Eligibility of repetitive real estate sales as economic activity subject to VAT and validity of reverse charge exemption

Şedinţa publică din data de 26 februarie 2020

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar,

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul litigiului dedus judecăţii

Prin cererea de chemare în judecată, înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, sub nr. x/2016, reclamanta A. în contradictoriu cu pârâta A.N.A.F. - Direcţia Generala Regionala A Finanţelor Publice şi cu pârâta DGRGPB - Administraţia Sectorului 2 A Finanţelor Publice, a solicitat anularea deciziei nr. 366/26.05.2016 de soluţionare a contestaţiei formulate împotriva deciziei de impunere privind taxa pe valoare adăugată nr. x/17.02.2011 emisă de către DGFP Sector 2 şi a raportului de Inspecţie Fiscala x/17.02.2011, emis de către DGFP Sector 2, a deciziei privind nemodificarea bazei de impunere x/26.04.2012, emisa de către DGFP Ilfov şi a raportului de Inspecţie Fiscala nr. x/24.04.2012, emis de către DGFP Ilfov.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 3440/03.10.2017, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios adminsitrativ şi fiscal a admis în parte cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală-Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti şi Direcţia Generala Regională A Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Sectorului 2 A Finanţelor Publice şi, în consecinţă:

A anulat în parte decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 366/26.05.2016, decizia de impunere privind taxa pe valoarea adăugată nr. x/17.02.2011 şi raportul de inspecţie fiscală nr. x/17.02.2011, în ceea ce priveşte diferenţa dintre TVA în valoare de 1.817.433 RON reprezentând TVA stabilită de organul fiscal şi TVA în valoare de 685.116 RON datorată conform legii, precum şi în ceea ce priveşte obligaţiile fiscale accesorii corespunzătoare.

De asemenea, a respins în rest cererea de chemare în judecată, ca neîntemeiată şi a obligat pârâta la plata către reclamantă a sumei de 2000 RON cheltuieli de judecată.

3. Cererea de recurs

Împotriva sentinţei nr. 3440/03.10.2017 pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios adminsitrativşi fiscal în dosarul x/2016 a formulat recurs reclamanta A., solicitând, în temeiul art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., casarea în parte a sentinţei atacate şi rejudecarea fondului cauzei, în sensul admiterii în tot a acţiunii principale şi obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor judiciare.

Împotriva aceleiaşi sentinţe a formulat recurs şi pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bucureşti-Serviciul Juridic, care a solicitat, în temeiul art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., admiterea recursului, casarea sentinţei recurate şi, pe fondul cauzei, respingerea cererii formulate de A. şi menţinerea actelor atacate ca fiind temeinice şi legale.

3.1. În dezvoltarea motivului de recurs invocat, recurenta reclamantă A. a formulat următoarele critici:

Prima instanţă a admis în parte cererea de chemare in judecata şi a anulat în parte decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 366/26.05.2016, decizia de impunere privind taxa pe valoare adăugata nr. x/17.02.2011 si raportul de inspecţie fiscala x/17.02.2011, in ceea ce priveşte diferenţa dintre TVA in valoare de 1.817.433 RON reprezentând TVA stabilita de organul fiscal si TVA in valoare de 685.116 RON datorata conform legii, precum si in ceea ce priveşte obligaţiile fiscale accesorii corespunzătoare.

Într-o prima critică a susţinut că este greşită concluzia primei instanţe în sensul că pentru perioada 2007-2009 a existat pentru B. obligaţia înregistrării ca plătitor de TVA pentru operaţiunile imobiliare desfăşurate, in raport de numărul de tranzacţii efectuate si de obiectul acestora, activitatea a avut caracter de continuitate, reclamanta, împreună cu soţul ei, realizând, într-o maniera independenta, acţiuni economice constând in vânzarea de imobile, pentru obţinerea de venituri cu caracter de continuitate, fiind aplicabile, în speţă, prevederile art. 126 si 127 Codul fiscal, justificându-se astfel atribuirea calităţii de persoana impozabila.

Recurenta-reclamantă îşi reiterează susţinerile în sensul că la nivelul anilor 2006-2007 nu este definita nici noţiunea de "activitate economica" nici aceea de "venituri cu caracter de continuitate", forma si interpretarea art. 127 CF este cu totul alta, clarificările avute în vedere fiind introduse in Codul fiscal prin modificarea normelor metodologice adusa abia in anul 2009 prin H.G. nr. 1620/2009. Consideră ca este irelevant şi că în acelaşi mod interpretează si CJUE, in Cauza C-183/2014 (Hotărârea Salomie si Oltean) prevederile art. 127 CF, deoarece aceasta cauza a fost supusa judecaţii in anul 2014, adică la patru ani după ce legiuitorul român modificase normele metodologice de interpretare ale art. 1272 CF si clarificase deja noţiunea de "persoana impozabila in sfera de aplicare a TVA".

În fapt, reaminteşte că s-a reţinut in sarcina contribuabilului C., pentru anul 2006, un număr de 4 vânzări de terenuri, in valoare totala de 987.932,50 RON (pag. 3 din RIF), depăşind plafonul de scutire in luna octombrie 2006 însă nu era îndeplinită condiţia de la alineatul d. din art. 126 Codul fiscal, respectiv obţinerea de venituri cu caracter de continuitate din vânzare de terenuri, deoarece o singura vânzare, in valoare de 18.228 RON, din care in sarcina contribuabilului C. ar fi trebuit sa se retina doar din suma încasata, respectiv 9114 RON (cv 2398 EUR), nu duce la depăşirea plafonului de 35.000 EUR/Iei, prin urmare, având în vedere şi faptul acesta a figurat în contractele de vânzare cumpărare în calitate de soţ declarant şi nu de proprietar, acesta nu a devenit plătitor de TVA începând cu 01.01.2007.

I.- Solicită instanţei de recurs să facă aplicarea prevederilor Legii 29/15.01.2018, privind anularea unor obligaţii fiscale, potrivit cărora:

Art. l (l) în cazul tranzacţiilor pentru care s-a aplicat impozitul pe venit din transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul personal al persoanelor fizice, se anulează diferenţele de obligaţii fiscale principale, respectiv impozitul pe venit şi contribuţiile sociale, precum şi obligaţiile fiscale accesorii aferente acestora, stabilite de organul fiscal prin decizie de impunere emisă şi comunicată contribuabilului, ca urmare a reîncadrării acestor venituri ca venituri dintr-o activitate independentă, obţinute de către persoanele fizice din transferul proprietăţilor imobiliare care fac parte din patrimoniul afacerii, pe perioadele fiscale de până la 1 iunie 2017, şi neachitate până la data intrării în vigoare a prezentei legi.

