Tax suspension upheld: tax authority’s appeal rejected as unfounded, execution halted pending annulment action.

Şedinţa publică din data de 12 iunie 2019

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal la data de 18 iulie 2018, sub nr. x/2018, reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Maramureş, a solicitat anularea deciziei de impunere x/27.11.2017 şi a raportului de inspecţie fiscală x/27.11.2017 emise de pârâtă, precum şi suspendarea efectelor deciziei de impunere x/27.11.2017, potrivit art. 15 din Legea nr. 554/2004, până la soluţionarea definitivă a cauzei, cu obligarea pârâtei AJFP Maramureş la plata cheltuielilor de judecată.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin încheierea din 12 octombrie 2018, Curtea de Apel Cluj a admis cererea de suspendare formulată de reclamanta A. S.R.L. şi a dispus suspendarea executării deciziei de impunere nr. x/27.11.2017 emisă de către pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Maramureş, până la soluţionarea definitivă a cauzei.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei menţionate la pct. I.2, a formulat recurs pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Maramureş, solicitând admiterea recursului, casarea încheierii atacate şi, în rejudecare, respingerea cererii de suspendare, ca neîntemeiată.

Printr-o primă critică, se susţine că instanţa de fond în mod greşit a admis cererea de suspendare a efectelor deciziei de impunere nr. x/27.11.2017, în condiţiile în care art. 14 alin. (6) din Legea nr. 554/2004 prevede că: "nu pot fi formulate mai multe cereri de suspendare pentru aceleaşi motive". În opinia recurentei-pârâte, cererea de suspendare dedusă judecăţii este lipsită de obiect, întrucât, prin sentinţa civilă nr. 29/15.02.2018, pronunţată de Curtea de Apel Cluj în dosarul nr. x/2018, a fost admisă cererea de suspendare a aceleiaşi decizii de impunere, până la soluţionarea pe fond a cauzei.

O altă critică priveşte soluţia pronunţată pe fondul cererii de suspendare, susţinând recurenta-pârâtă că încheierea atacată este pronunţată printr-o greşită interpretare a dispoziţiilor legale, în speţă nefiind îndeplinite condiţiile cumulativ prevăzute de art. 14 şi 15 din Legea nr. 554/2004 pentru a se dispune suspendarea actului administrativ, respectiv nu există vreun dubiu asupra legalităţii actului contestat şi nu s-a dovedit incidenţa unei pagube iminente.

Îndoiala serioasă asupra legalităţii actului administrativ trebuie să rezulte cu uşurinţă în urma unei cercetări sumare a aparenţei dreptului, pentru că în cazul suspendării, pe calea căreia pot fi dispuse numai măsuri provizorii, nu este permisă prejudecarea fondului litigiului.

Jurisprudenţa a stabilit că iminenţa producerii unei pagube nu se prezumă ci trebuie dovedită de persoana lezată, iar simpla executare a unui act administrativ nu poate produce o pagubă.

Din punct de vedere economic orice diminuare a patrimoniului este echivalentă cu o pagubă. Din punct de vedere juridic însă, această pagubă poate fi reprezentată doar de o diminuare ilicită a patrimoniului, ceea ce nu poate fi reţinut în cauză.

Noţiunea de pagubă iminentă are în vedere producerea unui prejudiciu material viitor şi previzibil, greu sau imposibil de reparat, condiţie inexistentă în cazul de faţă.

Astfel, intimata-reclamantă a invocat doar aspecte generice, fără însă să arate concret care sunt acele împrejurări care atrag nelegalitatea actului, ori care sunt documentele neanalizate şi rolul acestora faţă de constatările organelor fiscale.

Ca urmare, solicită să se constate că reclamanta nu a oferit şi probat indicii suficiente pentru răsturnarea prezumţiei de legalitate a actului administrativ fiscal a cărui suspendare a executării a solicitat-o sau cel puţin pentru crearea unei îndoieli serioase în privinţa legalităţii acestuia.

În cazul actelor administrative-fiscale prin care se dispune în sarcina persoanei vătămate plata unei sume de bani, îndeplinirea condiţiei prevenirii unei pagube iminente nu este dovedită şi demonstrată prin simpla susţinere că plata sumei respective conduce la producerea unui prejudiciu patrimonial acesteia, întrucât astfel s-ar ajunge la concluzia că această cerinţă este presupusă în majoritatea actelor administrative din această categorie, ceea ce ar contraveni caracterului de excepţie al instituţiei suspendării executării actelor administrative în reglementarea Legii nr. 554/2004.

