea extraordinară de atac a recursului în casaţie, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie este obligată să verifice, în condiţiile legii, conformitatea hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile. Analiza de legalitate efectuată de instanţa de recurs nu este însă una exhaustivă, ci limitată la încălcări ale legii apreciate grave de către legiuitor şi reglementate ca atare, în mod expres şi limitativ, în cuprinsul art. 438 alin. (1) C. proc. pen.

Prin cererea de recurs în casaţie formulată, inculpatul A. a solicitat să se constate că fapta săvârşită nu realizează condiţiile de tipicitate ale infracţiunii de evaziune fiscală prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, solicitându-se achitarea inculpatului pentru această infracţiune.

În esenţă, s-a arătat că deşi instanţa de apel a apreciat că inculpatul trebuia să se înregistreze ca plătitor de taxe şi impozite, întrucât prin activităţile sale a desfăşurat acte de comerţ, eludând dispoziţiile legale privind înregistrarea fiscală, inculpatul a menţionat că nimic nu împiedica organul fiscal să stabilească potrivit normelor metodologice dacă acesta este sau nu plătitor de TVA, în opinia apărării, această situaţie neputând fi calificată ca infracţiunea prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, cel mult putând fi calificată ca şi contravenţie, potrivit dispoziţiilor art. 336 C. proc. fisc.

Împrejurarea că recurentul trebuia să se înregistreze ca plătitor de TVA şi impozit pe venit este în opinia apărării o problemă de natură fiscală, ce atrage răspunderea sa fiscală şi nu cea penală.

Prin urmare, pentru motive arătate în cererea formulată, inculpatul A. a solicitat să se analizeze dacă faptele, astfel cum au fost reţinute prin decizia recurată, corespund tiparului obiectiv de incriminare al infracţiunilor pentru care s-a dispus condamnarea recurentului inculpat şi să se dispună admiterea recursului în casaţie, casarea hotărârii atacate şi în temeiul art. 448 alin. (1) pct. 2 lit. a) teza I C. proc. pen., să se dispună achitarea sa pentru săvârşirea infracţiunii prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, conform art. 16 alin. (1) lit. b) teza I C. proc. pen.

În cauză se constată că se critică, în ansamblu, că fapta reţinută în sarcina inculpatului nu e prevăzută de legea penală şi că inculpatul nu se face vinovat de comiterea ei, impunându-se achitarea sa.

Deşi în concret susţinerile recurentului inculpat A. vizează neprevederea faptei de către legea penală în ceea ce priveşte infracţiunea reţinută de instanţa de apel în sarcina sa, circumscrise de apărarea inculpatului cazului de casare prevăzut de art. 438 alin. (1) pct. 7 C. proc. pen., Înalta Curte notează că, în speţă, în raport de soluţia atacată, criticile vor fi analizate prin prisma cazurilor de casare prevăzute de art. 438 alin. (1) pct. 7 şi 8 C. proc. pen.

Astfel, se reţine că în cauză, s-a dispus încetarea procesului penal având ca obiect săvârşirea infracţiunii prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 5 C. pen. şi în baza art. 91 lit. c) C. pen. anterior, s-a aplicat inculpatului A. o sancţiune cu caracter administrativ constând în amendă în sumă de 1.000 RON, care se înregistrează în cazierul judiciar.

Instanţa de apel a constatat că în prezenta cauză sunt întrunite elementele constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală în modalitatea normativă prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea 5 alin. (1) C. pen., sub aspectul laturii obiective şi subiective.

Aşadar, apreciindu-se că fapta există, constituie infracţiune şi a fost săvârşită de inculpatul A. şi totodată, constatându-se că s-a acoperit integral prejudiciul cauzat părţii civile, s-a făcut aplicarea art. 10 din Legea nr. 241/2005 şi în temeiul art. 396 alin. (6) C. proc. pen. comb. cu art. 16 alin. (1) lit. h) C. proc. pen., s-a dispus încetarea procesului penal, întrucât a intervenit o cauză de impunitate.