2) Organul fiscal nu reîncadrează veniturile obţinute de către persoanele fizice din transferul proprietăţilor imobiliare din patrimoniul personal ca venituri dintr-o activitate independentă şi nu emite o decizie de impunere în legătură cu o astfel de reîncadrare, pentru perioadele anterioare datei de 1 iunie 2017.

Raportat la aceste prevederi legale conchide că reîncadrarea activităţii de vânzare a unor terenuri din patrimoniul personal ca fiind activităţi economice in scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate, în temeiul art. 127 alin. 2 Codul fiscal nu mai poate opera, astfel că nici prevederile art. 152 alin. 1 si (6) din Legea 571/2003 nu se mai aplica spetei.

II. Instanţa fondului respinge susţinerile privitoare la stabilirea obligaţiilor fiscale fiecărui contribuabil in parte pentru veniturile obţinute de acesta, (pag 15 din Hotărâre), motivând in drept prin aplicarea pct. 6 din Normele metodologice de aplicare a art. 127 CF, conţinut aferent Normelor metodologice care au modificat CF la 01.01.2010, astfel:

"(6) în cazul în care bunurile imobile sunt deţinute în coproprietate de o familie, dacă există obligaţia înregistrării în scopuri de taxă pentru vânzarea acestor bunuri imobile, unul dintre soţi va fi desemnat să îndeplinească această obligaţie."

Susţine că aplicarea normelor metodologice valabile din 2010 pana în 2016 constituie aplicare retroactiva a prevederilor legale, la începutul anului 2007 nu exista o astfel de reglementare, art. 17 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 CPF defineau noţiunea de contribuabil ca fiind "orice persoană fizică ori juridică sau orice altă entitate fără personalitate juridică ce datorează impozite, taxe, contribuţii şi alte sume bugetului general consolidat, în condiţiile legii", iar art. 28 şi 72 din O.G. nr. 92/2003 CPF menţionează că "fiecare persoană răspunde individual de obligaţiile fiscale, fiind identificată de decizia ANAF cu codul de identificare fiscală".

În acest sens mai arată că au fost încălcate prevederile punctului d) al alin. (2) la art. 43 din O.G. nr. 92/2003 CPF privind obiectul actului administrativ fiscal, care, in speţă, excede obligaţiilor personale ale contribuabilului C., acesta fiind obligat la plata TVA si majorări de întârziere si pentru sume pe care nu le-a încasat efectiv, cu consecinţa aplicării prevederilor art. 46 din O.G. nr. 92/2003 CPF, respectiv constatarea nulităţii actului administrativ fiscal.

De asemenea, consideră că impunerea la care a fost supus contribuabilul, încalcă dispoziţiile art. 85 Codul fiscal in privinţă determinării cuantumului venitului impozabil, avându-se in vedere că terenurile tranzacţionate au reprezentat bunuri comune in devălmăşie, mai mult, majoritatea terenurilor fiind bunuri proprii ale recurentei.

Aşa fiind, in cadrul controlului, inspectorii fiscali în mod greşit îi încadrează în categoria asociaţie, pe motiv că sunt părţi in aceeaşi operaţiune desfăşurată, aplicând un regim fiscal în totală in contradicţie cu relaţia sot/sotie din Codul Familiei, care la art. 35 reglementează înstrăinarea patrimoniului comun al soţilor.

Astfel, prin aplicarea retroactiva a prevederilor Ordinului 1415/2009, inspectorii fiscali care au efectuat controlul si au întocmit/avizat RIF x/17.02.2011, transformând familia in subiect de drept fiscal cu încălcarea principiului neretroactivităţii legii, iar înlăturarea apărărilor referitoare la baza de taxare in scopuri de TVA, care este constituita din veniturile individual determinate, contravine art. 85 CF.

III. Prima instanţă a respins susţinerilor privitoare la dreptul de deducere, conform principiului neutralităţii TVA, a înlăturat concluziile expertului, cu încălcarea jurisprudenţei Curţii Europene de Justiţie şi a Directivei 112/2006 cu privire la principiul neutralităţii TVA şi a dreptului de deducere (interpretarea articolelor 9, 168 169, 178, 220, 221 şi 392).

În ceea ce priveşte TVA deductibilă, inspectorii fiscali au calificat activitatea B. ca independentă şi economică, fără a-i înregistra retroactiv ca plătitori de TVA, deşi aveau obligaţia să calculeze şi TVA deductibil conform art. 1471 alin. (1) CF "Orice persoană impozabilă înregistrată în scopuri de TVA, conform art. 153. CF - adică şi conform obligaţiei ANAF de a-i înregistra - are dreptul să scadă din valoarea totală a taxei colectate, pentru o perioadă fiscală, valoarea totală a taxei, pentru care, în aceeaşi perioadă, a luat naştere şi poate fi exercitat dreptul de deducere conform art. 145-147 CF".

În acest sens, fiind obligaţi la plata TVA, ar fi avut si dreptul de deducere a tuturor cheltuielilor cu TVA efectuate in perioada supusa taxării, întrucât TVA de plata = TVA colectat - TVA deductibil, iar potrivit documentelor reconstituite pentru acea perioada, ar fi avut drept de deducere pentru suma de 172.966,05 RON (cate 86.483,025 RON fiecare contribuabil) TVA deductibil.

Mai mult, organul de control, in mod eronat si trunchiat a interpretat prevederile art. 141 alin. (2) lit. f) CF din 2007, cu consecinţa neaplicarii scutirilor legale.

Art. 141 alin. (2) lit. f) CF avea, la nivelul anului 2007, următorul conţinut: "Următoarele operaţiuni, sunt de asemenea, scutite de taxă: Livrarea de către orice persoană a unei construcţii, a unei părţi a acesteia şi a terenului pe care este construită, precum şi a oricărui alt teren. Prin excepţie, scutirea nu se aplică pentru livrarea unei construcţii noi, a unei părţi a acesteia sau a unui teren construibil, dacă este efectuată de o persoană impozabilă care şi-a exercitat ori ar fi avut dreptul să-şi exercite dreptul de deducere total sau parţial a taxei pentru achiziţia, transformarea sau construirea unui astfel de imobil."