4. Apărările formulate în cauză

Intimata-reclamantă A. S.R.L. a depus întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, şi obligarea recurentei-pârâte la plata cheltuielilor de judecată.

Pe fond, arată că soluţia instanţei de fond este legală şi corectă, sub aspectul constatării îndeplinirii condiţiilor cererii de suspendare formulate în cauză, astfel încât criticile recurentei-pârâte sunt neîntemeiate.

5. Procedura de soluţionare a recursului

Prin rezoluţia din 31 ianuarie 2019 a fost fixat termen de judecată pentru soluţionarea recursului în şedinţă publică, la data de 12 iunie 2019, cu citarea părţilor, fără a se mai parcurge procedura de filtrare a recursului, având în vedere Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal, precum şi Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 109 din data de 20 septembrie 2018.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtă este nefondat.

1. Argumente de fapt şi de drept relevante

Cu titlu prealabil, Înalta Curte reţine că recurenta-pârâtă nu a încadrat recursul într-unul din motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) C. proc. civ., însă, în raport de criticile de nelegalitate invocate, constată că acestea se circumscriu cazului de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Intimata-reclamantă A. S.R.L. a solicitat suspendarea executării deciziei de impunere nr. x/27.11.2017 emisă de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Maramureş, până la soluţionarea definitivă a cauzei în fond, în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004. Executarea acestei decizii era suspendată, la momentul învestirii primei instanţe, prin efectul sentinţei civile nr. 29/15.02.2018, pronunţată de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal în dosar nr. x/2018, la cererea reclamantei formulate în temeiul art. 14 din Legea nr. 554/2004.

Critica recurentei-pârâte vizând greşita aplicare de către instanţa de fond a dispoziţiilor art. 14 alin. (6) din Legea nr. 554/2004 este nefondată.

Se impune precizarea că, deşi recurenta-pârâtă a susţinut prin recurs că cererea de suspendare a efectelor deciziei de impunere nr. x/27.11.2017 ar fi rămas fără obiect, în raport de soluţia de suspendare a aceluiaşi act obţinută de reclamantă în cadrul dosarului nr. x/2018, în realitate, se invocă o inadmibilitate a cererii de suspendare formulate în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004 în condiţiile în care reclamanta a solicitat şi obţinut suspendarea acestei decizii de impunere în temeiul art. 14 din acelaşi act normativ, sancţiune prevăzută de art. 14 alin. (6) din Legea nr. 554/2004.

Potrivit art. 14 alin. (6) din Legea nr. 554/2004 "Nu pot fi formulate mai multe cereri de suspendare succesive pentru aceleaşi motive".

Se observă astfel, că acest text de lege instituie interdicţia formulării mai multor cereri de suspendare având acelaşi temei juridic, respectiv art. 14.

Această interdicţie este aplicabilă, în mod corespunzător, şi în materia cererilor de suspendare formulate în etapa acţiunii în anulare, în considerarea normei de trimitere instituită de art. 15 alin. (2) din Legea nr. 554/2004.

Aşadar, din interpretarea art. 14 alin. (6) coroborat cu art. 15 alin. (2) din Legea nr. 554/20044 rezultă că nu pot fi formulate succesiv mai multe cereri întemeiate pe art. 14 sau mai multe cereri întemeiate pe art. 15.

Însăşi edictarea art. 15 din lege evidenţiază faptul că suntem în prezenţa unui mijloc procedural independent de cel instituit de art. 14 şi care poate fi utilizat indiferent dacă cererea întemeiată pe art. 14 a fost admisă sau respinsă.

Faptul că Legea nr. 554/2004 permite folosirea în mod succesiv a unei cereri întemeiate pe art. 14 şi a unei cereri întemeiate pe art. 15 rezultă şi din interpretarea art. 15 alin. (4), conform căruia:

"(4) În ipoteza admiterii acţiunii de fond, măsura suspendării, dispusă în condiţiile art. 14, se prelungeşte de drept până la soluţionarea definitivă şi irevocabilă a cauzei, chiar dacă reclamantul nu a solicitat suspendarea executării actului administrativ în temeiul alin. (1)".

Împrejurarea că aceeaşi argumentaţie şi aceeaşi teză probatorie sunt invocate în susţinerea a două cereri de suspendare formulate în momente diferite (etapa procedurii prealabile, respectiv etapa acţiunii în anulare) nu este de natură să aducă atingere principiului autorităţii de lucru judecat.

Astfel, autoritatea de lucru judecat a hotărârii prin care se dispune o măsură provizorie diferă de autoritatea de lucru judecat a celorlalte hotărâri judecătoreşti pronunţate în materie contencioasă.