În concret, se reţine că prin cererea de recurs în casaţie dedusă judecăţii, s-a solicitat de către apărarea inculpatului A. achitarea acestuia întrucât în cauză nu sunt întrunite elementele de tipicitate ale infracţiunii de evaziune fiscală prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, având în vedere că nu poate fi reţinută această infracţiune atâta timp cât organul fiscal a putut constata şi verifica operaţiunile comerciale efectuate de inculpat, precum şi veniturile, care au fost înregistrate, cunoscându-se sursa lor.

S-a susţinut că prin declararea lor la Primăria Piteşti, veniturile au fost evidenţiate, ANAF Argeş având posibilitatea să verifice toate informaţiile necesare, prin simpla accesare a bazei de date, neputându-se pune problema clandestinităţii sau a ascunderii sursei impozabile.

În opinia recurentului dacă veniturile au fost evidenţiate în actele contabile sau în alte documente legale, dar nu au fost declarate la organul fiscal competent, atunci nu sunt întrunite elementele constitutive ale infracţiunii prevăzute în art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, arătând că nedeclararea celor 7 tranzacţii la organele fiscale nu constituie infracţiune de evaziune fiscală prin ascunderea bunului sau a sursei, întrucât operaţiunile, odată declarate şi înregistrate la Primăria Piteşti, puteau fi cunoscute de organul fiscal central.

Aşadar, din punctul de vedere al apărării în cauză nu se poate reţine că recurentul a ascuns bunul sau sursa impozabilă (şi nici nu a intenţionat să facă acest lucru), atâta timp cât actele de vânzare-cumpărare au fost încheiate în formă scrisă şi au fost înregistrate la Primăria Piteşti.

Totodată, s-a susţinut că împrejurarea că recurentul trebuia să se înregistreze ca plătitor de TVA şi impozit pe venit este o problemă de natură fiscală, ce atrage răspunderea sa fiscală şi nu cea penală. Astfel, s-a menţionat că nimic nu împiedica organul fiscal să stabilească potrivit normelor metodologice dacă acesta este sau nu plătitor de TVA, această situaţie neputând fi calificată ca infracţiunea prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, cel mult putând fi calificată ca şi contravenţie, potrivit disp. art. 336 C. proc. fisc.

În aceste coordonate, în raport de motivele de recurs în casaţie astfel formulate, de dispoziţiile incidente şi scopul prezentei căi extraordinare de atac, Înalta Curte constată că hotărârea instanţei de apel este legală - conformitatea hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile făcând obiectul analizei prezentei căi de atac.

Examinând cauza prin prisma criticilor aşa cum au fost formulate de apărarea inculpatului A., Înalta Curte constată că instanţa de apel a făcut o corectă aplicare a legii, iar din această perspectivă criticile inculpatului sunt neîntemeiate.

Astfel, se reţine că prin hotărârea atacată s-a constatat că în raport de probatoriul specific administrat în cauză, în special raportul de expertiză financiar-contabilă dispus în faza de urmărire penală, de dispoziţiile legale incidente în materie, respectiv art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, Legea nr. 571/2003 şi Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, pct. 66 din Normele Metodologice de Aplicare a Codul fiscal, reiese că activitatea inculpatului A. de cumpărare şi revânzare de autovehicule second-hand se circumscrie unor fapte de comerţ, fiind evident că activitatea desfăşurată a avut scop comercial, iar inculpatul a acţionat ca un comerciant care avea obligaţiile legale de a se înregistra la Registrul Comerţului şi de a declara veniturile realizate, în urma activităţilor economice desfăşurate în perioada 1 ianuarie 2011 - 31 decembrie 2013, fiind generate obligaţii fiscale de plată în sumă totală de 17.210 RON, reprezentând TVA în sumă de 9.828 RON şi impozit pe venit în sumă de 7.382 RON, contribuţiile de asigurări sociale de sănătate nefăcând obiectul infracţiunii de evaziune fiscală, în modalitatea normativă prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005

Instanţa de apel a reţinut că în perioada 1 ianuarie 2011 - 31 decembrie 2011, inculpatul A. a efectuat un număr de 7 tranzacţii de vânzare-cumpărare autoturisme şi având în vedere succesiunea în timp şi perioada relativ scurtă dintre cumpărarea şi vânzarea autoturismelor, s-a constatat că inculpatul a acţionat ca veritabil comerciant, desfăşurând o activitate comercială în sine, în scopul obţinerii de profit, de unde reiese caracterul ritmic şi repetitiv al activităţii respective, ceea ce conturează pe deplin şi conferă acesteia statutul de operaţiune comercială sau act de comerţ supus regulilor şi normelor specifice, evident adaptate persoanelor fizice comitente.

