Distinction between tax evasion and fiscal contravention via fictitious commission contracts concealing independent income.

Asupra recursului în casaţie de faţă, constată următoarele următoarele:

Prin Sentinţa penală nr. 79 din 21 noiembrie 2018, pronunţată de Tribunalul Sălaj, în baza art. 9 alin. (1) lit. a) şi alin. (2) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 41 alin. (2) din C. pen. anterior şi art. 13 din C. pen. anterior, a fost condamnat inculpatul A. la pedeapsa de 4 (patru) ani închisoare cu executare în regim de detenţie pentru comiterea infracţiunii continuate de evaziune fiscală prin ascunderea sursei impozabile ori taxabile.

În baza art. 71 din C. pen. anterior, s-au interzis inculpatului, pe durata executării pedepsei principale, drepturile prevăzute de art. 64 lit. a) teza a II-a, lit. b) şi lit. c) teza a III-a din C. pen. anterior (dreptul de a fi ales în autorităţile publice sau în funcţii elective publice, dreptul de a ocupa o funcţie implicând exerciţiul autorităţii de stat şi de a desfăşura o activitate de natura aceleia de care s-a folosit pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală).

În baza art. 9 alin. (1) din Legea nr. 241/2005, art. 65 din C. pen. anterior raportat la art. 64 lit. a) teza a II-a, lit. b) şi lit. c) teza a III-a din C. pen. anterior, s-au interzis inculpatului, pe o durată de 5 ani după terminarea executării pedepsei principale, dreptul de a fi ales în autorităţile publice sau în funcţii elective publice, dreptul de a ocupa o funcţie implicând exerciţiul autorităţii de stat şi de a desfăşura o activitate de natura aceleia de care s-a folosit pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală.

De asemenea, în baza art. 396 alin. (5) raportat la art. 16 alin. (1) lit. b) teza I din C. proc. pen., a fost achitat acelaşi inculpat pentru infracţiunea de spălare de bani, prevăzută de art. 29 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 656/2002, cu aplicarea art. 41 alin. (2) şi art. 13 din C. pen. anterior.

În baza art. 397 şi art. 404 alin. (4) din C. proc. pen. raportat la art. 19 şi art. 23 alin. (2) şi (3) din C. proc. pen., s-a admis acţiunea civilă formulată de ANAF - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca - prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Sălaj şi a fost obligat inculpatul A. la plata către partea civilă, a sumei de 1.641.308,52 RON (din care 795.195,52 RON impozit pe venit şi 846.113 RON TVA), reprezentând prejudiciu creat bugetului de stat, precum şi la plata de dobânzi (majorări de întârziere) şi penalităţi aferente, calculate de la data scadenţei până la data achitării efective a prejudiciului.

În baza art. 397 alin. (2) raportat la art. 249 alin. (1), (2), (4), (5), şi (6) din C. proc. pen. şi art. 11 din Legea nr. 241/2005, a fost menţinută măsura asigurătorie instituită în cursul urmăririi penale, până la concurenţa sumei de 1.419.463 RON, prin ordonanţa din data de 8 aprilie 2015 (adusă la îndeplinire în baza procesului-verbal din 27.04.2015).

În baza art. 397 alin. (2) raportat la art. 249 alin. (1), (2), (4), (6) şi (8) din C. proc. pen. şi art. 11 din Legea nr. 241/2005, în vederea recuperării în întregime a prejudiciului creat bugetului statului, s-a dispus luarea măsurilor asigurătorii ale sechestrului asupra oricăror bunuri mobile sau imobile aparţinând inculpatului A., altele decât cele identificate şi sechestrate de organele de urmărire penală şi popririi (în limitele prevăzute de lege) a sumelor de bani datorate cu orice titlu inculpatului de către o a treia persoană, urmând ca măsurile instituite să fie aduse la îndeplinire în acord cu prevederile Codului de procedură fiscală.

În baza art. 404 alin. (4) lit. i) raportat la art. 25 alin. (3) din C. proc. pen., au fost desfiinţate înscrisurile (borderouri de achiziţie) existente la dos. u.p., vol. IV.

Împotriva acestei hotărâri a formulat apel inculpatul A.

