Tax evasion by judicial bailiff: direct intent for fiscal evasion and invalidity of professional interdiction penalty due to automatic loss of status upon conviction

Deliberând asupra cauzei penale de faţă, constată următoarele:

Prin Sentinţa penală nr. 53 din 22 martie 2019 a Curţii de Apel Cluj, secţia penală, pronunţată în Dosarul nr. x/2018, s-au dispus următoarele:

În temeiul art. 396 alin. (2) din C. proc. pen., a fost condamnat inculpatul A. la pedeapsa de 8 luni închisoare pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, cu reţinerea art. 10 alin. (1) din Legea nr. 241/2005 şi cu aplicarea art. 76 alin. (1) din C. pen. raportat la art. 74 alin. (2) lit. b) din C. pen.

În baza art. 9 alin. (1) teza finală din Legea nr. 241/2005 raportat la art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen., s-a interzis inculpatului, ca pedeapsă complementară, exercitarea pe o perioadă de 2 ani a dreptului de a exercita profesia de executor judecătoresc, de care s-a folosit pentru săvârşirea infracţiunii.

În temeiul art. 65 alin. (1) din C. pen. raportat la art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen., s-a interzis inculpatului, ca pedeapsă accesorie, exercitarea dreptului de a exercita profesia de executor judecătoresc, de care s-a folosit pentru săvârşirea infracţiunii.

În baza art. 91 din C. pen., s-a dispus suspendarea sub supraveghere a executării pedepsei de 8 luni închisoare aplicate inculpatului pe durata termenului de supraveghere de 2 ani, stabilit conform art. 92 din C. pen.

În temeiul art. 93 alin. (1) din C. pen., pe durata termenului de supraveghere, inculpatul a fost obligat să respecte următoarele obligaţii: a) să se prezinte la Serviciul de probaţiune Maramureş, la datele fixate de acesta; b) să primească vizitele consilierului de probaţiune desemnat cu supravegherea sa; c) să anunţe, în prealabil, schimbarea locuinţei şi orice deplasare care depăşeşte 5 zile; d) să comunice schimbarea locului de muncă; e) să comunice informaţii şi documente de natură a permite controlul mijloacelor sale de existenţă.

În baza art. 93 alin. (2) lit. b) din C. pen., pe durata termenului de supraveghere, inculpatul a fost obligat să frecventeze unul sau mai multe programe de reintegrare socială derulate de către serviciul de probaţiune sau organizate în colaborare cu instituţii din comunitate.

În temeiul art. 93 alin. (3) din C. pen., pe durata termenului de supraveghere, inculpatul a fost obligat să presteze 60 de zile de muncă neremunerată în folosul comunităţii în cadrul Primăriei municipiului Baia Mare sau al unui locaş de cult/organizaţie de binefacere din Baia Mare.

În baza art. 404 alin. (2) din C. proc. pen. raportat la art. 96 alin. (1) şi (4) din C. pen., instanţa a pus în vedere inculpatului consecinţele nerespectării măsurilor şi a obligaţiilor prevăzute la art. 93 alin. (1), (2) şi (3) din C. pen. şi/sau a săvârşirii de noi infracţiuni, respectiv revocarea suspendării sub supraveghere şi executarea pedepsei închisorii.

Pentru a pronunţa această hotărâre, analizând actele şi lucrările dosarului, Curtea de Apel Cluj a reţinut următoarele:

Prin rechizitoriul din 15 februarie 2018 al Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Cluj, inculpatul A. a fost cercetat pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală, prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

În faza de judecată, în faţa instanţei de fond, s-a procedat la audierea inculpatului A., a martorilor B., C. şi D. şi s-au efectuat adrese pentru identificarea dosarelor având ca obiect contestaţii la executare judecate în cadrul Judecătoriei Baia Mare, Judecătoriei Vişeu de Sus, Judecătoriei Sighetu Marmaţiei, Tribunalului Cluj şi al Curţii de Apel Cluj în dosarele de executare instrumentate de B.E.J. A. în perioada 2012 - 2015.