Pentru anul 2007, legiuitorul roman a prevăzut că scutirea de la plata TVA pentru operaţiunile de livrare a unor terenuri construibile nu operează in ipoteza in care persoana impozabila si-a exercitat sau ar fi avut dreptul sa-si exercite dreptul de deducere a TVA.

Organul de control fiscal a denaturat sensul art. 141alin (2) lit. f) din CF, pentru a justifica colectarea TVA in suma de 1.817.453,32 RON, preluând numai o parte a acestui articol, acea parte care i-a convenit pentru a justifica impunerea (pag 4 din RIF x/17.02.2011):

"livrarea unei construcţii noi, a unei părţi a acesteia si a terenului pe care este construita, precum si a oricărui alt teren. Prin excepţie, scutirea nu se aplică pentru livrarea unei construcţii noi, a unei părţi a acesteia sau a unui teren construibil, dacă este efectuată de o persoană impozabilă . . . . . . . . . ." De asemenea articolul defineşte terenul construibil, ca fiind orice teren amenajat sau neamenajat, pe care se pot efectua construcţii (...)."

In realitate, cele 3 vânzări simultane de terenuri construibile din anul 2007 (contractele de vanzare-cumparare nr. 3067, nr. 3068 şi nr. 3069/06.11.2007) intră sub incidenţa prevederilor art. 141 alin. (2) lit. f) Codul fiscal din 2007, operaţiunile fiind exceptate de la plata TVA deoarece persoana impozabilă nu a avut dreptul de deducere a TVA, terenul fiind achiziţionat ca teren arabil de la persoane fizice neimpozabile, care la rândul lor nu erau plătitoare de TVA si nici nu aveau dreptul sa fie plătitoare TVA; mai mult, nu a avut dreptul de a deduce TVA nici la operaţiunea de schimbare a categoriei de folosinţă a terenului din arabil in construibil.

In concluzie, chiar dacă B. aveau calitate de persoane impozabile, tot nu ar fi avut dreptul sa colecteze să deducă sau să plătească TVA la aceste vânzări, întrucât a vândut către persoane impozabile si ar fi avut obligaţia sa aplice taxarea inversa conform prevederilor Art. 160 alin. (2) lit. b) CF, astfel:

"Măsuri de simplificare (la data 06-feb-2007 Art. 160 din titlul VI, capitolul XIV reglementat de Ordinul 155/2007)

(2)Bunurile şi serviciile pentru livrarea sau prestarea cărora se aplică măsurile de simplificare sunt:

b)clădirile, părţile de clădire şi terenurile de orice fel, pentru a căror livrare se aplică regimul de taxare;

(5)De aplicarea prevederilor prezentului articol sunt responsabili atât furnizorii/prestatorii, cât şi beneficiarii, în situaţia în care furnizorul/prestatorul nu a menţionat «taxare inversă» în facturile emise pentru bunurile/serviciile care se încadrează la alin. (2), beneficiarul este obligat să aplice taxare inversă, să nu facă plata taxei către furnizor/prestator, să înscrie din proprie iniţiativă menţiunea «taxare inversă» în factură şi să îndeplinească obligaţiile prevăzute la alin. (3)".

Recurenta a mai susţinut că TVA deductibil, calculat din documentele reconstituite, este in valoare de 172.966,05 RON (câte 86.483,025 RON pe fiecare contribuabil). Numai la achiziţia imobilului descris in CVC 2366/12.12.2007 a achitat TVA in suma de 162.032,05 RON, conform facturii x/12.12.2007, imobil revândut cu TVA de către B..

Prin urmare, aducând TVA deductibil evidenţiat de către expert si TVA deductibil la achiziţia imobilului din tranzacţia 2366/12.12.2007, rezulta TVA deductibil 179.233,7 RON, astfel, la obligaţia de a colecta TVA 304.496 RON, asa cum a calculat expertul (in cazul in care erau persoane impozabile) dacă ar fi dedus TVA 179.233,70 RON, ar fi avut TVA de plată doar 125.262,30 RON.

Referitor la deductibilitatea TVA la nivelul anului 2006 consideră, în temeiul concluziilor formulate de expert, că s-ar fi impus determinarea TVA de plată ca diferenţă între TVA colectat la înstrăinare valoarea de vânzare şi pentru TVA deductibil valoarea din expertiză, asemenea determinării impozitului pe profit.

Referitor la deductibilitatea TVA la nivelul anilor 2007-2009, conform celor arătate de expert, dacă s-ar admite că au devenit persoane impozabile începând cu 01.01.2007, fara a tine contabilitate si fara a fi atenţionaţi de către ANAF in urma depunerii declaraţiei 208 de către notarii publici, ar trebui să aibă drept de deducere pentru onorariul plătit notarilor publici TVA deductibil pentru aceste onorarii este in suma de 17.201,65 RON.

Consideră că este criticabilă concluzia primei instanţe de a nu împărtăşi poziţia expertului, considerând ca aceste taxe au fost achitate de către cumpărători, fără a observa susţinerile, dovedite cu înscrisuri si calcule, în sensul nerespectării dreptului de deducere a cheltuielilor de TVA făcute la achiziţionarea imobilelor înstrăinate si nu la vânzarea acestora.

IV. Prima instanţă respinge si concluziile expertului cu privire la dreptul de aplicare a prevederilor art. 160 CF in forma aferenta anului 2007 privitoare la masurile de simplificare (taxarea inversă), considerând că nu sunt incidente in cauză, pentru că reclamanta recurentă şi soţul ei nu au fost înregistraţi in scopuri de TVA, deci nu au avut posibilitatea să opteze pentru aplicarea acestui mecanism.

În acest context consideră că această interpretare este greşită, contrară concluziilor expertului (analiza efectuata in pag. 22-26 din raport), la care achiesează, în sensul aplicării mecanismului de simplificare, pentru 2 dintre cele 3 vânzări, toate aceste susţineri fiind valabile doar in situaţia in care B. sunt încadraţi ca persoane impozabile in sfera de aplicare a TVA

V. Instanţa fondului calculează, după modelul din expertiza, TVA de plata, la toate cele 3 vânzări (CVC 3067, 3068 si 3069/06.11.2007).