Prin Decizia penală nr. 390/A/2020 din data de 13 aprilie 2020, pronunţată de Curtea de Apel Cluj, în temeiul art. 421 pct. 1 lit. b) din C. proc. pen., s-a respins, ca nefondat, apelul declarat de inculpat.

Împotriva Deciziei penale nr. 390/A/2020 din data de 13 aprilie 2020, pronunţată de Curtea de Apel Cluj, la data de 26 iunie 2020, inculpatul A., prin apărător ales, a declarat recurs în casaţie.

Prin cererea de recurs în casaţie, s-a invocat incidenţa cazului de casare prevăzut de art. 438 alin. (1) pct. 7 din C. proc. pen., respectiv inculpatul a fost condamnat pentru o faptă care nu este prevăzută de legea penală.

În cuprinsul motivelor de recurs în casaţie, inculpatul a arătat că sintagma "faptă care nu este prevăzută de legea penală" vizează atât lipsa incriminării - neprevederea faptei ca infracţiune sau lipsa de tipicitate a faptei în sensul că nu corespunde modelului abstract de incriminare, fiind incident alt tip de răspundere, după caz, civilă, contravenţională, materială sau disciplinară - cât şi în situaţia în care lipsesc anumite elemente constitutive ale infracţiunii, altele decât referitoare la vinovăţie.

În acest sens, s-a făcut trimitere la dispoziţiile art. 336 alin. (1) lit. b) din Codul de procedură fiscală, conform cărora "constituie contravenţii următoarele fapte, dacă nu au fost săvârşite în astfel de condiţii încât să fie considerate, potrivit legii, infracţiuni: neîndeplinirea de către contribuabil/plătitor la termen a obligaţiilor de declarare prevăzute de lege, a bunurilor şi veniturilor impozabile sau, după caz, a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume, precum şi orice informaţii în legătură cu impozitele, taxele, contribuţiile, bunurile şi veniturile impozabile, dacă legea prevede declararea acestora".

S-a apreciat că faţă de considerentele deciziei recurate menţionate la f. x - 84 în sensul că "raportat la apărarea formulată de inculpat potrivit căreia acţiunile sale se circumscriu unor fapte de contravenţii, instanţa de control judiciar apreciază că delimitarea între cele două tipuri de răspunderi se face în raport de criteriul unic al gravităţii faptei comise, iar în speţa de faţă, fapta prezintă gradul de pericol suficient pentru delimitarea sa în raport de contravenţie prin prejudiciul mare cauzat statului, prin durata mare în timp a activităţii infracţionale, inclusiv prin conduita procesuală adoptată, de negare a comiterii infracţiunii" în cauză există un conflict de norme (răspundere contravenţională şi răspundere penală).

Prin urmare, s-a făcut trimitere la jurisprudenţa constantă a instanţei de contencios constituţional care a reţinut de nenumărate ori faptul că, în exercitarea competenţei de legiferare în materie penală, legiuitorul trebuie să ţină seama de principiul potrivit căruia incriminarea unei fapte trebuie să intervină ca ultim resort în protejarea unei valori sociale, ghidându-se după principiul "ultima ratio".

Cu alte cuvinte, în opinia recurentului, Curtea a apreciat că, în materie penală, acest principiu trebuie interpretat ca având semnificaţia că legea penală este singura în măsură să atingă scopul urmărit (alte măsuri de ordin civil, administrativ, etc. fiind improprii în realizarea acestui deziderat), iar nu ca având semnificaţia că legea penală trebuie privită ca ultimă măsură aplicată din perspectivă cronologică.

Mai mult, s-a susţinut că măsurile adoptate de legiuitor pentru atingerea scopului urmărit trebuie să fie adecvate, necesare şi să respecte un just echilibru între interesul public şi cel individual. Curtea a reţinut că din perspectiva principiului "ultima ratio" în materie penală, nu este suficient să se constate că faptele incriminate aduc atingere valorii sociale ocrotite, ci această atingere trebuie să prezinte un anumit grad de intensitate, de gravitate, care să justifice sancţiunea penală.

