Fiscal security measures: automatic suspension of identical acts and insufficient motivation of asset concealment danger

Şedinţa publică din data de 5 martie 2020

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa, anularea Deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. CTG-AIF 6432/10.08.2017.

Totodată, a solicitat constatarea suspendării executării deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii contestată, conform art. 14 alin. (5) din Legea nr. 554/2004.

2. Hotărârea primei instanţe

Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa nr. 9 din 18 ianuarie 2018, a admis cererea formulată de reclamntă, a constatat suspendată de drept decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/18.08.2017, dispunând, totodată, anularea acestei decizii.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa, invocând motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

În motivarea căii de atac, recurenta a susţinut că hotărârea atacată a fost dată cu aplicarea greşită a normelor de drept material.

În ceea ce priveşte incidenţa în cauză a dispoziţiilor art. 15 alin. (5) din Legea nr. 554/2004, a apreciat că este inadmisibilă cererea de constatare a suspendării de drept a deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii, întrucât nu există identitate de conţinut între cele două ordine aşa cum stabilesc prevederile legale.

Recurenta a susţinut că actul administrativ contestat nu îndeplineşte condiţiile legale cu referire la sintagma "act administrativ cu acelaşi conţinut", iar prima instanţă în mod greşit a apreciat că nu are importanţă că a fost emis de o altă structură din cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală.

Totodată, a considerat că în cauză sunt incidente şi dispoziţiile art. 278 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, contrar aprecierii primei instanţe, potrivit căreia constatarea suspendării de drept a unui act administrativ este scutită de plata cauţiunii.

Referitor la anularea deciziei contestate, pe motiv că lipseşte motivarea impusă de art. 46 alin. (2) lit. e) şi f) din Codul de procedură fiscală, de asemenea, recurenta a apreciat că este nelegală.

În esenţă, a susţinut că reclamanta nu a atacat în condiţiile Codului de procedură fiscală constatările organului de control, prin urmare nu a contestat faptul că nu a avut cunoştinţă de comportamentul fiscal inadecvat al partenerilor economici, deşi avea obligaţia de a se informa cu privire la operatorii economici cu care intenţionează să desfăşoare activităţi comerciale, iar motivarea cuprinsă în decizia de instituire a măsurilor asigurătorii se completează cu Procesul-verbal nr. x/11.08.2017, unde se arată pe larg starea de fapt fiscală constatată pentru perioada 2009-2011 cu privire la partenerii economici menţionaţi în actul indicat.

Potrivit recurentei, decizia atacată este motivată, organul fiscal apreciind că există pericolul ca reclamanta să se sustragă de la urmărire sau de a ascunde sau de a risipi patrimoniul, în cadrul controlului inopinat identificându-se tranzacţii fictive sau artificiale cu un număr mare de societăţi comerciale cu comportament fiscal inadecvat care, practic, nu aveau posibilitatea efectivă de a livra bunuri şi de a presta servicii (fie inactive, fie chiar radiate), conturându-se suspiciunea rezonabilă că au fost special înfiinţate pentru a genera circuite comerciale fictive concretizate în emiterea de facturi care nu evidenţiază practici comerciale obişnuite şi nu au un conţinut real.

În concluzie, recurenta a arătat că pentru protecţia eventualului sau drept creditorul este îndreptăţit să ia măsuri de conservare a patrimoniului debitorului sau, în speţă, prin luarea unor măsuri asigurătorii, solicitând admiterea recursului aşa cum a fost formulat.

II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Examinând sentinţa atacată prin prisma criticilor formulate de recurentă şi în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este nefondat.

1. Argumente de fapt şi de drept relevante

Intimatul-reclamant a învestit instanţa de contencios administrativ cu o cerere vizând anularea Deciziei de instituire a măsurilor asiguratorii nr. CTG-AIF 6432/10.08.2017 şi, totodată, constatarea suspendării executării acestei decizii, conform art. 14 alin. (5) din Legea nr. 554/2004.

Curtea de Apel Constanţa a admis acţiunea reclamantei, constatând suspendată de drept decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/18.08.2017, dispunând, totodată, anularea acestei decizii.

Soluţia Curţii de apel este corectă, fiind adoptată şi de instanţa de control judiciar, în urma propriului demers de aplicare a dispoziţiilor legale la situaţia de fapt.

Referitor la criticile asupra soluţiei privind suspendarea de drept a deciziei contestate, instanţa de control judiciar constată că sunt nefondate.

