Tax authority wins cassation; security attachment upheld over shell-company transactions

Şedinţa publică din data de 4 iunie 2019

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Iaşi sub nr. x/2016, reclamanta S.C. "A." S.R.L. a chemat în judecată pe pârâtele Direcţia Regională de Administrare Fiscală Iaşi - Administraţia pentru Contribuabilii Mijlocii şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vaslui solicitând anularea deciziei de instituire a masurilor asigurătorii nr. x/04.07.2016 emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vaslui - Serviciul Inspecţie Fiscală.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 199 din 14 noiembrie 2016 a Curţii de Apel Iaşi, secţia contencios administrativ şi fiscal s-a admis acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâţii Direcţia Regională de Administrare Fiscală Iaşi - Administraţia pentru Contribuabilii Mijlocii şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vaslui, Serviciul Inspecţie Fiscală P.J.I.

S-a dispus anularea deciziei de instituire a masurilor asigurătorii nr. x/04.07.2016 emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vaslui - Serviciul Inspecţie Fiscală.

A fost obligată pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vaslui la plata către reclamanta S.C. A. S.R.L. sumei de 3367 RON reprezentând cheltuieli de judecată.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei civile nr. 199 din 14 noiembrie 2016 a Curţii de Apel Iaşi, secţia contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vaslui, solicitând admiterea recursului, casarea în tot a sentinţei recurate şi, în rejudecare, respingerea cererii, ca neîntemeiată.

Sub un prim aspect, prin motivele de recurs formulate, pârâta a criticat soluţia primei instanţe în ceea ce priveşte competenţa organului fiscal.

A susţinut recurenta că inspecţia ficală a fost realizată in baza Avizului de inspecţie fiscala nr. x/01.09.2015 emis de catre A.N.A.F. - D.G.R.F.P. laşi - A.J.F.P.Vaslui si a Ordinului de serviciu nr. FVS nr. 442/11.09.2015 emis de catre A.N.A.F. - D.G.R.F.P. laşi -A.J.F.P.Vaslui conform prevederilor art. 99 din O.G. nr. 92/2003 republicata privind Codul de procedură fiscală, referitor la competenta de exercitare a inspecţiei fiscale, coroborat cu H.G. nr. 520/2013 privind organizarea si funcţionarea Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscala.

A invocat recurenta dispoziile art. 352 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind noul Codul de procedură fiscală potrivit cărora "Procedurile de administrare începute înainte de data intrării in vigoare a prezentului cod rămân supuse vechii legi" şi art. 381 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 potrivit cărora - în situaţia în care se află în curs de derulare o procedură fiscală, cu excepţia procedurii de executare silită, organul fiscal care a început procedura este competent să o finalizeze.

Pe fondul cauzei, s-a arătat că măsura este justificată, intrucât din verificările încrucişate efectuate in perioada suspendării inspecţiei fiscale, s-a constat faptul ca societăţile partenere nu funcţionează la sediul social declarat, nu deţin puncte de lucru in care sa-si desfăşoare efectiv activitatea, sediile sociale sunt declarate, in principal, la adrese de cabinete de avocat sau apartamente de bloc, reprezentanţii legali nu s-au prezentat la solicitarea organelor de control încrucişat, sau nu confirma relaţiile cu S.C. A. S.R.L., lipsa salariaţilor încadraţi legal, lipsa mijloacelor tehnice si umane necesare desfăşurării activităţii de servicii colectare si prelucrare date.

În opinia recurentei pârâte prin faptul că societatea reclamantă nu a evidenţiat corect realitatea contabilă, organele fiscale în mod corect au estimat că această societate s-ar putea sustrage de la procedura de colectare, motivând şi argumentând în cuprinsul deciziei aceste aspecte şi dispunând în consecinţa măsuri asigurătorii.

S-a mai arătat prin motivele de recurs că a fost întocmita si înaintata la Parchetul de pe langa Tribunalul Vaslui, sesizarea penala nr. 1413/01.07.2016 împotriva reprezentanţilor legali ai S.C. A. S.R.L. Bârlad, pentru săvârşirea infracţiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea si combaterea evaziunii fiscale.

În concluzie, pentru motivele arătate în cererea de recurs, recurenta pârâtă a solicitat admiterea recursului, casarea în tot a sentinţei recurate în sensul respingerii acţiunii promovate, in drept recursul fiind intemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinarea formulată în cauză, intimata reclamantă S.C. A. S.R.L. a solicitat respingerea recursului şi menţinerea sentinţei atacate.

A susţinut intimata că Instanţa de fond în mod corect reţine în cauză necompetenţa materială a organului fiscal, prin raportare la prevederile art. 213 alin. (1) CPF, conform cărora măsurile asigurătorii se dispun şi se aduc la îndeplinire de organul fiscal competent.

S-a arătat că temeiurile din vechiul Codul de procedură fiscală, nu pot fi primite, întrucât nu ne aflăm în situaţia dreptului comun, şi anume a contestaţiei fiscale privind decizia de impunere şi raportul de inspecţie fiscală, ci în situaţia contestaţiei speciale, împotriva deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii.