Aşadar, inculpatul A. a arătat că întreaga construcţie a acuzaţiei penale are la bază "convertirea" activităţii desfăşurate de către acesta, în sensul că s-a apreciat că nu a derulat o activitate dependentă, ci una independentă, aflându-se astfel în poziţia de a datora bugetului sume de bani cu titlu de impozite şi taxe.

În acest sens, recurentul a apreciat că s-a stabilit cu autoritate de lucru judecat încheierea valabilă a contractelor de comision, care au fost înregistrate în gestiunea societăţii, au generat obligaţii fiscale în sarcina angajatorului său, respectiv în sarcina societăţii. Cu atât mai mult, societatea a plătit impozite în urma sumelor de bani cu care a fost retribuit pentru derularea activităţii.

Or, stabilindu-se, în urma judecăţii, faptul că, în realitate, acţiunile inculpatului au fost de vânzare a miezului de nucă către SC B. SRL şi nu de cumpărare a miezului de nucă pentru societate, se poate constata situaţia unei contravenţii, nicidecum a unei activităţi de natură penală.

În egală măsură, recurentul inculpat a menţionat că, în mod eronat, s-a reţinut în considerentele deciziei mai sus-amintite, o "activitate infracţională desfăşurată într-o perioadă lungă de timp" aceasta fiind concluzia la care au ajuns organele judiciare, nicidecum scopul urmărit de inculpat, care a fost convins că a desfăşurat activităţi legale în baza contractului de comision.

S-a mai arătat că, deşi instanţele de fond şi de apel au reţinut că acest contract este fictiv, niciuna dintre acestea nu a dispus anularea lui.

Reiterând conţinutul dispoziţiilor art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, conform cărora constituie infracţiunea de evaziune fiscală "ascunderea bunului ori a sursei impozabile sau taxabile, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale", recurentul a mai arătat că nu a fost trimis în judecată pentru această faptă, ci a fost acuzat că nu a declarat organelor fiscale veniturile obţinute din vânzarea miezului de nucă, ca fiind venituri obţinute din activităţi independente, în vederea impozitării, însă aceste împrejurări nu intră în conţinutul infracţiunii tocmai descrise.

Astfel, în lipsa unei definiţii legale, ce se impunea cu necesitate, întrucât vizează o faptă calificată ca infracţiune şi mai ales că, în art. 2 lit. a) - g) din Legea nr. 241/2005, legiuitorul defineşte anumiţi termeni şi anumite expresii, folosite în înţelesul acestui act normativ - "a ascunde bunul ori sursa impozabilă sau taxabilă" ar putea însemna - aşa cum s-a opinat deja în practica judiciară - "a nu declara şi în acelaşi timp a face diferite demersuri" pentru ca bunul sau activitatea economică în cauză, să nu fie cunoscute autorităţilor fiscale, fie prin ascunderea lor fizică sau juridică (acte reale care se referă la acestea, întocmirea unor acte false sau fictive, etc), fie prin ascunderea lor scriptică (evidenţierea în acte financiar - contabile sub alte denumiri), în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale, cunoscând cu certitudine faptul că aceste bunuri sau activităţi sunt supuse impozitării sau taxării, potrivit legii, ceea ce presupune că făptuitorul este deja sau trebuia să fie înregistrat fiscal, în condiţiile legii.

Cu alte cuvinte, s-a opinat în sensul că legea penală nu intervine în raporturile de drept material şi procedural fiscal pentru a stabili dacă o anumită persoană fizică sau juridică, datorează sau nu taxe sau impozite la bugetul de stat, ci doar ca fiind datorate, mai precis, după ce persoana în cauză a dobândit calitatea de contribuabil, în condiţiile expres prevăzute de Codul de procedură fiscală: fie pe baza propriei declaraţii de impunere (în situaţiile prevăzute de Codul fiscal), fie printr-o decizie de impunere, ca urmare a unui raport de inspecţie fiscală (act administrativ - fiscal, ce poate fi contestat în justiţie, potrivit Codului de procedură fiscală), devenind astfel subiect de drept în cadrul unui raport juridic de drept fiscal.

Pentru aceste motive s-a solicitat admiterea recursului în casaţie şi dispunerea unei soluţii legale deoarece faptele imputate inculpatului corespund domeniului contravenţional şi nu penal.