Astfel, s-a menţionat că deşi a desfăşurat o activitate economică, inculpatul nu şi-a organizat activitatea ca persoană fizică autorizată, întreprindere individuală sau membru al unei întreprinderi familiale şi nu s-a înregistrat ca plătitor de taxe şi impozite.

De asemenea, instanţa de apel a considerat că susţinerile inculpatului în sensul că s-a înregistrat la primăria de domiciliu ca proprietar al autoturismelor şi a plătit impozitele aferente, nu au relevanţă factuală sub aspectul infracţiunii de evaziune fiscală deduse judecăţii, în contextul în care acesta nu a declarat organelor fiscale veniturile obţinute în urma operaţiunilor de revânzare şi acesta avea obligaţia de a-şi organiza activitatea comercială sub o anumită formă juridică, să înregistreze într-o evidenţă specifică operaţiunile şi veniturile obţinute pe care le declară organelor fiscale competente.

Instanţa de control judiciar a menţionat că infracţiunea de evaziune fiscală dedusă judecăţii presupune ca situaţie premisă existenţa unei obligaţii legale de a plăti taxe sau impozite pentru anumite activităţi producătoare de venituri cu caracter de continuitate, fiind evident că inculpatul a efectuat cele 7 operaţiuni impozabile de achiziţii de autoturisme second-hand cu scopul revânzării în vederea obţinerii unui profit.

De asemenea, aceste activităţi sunt calificate ca fiind economice impozabile în sensul art. 269 Codul fiscal, fiind desfăşurate în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate şi au depăşit în decursul unui an calendaristic plafonul de scutire prevăzută de art. 152 alin. (1) C. fisc. , de 35.000 euro.

În acest context, inculpatul avea obligaţia să solicite organelor fiscale atribuirea codului de înregistrare în scop de TVA şi avea obligaţii fiscale datorate bugetului general consolidat al statului în sumă totală de 17.210 RON, aşa cum reiese din raportul de expertiză contabilă efectuat în cauză.

Deşi acesta a achitat creanţele către bugetul local, respectiv impozitele auto, nu Primăriei Mun. Piteşti îi revenea obligaţia de a comunica către ANAF toate aceste operaţiuni taxabile, ci inculpatului, neavând relevanţă procesuală faptul că a înregistrat la primărie toate contractele de vânzare-cumpărare.

Datoriile către bugetul local nu sunt identice cu cele pentru bugetul consolidat al statului, fiind de notorietate că primăria percepe taxe şi impozite pe proprietate, iar nu pentru tranzacţiile comerciale efectuate, nivelul local de taxare fiind fundamentat pe alte criterii, de exemplu în cazul autoturismelor, capacitatea cilindrică, iar nu valoarea contractului de achiziţie.

Pentru considerentele expuse anterior, în condiţiile în care obligaţia de înregistrare în scop de TVA ca şi ascunderea sursei impozabile nu sunt generale, ci se raportează la entitatea sau instituţia beneficiară a plăţilor ce derivă din taxarea activităţilor comerciale, în prezenta cauză ANAF, inculpatul a ascuns sursa impozabilă, în contextul în care nu a comunicat organelor fiscale veniturile pe care le-a înregistrat, corelativ efectuării unui număr de 7 tranzacţii de vânzare-cumpărare autoturisme, ceea ce relevă întrunirea tipicităţii obiective şi subiective a infracţiunii de evaziune fiscală în varianta normativă expusă în cuprinsul rechizitoriului nr. x al Parchetului de pe lângă Tribunalul Argeş.

În consecinţă, instanţa de apel a stabilit că fapta există, constituie infracţiune şi a fost săvârşită de inculpatul A., iar în aplicarea dispoziţiilor art. 5 C. pen., instanţa a constatat că legea penală mai favorabilă inculpatului este cea veche, având în vedere totodată şi dispoziţiile art. 10 din Legea nr. 241/2005, în forma anterioară datei de 01.02.2014, vizând cauza de nepedepsire în ipoteza în care inculpatul achită integral prejudiciul cauzat anterior începerii fazei procesuale a cercetării judecătoreşti.