S-a apreciat că in mod corect a statuat prima instanţă cu privire la faptul că organul fiscal a instituit această măsură fără a exista indicii concrete cu privire la un atare pericol ca debitorul să se sustragă, să îşi ascundă ori să risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea debitelor, invocând prevederile Recomandării nr. R (89) 8 adoptată de Comitetul de Miniştri din cadrul Consiliului Europei Ia data de 13.09.1989, referitoare la protecţia jurisdicţională provizorie în materie administrativă reprezintă o corectă înţelegere a ansamblului dreptului aplicabil în această materie.

Totodată, s-a arătat că instituirea măsurii popririi conturilor este de natură a afecta grav activitatea societăţii, atât ca şi contribuabil, cât şi ca partener contractual, fiind în imposibilitatea de a-şi onora obligaţiile comerciale, cât şi obligaţiile faţă de angajaţi, pagubă definită de art. 2 lit. ş) din Legea nr. 554/2004.

Cu privire la sesizarea penală invocată in recurs, s-a susţinut că aceasta reprezintă o practică constantă abuzivă a organelor fiscale.

Concluzionând, intimata reclamantă a susţinut că, pe de o parte, măsurile asigurătorii dispuse de pârâtă nu sunt probate şi temeinice, iar pe de altă parte, nu există un pericol de sustragere de la plata unei eventuale creanţe fiscale stabilite în sarcina sa.

Prin urmare, a apreciat ca fiind legală şi temeinică soluţia primei instanţe prin care s-a dispus anularea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii.

5. Răspunsul la întâmpinare

Recurenta - pârâtă nu a depus răspuns la întâmpinare.

6. Procedura de soluţionare a recursului

Prin rezoluţia completului învestit cu soluţionarea dosarului din data de 22 octombrie 2018, a fost fixat termen de judecată pe fond a recursului la data de 15 mai 2019, constatându-se că nu mai subzistă motivele care au determinat fixarea termenului de judecată pentru examinarea recursului, prin prisma exigenţelor dispoziţiilor art. 493 alin. (5) - (7) din C. proc. civ., faţă de Hotărârea Colegiului de Conducere al Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de Hotărârea Plenului Judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispoziţiile art. 493 din C. proc. civ. este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtă este întemeiat, în limitele şi pentru argumentele în continuare arătate.

1. Argumente de fapt şi de drept relevante

Obiectul prezentei acţiuni, îl constituie cererea de anulare a Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii emisă la data de 04.07.2016 de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vaslui - Serviciul Inspecţie Fiscală.

Prin decizie s-au instituit măsuri asigurătorii asupra patrimoniului reclamantei S.C. "A." S.R.L. pentru o creanţă în cuantum de 1.761.346 RON stabilită prin decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. x/16.06.2016.

Potrivit prevederilor art. 213 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de Procedură Fiscală:

(2) Se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii şi sechestrului asigurător asupra bunurilor mobile şi/sau imobile proprietate a debitorului, precum şi asupra veniturilor acestuia, în cazuri excepţionale, respectiv în situaţia în care există pericolul ca acesta să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea.

(4) Măsurile asigurătorii se dispun prin decizie emisă de organul fiscal competent. În decizie organul fiscal precizează debitorului că prin constituirea unei garanţii la nivelul creanţei stabilite sau estimate, după caz, măsurile asigurătorii vor fi ridicate.

(5) Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii trebuie motivată şi semnată de către conducătorul organului fiscal competent."

Critica privind soluţia primei instanţe cu privire la necompetenţa organului fiscal emitent este întemeiată, urmând a fi admisă.

A reţinut judecătorul fondului că decizia de instituire a măsurilor asigurătorii a fost luată de un organ fiscal necompetent - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vaslui - Serviciul Inspecţie Fiscală şi nu de organul fiscal ce o administrează pe reclamantă, respectiv Administraţia pentru Contribuabili Mijlocii, fiind incidente dispoziţiile art. 49 alin. (1) Codul de procedură fiscală, care instituie un caz de nulitate expresă în cazul actelor administrativ fiscale emise cu încălcarea prevederilor legale privind competenta, impunându-se anularea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/04.07.2016.

Înalta Curte reţine insă, in raport de dispoziţiile art. 381 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003 care prevăd că în situaţia în care se află în curs de derulare o procedură fiscală, cu excepţia procedurii de executare silită, organul fiscal care a început procedura este competent să o finalizeze, că nu prezintă relevanţă schimbarea calităţii reclamantei în contribuabil mijlociu.

Analizând sentinţa recurată din perspectiva cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., cu privire la greşita aplicare a dispoziţiilor art. 213 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de Procedură Fiscală, Înalta Curte constată recursul întemeiat, urmând a-l admite.

Analiza îndeplinirii condiţiile cerute de lege pentru instituirea măsurilor asigurătorii se raportează la circumstanţele concrete ale fiecărei cauze.