Totodată, inculpatul A. a solicitat, în temeiul art. 441 alin. (1) din C. proc. pen., suspendarea executării hotărârii recurate.

Prin Încheierea din data de 4 septembrie 2020, s-a admis, în principiu, cererea de recurs în casaţie formulată de inculpatul A. împotriva Deciziei penale nr. 390/A din data de 13 aprilie 2020, pronunţată de Curtea de Cluj, secţia penală şi de minori. Totodată, s-a dispus trimiterea cauzei Completului 10, în compunere de 3 judecători, fiind acordat termen la data de 16 octombrie 2020.

Pentru a se pronunţa această soluţie, Înalta Curte, verificând îndeplinirea condiţiilor de admisibilitate a cererii de recurs în casaţie, a constatat că Decizia penală nr. 390/A/2020 din data de 13 aprilie 2020, pronunţată de Curtea de Apel Cluj face parte din categoria hotărârilor ce pot fi atacate cu recurs în casaţie, iar calea de atac a fost formulată de către recurentul inculpat în termenul prevăzut de lege, fiind aşadar respectate dispoziţiile art. 434 - 436 din C. proc. pen.

De asemenea, din examinarea cererii de recurs în casaţie a rezultat îndeplinirea condiţiilor prevăzute de art. 437 alin. (1) din C. proc. pen., fiind menţionate: numele şi prenumele părţii care a exercitat recursul în casaţie, semnătura apărătorului ales al titularului cererii, hotărârea care se atacă, cazul de recurs în casaţie pe care se întemeiază cererea şi motivarea acestuia.

Raportat la criteriile de exigenţă ale condiţiei supuse analizei şi la sfera cazului de recurs în casaţie invocat, astfel cum a fost consacrată în practică şi jurisprudenţă, Înalta Curte, a constatat că, formal, criticile invocate de recurentul inculpat A. se circumscriu în conţinut dispoziţiilor art. 438 alin. (1) pct. 7 din C. proc. pen., respectiv când "inculpatul a fost condamnat pentru o faptă care nu este prevăzută de legea penală".

În ceea ce priveşte solicitarea recurentului inculpat A. privind suspendarea executării Hotărârii nr. 390/A/2020 din data de 13 aprilie 2020, pronunţată de Curtea de Apel Cluj, Înalta Curte a apreciat că se impune discutarea acesteia în condiţii de oralitate şi contradictorialitate, de către instanţa care judecă recursul în casaţie, în compunere de 3 judecători, conform art. 441 din C. proc. pen.

Analizând recursul în casaţie declarat de inculpatul A., Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie apreciază că acesta este nefondat pentru considerentele ce se vor arăta în continuare.

Cu titlu prealabil, notează că potrivit dispoziţiilor art. 433 din C. proc. pen., în calea extraordinară de atac a recursului în casaţie, instanţa supremă verifică, în condiţiile legii, conformitatea hotărârii atacate cu regulile de drept aplicabile, iar conform art. 447 din C. proc. pen., pe această cale se cenzurează exclusiv legalitatea deciziei prin prisma cazurilor de recurs în casaţie expres şi limitativ prevăzute de lege.

Aşadar, se constată că potrivit C. proc. pen. recursul în casaţie este o cale extraordinară de atac, prin care sunt supuse verificării hotărâri definitive care au autoritate de lucru judecat, însă, numai în cazuri expres şi limitativ prevăzute de lege şi doar pentru motive de nelegalitate. Drept urmare, chestiunile de fapt analizate de instanţa de fond şi de apel (situaţia de fapt rezultată din coroborarea probelor), intră în puterea lucrului judecat şi excedează cenzurii instanţei învestită cu judecarea recursului în casaţie.

Prin limitarea cazurilor în care poate fi exercitată, această cale extraordinară de atac tinde să asigure echilibrul între principiul legalităţii şi principiul respectării autorităţii de lucru judecat, precum şi stabilitatea situaţiilor juridice rezultate din hotărârile judecătoreşti definitive, legalitatea hotărârilor definitive putând fi verificată doar pentru motivele expres şi limitativ prevăzute de lege, fără ca pe calea recursului în casaţie să poată fi invocate şi, corespunzător, să poată fi analizate de către Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie orice încălcări ale legii, ci numai cele pe care legiuitorul le-a apreciat ca având consecinţe grave, excluzând reexaminarea faptelor şi probelor deoarece, în acest mod, s-ar ajunge la transformarea recursului în casaţie într-o cale de atac ordinară.