Caracterul provizoriu al măsurilor dispuse printr-o hotărâre pronunţată asupra unei cereri de suspendare şi cerinţa neprejudecării fondului impun ca hotărârea dată în această materie să aibă autoritate de lucru judecat doar faţă de o altă cerere de suspendare, cu aceleaşi părţi, în temeiul aceleiaşi cauze şi cu acelaşi obiect şi numai dacă nu s-au modificat împrejurările care au determinat adoptarea soluţiei.

Or, între cele două cereri succesive de suspendare formulate de reclamanta A. S.R.L. nu există identitate de obiect şi cauză.

Astfel, cererea de suspendare ce a format obiectul dosarului nr. x/2018 înregistrat pe rolul Curţii de Apel Cluj a fost întemeiată pe art. 14 din Legea nr. 554/2004, text de lege aplicabil în etapa procedurii prealabile; cererea de suspendare ce formează obiectul dosarului nr. x/2018 înregistrat la aceeaşi instanţă este întemeiată pe art. 15, text de lege aplicabil în etapa atacării în justiţie a actului administrativ contestat.

Pe de altă parte, hotărârea pronunţată asupra cererii de suspendare întemeiată pe art. 14 îşi produce efectele "până la pronunţarea instanţei de fond", pe când hotărârea pronunţată asupra cererii de suspendare având ca temei art. 15 îşi produce efectele "până la soluţionarea definitivă şi irevocabilă a cauzei".

Prin urmare, Înalta Curte constată că instanţa de fond a făcut o corectă aplicare a dispoziţiilor art. 14 alin. (6) din Legea nr. 554/2004, fiind permisă formularea succesivă a unei cereri întemeiate pe art. 14 şi a unei cereri întemeiate pe art. 15, având aceeaşi argumentaţie şi aceeaşi teză probatorie, relativ la cazul bine justificat şi paguba iminentă, astfel că sunt neîntemeiate criticile recurentei-pârâte subsumate motivului de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Criticile formulate de recurenta-pârâtă cu privire la greşita interpretare de către instanţa de fond a prevederilor art. 14 coroborate cu art. 15 din Legea nr. 554/2004 sunt nefondate, de asemenea, în cauză fiind îndeplinite, cumulativ, cerinţele legale necesare admiterii cererii de suspendare a executării actului administrativ.

Conform dispoziţiilor art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, cazurile bine justificate reprezintă acele împrejurări legate de starea de fapt şi de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ. Mai exact, condiţia existenţei unui caz bine justificat este îndeplinită în situaţia în care se regăsesc argumente juridice aparent valabile, cu privire la nelegalitatea actului administrativ aflat în litigiu.

În acest context, trebuie subliniat faptul că principiul legalităţii actelor administrative presupune atât ca autorităţile administrative să nu eludeze dispoziţiile legale, cât şi ca toate deciziile acestora să se întemeieze pe lege. Acest principiu impune, în egală măsură, ca respectarea acestor exigenţe de către autorităţi să fie în mod efectiv asigurată.

Pe de altă parte, în cadrul cererii de suspendare, instanţa de judecată nu va cerceta îndeplinirea condiţiilor de legalitate a actului administrativ, această obligaţie revenindu-i instanţei învestite cu soluţionarea acţiunii în anulare.

Prin urmare, pentru a înlătura, chiar şi temporar, regula executării imediate şi din oficiu a actului administrativ, prin suspendarea acestuia, instanţa poate aprecia necesitatea unei asemenea măsuri doar prin raportare la probele administrate în cauză şi care trebuie să ofere suficiente indicii aparente de răsturnare a prezumţiei de legalitate a actului administrativ, instanţa având posibilitatea să efectueze numai o examinare sumară a aparenţei dreptului.

În cauză, referitor la prima dintre cele două condiţii, cercetând la nivel de aparenţă actul fiscal atacat, prima instanţă a apreciat că motivul de nelegalitate procedurală constând în nesemnarea deciziei de impunere de către toţi membrii echipei de inspecţie fiscală reprezintă un motiv de nulitate expresă, potrivit art. 49 alin. (1) lit. b) din Codul de procedură fiscală, în care vătămarea se prezumă, împrejurare care creează o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ, în accepţiunea art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004.