Inculpatul A. a arătat că a exercitat funcţia de executor judecătoresc începând cu anul 1994, înţelegând să manifeste o atenţie deosebită cu privire la banii statului, mai cu seamă că erau derulate controale încrucişate din partea organismelor abilitate. Acesta a precizat că până în anii 2010 - 2012 totul a fost în regulă, până la instrumentarea dosarelor cu taxe auto. În acest tip de dosare, inculpatul a urmat procedura prevăzută de Ordonanţa nr. 22/2002, care prevedea o perioadă de aşteptare de 6 luni în care nu mai îndeplinea acte de executare, însă juriştii din cadrul Direcţiei Generale a Finanţelor Publice Maramureş sau Instituţiei prefectului formulau contestaţii iniţial faţă de întreaga procedură de executare silită, ulterior doar faţă de onorariile avocaţilor sau ale executorului judecătoresc. După 40 - 45 de zile, finanţele virau debitul principal reprezentând taxa auto, plus dobânzile legale şi anumite cheltuieli de judecată, iar restul sumelor le virau puţin înainte de împlinirea perioadei de 6 luni. Fiind sume contestate în instanţă şi aflând că onorariile au fost reduse prin hotărâri judecătoreşti, inculpatul a ales să păstreze aceste sume, mutându-le din contul colector (unde erau virate de către A.N.A.F.) într-un cont de depozit. Nefiind plătitor de TVA şi identificându-se cu CNP-ul, A. a considerat că nu există vreo consecinţă legală dacă mută respectivele sume, urmând să facă fiscalizarea acestora după închiderea procedurilor de contestaţie. Dat fiind modul de lucru al A.N.A.F.-ului, care vira o sumă globală în contul colector, fără a menţiona numărul de dosar execuţional cu privire la care erau făcute plăţile respective, inculpatul trebuia să se deplaseze o dată pe lună la sediul A.N.A.F. pentru a realiza corespondenţa dintre sumele virate în contul colector şi fiecare dosar execuţional, dar şi a identifica exact suma pe care trebuia să o repartizeze creditorului.

Din aceeaşi declaraţie a inculpatului a rezultat că din ianuarie 2016 a fost reglementată modalitatea de ţinere a contabilităţii biroului executorului judecătoresc, situaţie în care se putea presupune că orice sumă de bani contestată pe care o deţine executorul judecătoresc, considerată litigioasă, nu trebuia înregistrată fiscal.

În timpul controalelor efectuate de către autorităţile financiare s-au constatat aceste deficienţe, A. oferind explicaţii şi prezentând concret dosarele cu sumele litigioase, iar inspectorii fiscali i-au precizat că sumele ar fi trebuit fiscalizate, urmând să facă declaraţii rectificative în fiecare dosar - dacă ar fi intervenit modificări în urma soluţionării contestaţiilor.

Controalele efectuate au constatat modul eronat şi neglijent de înregistrare a sumelor, inclusiv faptul că din suma de 7.000 RON reţinută în actul de sesizare a instanţei cu privire la Dosarul execuţional nr. x/2013 a fost înregistrată şi fiscalizată suma de 3.000 RON. Modul defectuos de întocmire şi evidenţiere a veniturilor - care a condus la înregistrarea eronată şi dublarea veniturilor (fiind înregistrate viramentele bancare şi tăiate chitanţe pe aceleaşi sume) - a fost constatat şi de cea de-a doua echipă de control. Din anul 2016, inculpatul şi-a asumat introducerea sistemului electronic de ţinere a evidenţei contabile pentru a elimina toate aceste deficienţe

Inculpatul a arătat că, în urma efectuării controalelor profesionale din partea Camerei Executorilor, nu au fost identificate nereguli sau abateri grave, aspect care vine să susţină conduita sa profesională şi lipsa intenţiei de a frauda statul.

La data comiterii faptelor, A. ţinea contabilitatea scriptic, întocmind registru jurnal de încasări şi plăţi, registru în care consemna şi ordinele de plată bancare şi chitanţele eliberate. Era un sistem de contabilitate în partidă simplă, care s-a dovedit a fi defectuos deoarece au existat situaţii în care a dublat veniturile înregistrate, iar altele au fost omise de la înregistrare - sumele fiind considerate litigioase, dar păstrate la vedere.

Inculpatul A. a reamintit dispoziţiile C. proc. civ., care stabilesc că hotărârile judecătoreşti prin care au fost admise contestaţiile la executare sunt obligatorii, iar termenul de prescripţie este de 3 ani pentru părţi persoane fizice şi juridice şi de 5 ani pentru finanţe, existând şi posibilitatea întoarcerii executării. Acesta a precizat că executorul are obligaţia să aibă banii puşi deoparte, art. 883 din C. proc. civ. precizând că sumele contestate se eliberează la cererea părţii interesate, fiind relaţionate cu dispoziţiile art. 723 din C. proc. civ., care stabilesc termenele de prescripţie. Executorul judecătoresc trebuie să facă dovada existenţei sumelor respective, în caz contrar dobânzile fiscale fiind foarte mari.