Aceste consideraţii sunt valabile şi cu privire la cazul de recurs în casaţie invocat de inculpatul A., prevăzut de art. 438 alin. (1) pct. 7 din C. proc. pen., potrivit căruia hotărârile sunt supuse casării "dacă inculpatul a fost condamnat pentru o faptă care nu este prevăzută de legea penală" şi care se circumscrie situaţiilor în care fapta concretă pentru care s-a pronunţat soluţia definitivă de condamnare nu întruneşte elementele de tipicitate obiectivă prevăzute de norma de incriminare ori când instanţa a ignorat o normă care conţine dispoziţii de dezincriminare a faptei, indiferent dacă vizează vechea reglementare, în ansamblul său, sau modificarea unor elemente ale conţinutului constitutiv, astfel încât nu se mai realizează o corespondenţă deplină între fapta săvârşită şi noua configurare legală a tipului respectiv de infracţiune.

Preliminar, Înalta Curte constată că recurentul inculpat, prin intermediul apărătorului ales, a invocat, cu ocazia dezbaterilor de la termenul din data de 16 octombrie 2020, şi alte motive decât cele cuprinse în cererea de recurs în casaţie şi care nu au făcut obiectul examinării în procedura de admitere în principiu, conform art. 440 din C. proc. pen.. Astfel, au fost formulate critici privind lipsa laturii subiective a infracţiunii de evaziune fiscală, respectiv privind latura obiectivă a acesteia, din perspectiva activităţii desfăşurate anterior de inculpat în cadrul asociaţiei familiale.

Or, în raport de efectul devolutiv al recursului în casaţie şi limitele acestuia, instanţa de recurs fiind îndrituită, potrivit art. 442 alin. (2) din C. proc. pen., să examineze cauza numai în limitele motivelor de casare invocate în cererea de recurs în casaţie, se constată că aceste motive suplimentare invocate de recurent cu ocazia dezbaterilor nu pot fi analizate de Înalta Curte.

Aceeaşi concluzie rezultă şi din interpretarea dispoziţiilor art. 437 alin. (1) din C. proc. pen., care stabilesc că motivarea căii de atac trebuie să se facă în chiar cuprinsul cererii de declarare a recursului, prin urmare motivarea, precizarea sau completarea cererii de recurs în casaţie se poate realiza numai în interiorul termenului de 30 de zile prevăzut de lege.

În consecinţă, completările aduse cererii de recurs în casaţie în afara termenului de exercitare a căii de atac nu pot fi avute în vedere de către instanţa de control judiciar, întrucât au fost făcute cu încălcarea termenului prevăzut de lege în care puteau fi formulate.

De altfel, criticile privind latura subiectivă a infracţiunii nu se circumscriu cazului de casare prev. de art. 438 alin. (1) pct. 7 din C. proc. pen., analiza de legalitate a instanţei de recurs fiind făcută numai din perspectiva tipicităţii obiective a infracţiunii, iar faptul că inculpatul ar fi depus declaraţii la organul fiscal în legătură cu activitatea desfăşurată în cadrul asociaţiei familiale nu are relevanţă în prezenta cauză, neconstituind obiectul judecăţii în cauza pendinte.

Analizând în aceste coordonate recursul în casaţie declarat de inculpatul A., Înalta Curte apreciază că acesta este nefondat, urmând a menţine hotărârea penală atacată.

În speţă, inculpatul A. a fost condamnat pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală în varianta normativă, agravată, prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) şi alin. (2) din Legea nr. 241/2005.

