Solidary liability of insolvent company administrator: insufficiency of tax authority's proof of bad faith and lower court's failure to analyze disputed tax assessment periods.

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, la data de 9 iunie 2016, reclamantul A. în contradictoriu cu Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bihor, a solicitat următoarele:

- anularea Deciziei nr. 254 din 14 octombrie 2014 de angajare a răspunderii solidare în situaţia atragerii răspunderii solidare prevăzută de art. 27 alin. (2) lit. d) din O.G. nr. 92/2003, constatând că aceasta este netemeinică;

- anularea Deciziei nr. 17 din 21 aprilie 2016 prin care a fost soluţionată contestaţia formulată împotriva Deciziei nr. 254 din 14 octombrie 2014.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin Sentinţa nr. 26/CA/2017 - PI din data de 6 martie 2017 Curtea de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a respins ca nefondată acţiunea formulată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bihor, fără cheltuieli de judecată.

3. Recursul exercitat în cauză

Împotriva sentinţei a declarat recurs reclamantul A., criticând-o pentru nelegalitate şi, în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., a solicitat casarea hotărârii şi, în rejudecare, admiterea cererii de chemare în astfel cum a fost formulată.

Apreciază că sentinţa recurată este nelegală întrucât, din prevederile art. 27 alin. (2) lit. d) din O.G. nr. 92/2003, rezultă că, pentru a se putea atrage răspunderea solidară a administratorului societăţii debitoare, trebuie să fie îndeplinite următoarele condiţii: debitorul să fie declarat insolvabil şi să se reţină reaua-credinţă a persoanei în privinţa căreia s-a atras răspunderea.

Reaua-credinţă trebuie dovedită de către organul fiscal şi nu doar invocată întrucât răspunderea administratorului nu poate fi atrasă prin simpla emitere a unei decizii în temeiul art. 27 alin. (2) lit. d) din O.G. nr. 92/2003.

În speţă, recurentul apreciază că nu a fost dovedită reaua-credinţă a sa, astfel că nu se putea atrage răspunderea sa în solidar cu SC B. SRL.

Dimpotrivă, pe durata exercitării mandatului de administrator al societăţii, şi-a îndeplinit cu bună-credinţă toate atribuţiile ce decurg din această calitate şi nu avut nicio pârghie pentru a verifica dacă cocontractantul societăţii a desfăşurat comerţ pe teritoriul României în mod legal sau nelegal, însă tranzacţiile au fost reale.

De asemenea, a precizat că a avut calitatea de suspect în dosarul penal nr. x/2014 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Bihor însă în privinţa s-a dispus clasarea cauzei având în vedere că din probele din dosar a rezultat că administratorul de fapt al societăţii a fost tatăl său, care a încheiat actele de administrare.

În consecinţă, nu se poate reţine reaua sa credinţă care să fi condus la nedeclararea la scadenţă a obligaţiilor fiscale.

În dosar s-a depus copia rechizitoriului pronunţat în dosarul penal nr. x/2014 de către Parchetul de pe lângă Tribunalul Bihor.

Deşi nu a fost indicat un temei de drept al cererii de recurs, din lecturarea motivelor invocate se poate desprinde concluzia că se încadrează în cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., astfel cum a precizat ulterior recurentul.

5. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Examinând sentinţa atacată prin prisma criticilor formulate şi a dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele:

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamant este întemeiat şi urmează a-l admite, pentru considerentele ce vor fi prezentate în continuare şi care atrag casarea sentinţei cu trimiterea cauzei spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

Astfel, se reţine că, prin Decizia nr. 254 din 14 octombrie 2014 s-a dispus angajarea răspunderii solidare a recurentului, pentru creanţa în cuantum de 3.883.981 RON, în calitate de administrator al SC B. SRL, în temeiul prevederilor art. 27 alin. (2) lit. d) din O.G. nr. 92/2003.

Potrivit dispoziţiilor acestui text legal, "Pentru obligaţiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil, în condiţiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta, următoarele persoane: d) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credinţă, au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale".

Răspunderea solidară reglementată de dispoziţiile procedurii fiscale are natura unei răspunderi civile delictuale însă legiuitorul a prevăzut şi condiţii speciale pentru antrenarea acesteia. Astfel, pentru a se atrage răspunderea solidară în condiţiile codului de procedură fiscală, sunt necesare dovezi concludente în vederea demonstrării relei-credinţe a persoanei căreia i se atrage acest gen de răspundere. Nicidecum nu se poate constata că simpla deţinere a calităţii de administrator al societăţii insolvabile sau emiterea unei decizii de impunere ar conduce, în mod automat, la o prezumţie de rea-credinţă.