Martorul B. a precizat că, la solicitarea Parchetului, a fost efectuată o inspecţie fiscală parţială, constatându-se că nu au fost respectate prevederile legale cu privire la modul de conducere a evidenţei contabile, pentru că inculpatul nu a respectat legislaţia în materie. Au existat cazuri în care inculpatul a scos bani din contul de consemnări al biroului executorului judecătoresc şi, ulterior, a tăiat chitanţă pentru aceeaşi sumă, deşi trebuia să contabilizeze veniturile bancare prin evidenţierea extrasului de cont - aspecte evidenţiate în cadrul raportului de inspecţie fiscală. Pe parcursul inspecţiei, A. a colaborat cu organele de control, predând actele şi oferind informaţiile solicitate. Martorul a precizat că toate sumele virate prin bancă se văd, iar în acest caz aceste sume au fost scoase din bancă, pentru unele fiind tăiate chitanţe - ceea ce este incorect, deoarece s-au dublat veniturile. În opinia martorului, orice venituri care nu sunt evidenţiate depăşesc sfera contravenţionalului, organele constatatoare având obligaţia de a face denunţ - dar în acest caz controlul s-a efectuat la solicitarea organelor de urmărire penală.

Modalitatea de conducere a contabilităţii de către inculpat nu a fost conformă cu legislaţia în vigoare, opinia martorului fiind în sensul obligativităţii înregistrării de către acesta a sumelor încasate cu titlu de onorariu. Iniţial martorul B. a declarat că această obligaţie există la momentul finalizării dosarului de executare, dacă sumele nu sunt litigioase, însă ulterior a revenit şi a precizat că A. avea obligaţia de a înregistra în contabilitate toate sumele încasate cu titlu de onorarii. În situaţia în care instanţa de judecată ar reduce cuantumul onorariului, contribuabilul poate să facă operaţiunile de stornare şi să diminueze suma respectivă.

Martorul B. nu şi-a amintit dacă au existat sau care au fost anii în care inculpatul ar fi evidenţiat conform legii evidenţele fiscale, totul fiind cuprins în raportul de inspecţie fiscală.

Martorul C. a arătat că a efectuat o verificare a activităţii cabinetului executorului judecătoresc la solicitarea Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Cluj, cu privire la înregistrarea în contabilitate a încasărilor într-un anume caz, respectiv într-un dosar execuţional. În urma verificărilor efectuate s-a constatat că a fost înregistrată în contabilitate doar o parte din suma încasată în respectivul dosar execuţional, că la data controlului biroul executorului depusese deja o declaraţie de venit rectificativă, dar şi că mai existau două sau trei chitanţe care nu erau înregistrate în contabilitate. Din discuţiile avute cu contribuabilul, organele de control au realizat că acesta procedează în mod eronat la înregistrarea veniturilor în contabilitate din punct de vedere al documentelor, dar şi cu privire la întocmirea acestora, respectiv că pentru veniturile încasate în contul colector/de consemnare se întocmesc chitanţe care sunt înregistrate în evidenţa contabilă, deşi ar fi trebuit evidenţiate sumele transferate din contul colector. Acest fapt a condus la declanşarea celei de-a doua inspecţii fiscale, la efectuarea căreia martorul nu a participat.

Realizând că documentele şi evidenţele nu sunt întocmite cu respectarea dispoziţiilor legale, inspectorii fiscali au procedat la identificarea sumelor pe care inculpatul trebuie să le înregistreze în contabilitate, situaţie în care s-a solicitat extrasul de cont de la contul de consemnări deschis la E., după care s-au comparat sumele înregistrate cu cele transferate în alte conturi sau ridicate în numerar. Toate aceste sume au fost comparate cu veniturile înscrise în declaraţiile depuse la organele fiscale şi s-au stabilit rezultatele din raportul de inspecţie fiscală. Diferenţele dintre sumele care au ieşit din acel cont de consemnare şi diferenţele dintre sumele retrase din contul de consemnare şi veniturile înscrise în Declaraţiile 200 depuse de A. constituie/sunt diferenţele de venit stabilite de organele fiscale.