În fapt, s-a reţinut, în esenţă, în considerentele sentinţei penale, considerente la care a achiesat şi instanţa de apel, că în perioada noiembrie 2004 - decembrie 2010, în scopul sustragerii de la plata obligaţiilor fiscale datorate în condiţiile prevăzute în lege, inculpatul A. a ascuns sursa impozabilă obţinută ca urmare a desfăşurării - în paralel cu activităţi de comisionare - a unei activităţi independente (achiziţie de miez de nucă şi de nucă în coajă din care a extras miezul pe care l-a depozitat, încărcat, descărcat şi vândut către SC B. SRL Botoşani) din care a realizat venituri în sumă de 4.969.972 RON, fără a depune, în perioada 2005 - 2011, declaraţie privind venitul realizat la organul fiscal competent, pentru fiecare an fiscal (2004, 2005, 2006, 2007, 2008, 2009 şi 2010) până la data de 15 mai inclusiv a anului următor celui de realizare a venitului, cauzând un prejudiciu bugetului de stat în cuantum de peste 100.000 euro în echivalentul monedei naţionale.

Sub aspectul laturii obiective, s-a arătat că elementul material al infracţiunii constă în acţiunea de ascundere a sursei impozabile sau taxabile prin disimularea realităţii, inculpatul completând documente care să dea aparenţa de legalitate sumelor de bani dobândite şi nedeclararea venitului în sumă de 4.969.972 RON obţinut ca urmare a desfăşurării, în perioada noiembrie 2004 - decembrie 2010, a unor activităţi independente (în paralel cu activităţi de comisionare).

Astfel, în urma analizării materialului probator, s-a stabilit, cu titlu definitiv, că inculpatul A., în calitate de persoană fizică, a încheiat mai multe contracte de comision prin care s-a obligat, în numele şi pentru S.C. B. S.R.L., să colecteze produse agricole constând în miez de nucă (...) de la producători persoane fizice, iar societatea comercială, la rândul ei, s-a obligat să pună la dispoziţia inculpatului sumele de bani necesare achiziţionării produselor. Pentru activitatea desfăşurată în cadrul contractului de comision, inculpatul a fost remunerat, începând cu luna ianuarie 2005 şi până în luna decembrie 2010, cu titlu de comision, cu diferite sume de bani apropiate de salariul minim brut pe ţară, detaliate în considerentele hotărârilor atacate.

Din borderourile de achiziţie întocmite de inculpatul A. rezultă că acesta ar fi achiziţionat cantitatea totală de 487.971 kg miez de nucă, pentru care a achitat suma totală de 5.045.287 RON.

În realitate, cantitatea de miez de nucă achiziţionată în perioada de referinţă a fost de circa 7.600 kg, în valoare de 75.315 RON, (...) diferenţa fiind achiziţionată sub forma de nucă în coajă.

Din declaraţiile martorilor audiaţi, s-a reţinut că inculpatul A. a achiziţionat cantităţi mari de nucă în coajă (...) fără a întocmi borderouri de achiziţie de la producătorii individuali. (...) Cantităţile de nucă în coajă astfel cumpărate, au fost ambalate în saci şi ulterior predate altor persoane din localităţile Valcău de Sus şi Boghiş, care le-au spart şi au extras miezul de nucă. Miezul de nucă extras a fost predat ulterior inculpatului, care a oferit, pentru serviciul prestat, diferite sume de bani. (...) Totodată, la încărcatul sacilor cu miez de nucă în mijloace de transport, inculpatul a apelat la serviciile mai multor persoane din loc. Valcău de Sus cărora le-a achitat diferite sume de bani. (...) După extragere, miezul de nucă era predat inculpatului, care îl ambala în saci şi îl transporta la locuinţa sa, unde era depozitat în anexele imobilului, fiind transportat ulterior din loc. Valcău de Sus în loc. Botoşani fie cu mijloace auto puse la dispoziţie de martorul C., fie cu mijloace de transport proprii sau închiriate de către inculpatul A..

Or, toate aceste activităţi - achiziţionarea nucilor în coajă, predarea acestor produse unor alte persoane pentru extracţia miezului de nucă, extragerea miezului de nucă, încărcatul, descărcatul şi depozitarea acestuia, închirierea mijloacelor de transport, respectiv transportarea miezului de nucă la sediul SC B. SRL - sunt activităţi extranee contractelor de comision, neavând vreo legătură cu obligaţiile asumate de inculpat prin clauzele contractuale.

Aşa cum a constatat şi instanţa de apel, persoana fizică A. a participat direct şi personal la organizarea activităţii de achiziţie a nucilor în coajă, de transportarea acestora şi de predare către SC B. SRL.