Prin decizia nr. CTG-AIF 6432/10.08.2017, contestată în prezenta cauză, Administraţia Finanţelor Publice Constanţa a dispus instituirea măsurilor asiguratorii asupra silozului cereale, în suprafaţă de 3455 m.p., situat în municipiul Constanţa, Incinta Port, Dana 7, în valoare de 3.848.633 RON (fără TVA) aparţinând reclamantei pentru un prejudiciu estimat în valoare de 1.460.841 RON, ca urmare a identificării unor tranzacţii comerciale cu contribuabili declaraţi inactivi şi cu societăţi care nu declară prin declaraţia D394 livrările cu contribuabilul verificat în perioada 2009-2011, fiind menţionate societăţile în cauză.

Se reţine că, anterior emiterii acestei decizii, Direcţia Generală Antifraudă Fiscală 2 Constanţa a emis decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. x/16.12.2016 pentru un prejudiciu estimat de 1.291.302 RON, reprezentând TVA şi impozit pe profit pentru operaţiuni comerciale fictive efectuate în perioada 2009- decembrie 2011, fiind menţionate 7 firme care se regăsesc şi în decizia din prezenta cauză, bunul afectat de măsura asiguratorie fiind acelaşi siloz, situat în Constanţa, Incinta Port în suprafaţă de 3455 m.p. Executarea acestei decizii a fost însă suspendată prin sentinţa civilă nr. 136/29.05.2017 pronunţată în dosarul nr. x/2016.

Rezultă astfel că, organul fiscal a emis o nouă decizie de instituire a măsurilor asiguratorii, cu acelaşi conţinut (indisponibilizarea aceluiaşi bun), avându-se în vedere tranzacţii considerate nereale efectuate în aceeaşi perioadă 2009-2011, deşi prima decizie de instituire a măsurilor asiguratorii a fost analizată, dar s-a dispus şi suspendarea executării acesteia.

În aceste condiţii, în mod corect prima instanţă a constatat suspendată de drept executarea deciziei atacate, fiind incidente prevederile art. 14 alin. (5) din Legea nr. 554/2004, potrivit cărora, "în ipoteza în care se emite un nou act administrativ cu acelaşi conţinut ca şi cel suspendat de către instanţă, acesta este suspendat de drept. În acest caz nu este obligatorie plângerea prealabilă".

Împrejurarea că decizia atacată a fost emisă de o altă structură din cadrul Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nu are relevanţă, câtă vreme acest act are acelaşi conţinut cu primul emis, fiind vorba de acelaşi contribuabil şi acelaşi bun.

Soluţia primei instanţe este corectă şi în ceea ce priveşte inaplicabilitatea art. 278 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 invocat de către recurentă, având în vedere că nu se solicită suspendarea unui titlu executoriu, ci a unei decizii de măsuri asiguratorii, procedura de contestare fiind întemeiată pe art. 213 alin. (13) din Codul de procedură fiscală şi nu pe procedura normală de contestare a actelor administrative fiscale.

Instanţa de control judiciar constată, de asemenea, că nu pot fi primite nici criticile pe fondul cererii de anulare a deciziei atacate.

Se reţine că instituirea măsurilor asiguratorii a fost dispusă în cauză ulterioranalizei stării fiscale a debitorului (contestatorului) ca urmare a identificării unor tranzacţii cu contribuabili inactivi şi cu societăţi care nu declară prin declaraţia D394 livrările către reclamantă, constatându-se astfel existenţa pericolului de a se sustrage de la urmărire, sau îşi va ascunde ori risipi patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea.

Din această perspectivă sunt relevante prevederile art. 213 din Legea nr. 207/2015 alin. (1)-(5) şi Ordinul nr. 2546/05.09.2016 (pct. 16-17 şi 24-25) care reglementează Procedura de aplicare a măsurilor asigurătorii, prevăzute de Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, din conţinutul cărora rezultă că luarea măsurilor asiguratorii este o măsură de excepţie şi nu una de drept comun, astfel, îndeplinirea necorespunzătoare a obligaţiilor fiscale nu constituie un temei suficient pentru luarea respectivelor măsuri.

Totodată, din prevederile alin. (2) al art. 213 din Legea nr. 207/2015 rezultă că pericolul constă în sustragerea, ascunderea sau risipirea patrimoniului, consecinţa fiind aceea a periclitării sau îngreunării în mod considerabil a colectării.