Reaua-credinţă este definită, din punct de vedere juridic, ca fiind "incorectitudine, atitudine a unei persoane care săvârşeşte un fapt sau un act contrar legii sau celorlalte norme de convieţuire socială, pe deplin conştientă de caracterul ilicit al conduitei sale".

Doar faptul că nu au fost achitate la scadenţă obligaţiile fiscale ale societăţii reprezintă o prezumţie simplă din care nu rezultă îndeplinirea tuturor condiţiilor arătate anterior privind răspunderea delictuală a fostului administrator iar, în ipoteza susţinută de organul fiscal, s-ar ajunge la împrejurarea răspunderii automate a unui administrator/asociat al unei societăţi, odată cu constatarea datoriilor societăţii prin emiterea deciziei de impunere, ceea ce este contrar însăşi voinţei legiuitorului care a reglementat condiţiile specifice, de excepţie, a răspunderii personale a reprezentantului debitoarei.

Din motivarea eliptică a hotărârii recurate se desprinde concluzia că prima instanţă, în analiza îndeplinirii condiţiei relei-credinţe, a reţinut doar faptul că efectuarea de către societate a unor operaţiuni impozabile fără a se plăti impozitele aferente, urmată de intrarea societăţii în stare de insolvabilitate, relevă cel puţin o atitudine de acceptare indiferentă a rezultatului produs de către administratorul societăţii.

Aşa cum s-a arătat mai-sus, instanţa de fond trebuia să analizeze faptele personale ale reclamantului, şi nu "fapta" persoanei juridice (societatea comercială) al cărei administrator a fost reclamantul, astfel că această argumentaţie nu este suficientă, nefiind analizată, în întregime condiţia subiectivă a "relei-credinţe" a reclamantului.

De altfel, în mod eronat prima instanţă nu a acceptat solicitarea de suspendare a judecăţii cauzei, în temeiul dispoziţiilor art. 413 alin. (1) pct. 2 C. proc. civ., până la soluţionarea dosarului penal nr. x/2014 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Bihor, întrucât din rechizitoriul întocmit s-ar fi putut analiza inclusiv vinovăţia reclamantului, astfel că exista legătură între faptele analizate de organele de cercetare penală şi cauze pendinte.

Un alt aspect important în analiza prezentului dosar este faptul că prima instanţă, de fapt, nu a efectuat niciun fel de analiză a însuşi actului dedus controlului judecătoresc, respectiv a Deciziei nr. 254/14 octombrie 2014, situaţie ce conduce la împiedicarea instanţei de recurs în a realiza controlul de legalitate al fondului cauzei, astfel cum a fost dezlegat de prima instanţă.

Astfel, în preambulul deciziei contestate, emitentul actului a precizat că debitorul SC B. SRL înregistrează obligaţii fiscale în sumă de 3.889.981 RON, la data de 16 septembrie 2014, obligaţii ce provin din perioada 25 martie 2014 - 5 septembrie 2014.

În motivarea în fapt a deciziei, organul fiscal a indicat decizia de impunere nr. x/16 mai 2014 prin care a fost stabilită suma de 3.093.852 RON şi a mai învederat că în luna decembrie 2013 (deşi anterior se afirmase că obligaţiile provin din perioada 25 martie 2014 - 5 septembrie 2014), societatea a înregistrat în evidenţa contabilă cheltuieli nedeductibile reprezentând lipa din gestiune de marfă în valoare de 379.881 RON, fără a se ajusta TVA dedusă, în sumă totală de 91.171 RON.

De asemenea, se face vorbire despre suma de 434.342 RON reprezentând TVA aferentă lunii aprilie 2014 care ar fi fost stabilită printr-o altă decizie de impunere emisă din oficiu, afirmându-se că ar fi fost emisă de către Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bihor, ceea ce dovedeşte reaua-credinţă a administratorului, în opinia intimatului.