Niciuna dintre aceste activităţi nu a fost relevată în vreun document justificativ.

Mai mult, pentru ascunderea acestor activităţi, inculpatul A. a întocmit borderouri de achiziţie fictive, completând documentele primite de la SC B. SRL cu date nereale cu privire la persoane vânzătoare, cantităţi predate şi sume achitate, pentru a nu se putea depista, în ceea ce îl privea, sursa impozabilă, aspectele menţionate fiind relevate în considerentele sentinţei penale.

Raportat la declaraţiile martorilor audiaţi în cursul urmăririi penale şi a judecăţii, curtea de apel a stabilit că, în mod corect, instanţa de fond a reţinut că înscrisurile întocmite de către inculpat în calitate de achizitor nu corespund realităţii în ceea ce priveşte tipul şi cantităţile de bunuri predate sau numele persoanelor înscrise în borderouri, (…) borderourile de achiziţii fiind întocmite în scopul ascunderii activităţii efectiv derulate, respectiv de cumpărare în nume propriu a nucilor în coajă care erau predate martorilor pentru a fi supuse operaţiunilor de transformare în sensul extragerii miezului de nucă, miez care era predat în continuare către SC B. SRL.

De asemenea, în opinia instanţei de apel, consemnarea de către inculpat a aspectelor nereale în borderourile de achiziţii a fost realizată de acesta pentru a crea aparenţa unor activităţi realizate doar în baza contractelor de comision, (...) contractul de comision încheiat cu SC B. SRL fiind doar o modalitate de ascundere a naturii adevăratei activităţi prestate de inculpat.

S-a concluzionat, în considerentele decizie atacate, că elementul material al infracţiunii de evaziune fiscală s-a realizat prin acţiunea de manipulare juridică - disimularea activităţii derulate sub sfera contractului de comision -, aceasta făcându-se tocmai în scopul sustragerii acestei surse de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale.

În raport de elementele factuale reţinute, pe baza probatoriului administrat, în considerentele hotărârilor atacate, relevate anterior, instanţa de recurs constată că, în mod nereal, inculpatul susţine că a fost acuzat doar că nu a declarat organelor fiscale veniturile obţinute din vânzarea miezului de nucă, împrejurare care nu intră în conţinutul infracţiunii de evaziune fiscală.

În fapt, activitatea infracţională pentru care recurentul A. a fost acuzat şi condamnat constă în ascunderea veniturilor obţinute ca urmare a activităţilor descrise anterior, care au debutat cu achiziţia unor cantităţi importante de nucă în coajă de la mai mulţi producători şi s-au finalizat cu predarea miezului de nucă rezultat societăţii comerciale SC B. SRL, inculpatul disimulând aceste venituri prin înscrierea de date nereale în borderourile de achiziţii, pentru a crea aparenţa unor activităţi derulate în baza contractelor de comision.

Prin urmare, faţă de situaţia de fapt reţinută în cauză, Înalta Curte constată că sunt întrunite elementele de tipicitate obiectivă cuprinse în norma de incriminare, specificul infracţiunii de evaziune fiscală în modalitatea normativă prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005 fiind dat de caracterul ascuns al întregului ansamblu generator de venituri şi anume, în speţă, întreaga activitate întreprinsă de persoana fizică, inculpatul A., legată de achiziţia de nucă în coajă şi livrarea miezului de nucă.

Potrivit art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, constituie infracţiunea de evaziune fiscală, ascunderea bunului sau a sursei impozabile sau taxabile, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale.

Elementul material al laturii obiective al infracţiunii se realizează printr-o acţiune de ascundere a bunului sau a sursei impozabile sau taxabile.

Terminologia folosită de legiuitor - ascunderea sursei impozabile sau taxabile - include în sfera normei de incriminare şi faptele având ca obiect obţinerea în mod clandestin a unor venituri impozabile. Elementul material al infracţiunii se poate realiza atât sub forma ascunderii fizice, cât şi sub forma ascunderii juridice, cum este cazul în speţă. Astfel, ascunderea sursei/veniturilor impozabile a constituit-o, în prezenta cauză, ascunderea juridică, realizată prin desfăşurarea actelor de comerţ în mod clandestin, veniturile obţinute de inculpat provenind dintr-o activitate economică, independentă.