Consideră că soluţia primei instanţe este criticabilă întrucât a calculat TVA de plata in suma totala de 685.116 RON (304.496 RON + 120.196 RON + 260.424 RON), dar nu a soluţionat si situaţia impozitului pe venit aplicat la TVA, plătit in plus, operaţiuni impozitate conform conform prevederilor art. 771 din CF din 2007, sens în care baza de impunere trebuia calculată ca fiind diferenţa dintre valoarea de vânzare si TVA, inclusa in preţ.

VI. Instanţa a respins, la pachet, toate celelalte motive si excepţii, considerându-le neîntemeiate. Critică soluţia primei instanţe în acest sens pentru motivele invocate în cererea introductivă, precum şi toate celelalte actiuni/contestatii depuse.

4.1 Direcţia Regionala a Finanţelor Publice Bucureşti -/Serviciul Juridic 2, in reprezentarea Administraţiei Sector 2 a Finanţelor Publice, în dezvoltarea motivului de recurs invocat, prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., a formulat următoarele critici.

I. In data de 15.02.2011, a fost iniţiata o inspecţie fiscala parţiala la PF C. iar organele de inspecţie fiscala au constatat faptul că, domnul C. a efectuat in perioada 01.01.2006 - 31.12.2009 tranzacţii imobiliare în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate, devenind astfel persoana impozabilă, conform art. 127, alin. (1) si alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, in vigoare in anul 2007

In aplicarea prevederilor alin. (2) al art. 127, prin Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările si completările ulterioare, se precizează următoarele:

"3. (2) în aplicarea prevederilor alin. (1), persoanele fizice nu se consideră că realizează o activitate economică în sfera de aplicare a taxei atunci când obţin venituri din vânzarea locuinţelor proprietate personală sau a altor bunuri care au fost folosite de către acestea pentru scopuri personale. În categoria bunurilor utilizate în scopuri personale se includ construcţiile şi, după caz, terenul aferent acestora, proprietate personală a persoanelor fizice care au fost utilizate în scop de locuinţă, inclusiv casele de vacantă, orice alte bunuri utilizate în scop personal de persoana fizică, precum şi bunurile de orice natură moştenite legal sau dobândite ca urmare a măsurilor reparatorii prevăzute de legile privind reconstituirea dreptului de proprietate.

Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecţia fiscala pentru persoane fizice care desfăşoară activităţi independente in mod individual si/sau intr-o forma de asociere, nr. x/17.02.2011 este emisa pe numele domnului C..

In conformitate cu datele furnizate de Ministerul Afacerilor Interne, CNP-ul domnului C. - era activ la data încheierii raportului de inspecţie fiscala nr. x/17.02.2011 si a deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plata stabilite de inspecţia fiscala pentru persoane fizice care desfăşoară activităţi independente in mod individual si/sau intr-o forma de asociere nr. x/17.02.2011.

Referitor la menţiunea ca nu se înţelege ce reprezintă plafonul de 35.000 euro, reiterează prevederile art. 152, alin. (1) din Legea 5711/2003 privind Codul fiscal, potrivit căreia" Persoana impozabilă stabilită în România conform art. 125A1 alin. (2) lit. a), a) cărei cifră de afaceri anuală, declarată sau realizată, este inferioară plafonului de 35.000 euro, al cărui echivalent în RON se stabileşte la cursul de schimb comunicat de Banca Naţională a României la data aderării şi se rotunjeşte la următoarea mie, poate aplica scutirea de taxă, numită în continuare regim special de scutire".

Prin raportul de inspecţie fiscala nr. x/17.02.2011, organele de inspecţie fiscala au constatat ca tranzacţiile imobiliare realizate de contribuabil in perioada 2006-2009 îndeplinesc toate condiţiile prevăzute de art. 126, alin. (1), lit. a)-lit. d), din) Legea 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare in vigoare in perioada 2006- 2009, acestea sunt operaţiuni impozabile din punct de vedere al taxei pe valoarea adăugata, respectiv operaţiunile sunt cuprinse in sfera de aplicare a taxei pe valoarea adăugata.

Organele de inspecţie fiscala au calculat taxa pe valoarea adăugata in conformitate cu prevederile art. 140, alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările si completările ulterioare, in vigoare in anul 2007:" Cota standard este de 19% şi se aplică asupra bazei de impozitare pentru operaţiunile impozabile care nu sunt scutite de taxă sau care nu sunt supuse cotei reduse".

In conformitate cu prevederile pct. 23 alin. (2) din Normele metodologice de aplicare a Titlului VI din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările si completările ulterioare, se aplica procedeul sutei mărite pentru determinarea sumei taxei, respectiv 19x100/19 in cazul cotei standard si 9x100/109 in cazul cotelor reduse, atunci când preţul de vânzare include si taxa, de regula, preţul include taxa in cazul livrărilor de bunuri si/sau prestărilor de servicii direct către populaţie, pentru care nu este necesara emiterea unei facturi conform art. 155, alin. (7) din Codul fiscal, precum si in orice situaţie in care prin natura operaţiunii sau conform prevederilor contractuale preţul include si taxa.

II Critică soluţia instanţei de fond si fata de cheltuielile de judecată la care a fot obligat, afirmând că suma acordata părţii adverse cu titlu de cheltuieli de judecata este nejustificat de mare in raport cu obiectul dosarului, complexitatea muncii depusa de avocat in instrumentarea cazului si debitul ce face obiectul executării silite.

În acest sens consideră că prima instanţă trebuia să aibă in vedere dispoziţiile art. 451 alin. (2) C. proc. civ., dispoziţii care i-aiu permis să reducă, chiar si din oficiu, motivat, partea din cheltuielile de judecata reprezentând onorariul avocaţilor, atunci când acesta este vădit disproporţionat in raport cu valoarea sau complexitatea cauzei ori cu activitatea desfăşurata de avocat, tinand seama si de circumstanţele cauzei.

De asemenea, arată că reclamanta a solicitat administrarea probatoriului complex in prezenta cauza, astfel că se impune ca, cheltuielile ocazionate cu prezentul proces să intre in sarcina ei, litigiul nu a suscitat probleme juridice deosebite, aportul apărătorului in pronunţarea unei soluţii favorabile reclamantului nefiind unul deosebit de important.

In alta ordine de idei, aminteşte si practica CEDO care îi impunea să stabilească realitatea, necesitatea si caracterul rezonabil al cuantumului cheltuielilor de judecată.