În opinia martorului C. documentele întocmite de către inculpat erau în totală contradicţie cu legea contabilităţii şi cu realitatea operaţiunilor. Astfel, au fost întocmite chitanţe care au fost înregistrate în contabilitate ca încasări în numerar, deşi trebuiau evidenţiate în contabilitate sumele din bancă. Chiar dacă actele contabile erau ţinute ordonat, operaţiunile reflectate în aceste documente nu îşi găseau substrat în realitatea operaţiunilor desfăşurate.

Controlul efectuat s-a făcut prin prisma prevederilor legii contabilităţii şi a ordinelor subsecvente, Ministerul Finanţelor reglementând modul în care se ţine evidenţa în partidă simplă, reglementarea fiind generală, fără a se face distincţie între categoriile de contribuabili. Aceste reguli presupun că veniturile sunt constituite din sumele efectiv încasate, sume care reprezintă venitul brut. Din contul de consemnare sumele transferate reprezentau pentru biroul executorului judecătoresc venituri brute. Acesta a fost punctul de vedere al inspectorilor fiscali, în deplină concordanţă cu prevederile legii contabilităţii şi a ordinelor emise în baza ei.

Martorul a precizat că A. a colaborat pe deplin pe parcursul efectuării controlului, a remediat din proprie iniţiativă deficienţele constatate în urma primului control prin depunerea unor declaraţii rectificative de venituri şi prezumă că prin nedepunerea de către inculpat a unei contestaţiei în mod direct, acesta şi-a însuşit constatările inspectorilor fiscali. Până la data încheierii controlului sumele trecute în actele de control nu au fost evidenţiate de către inculpat, tocmai de aceea fiind stabilite ca şi diferenţe de venituri.

În opinia martorului C. inculpatul avea obligaţia de a evidenţia sumele încasate cu titlu de onorariu, în momentul în care erau efectiv realizate - respectiv în momentul în care făcea transferul din contul de consemnare prin oricare dintre modalităţile precizate anterior (ridicare numerar sau transfer bancar) şi de a le declara la finanţe. Nefiind familiarizat cu modalitatea de derulare a activităţii biroului executorului judecătoresc, martorul a opinat că nu s-ar putea face împărţirea banilor atât timp cât dosarul nu este clar, respectiv sumele sunt contestate. Cu toate acestea, martorul a precizat că nu există vreun text de lege care să-l împiedice pe inculpat să înregistreze onorariile încasate ca venituri, iar dacă acestea sunt contestate şi se dispune reducerea lor să corecteze propriile declaraţii în acest interval.

Martorul D. a precizat că nu cunoaşte ca inculpatul să fi creat probleme de-a lungul timpului, fiind colegi din anul 1996. Detaliind procedura privind executarea silită în dosare vizând restituirea taxelor auto, martorul a arătat că după înregistrarea cererii de executare şi încuviinţarea executării silite la instanţă se procedează la emiterea somaţiei, după care se emite poprirea pe conturile instituţiei bugetare. Încasarea sumelor se face în contul de consemnări (care nu produce dobânzi şi pentru care nu se percep comisioane), după care se procedează la eliberarea lor. Avansul de onorariu încasat la momentul înregistrării cererii ca şi cheltuială de executare se va restitui creditorului la momentul realizării sumelor din executarea silită. Se pot formula contestaţii atât cu privire la executarea silită propriu-zisă, cât şi cu privire la încheierea de eliberare a sumelor. Dacă instanţa se pronunţă în sensul admiterii contestaţiilor se va întoarce executarea şi se vor restitui sumele de bani. Din cunoştinţele martorului rezultă că sumele încasate cu titlu de onorariu ar trebui evidenţiate în registrul de încasări şi plăţi sau în alte documente, neexistând vreo dispoziţie legală care să reglementeze excepţii de la această regulă. În opinia aceluiaşi martor, inculpatul nu a avut intenţia de a nu plăti taxe, chiar dacă a transferat anumite sume din contul de consemnare în contul personal, urmând ca la soluţionarea contestaţiei să le vireze în contul biroului şi să plătească aceste taxe. Martorul a precizat că A.N.A.F. formulează contestaţii în fiecare speţă, nu plăteşte de bună-voie şi contestaţiile ajung în căile de atac.