Instanţa de fond trebuia să manifeste preocupare în a verifica inadvertenţele şi contradicţiile din cuprinsul deciziei de antrenare a răspunderii solidare, în condiţiile în care a acceptat faptul că reclamantul trebuie să răspundă pentru întreaga sumă ce i se impută. Or, nu s-a observat că emitentul actului indică o decizie de impunere care ar fi fost emisă din oficiu, fără a preciza care este numărul şi data emiterii acesteia (nici în decizia de soluţionare a contestaţiei administrative) şi fără a fi depusă la dosar, deşi, potrivit art. 13 din Legea nr. 554/2004, pârâtul trebuia să depună întreaga documentaţie care a stat la baza emiterii actului contestat, cu atât mai mult cu cât singura motivare a condiţiei relei-credinţe se regăseşte doar la imputarea sumei de 434.342 RON, fără a se înţelege din ce act provine.

De altfel, nici perioada indicată în cuprinsul deciziei de antrenare a răspunderii solidare nu corespunde cu cea verificată, potrivit deciziei de impunere avută în vedere de intimat (nr. 785 din 16 mai 2014), deşi se precizează că societatea înregistrează obligaţii fiscale în sumă de 3.889.981 RON, la data de 16 septembrie 2014, obligaţii ce provin din perioada 25 martie 2014 - 5 septembrie 2014, în decizia de impunere se indică faptul că perioada verificată pentru care s-au calculat obligaţii suplimentare de plată inclusiv accesoriile fiscale a fost 16 aprilie 2013 - 31 decembrie 2013 pentru impozitul pe profit (calculul accesoriilor fiind aferente perioadei 25 iulie 2013 - 16 mai 2014), respectiv 16 aprilie 2013 - 31 martie 2014 pentru TVA (calculul accesoriilor fiind aferente perioadei 25 iunie 2013 - 16 mai 2014).

Faţă de această situaţie, instanţa de recurs se află în imposibilitate de a verifica legalitatea sentinţei pronunţate de instanţa de fond, care nu a analizat în mod corespunzător nici reaua-credinţă a reclamantului şi nici realitatea cuantumului sumei la care reclamantul a fost obligat la plată.

În consecinţă, motivele de recurs învederate de recurent sunt întemeiate, hotărârea primei instanţe nefiind motivată corespunzător exigenţelor impuse de art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., ceea ce echivalează cu neanalizarea fondului cererii de chemare în judecată.

Respectarea acestei dispoziţii procedurale, cu valoare de principiu, se circumscrie obligaţiei ce revine instanţei de a garanta părţilor exerciţiul efectiv al dreptului la un proces echitabil, în sensul art. 6 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului.

În jurisprudenţa Curţii Europene a Drepturilor Omului s-a statuat că dreptul la un proces echitabil implică în sarcina instanţei obligaţia de a proceda la "un examen efectiv al mijloacelor, argumentelor şi al elementelor de probă ale părţilor, cel puţin pentru a le aprecia pertinenţa" (Hotărârea Albina împotriva României).

Totodată, obligaţia instanţei de a răspunde prin motivare la argumentele prezentate de părţi este justificată, întrucât "numai prin pronunţarea unei hotărâri motivate poate fi realizat un control public al administrării justiţiei" (Hotărârea Hirvisaari c. Finlanda din 27 septembrie 2001).

Hotărârea instanţei de fond nu permite exercitarea controlului judiciar asupra soluţiei, obligând astfel la o casare cu trimitere spre rejudecare, neputând fi analizată direct în recurs situaţia de fapt, faţă de care instanţa de fond a omis să o verifice şi să o stabilească în mod corespunzător.

Faţă de considerentele expuse, în baza disp. art. 20 din Legea nr. 554/2004 coroborate cu cele ale art. 488 alin. (1) pct. 6 şi art. 497 C. proc. civ., se va admite recursul, se va casa sentinţa recurată şi se va trimite cauza spre rejudecare, instanţei de fond.

În rejudecare, se vor analiza toate argumentele părţilor, esenţiale pentru dezlegarea pricinii, se va administra orice probatoriu util, pertinent şi concludent şi se va motiva corespunzător hotărârea, ţinându-se cont şi de faptul că, pe durata judecării recursului s-a emis Rechizitoriul în dosarul penal nr. x/2014 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Bihor prin care s-a dispus clasarea cauzei penale faţă de recurentul-reclamant, pentru argumentele prezentate, urmând a se verifica şi aceste aspecte pentru stabilirea corectă a îndeplinirii condiţiei relei-credinţe.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de reclamantul A. împotriva Sentinţei nr. 26/CA/2017 - PI din data de 6 martie 2017 a Curţii de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal,

Casează sentinţa recurată şi trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 5 martie 2020.

GGC - CL