De asemenea, alin. (7) al acestui text de lege instituie o limitare în timp a efectelor măsurilor asiguratorii în cazul în care acestea au fost instituite înainte de emiterea titlului de creanţă, iar acesta din urmă nu este emis în termen de 6 luni de la data dispunerii măsurilor asiguratorii, ceea confirmă faptul că pericolul care justifică luarea măsurilor asiguratorii, trebuie să fie extrinsec faptelor controlate.

Instanţa de control judiciar constată că actul administrativ contestat nu îndeplineşte cerinţa motivării, cum corect a reţinut şi judecătorul fondului.

Astfel, necesitatea măsurilor asiguratorii dispuse a fost motivată prin cuantumul mare al prejudiciului estimat în sumă de 1.460.841 RON, identificarea unor tranzacţii comerciale cu contribuabili inactivi şi cu societăţi care nu au declarat livrările către contribuabilul verificat conform D394, pentru anii 2009-2011, iar instituirea acestora reprezintă posibilitatea prin care statul îşi asigură recuperarea creanţelor, fără indicarea motivelor de fapt concrete care au determinat încheierea actului şi condiţiile cerute de art. 213 din Codul de procedură fiscală.

Prin urmare, se constată încălcarea prevderilor art. 46 alin. (2) lit. e) şi f) din Codul de procedură fiscală, în condiţiile în care autoritatea fiscală nu a indicat în concret în ce constă comportamentul fiscal deviant al agentului economic care determină pericolul ca reclamanta să se sustragă, să-şi ascundă ori să-şi risipească patrimoniul, în măsură să pericliteze ori să îngreuneze considerabil colectarea.

Într-adevăr, existenţa unor obligaţii fiscale constituie o premisă obligatorie, însă nu şi suficientă, fiind necesară îndeplinirea condiţiilor esenţiale impuse de art. 213 din Codul de procedură fiscală.

Or, nu poate fi imputat reclamantei comportamentul fiscal neadecvat al partenerilor contribuabili pentru perioada reţinută, iar pericolul nu poate fi intrinsec faptelor controlate, ci trebuie să vizeze posibilitatea de sustragere, ascundere ori risipire a patrimoniului, ceea ce nu rezultă din conţinutul deciziei contestate.

În privinţa respectării principiului motivării actului administrativ se reţine că, într-adevăr, un act administrativ este motivat atunci când el enunţă motivele de fapt şi de drept pentru care autorul său îl consideră justificat.

Motivarea reprezintă o condiţie generală, aplicabilă oricărui act administrativ.

Cu alte cuvinte, motivarea este o condiţie de legalitate externă a actului, care face obiectul unei aprecieri in concreto, după natura acestuia şi contextul adoptării sale.

Obiectivul său este prezentarea într-un mod clar şi neechivoc a raţionamentului instituţiei emitente a actului. Aşadar, motivarea este o formalitate substanţială a cărei absenţă sau insuficienţă antrenează invaliditatea actului.

Aşa cum s-a arătat, motivarea urmăreşte o dublă finalitate: îndeplineşte o funcţie de transparenţă a procedurilor administrative în profitul cetăţenilor, care vor putea astfel să verifice dacă actul este sau nu întemeiat, şi permite autorităţii judiciare să exercite controlul de legalitate asupra acestuia. Din această cauză, motivarea trebuie să expună într-un mod clar şi neechivoc raţionamentele instituţiei publice care a emis actul administrativ. De asemenea, motivarea trebuie să indice în mod expres baza juridică a actului adoptat.

O motivare insuficientă sau greşită este considerată a fi echivalentă cu o lipsă a motivării actului administrativ, iar aceasta atrage nulitatea sau nevalabilitatea lui.

Cerinţa motivării corespunzătoare a actelor administrative se regăseşte şi în Recomandarea (2007)7 a Comitetului de Miniştri (art. 17 pct. 2), respectiv în Rezoluţia (77)31 a Comitetului de Miniştri (principiul IV), fiind preluată şi menţionată expres în Codul european al bunei conduite administrative.

Prin urmare, toate criticile formulate sunt nefondate, soluţia pronunţată de prima instanţă reflectă interpretarea şi aplicarea corectă a prevederilor legale incidente cauzei.

2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 alin. (1) din C. proc. civ. şi art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată şi completată, Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat, nefiind identificate motive de reformare a sentinţei în limitele art. 488 alin. (1) pct. 8 din acelaşi cod.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul, formulat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Constanţa împotriva

Sentinţei nr. 9 din 18 ianuarie 2018 a Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 5 martie 2020.