Cât priveşte verificarea înregistrării veniturilor din onorariile realizate, aceasta este atributul A.N.A.F.-ului şi nu al organelor colective ale profesiei de executor judecătoresc. Contul de consemnări este un cont colector în care intră toate sumele încasate cu orice titlu în dosarele execuţionale, acest cont fiind diferit de contul biroului execuţional. Sumele se evidenţiază în contabilitate după întocmirea proceselor-verbale sau a încheierilor de eliberare sau de distribuire, atunci când se virează în contul biroului execuţional. Din cunoştinţele martorului sumele încasate în baza chitanţei se evidenţiază în registrul jurnal, restul fiind evidenţiate prin extrase de cont. Există situaţii în care sumele aflate efectiv în contul de consemnări stau acolo mai mult timp datorită efectului suspensiv al legii sau prin încheierea de suspendare dată de instanţa de judecată.

Cu privire la propria activitate derulată, martorul D. a precizat că sumele încasate au fost evidenţiate în momentul în care au fost virate în contul biroului. Sumele rămân în contul de consemnări până în momentul eliberării, respectiv distribuirii acestora în contul biroului, moment în care se evidenţiază contabil. Eliberarea sau distribuirea acestor sume are loc după finalizarea contestaţiei sau după trecerea termenului suspensiv prevăzut de lege.

Martorul a arătat că abia în anul 2015, cu aplicare din anul 2016, au fost introduse norme de eliberare, respectiv de funcţionare a contului de consemnări, dar şi că Legea nr. 188 se completează cu legea contabilităţii.

În apărarea sa, inculpatul A. a invocat că infracţiunea de săvârşirea căreia a fost acuzat presupune fraudarea bugetului de stat, norma de incriminare presupunând "omisiunea, în tot sau în parte, a evidenţierii, în actele contabile ori în alte documente legale, a operaţiunilor comerciale sau a veniturilor realizate". Fapta constituie infracţiunea de evaziune fiscală doar dacă a fost săvârşită în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale. Scopul special constituie astfel o condiţie de tipicitate a infracţiunii, ceea ce presupune că făptuitorul trebuie să prevadă rezultatul faptei sale - fraudarea bugetului de stat şi să acţioneze în sensul atingerii scopului respectiv - de realizare a fraudei, urmărind astfel producerea rezultatului.

În acord cu cele de mai sus, literatura de specialitate a statuat că infracţiunile de evaziune fiscală pot fi comise doar cu intenţie directă. Această concluzie poate fi desprinsă din cerinţa textului de incriminare, în lumina căruia faptele descrise în art. 9 din Legea nr. 241/2005 constituie infracţiuni doar dacă sunt săvârşite "în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale". Acest fapt trebuie probat de organele de urmărire penală, el fiind un element constitutiv al faptei (instanţa a decis că inexistenţa scopului special atrage inexistenţa infracţiunii).

Tot în acest sens, Ghidul de bune practici în domeniul combaterii infracţiunilor de evaziune fiscală prevede că infracţiunea de evaziune fiscală prevăzută la art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 poate fi săvârşită doar cu intenţie directă calificată prin scop.

De asemenea, inculpatul a făcut trimitere la Decizia Curţii Constituţionale nr. 199 din 7 aprilie 2016, prin care s-a dispus respingerea, ca neîntemeiată, a excepţiei de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art. 9 alin. (1) lit. b) şi c) din Legea nr. 241/2005. La pct. 18 din considerentele deciziei, instanţa de contencios constituţional a statuat că infracţiunea de evaziune fiscală presupune săvârşirea faptelor în modalităţile prevăzute la lit. a) - g) ale art. 9, iar sub aspect subiectiv presupune intenţia directă calificată prin scop, şi anume sustragerea de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale.

Din această perspectivă, scopul special delimitează delictul fiscal de infracţiunea de evaziune fiscală.

Inculpatul a susţinut că poziţia procesuală adoptată în cauză a fost constantă, având aceeaşi atitudine de recunoaştere a elementului material, însă de negare vehementă a vinovăţiei în săvârşirea faptei. Cu ocazia controlului fiscal inopinat din anul 2016, a controlului fiscal tematic din anul 2017, în faza de urmărire penală cu ocazia audierii în calitate de suspect în data de 25 ianuarie 2018 şi a formulării memoriului în apărare în data de 08 februarie 2018, precum şi în faza de judecată în primă instanţă, prin declaraţia susţinută în data de 23 noiembrie 2018, inculpatul a manifestat aceeaşi atitudine - respectiv a recunoscut în totalitate delictului fiscal în legătură cu neînregistrarea unei părţi din veniturile realizate, pe care însă consideră că l-a comis din neglijenţă.