Contrar susţinerilor apărării, activitatea inculpatului nu poate fi circumscrisă ilicitului contravenţional. Contravenţia prevăzută de art. 336 alin. (1) lit. b) din Codul de procedură fiscală, invocată de recurent, presupune neîndeplinirea de către contribuabil sau de către plătitor la termen a obligaţiilor de declarare prevăzute de lege, a bunurilor şi veniturilor impozabile sau, după caz, a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor sume, acest text sancţionând omisiunea respectării termenului de plată a obligaţiilor prevăzute de lege, însă având ca premisă situaţia în care contribuabilul nu ascunde organelor fiscale veniturile supuse impozitării.

Or, infracţiunea prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, constă în ascunderea bunului or a sursei impozabile sau taxabile, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiei fiscale, aceasta fiind fapta pentru care s-a dispus condamnarea în prezenta cauză a inculpatului A..

În ceea ce priveşte susţinerile recurentului privind lipsa calităţii de subiect activ al infracţiunii de evaziune fiscală în varianta normativă prev. de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 241/2005, Înalta Curte le apreciază, de asemenea, ca fiind neîntemeiate.

Conform textului de incriminare, subiectul activ este reprezentat de orice persoană, fizică sau juridică. În contextul speţei, subiectul activ al infracţiunii este contribuabilul, care realizează activitatea de ascundere.

Termenul de contribuabil este definit, potrivit art. 2 lit. b) din Legea nr. 241/2005, ca fiind orice persoană fizică ori juridică sau orice altă entitate fără personalitate juridică care datorează impozite, taxe, contribuţii şi alte sume bugetului general consolidat.

Aceeaşi definiţie este cuprinsă şi în Codul de procedură fiscală, potrivit art. 1 pct. 4, prin contribuabil se înţelege orice persoană fizică, juridică sau orice altă entitate fără personalitate juridică ce datorează, conform legii, impozite, taxe şi contribuţii sociale.

Distincţia făcută de apărare în sensul că, pentru a avea calitatea de subiect activ al infracţiunii de evaziune fiscală, este necesar ca o persoană să dobândească, în mod formal, calitatea de contribuabil, fie pe baza propriei declaraţii de impunere, fie printr-o decizie de impunere emisă de organul fiscal nu poate fi primită. Nici dispoziţiile din Legea pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale nr. 241/2005 şi nici cele din Codul de procedură fiscală, ce definesc noţiunea de contribuabil, nu impun condiţia ca subiectul activ al acestei infracţiuni să fie în prealabil înregistrat în scop de TVA sau formal să fi fost declarat din punct de vedere fiscal, pentru a putea fi supus rigorilor penale.

În concluzie, Înalta Curte constată că fapta inculpatului A., astfel cum a fost reţinută în mod definitiv de instanţele de fond şi de apel, întruneşte elementele de tipicitate obiectivă prevăzute de norma de incriminare şi nu constituie contravenţie, aşa cum în mod nefondat susţine recurentul.

Având în vedere considerentele expuse, în temeiul dispoziţiilor art. 448 alin. (1) pct. 1 din C. proc. pen., Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie va respinge, ca nefondat, recursul în casaţie formulat de inculpatul A. împotriva Deciziei penale nr. 390/A din data de 13 aprilie 2020, pronunţată de Curtea de Apel Cluj, secţia penală şi de minori.

În raport de soluţia pronunţată în cauză care presupune, implicit, menţinerea dispoziţiilor deciziei penale, instanţa nu poate primi solicitarea recurentului inculpat de suspendare a executării hotărârii atacate.

În baza art. 275 alin. (2) din C. proc. pen., va obliga recurentul inculpat la plata sumei de 200 RON, cu titlu de cheltuieli judiciare către stat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge, ca nefondat, recursul în casaţie formulat de inculpatul A. împotriva Deciziei penale nr. 390/A din data de 13 aprilie 2020, pronunţată de Curtea de Apel Cluj, secţia penală şi de minori.

Obligă recurentul inculpat la plata sumei de 200 RON, cu titlu de cheltuieli judiciare către stat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 28 octombrie 2020.

Procesat de GGC - LM