4. Apărările formulate în cauză

Recurenta-reclamantă A. a formulat întâmpinare la recursul formulat de către recurenta-pârâtă Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bucureşti-Serviciul Juridic, prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

Recurenta-pârâtă Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bucureşti-Serviciul Juridic a formulat întâmpinare la recursul formulat de către recurenta-reclamantă A., prin care a solicitat respingerea acestuia ca neîntemeiat.

5. Procedura de soluţionare a recursului.

5.1. Cu privire la examinarea recursului în completul filtru

În cauză, au fost avute în vedere modificările aduse prin Legea nr. 2012/2018 dispoziţiilor art. din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal, precum şi cu măsurile luate prin Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018 prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de CasaţieşiJustiţie adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal.

Faţă de aceste aspecte, în temeiul art. 494, raportat la art. 475 alin. (2) şi art. 201 din C. proc. civ., astfel cum au fost completate prin dispoziţiile XVII alin. (3), raportat la art. XV din Legea nr. 2/2013 privind unele măsuri pentru degrevarea instanţelorjudecătoreşti, precum şi pentru pregătirea punerii în aplicare a Legii nr. 134/2010 privind C. proc. civ. şidispoziţiile art. 109 din Regulamentul de ordine interioară al instanţelorjudecătoreşti, s-a fixat termen de judecată la data de 26 februarie 2020.

6. Aspecte de fapt şi de drept prealabile

Obiectul controlului de legalitate exercitat de instanţa de contencios administrativ îl constituie Decizia nr. 366/26.05.2016 de soluţionare a contestaţiei formulate împotriva Deciziei de impunere privind taxa pe valoare adăugată nr. x/17.02.2011 emisă de către DGFP Sector 2 şi a Raportului de Inspecţie Fiscala nr. x/17.02.2011, emis de către DGFP Sector 2, a deciziei privind nemodificarea bazei de impunere x/26.04.2012, emisă de către DGFP Ilfov şi a Raportului de Inspecţie Fiscala nr. x/24.04.2012, emis de către DGFP Ilfov.

Decizia nr. 366/26.05.2016 de soluţionare a contestaţiei a fost dată în baza deciziei nr. 3755/24.11.2015, pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie în dosarul nr. x/2013, prin care s-a dispus soluţionarea pe fond a contestaţiei reclamantei, fiind menţinută legalitatea primelor două puncte din decizia atacată privind competenţa materială cu privire la soluţionarea contestaţiei împotriva deciziei de nemodificare a bazei de impunere şi a unor acte de executare silită.

Prin decizia amintită, ÎCCJ a reţinut că reclamanta A. are calitate procesual activă în ceea ce priveşte contestarea deciziei emise pe numele soţului său, întrucât aceasta este lezată în drepturile sale prin actul administrativ fiscal atacat, fiind vorba de tranzacţii asupra unor bunuri deţinute în coproprietate devălmaşă. Totodată s-a reţinut că a fost respectat termenul legal pentru formularea contestaţiei prin care s-a respins ca neîntemeiată contestaţia, soluţia instanţei de fond şi a organului fiscal fiind nelegale în această privinţă.

În temeiul raportului de inspecţie fiscală nr. x/17.02.2011 şi decizia de impunere nr. x/17.02.2011, s-au stabilit în sarcina contribuabilului C., soţul reclamantei A., obligaţii fiscale suplimentare în cuantum de 1.817.433 RON reprezentând taxă pe valoare adăugată aferentă tranzacţiilor imobiliare efectuate în perioada 01.01.2007 - 31.12.2008 şi 2.074.2362 RON reprezentând majorări de întârziere.

Conform anexei nr. 1 la raportul de inspecţie fiscală, rezultă că în anul 2006 contribuabilul a realizat un număr de 4 tranzacţii având ca obiect vânzări de terenuri în valoare totală de 987.932,50 RON, în anul 2007 au fost realizate un număr de 11 tranzacţii având ca obiect terenuri în valoare de 9.565.438,50 RON, în anul 2008 au fost realizate un număr de 3 tranzacţii având ca obiect terenuri în valoare de 9.565.438,50 RON, iar în anul 2009 s-a încheiat o singură tranzacţie -în valoare de 67.251 RON.

Din analiza operaţiunilor desfăşurate de C. a rezultat că acestea îndeplinesc condiţiile prevăzute de art. 126 alin. (1) din Legea nr. 517/2003 privind Codul fiscal şi intră în sfera de aplicare a taxei pe valoare adăugată, fiind depăşit plafonul de scutire în luna noiembrie 2006 susnumitul a devenit plătitor de TVA începând cu data de 01.01.2007.

7. Soluţia instanţei de recurs.

7.1. Examinând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurenta-reclamantă, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Analizând critica reclamantei, în sensul că organul fiscal a stabilit obligaţia înregistrării soţului ei, C., ca plătitor de TVA pentru operaţiuni de vânzare imobile din patrimoniul personal anterior anului 2010, fără a exista o legislaţie secundară, respectiv norme metodologice care să reglementeze o astfel de obligaţie, încălcându-se totodată principiul certitudinii obligaţiei fiscale, prima instanţă a indicat normele fiscale care, pentru perioada 2007 - 2009, au prevăzut obligaţia înregistrării ca plătitor de TVA pentru operaţiunile imobiliare desfăşurate de către reclamantă şi soţul acesteia, norme a căror aplicare evidenţiază că activitatea derulată a avut caracter de continuitate, astfel:

Astfel, prima instanţă a reţinut că reclamanta şi soţul său au realizat de o manieră independentă acţiuni economice constând în vânzarea de imobile, pentru obţinerea de venituri cu caracter de continuitate, justificându-se astfel atribuirea calităţii de persoană impozabilă în aplicarea coroborată a prevederilor art. 126 alin. (1) lit. d) Codul fiscal, cu art. 127 alin. (1) şi (2) din acelaşi cod, în forma aplicabilă în perioada în discuţie, având în vedere şi dispoziţiile H.G. nr. 44/2004 de aprobare a Normelor Metodologice de aplicare a Codul fiscal.