A. nu a contestat niciunul dintre controalele fiscale derulate cu privire la activitatea B.E.J. şi, în plus faţă de aceste aspecte, la momentul încheierii procesului-verbal din data de 20 decembrie 2016 a depus declaraţii rectificative. De asemenea, pe durata derulării inspecţiei fiscale din cursul anului 2017, inculpatul a achitat, până la momentul finalizării Raportului de inspecţie fiscală (în continuare "RIF") din data de 10 noiembrie 2017, respectiv la data de 9 noiembrie 2017, sumele de bani reprezentând CASS şi impozit pe venit stabilite suplimentar ca urmare a inspecţiei fiscale şi care reprezintă în acelaşi timp pretinsul prejudiciu cauzat prin săvârşirea pretinsei evaziuni fiscale.

Cu toate acestea, inculpatul a susţinut că vinovăţia în materie fiscală, care ia forma culpei sau a unei intenţii necalificate prin scopul de sustragere de la plata obligaţiilor către stat, nu poate fi echivalată cu vinovăţia din materie penală, care ia forma intenţiei directe, o intenţie "premeditată", de neînregistrare a unei părţi din veniturile realizate, comisă tocmai în scopul fraudării bugetului de stat.

Aşadar, teza apărării (structurată pe 3 planuri) este aceea că neînregistrarea unei părţi din veniturile realizate de B.E.J. se datorează unei neglijenţe, asumată atât verbal, cât şi faptic prin necontestare şi prin plata obligaţiilor fiscale restante, contextualizate de specificul atipic de derulare a dosarelor execuţionale derulate împotriva instituţiilor publice, reprezentate de A.N.A.F. şi Instituţia Prefectului. Omisiunea evidenţierii unei părţi din veniturile realizate este, aşadar, rezultatul unui concurs de împrejurări culpabile, neintenţionate. A precizat inculpatul că, în materie penală, sarcina probei elementului subiectiv aparţine Ministerului Public, iar la dosarul cauzei nu există nicio probă care să indice existenţa scopului special ca element al laturii subiective, exceptând câteva prezumţii care pleacă de la premise factuale eronate.

În opinia apărării, latura subiectivă se poate deduce din latura obiectivă, dar nu în mod absolut, deoarece aceasta ar însemna că orice eroare contabilă sau orice delict fiscal devine automat delict penal, iar persoana responsabilă este un evazionist. Este cert că interpretarea susţinută de către acuzare, potrivit căreia în cazul evaziunii fiscale "latura subiectivă derivă din latura obiectivă, dolus ex re" este una simplistă şi nu trebuie primită pentru că nu respectă dispoziţiile legale fiscale şi penale şi, mai mult, s-ar putea aprecia că există sute, mii sau chiar zeci de mii de evazionişti la nivelul întregii ţări, când de fapt ei au comis doar abateri cu privire la legislaţia fiscală, ce nu pot fi încadrate în ilicitul penal tocmai datorită lipsei scopului special.

În completarea acestei abordări defectuoase, Parchetul a mai arătat că ţinerea contabilităţii în partidă simplă, cum este cea aplicabilă B.E.J., nu poate genera dificultăţi de gestionare fiindcă implică evidenţierea, pe de o parte, a veniturilor obţinute din desfăşurarea activităţii şi, pe de altă parte, a cheltuielilor efectuate în acest scop. Teoria avansată este corectă, însă în practică situaţia este mai complexă şi ţine de particularităţile fiecărei activităţi în parte. Cea de executor judecătoresc nu face excepţie, ci dimpotrivă sporeşte dificultatea evidenţierii contabile atunci când debitorii din dosarele execuţionale sunt instituţii ale statului.

În aceste dosare, cum se întâmplă în cazul oricărei executări silite, este de notorietate că activitatea specifică executorului judecătoresc debuta prin emiterea unor somaţii, iar dacă debitorul nu îşi îndeplinea obligaţia de bună voie se efectuau demersuri pentru identificarea veniturilor, iar dacă era solvabil se încasau sumele. În situaţia în care se formula contestaţie la executare, aceasta privea, de obicei, în ansamblu, toată procedura de executare şi nu doar un anumit aspect.