Totodată, în conturarea îndeplinirii condiţiei cazului bine justificat, prima instanţă a reţinut că reprezintă o împrejurare de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului şi argumentele reclamantei cu privire la greşita aplicare a prevederilor art. 11 din Codul fiscal, în sensul că organul fiscal a apreciat că operaţiunile din speţă sunt în realitate operaţiuni interne şi încadrate în mod artificial ca operaţiuni intracomunitare, deşi nu s-a contestat deţinerea de către reclamantă a documentelor justificative prevăzute de lege pentru a fi în prezenţa unei operaţiuni intracomunitare.

În contextul arătat, Înalta Curte apreciază că există elemente care conturează îndeplinirea condiţiei cazului bine justificat, sens în care, are în vedere şi jurisprudenţa europeană în materie, repectiv cauza T-184/01 R, IMS Health Inc. şi Comisia CE, prin care s-a reţinut că cerinţa cazului bine justificat este îndeplinită atunci când se relevă existenţa "cel puţin a unei dispute serioase cu privire la corectitudinea fundamentului legal al deciziei atacte".

Or, recurenta-pârâtă nu face nicio referire la aceste argumente pe care instanţa le-a reţinut în sprijinul existenţei aparenţei de nelegalitate a actului administrativ şi nu aduce în concret nicio critică acestui raţionament, astfel încât instanţa de recurs nu poate reţine niciun element care să contrazică raţionamentul primei instanţe.

Înalta Curte reţine că indiciile relevate de intimata-reclamantă în conturarea cazului bine justificat sunt de natură a putea fi decelate în analiza sumară pe care o reclamă această procedură, fără a nega, însă, atributul instanţei competente cu acţiunea în anularea actului administrativ fiscal de a efectua verificări pe fond asupra legalităţii respectivului act.

În concluzie, instanţa de recurs apreciază că, în cauză, este îndeplinită condiţia cazului bine justificat, pentru a opera suspendarea executării actului administrativ atacat, criticile recurentei-pârâte fiind nefondate.

Referitor la cea de a doua condiţie prevăzută de lege, din dispoziţiile art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004 rezultă că noţiunea de pagubă iminentă are în vedere prejudiciul material viitor şi previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi publice sau a unui serviciu public.

Înalta Curte va achiesa la opinia instanţei de fond, considerând că aceasta a apreciat corect, în sensul art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004, că, raportat la valoarea debitului şi la situaţia financiară a societăţii, punerea în executare a actului administrativ atacat, anterior exercitării controlului de legalitate de către instanţa de judecată, ar perturba grav activitatea reclamantei, generând un prejudiciu de ordin material greu de înlăturat.

Referitor la paguba iminentă, susţinerile recurentei-pârâte sunt, de asemenea, superficiale, încercând să acrediteze ideea că instanţa s-a bazat doar pe afirmaţiile reclamantei, nu şi pe probe concrete.

În acest sens, Înalta Curte reţine şi faptul că prezumarea de către instanţa de judecată a unor consecinţe viitoare produse de actul administrativ contestat asupra activităţii reclamantei, nu echivalează cu o motivare ipotetică, lipsită de suport probator, ci se înscrie în activitatea de analizare a caracterului previzibil al prejudiciului, astfel cum dispun dispoziţiile art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004.

Având în vedere aceste aspecte, Înalta Curte apreciază că în cauză au fost dovedite atât condiţia cazului bine justificat, cât şi condiţia iminenţei pagubei, astfel încât hotărârea primei instanţe este legală, fiind pronunţată cu respectarea dispoziţiilor art. 14 şi 15, raportat la art. 2 lit. ş) şi t) din Legea nr. 554/2004, iar soluţia de admitere a cererii de suspendare este întemeiată.

2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru aceste considerente, constatând că nu este incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în temeiul dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004, raportat la prevederile art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Maramureş, ca nefondat.

Reţinând culpa procesuală a recurentei-pârâte, în baza art. 453 alin. (1) C. proc. civ., raportat la art. 451 alin. (2) C. proc. civ., Înalta Curte o va obliga la plata cheltuielilor de judecată către intimata-reclamantă, în cuantum de 3.000 RON, reprezentâmd onorariu de avocat, apreciat în mod rezonabil prin raportare la complexitatea cauzei, valoarea pricinii şi munca avocatului, suma de 10.399,12 RON fiind vădit disproporţionată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Maramureş împotriva încheierii din 12 octombrie 2018, pronunţată de Curtea de Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal în dosarul nr. x/2018, ca nefondat.

Obligă recurenta-pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Maramureş la plata către intimata-reclamantă A. S.R.L. a sumei de 3.000 RON cu titlu de cheltuieli de judecată, cu aplicarea art. 451 alin. (2) C. proc. civ.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 12 iunie 2019.