În fapt, nu s-a contestat că în perioada anilor 2006-2009, reclamanta împreună cu soţul său au încheiat un număr de 19 contracte de vânzare-­cumpărare având ca obiect terenuri intravilane şi extravilane, arabile sau construibile, iar în acest context, constatarea conform căreia exploatarea bunurilor imobile s-a făcut în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate, constituind activitate economică în sensul art. 127 alin. (2) Codul fiscal, nu a fost combătută de recurenta-reclamantă cu niciun argument concludent.

Examinând critica recurentei-reclamante, potrivit căreia legislaţia în vigoare anterior datei de 31.12.2009 nu definea sintagma "obţinerea unor venituri cu caracter de continuitate", Înalta Curte împărtăşeşte concluzia primei instanţe în sensul că tranzacţiile cu bunuri imobile derulate de B. în decurs de 3 ani nefiind operaţiuni efectuate cu caracter ocazional, accidental, ci în mod repetitiv, trebuie calificate activităţii economice, ceea ce conferă acestora calitatea de persoană impozabilă în scopuri de taxă pe valoare adăugată.

Înalta Curte reţine, contrar susţinerilor recurentei-reclamante, că prima instanţă a stabilit caracterul economic al activităţii desfăşurate cu aplicarea corectă a art. 127 alin. (2) Codul fiscal. Prin urmare, dobândirea calităţii de persoană impozabilă în condiţiile art. 152 alin. (1) si alin. (3) si art. 153 alin. (1) din Codul fiscal, obligaţia înregistrării ca plătitor de TVA la organul fiscal, precum şi obligaţiile fiscale suplimentare, constând în TVA şi accesoriile aferente, au fost stabilite în mod legal.

Interpretarea primei instanţe estre susţinută şi de jurisprudenţa CJUE. În cauza C-183/2014 (Hotărârea Salomie şi Oltean) s-a reţinut că dispoziţiile legale naţionale referitoare la definiţia persoanei impozabile, astfel cum s-a reglementat prin prevederile Codul fiscal şi prin normele sale metodologice, au un caracter neechivoc, care permite persoanelor vizate să îşi cunoască drepturile şi obligaţiile în mod clar şi precis. S-a statuat că nu se poate susţine în mod rezonabil că astfel de dispoziţii de drept naţional (cele din Codul fiscal) nu stabilesc în mod suficient de clar şi de precis că livrarea unei construcţii sau a unei părţi a acesteia şi a terenului pe care este construită poate, în anumite cazuri, să fie supusă TVA-ului.

În consecinţă, este neîntemeiată critica recurentei-reclamante potrivit căreia legislaţia naţională ar fi prevăzut această obligaţie doar prin modificarea normelor metodologice adusă în anul 2009 prin H.G. nr. 1620/2009, temeiul stabilirii calităţii de persoană impozabilă în scop de TVA fiind reprezentat de art. 127 din Codul fiscal, în forma în vigoare în perioada de referinţă.

Faţă de aceste considerente, Înalta Curte nu poate reţine încălcarea sau greşita aplicare a normelor de drept fiscal în stabilirea obligaţiei înregistrării ca plătitor de TVA sau a momentului de la care numitul C. ar fi trebuit să devină plătitor de TVA.

Pentru a răspunde la critica reclamantei, potrivit căreia obligaţiile fiscale stabilite de organul fiscal prin decizia de impunere nu au ţinut seama de faptul că tranzacţiile au fost efectuate de către reclamantă împreună cu soţul său, astfel că trebuiau stabilite obligaţiile doar în cuantum de 50%, prima instanţă a reţinut în mod corect că această susţinere nu ţine seama de regimul de proprietate în devălmăşie a soţilor din timpul căsătoriei. Astfel, decizia a fost emisă pe numele lui C., soţul reclamantei, ca reprezentant a asocierii pentru bunurile deţinute împreună cu soţia sa, în devălmăşie, stabilirea TVA în cote egale de câte 50% nu era posibilă în condiţiile în care nu erau stabilite cotele părţi care le reveneau din masa de bunuri comune.

Este neîntemeiată şi critica recurentei-reclamante referitoare la aplicarea retroactivă a dispoziţiilor pct. 6 din Normele metodologice de aplicare a art. 127 din Codul fiscal, potrivit cărora:

"În cazul în care bunurile imobile sunt deţinute în coproprietate de o familie, dacă există obligaţia înregistrării în scopuri de taxă pentru vânzarea acestor bunuri imobile, unul dintre soţi va fi desemnat să îndeplinească această obligaţie".

Nu constituie o încălcare a principiului neretroactivităţii normelor de drept fiscal desemnarea unuia dintre soţ ca fiind reprezentantul comun al ambilor soţi în îndeplinirea unor obligaţii fiscale comune ale soţilor, care derivă din regimul comunităţii de bunuri, întrucât regulile privitoare la reprezentare intră sub incidenţa dispoziţiilor art. 6 alin. (6) C. civ., fiind efecte viitoare ale unor situaţii juridice anterioare derivate din căsătorie şi/sau regimul general al bunurilor pentru care legea nouă este aplicabilă.

Tot în cadrul motivelor de recurs, recurenta-reclamantă a solicitat instanţei de recurs să facă aplicarea prevederilor Legii 29/15.01.2018, potrivit cărora se anulează diferenţele de obligaţii fiscale principale, respectiv impozitul pe venit şi contribuţiile sociale, precum şi obligaţiile fiscale accesorii aferente acestora, stabilite de organul fiscal prin decizie de impunere emisă şi comunicată contribuabilului, ca urmare a reîncadrării acestor venituri ca venituri dintr-o activitate independentă, obţinute de către persoanele fizice din transferul proprietăţilor imobiliare care fac parte din patrimoniul afacerii, pe perioadele fiscale de până la 1 iunie 2017, şi neachitate până la data intrării în vigoare a prezentei legi

Înalta Curte apreciază că această cerere nu poate fi analizată în etapa recursului, nefiind o critică de nelegalitate a hotărârii primei instanţe, care să fie încadrabilă la motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. Astfel, în temeiul art. 478 alin. (3) C. proc. civ., aplicabile şi în recurs în temeiul art. 494 C. proc. civ.,. limitele efectului devolutiv nu permit schimbarea calităţii părţilor, cauza sau obiectul cererii de chemare în judecată şi nu se pot formula cereri noi.