În raport de specificul dosarelor execuţionale vizând restituirea taxelor auto de către A.N.A.F., inculpatul a relevat cu ocazia audierii sale din data de 23 noiembrie 2018 faptul că, spre deosebire de alte dosare execuţionale, aici se contestau doar onorariile executorului şi ale avocatului, instituţia asumându-şi restul dispoziţiilor. În respectivele dosare, A. a urmat procedura prevăzută de Ordonanţa nr. 22/2002, care prevedea o perioadă de 6 luni de aşteptare, perioadă în care instituţia avea timp să-şi aprovizioneze contul. În această perioadă de 6 luni, nu mai efectua alte măsuri împotriva A.N.A.F.-ului, însă juriştii formulau în termen de 15 zile contestaţii cu privire la onorarii în toate situaţiile, fără excepţii, fiind obligaţi în acest sens de Curtea de Conturi. Totuşi, la 40 - 45 zile, A.N.A.F. vira debitul principal, reprezentând taxa auto, plus dobânzile legale şi anumite cheltuieli de judecată din când în când, dar celelalte sume le lăsau deoparte, aşteptând acel termen de 6 luni.

În paralel, în dosarele în care erau înregistrate contestaţiile se proceda la acordarea de termene de judecată. Înainte de împlinirea termenului de 6 luni, A.N.A.F.-ul plătea şi diferenţa de sumă reprezentând onorariile contestate, pentru că urmăreau să evite ca B.E.J. să procedeze la blocarea conturilor unde aveau mai multe sume cu destinaţii speciale. Însă aceste ultime sume plătite erau sume litigioase.

După ce se făceau aceste plăţi, după aproximativ un an, inculpatul a aflat că anumite onorarii începeau să fie diminuate consistent de instanţele de judecată, chiar dacă onorariile erau achitate deja şi se aflau în conturi. Deşi avocaţii creditorilor îşi ridicau onorariile pe răspunderea şi riscul lor, A. a considerat că nu trebuie să se atingă de acele sume, deoarece erau sume litigioase. În acest context, inculpatul a arătat că, din actele pe care le-a depus la dosarul cauzei, rezultă faptul că a gestionat dosare execuţionale aferente unui număr de 180 de clienţi - titulari ai drepturilor de creanţă constând în taxe auto. Din adresele emise de către A.N.A.F. şi depuse la dosarul cauzei a rezultat că în toate cele 180 de cazuri instituţia publică a procedat la formularea de contestaţii la executare, formându-se astfel dosare pe rolul instanţelor de judecată. De asemenea, inculpatul a procedat la identificarea, într-o mare măsură, a numerelor unice a dosarelor având drept obiect contestaţie la executare, precum şi la depunerea dovezilor reducerii, într-o proporţie considerabilă, a onorariului execuţional de către instanţe.

Această procedură a rezultat şi din depoziţia martorului D., care a arătat că, din cunoştinţele sale, A.N.A.F.-ul formulează contestaţii în fiecare speţă, acesta nu plăteşte de bună voie şi contestaţiile ajung şi în căile de atac.

Modalitatea în care a înţeles A.N.A.F. ori Prefectura să achite debitul restant în favoarea creditorilor complică situaţia privind executările silite şi mai mult, având în vedere că plăţile se efectuau în mod global pentru mai mulţi creditori şi nu defalcat în raport de un anumit client titular al dreptului de creanţă sau a unui anumit dosar execuţional, în cazul în care acelaşi client al unui executor judecătoresc avea deschise mai multe dosare execuţionale. Dificultatea rezultă şi din faptul că doar în anumite situaţii instituţiile publice procedau la plata nu doar a debitului principal, reprezentând taxa auto, ci şi la anumite dobânzi al căror cuantum nu era cunoscut executorului, dovadă fiind înscrisurile depuse de inculpat cu ocazia audierii în şedinţa de judecată din 23 noiembrie 2018. În atare condiţii, A. a arătat că era nevoit să facă demersuri suplimentare pentru a identifica sumele pe care urma să le repartizeze creditorului, sens în care se prezenta lunar la A.N.A.F., pentru că nu corespundeau sumele existente în somaţie cu cele virate de A.N.A.F.

Toate chestiunile obiective prezentate anterior, cu dosare execuţionale în care plăţile au fost făcute la intervale neregulate de către cele două instituţii publice, ordinele de plată vizând sume globale cu privire la mai mulţi creditori şi nu defalcat pe fiecare în parte, au afectat desfăşurarea activităţii inculpatului şi au constituit, măcar parţial, cauza omisiunii evidenţierii tuturor veniturilor realizate în perioada de referinţă. Organele de urmărire penală nu s-au raportat însă niciun moment la cauza descrisă, ci doar la efectul acesteia asupra contabilităţii B.E.J.