Deşi nu este suficientă o simplă redare a faptelor fiscale reţinute în procesul-verbal de control pentru a fi îndeplinită condiţia motivării actului de instituire a măsurilor asigurătorii, pornind însă de la analiza acestora şi a unor fapte conexe se pot desprinde argumente care să conducă la prezumţia de existenţă a pericolului de sustragere, ascundere, risipire a patrimoniului debitorului.

Pericolul de sustragere/ascundere a patrimoniului poate rezulta şi din conduita contribuabilului anterioară controlului, mai exact din înseşi mijloacele concrete prin care reclamanta a generat neplata datoriilor către bugetul de stat, existând riscul ca reclamanta să utilizeze şi in continuare mijloace care să îngreuneze sa chiar să împiedice colectarea sumelor.

În speţă, măsurile asigurătorii au fost motivate, arătându-se că există indicii/elemente care indică pericolul ca debitorul să se sustragă de la control, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea întrucât sumele estimate de plată sunt generate de evidenţierea în actele contabile a unor operaţiuni fictive, sau care nu au putut fi verificate.

Măsurile asiguratorii sunt măsuri excepţionale, iar luarea acestora trebuie raportată la o anumită atitudine de rea credinţă a debitorului, în practică, o astfel de conduită fiind remarcată în situaţia în care debitorul este beneficiarul unui circuit tranzacţional simulat, prin înregistrarea de achiziţii nereale de mărfuri şi de servicii de la entităţi de tip "fantomă", generatoare de deduceri fiscale ilegale (TVA şi impozit pe profit).

În interpretarea textului art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015, Înalta Curte constată că legiuitorul a definit în ce constă starea de pericol (sustragerea/ascunderea/risipirea patrimoniului) şi care sunt consecinţele acesteia (se periclitează colectarea), iar pentru a stabili în ce măsură se justifică instituirea măsurilor asiguratorii, trebuie analizat comportamentul fiscal al contribuabilului.

Or, un comportament fiscal apt a forma această prezumţie privind existenţa pericolului sustragerii se desprinde şi în speţa dedusă judecăţii, având în vedere că societatea reclamantă a înregistrat achiziţii de la un număr de 11 societăţi, cu privire la care organele fiscale au constatat că acestea nu funcţionează la sediul social declarat, nu deţin puncte de lucru secundare, sediile sociale sunt declarate, de regulă, la cabinete de avocat, sau apartamente de bloc, reprezentanţii legali ai acestor societăţi sunt neidentificabili, sau au declarat că nu au legătură cu activitatea societăţii, nu au salariaţi angajaţi, nu au mijloace tehnice de colectare şi prelucrare date, sunt declarate inactive, au declarat TVA insă nu au achitat contravaloarea acestuia, au declarat livrări in declaraţia informativă 394 privind livrări efectuate pe teritoriul naţional, însă sumele rezultate de plată nu au fost achitate de societatea furnizoare de mărfuri.

Realitatea operaţiunilor urmează a fi stabilită de instanţa învestită cu acţiunea în anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei fiscale, însă din perspectiva dispoziţiilor art. 213 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de Procedură Fiscală, aspectele indicate constituie indicii în ceea se priveşte comportamentul fiscal inadecvat în sensul existenţei pericolului de sustragere de la plata obligaţiilor fiscale.

Instanţa fondului consideră că se impune a fi dovedit pericolul privind sustragerea de la plata obligaţiilor fiscale, însă, condiţionează aplicarea măsurii asiguratorii de existenţa unor acţiuni certe de risipire/diminuare/sustragere a patrimoniului, ceea ce restrânge sfera de aplicare a textului de lege, care permite instituirea de măsuri asiguratorii prin raportare la o stare de pericol şi nu la un anumit rezultat. Altfel spus, sintagma utilizată de legiuitor, respectiv "există pericolul", configurează o situaţie viitoare şi nu faptul consumat al diminuării patrimoniului.

De asemenea, în analizarea deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii se impune a avea în vedere şi constatările din timpul inspecţiei fiscale care se reflectă în raportul de inspecţie fiscală şi care au determinat instituirea acestei măsuri.

Reţine astfel Înalta Curte, că în speţă există indicii din care rezultă un comportament fiscal neadecvat apt să impună din partea organului fiscal măsuri de conservare.

In ceea ce priveşte evoluţia cifrei de afaceri, reţine Înalta Curte că aceasta împrejurare nu reprezintă un criteriu care indică un comportament fiscal corect, astfel că nu poate avea un caracter determinant în controlul legalităţii deciziei atacate, iar nici aserţiunile privind indeplinirea condiţiilor privind existenţa unei pagube iminente, text aplicabil in ceea ce priveşte suspendarea actului administrativ fiscal.

2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, în temeiul prevederilor art. 496 din C. proc. civ., coroborat cu art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 Înalta Curte va admite recursul, va casa sentinţa atacată şi, în rejudecare, va respinge acţiunea ca nefondată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de recurenta-pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Vaslui împotriva sentinţei nr. 199 din 14 noiembrie 2016 a Curţii de Apel Iaşi, secţia contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa atacată şi rejudecând,

Respinge acţiunea ca nefondată.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 4 iunie 2019.