Cu privire la criticile vizând operaţiunile economice pentru care se datorează TVA, Curtea reţine că organul fiscal a stabilit TVA aferent următoarelor contracte:

1. contractul de vânzare - cumpărare nr. x/06.11.2007 având ca obiect vânzarea de către ambii soţi către cumpărătorul S.C. D. SR.L a unui imobil-teren pentru suma de 225000 euro, respectiv 752.805,00 RON, fiind stabilit TVA în cuantum de 143.032,95 RON.

2. contractul de vânzare - cumpărare nr. x/06.11.2007 având ca obiect vânzarea de către ambii soţi către cumpărătorul S.C. E. S.R.L. a unui imobil-teren pentru suma de 487500 euro, respectiv 1.631.077,50 RON, fiind stabilit TVA în cuantum de 309.904,73 RON.

3. contractul de vânzare-cumpărare nr. x/06.11.2007 având ca obiect vânzarea de către ambii soţi către cumpărătorul S.C. F. S.R.L. a unui imobil-teren pentru suma de 570000 euro, respectiv 1.907.106,00 RON, fiind stabilit TVA în cuantum de 362.350,14 RON.

În ceea ce priveşte celelalte contracte de vânzare - cumpărare încheiate de către părţi în perioada 2006-2009, organul fiscal a făcut aplicarea prevederilor art. 141 alin. (2) lit. f) Codul fiscal, în vigoare la momentul încheierii tranzacţiilor, constatând că sunt scutite de taxă.

Cu privire la contractul de vânzare - cumpărare nr. x/12.12.2007, pentru care organul fiscal a stabilit TVA, prima instanţă a reţinut că este întemeiată susţinerea reclamantei şi opinia expertului în sensul incidenţei prevederilor art. 141 alin. (2) lit. f) Codul fiscal privind exceptarea de la plata TVA.

Astfel, conform prevederilor art. 141 alin. (2) lit. f) Codul fiscal:, (2) Următoarele operaţiuni sunt, de asemenea, scutite de taxă: livrarea de către orice persoană a unei construcţii, a unei părţi a acesteia şi a terenului pe care este construită şi a oricărui alt teren. Prin excepţie, scutirea nu se aplică pentru livrarea unei construcţii noi, a unei părţi a acesteia sau a unui teren construibil.(…)".

În ceea ce priveşte celelalte trei contracte de vânzare -cumpărare, respectiv nr. 3067/06.11.2007, nr. 3068/06.11.2007 şi 3069/06.11.2007, s-a reţinut că acestea au ca obiect vânzarea unor imobile terenuri construibile, operaţiunii care nu sunt scutite de taxă în temeiul art. 141 alin. (2) lit. f) Codul fiscal, rezultând astfel că în cazul acestora intervine obligaţia privind plata TVA.

Prima instanţă a apreciat că în cazul contractelor de vânzare-cumpărare nr. x/06.11.2007 şi nr. y/06.11.2007, nu trebuiau aplicate măsurile de simplificare prevăzute de art. 160 din Codul fiscal, vizând taxarea inversă, întrucât mecanismul taxării inverse nu poate fi incident decât dacă sunt îndeplinite condiţiile obligatorii prevăzute de lege, presupunând ca atât furnizorul, cât şi beneficiarul să fie înregistraţi în scopuri de TVA, iar facturile emise să cuprindă menţiunea, taxare inversă".

În cauză, pentru a fi aplicabil mecanismul taxării inverse, era necesar să existe o opţiune în acest sens, astfel încât ambele părţi implicate în tranzacţie să cunoască acest aspect. În condiţiile în care reclamanta şi soţul său nu s-au înregistrat ca plătitori de TVA şi nu au optat pentru aplicarea mecanismului taxării inverse, nu mai pot ulterior opta în aceste sens, condiţiile prevăzute de lege pentru incidenţă acestui mecanism nefiind simple condiţii de formă, ci condiţii de fond, a căror neîndeplinire atrage inaplicabilitatea acestui mecanism.

În această ordine de idei, Curtea de Justiţie Uniunii Europene în cauza C-392/2016 (Dumitru Marcu, Hotărârea din 6 iulie 2017), a examinat dacă operaţiunile imobiliare în discuţie în litigiul principal pot fi suspuse mecanismului taxării inverse în temeiul art. 199 alin. (1) lit. (c) din Directiva 2006/112 şi a reţinut că aceste dispoziţii permit statelor să recurgă la mecanismul taxării inverse, în temeiul căruia persoana obligată la plata TVA-ului este persoana impozabilă destinatară a operaţiunii supuse TVA-ului, în conformitate cu art. 135 alin. (1) lit. j) şi k) din această directivă, în cazul în care furnizorul a optat pentru impozitarea livrării în temeiul art. 137 din directivă. În acest sens se arată că art. 135 alin. (1) lit. j) şi k) impune statelor membre să scutească livrarea de clădiri sau a unei părţi ale unei clădiri şi a terenului pe care se află clădirea, alta decât livrarea prevăzută la art. 12 (1) lit. a) din această directivă, precum şi livrarea de terenuri pe care nu s-au ridicat construcţii, alta decât livrarea de terenuri construibile prevăzută la art. 12 alin(1) lit. b).

Conchizând, din coroborarea dispoziţiilor art. 137 şi 135 alin. (1) lit. j) şi k), CJUE a evidenţiat că acestea permit statelor să acorde persoanelor impozabile dreptul de a opta pentru impozitarea anumitor operaţiuni, printre care se află livrarea de clădiri a unei părţi ale unei cladiri terenul pe care se află clădirea, altele decât livrarea unei clădiri şi a terenului pe care se află clădirea înaintea primei ocupări (noi), precum şi livrarea de terenuri construibile.

De asemenea, CJUE a subliniat că mecanismul taxării inverse poate fi aplicat numai pentru aceste operaţiuni - operaţiuni scutite conform art. 135 alin. (1) lit. j) şi k) din directivă pentru care una dintre părţi a exercitat opţiunea prevăzută de art. 137- însă nu pot privi operaţiuni taxabile care vizează bunuri imobile prevăzute la art. 12 alin. (1) lit. a) şi b) - adică clădiri, părţi din clădiri înaintea primei ocupări şi terenuri construibile.