Prin urmare, reţinând că inculpatul a achitat integral prejudiciul cauzat, în sumă de 17.210 RON, aşa cum a fost reţinut în cuprinsul rechizitoriului nr. x din 27 iunie 2019 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Argeş, s-a făcut aplicarea art. 10 din Legea nr. 241/2005 şi în temeiul art. 396 alin. (6) C. proc. pen. raportat la art. 16 alin. (1) lit. h) C. proc. pen., s-a dispus încetarea procesului penal, întrucât a intervenit o cauză de impunitate.

Prin recursul în casaţie formulat în cauză, apărarea inculpatului A. a susţinut, în esenţă, că nu poate fi reţinută infracţiunea de evaziune fiscală imputată inculpatului întrucât activitatea comercială derulată a fost cunoscută prin aceea că inculpatul a declarat la Primăria municipiului Piteşti tranzacţiile efectuate, motiv pentru care, în opinia apărării, faptei îi lipseşte elementul material al ascunderii.

Critica apărării recurentului inculpat formulată sub acest aspect este neîntemeiată.

Potrivit art. 2 lit. e) din Legea nr. 241/2005, reprezintă obligaţii fiscale - obligaţiile prevăzute de Codul fiscal şi de Codul de procedură fiscală. În ipoteza în care contribuabilul nu declară bunurile şi veniturile impozabile sau, după caz, impozitele, taxele, contribuţiile şi alte sume datorate bugetului general consolidat, organul fiscal nu are de unde să le cunoască, rezultând că nedeclararea reprezintă o formă de ascundere a sursei impozabile.

Conform dispoziţiilor art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, constituie infracţiunea de evaziune fiscală, ascunderea bunului sau a sursei impozabile sau taxabile, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale.

Elementul material al laturii obiective al infracţiunii de evaziune fiscală prevăzută de aceste dispoziţii legale se realizează printr-o acţiune de ascundere a bunului sau a sursei impozabile sau taxabile, care se poate realiza fie sub forma ascunderii fizice, fie sub forma ascunderii juridice. Potrivit normei legale, acţiunea de ascundere a sursei impozabile sau taxabile include şi fapta având ca obiect obţinerea în mod clandestin a unor venituri impozabile. Pentru existenţa infracţiunii de evaziune fiscală, legiuitorul a prevăzut o cerinţă esenţială în conţinutul normei de incriminare, fiind necesar ca acţiunea de a ascunde sursa impozabilă (comisivă prin omisiune) să fie de natură a genera o stare de pericol relaţiilor sociale vizate, constând în aptitudinea de a crea premisele sustragerii de la plata obligaţiilor fiscale legale.

Desfăşurarea unei activităţi comerciale fără înregistrarea în registrul comerţului şi la organul fiscal se circumscrie noţiunii de ascundere a sursei impozabile şi are aptitudinea de a crea premisele sustragerii de la plata obligaţiilor fiscale, activitatea nefiind cunoscută organelor fiscale competente să emită decizia de impunere, urmare a omisiunii de declarare a activităţilor care au generat venit.

În speţă, faţă de starea de fapt reţinută de instanţa de apel pe baza propriei interpretări a probatoriului administrat, s-a reliefat realizarea de către recurentul inculpat A. a unor fapte de comerţ în scopul obţinerii unui profit şi fără a-şi înregistra activitatea conform legii, nu a declarat organelor fiscale competente veniturile pe care le-a obţinut în urma operaţiunilor de revânzare a celor 7 tranzacţii de vânzare-cumpărare autoturisme.

Astfel, s-a constatat că inculpatul A., persoană fizică, a desfăşurat activităţi comerciale, realizând fapte de comerţ în scopul obţinerii unui profit prin cumpărarea de autoturisme second-hand în scop de revânzare, respectiv în perioada 1 ianuarie 2011 - 31 decembrie 2011, a achiziţionat 7 autoturisme second-hand pe care ulterior le-a comercializat, depăşind la data de 9 august 2011, plafonul de scutire de TVA, fără a declara organelor fiscale competente aceste venituri.