În ceea ce priveşte modul de calcul al taxei de către organele fiscale, prima instanţă a apreciat că acesta a fost greşit, având în vedere cele statuate de CJUE în Hotărârea din 7 noiembrie 2013 în Cauza C-249/12 Tulică şi Pavloşin. Prin această hotărâre s-a stabilit că "Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, în special articolele 73 şi 78 din aceasta, trebuie interpretată în sensul că, atunci când preţul unui bun a fost stabilit de părţi fără nicio menţiune cu privire la taxa pe valoarea adăugată, iar furnizorul bunului respectiv este persoana obligată la plata taxei pe valoarea adăugată datorate pentru operaţiunea supusă taxei, preţul convenit trebuie considerat, în cazul în care furnizorul nu are posibilitatea de a recupera de la dobânditor taxa pe valoarea adăugată solicitată de administraţia fiscală, ca incluzând deja taxa pe valoarea adăugată".

În ceea ce priveşte formula de calcul în baza căreia prima instanţă a cuantificat TVA de plată, recurenta reclamantă nu a formulat critici, prin urmare, suma totală datorată cu titlu de TVA pentru operaţiunile in cauză este de 685.116 RON (304.496 RON +120.196 RON +260.424 RON), la care se adaugă accesoriile aferente.

În ceea ce priveşte susţinerile reclamantei, în sensul că organul fiscal a încălcat principiul neutralităţii TVA, negându-i acesteia dreptul de deducere, prima instanţă a apreciat că sunt neîntemeiate.

Este adevărat că trebuie să se recunoască în favoarea reclamante existenţa dreptului de deducere TVA, în acest sens fiind cele statuate de către CJUE Hotărârea pronunţată în cauza C-183/14, Salomie şi Oltean, însă trebuie analizată îndeplinirea condiţiilor de fond pentru deducerea TVA, astfel:"În consecinţă, în cazul în care administraţia fiscală dispune de informaţiile necesare pentru a stabili că cerinţele de fond sunt îndeplinite, aceasta nu poate impune, în ceea ce priveşte dreptul persoanei impozabile de a deduce această taxă, condiţii suplimentare care pot avea ca efect anihilarea exercitării acestui drept".

Examinând dacă în cauză au fost îndeplinite condiţiile de fond pentru exercitarea dreptului de deducere TVA, prima instanţă a constatat că nu a fost depus nici un document justificativ prin care să fie făcută dovada unui TVA deductibil. În acelaşi sens prima instanţă a reţinut concluziile raportului de expertiză cu privire la posibilitatea deducerii TVA aferent operaţiunilor constând în vânzarea imobilelor, prin care s-a arătat că B. au devenit plătitori de TVA fără a ţine contabilitate şi, prin urmare, nu pot deduce TVA din cumpărarea terenurilor. În ceea ce priveşte dreptul de a deduce TVA începând cu 01.01.2017 pentru onorariul plătit notarilor publici în sumă de 17.201,65 RON, prima instanţă a observat că TVA -ul aferent onorariului plătit notarilor publici ar putea fi dedus, având în vedere că este vorba de o prestare de servicii, pentru care se colectează TVA. Cu toate acestea, a constatat că nu s-a depus niciun înscris care să facă dovada achitării acestor sume de către B., în calitate de vânzători, regula generală în materia contractului de vânzare-cumpărare, conform art. 1305 vechiul C. civ. (art. 1666 Noul C. civ.) fiind aceea că cheltuielile pentru încheierea contractului de vânzare, precum cele privind plata onorariului notarial, sunt în sarcina cumpărătorului.

În recurs au fost reiterate susţinerile potrivit cărora organul fiscal a aplicat în mod greşit dispoziţiile art. 141 alin. (2) lit. f) CF, în forma în vigoare în anul 2007, întrucât acestea trebuie interpretate în sensul că scutirea de la plata TVA pentru operaţiunile de livrare a unor terenuri construibile nu operează în ipoteza în care persoana impozabilă şi-a exercitat sau a avut dreptul să-şi exercite dreptul de deducere TVA. Prin urmare, cele trei contracte de vânzare -cumpărare, respectiv nr. 3067/06.11.2007, nr. 3068/06.11.2007 şi 3069/06.11.2007, având ca obiect vânzarea unor imobile terenuri construibile, intră sub incidenţa scutirii prevăzute de art. 141 alin. (2) lit. f) CF, întrucât pentru B. nu a existat posibilitatea deducerii TVA-ului aferent achiziţiei, vânzătorii nefiind persoane impozabile.

Având în vedere argumentele reţinute anterior, care abordează mecanismul taxării inverse, Înalta Curte apreciază că aceste apărări nu necesită o analiză suplimentară, legislaţia naţională neputând fi interpretată împotriva dispoziţiilor directivei europene care stabilesc dreptul statelor de a considera taxabile operaţiunile, chiar ocazionale, care au ca obiect terenuri construibile (art. 12 alin. (1) lit. b), caracterul taxabil al operaţiunilor care formează o activitate economică fiind indiscutabil.

În concluzie, prima instanţă a concluzionat în mod corect că suma totală datorată cu titlu de TVA pentru operaţiunile realizate în cauză este de 685.116 RON.

Prima instanţă a apreciat că sunt neîntemeiate şi celelalte motive de nelegalitate formulate de către reclamantă, care nu vizează temeinicia obligaţiei fiscale, răspunzând punctual la acestea. Aceste considerente nu au fost combătute prin argumente concludente din perspectiva motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

7.2. Examinând recursul formulat de pârâtă, prin prisma criticilor formulate, Înalta Curte apreciază că este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Prin cererea de recurs, recurenta pârâtă a reiterat susţinerile sale privind legalitatea actelor administrativ fiscale emise, fără a critica modul de aplicare a unor dispoziţii de drept fiscal material şi fără a combate argumentat considerentele primei instanţe în cuantificarea TVA-ului de plată.

Nemulţumirile recurentei pârâte care privesc modul de stabilire a cheltuielilor de judecată, caracterul excesiv al acestora în raport de culpa procesuală care i se poate imputa sau complexitatea cauzei, nu se încadrează la motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

8. Temeiul de drept al soluţiei pronunţate în recurs

Pentru aceste considerente, apreciind că motivul de casare prevăzut de art. art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. nu poate fi reţinut în cauză, în temeiul prevederilor art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie va dispune respingerea recursurilor declarate ca nefondate.

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de recurentul-pârât D.G.R.F.P.B.- Administraţia Sectorului 2 a Finanţelor Publice şi recurenta-reclamantă A. împotriva sentinţei civile nr. 3440 din 03 octombrie 2017, pronunţate de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, în dosarul x/2016, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 26 februarie 2020.