Neîndeplinirea obligaţiei de a declara veniturile realizate din activitatea derulată a creat premisele sustragerii de la plata impozitului pe venit şi a TVA-ului, având astfel ca şi consecinţă împiedicarea organului fiscal competent de a cunoaşte sursa impozabilă şi de a stabili existenţa şi întinderea obligaţiilor fiscale prevăzute de lege.

Deşi în apărare recurentul inculpat menţionează că organul fiscal avea posibilitatea identificării tranzacţiilor realizate de către acesta, ca urmare a depunerii la primăria de domiciliu a contractelor de vânzare-cumpărare a autoturismelor, acest aspect nu are relevanţă în ceea ce priveşte stabilirea tipicităţii faptei, ascunderea sursei impozabile prin nedeclararea veniturilor realizate având aptitudinea de a împiedica organul competent să stabilească obligaţiile fiscale legale aferente tranzacţiilor în discuţie.

Aşadar, contrar susţinerilor apărării, înregistrarea tranzacţiilor de vânzare-cumpărare a autoturismelor la organul fiscal local din cadrul Primăriei municipiului Piteşti pentru stabilirea impozitului pe proprietate nu este de natură să înlăture starea de pericol generată de clandestinitatea activităţii comerciale derulate.

Ca atare, modalitatea faptică prin care s-a realizat elementul material al laturii obiective a infracţiunii de evaziune fiscală imputată inculpatului, respectiv prin nedeclararea veniturilor realizate, se circumscrie ascunderii sursei impozabile cu scopul sustragerii sale de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale ce îi reveneau din activitatea desfăşurată în modalitatea reţinută în cauză, constând într-o activitate comercială clandestină. Or, prevederile art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005 incriminează tocmai o astfel de conduită.

Împrejurarea că recurentul inculpat a înregistrat la primărie transferul de proprietate şi a plătit impozitele aferente, nu înlătură caracterul clandestin al activităţii în raport de organul fiscal competent căruia activitatea acestuia i-a rămas necunoscută.

Aşa cum s-a arătat, în speţă, pa baza probatoriului administrat, instanţa de apel a stabilit că în urma activităţilor economice desfăşurate în perioada 01 ianuarie 2011 - 31 decembrie 2013, inculpatul A., fără a fi autorizat conform legii, a acţionat ca un comerciant şi a efectuat un număr de 7 tranzacţii de vânzare-cumpărare autoturisme second-hand pe care le-a revândut apoi în scopul realizării de venituri, fără a declara organelor fiscale competente veniturile obţinute, în scopul sustragerii de plata obligaţiilor legale aferente acestora. Astfel, s-a constatat că prin activitatea comercială desfăşurată de inculpat s-a cauzat un prejudiciu bugetului de stat constând în TVA (9.828 RON) şi impozit pe profit (7.382 RON).

Concluzionând, Înalta Curte constată că situaţia de fapt astfel cum a fost reţinută de instanţa de apel atestă că fapta inculpatului astfel cum a fost descrisă în decizia atacată, întruneşte elementele constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005.

Prin urmare, se constată că instanţa a făcut o corectă aplicare a legii, iar din această perspectivă criticile inculpatului recurent sunt neîntemeiate.

Faţă de cele reţinute, Înalta Curte constată că motivele recursului în casaţie astfel cum au fost formulate nu se circumscriu cazurilor de casare prevăzute de art. 438 alin. (1) C. proc. pen. şi prin urmare, recursul în casaţie formulat în cauză este nefondat, urmând a fi respins ca atare.

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 448 alin. (1) pct. 1 C. proc. pen., Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie va respinge recursul în casaţie formulat de recurentul inculpat A. împotriva Deciziei penale nr. 352/A din data de 8 iulie 2020 pronunţată de Curtea de Apel Piteşti, secţia penală şi pentru cauze cu minori şi de familie, ca nefondat.

În baza art. 275 alin. (2) C. proc. pen., va obliga recurentul la plata cheltuielilor judiciare către stat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge, ca nefondat, recursul în casaţie formulat de recurentul inculpat A. împotriva Deciziei penale nr. 352/A din data de 8 iulie 2020 pronunţată de Curtea de Apel Piteşti, secţia penală şi pentru cauze cu minori şi de familie.

Obligă recurentul inculpat la plata sumei de 200 RON, cu titlu de cheltuieli judiciare către stat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 4 decembrie 2020.

Procesat de GGC - LM