Aşadar, chiar dacă este vorba despre contabilitatea în partidă simplă, inculpatul a susţinut că gestionarea evidenţei contabile poate fi catalogată oricum, însă nu uşor de realizat, după cum s-a susţinut de acuzare. Dificultatea majoră rezidă din specificul activităţii de executor judecătoresc. B.E.J. pe care îl coordona a încasat sume de la creditori, care conţineau debitul principal, uneori anumite dobânzi, uneori anumite cheltuieli de executare, uneori onorarii de avocat, uneori alte cheltuieli de judecată, uneori parţial sau total onorariul de executor. Dintre aceste sume, singurele pe care trebuia să le evidenţieze în declaraţiile de venit erau cele din ultima categorie. Inculpatul a crezut tot timpul, până la momentul controlului fiscal când i s-au explicat obligaţiile lui, că momentul încasării onorariului este cel în care retrage acei bani din bancă sau face plăţi din ei. A considerat tot timpul că dacă nu se atinge de bani, chiar dacă îi mută din contul colector, aceştia nu sunt ai lui şi nu are încă obligaţia să îi declare. A fost o eroare, ale cărei consecinţe şi le-a asumat, dar nu a vrut să evite plata taxelor şi impozitelor. Când s-ar fi reglat situaţia onorariilor contestate de A.N.A.F., ar fi urmat să îşi scoată banii din acel cont şi să îi declare fiscal, urmând să plătească taxele şi impozitele cuvenite statului.

A. a arătat că este conştient că aceste provocări în executarea silită a instituţiilor statului au avut loc pe fondul unei atitudini culpabile din partea sa în conducerea contabilităţii, dar nu intenţionate în scopul incriminat. Starea de fapt rezultată în urma administrării întregului probatoriu a relevat maniera haotică în care conducea evidenţa contabilă a B.E.J., nu puţine fiind situaţiile în care dubla veniturile realizate prin virament bancar, prin emiterea de chitanţe aferente aceloraşi sume. Această situaţie a rezultat şi din declaraţiile martorilor B., C. şi D.

Nu în ultimul rând, inculpatul a invocat în apărare cele consemnate în cuprinsul procesului-verbal din data de 20 decembrie 2016 şi a RIF-ului din data de 10 noiembrie 2017, din care rezultă că a acţionat în mod culpabil în ceea ce priveşte ţinerea evidenţei contabile, încălcând legea contabilităţii, acţiunea sa fiind astfel un delict fiscal. În acest sens, inculpatul a făcut referire în mod punctual la observaţiile inspectorilor B. şi F. de la filele x din RIF, unde în raport de analiza anilor 2012, 2014 şi 2015 aceştia au menţionat, de fiecare dată, în mod expres, faptul că "urmare a identificării în dosarele execuţionale a sumelor pentru care în mod eronat s-au emis şi înregistrat chitanţe, organele de control au constatat că veniturile nedeclarate în acest an sunt de ...".

În plus faţă de aspectele menţionate anterior, B.E.J. nu este supus regimului de plătitor de TVA. În cazul inculpatului, identificarea în evidenţele bancare se face în baza CNP-ului. Altfel spus, din punct de vedere bancar, conturile inculpatului persoană fizică din bancă sunt toate făcute în baza CNP-ului, titularul lor fiind A., fără a se face diferenţiere între acesta ca persoană fizică şi ca executor judecătoresc. Acesta este motivul pentru care nu a realizat faptul că ar fi o problemă ţinerea acelor sume în depozite, pentru că nu existau diferenţe de identificare la bancă. Cel mai elocvent exemplu este înscrisul pe care l-a depus la dosar şi care reprezintă dovada plăţii pretinsului prejudiciu reţinut prin RIF. Mai exact, din ordinul de plată anexat, emis la data de 09 noiembrie 2017, reiese faptul că plătitorul, A., este identificat la rubrica C.U.I./C.I.F. cu codul numeric personal.

De altfel, până la momentul primului control fiscal ţinea scriptic evidenţa contabilă şi nu avea angajat un contabil. Dar, ca urmare a constatării deficienţelor, inculpatul a înţeles să-şi corecteze conduita, sens în care şi-a angajat o persoană de specialitate pentru gestionarea contabilă şi a achiziţionat şi un soft în acest sens.

Raportat la afirmaţia organelor de urmărire penală potrivit căreia inculpatul ar fi omis să evidenţieze un cuantum însemnat al veniturilor realizate, aceste erori de evidenţiere apărând pe durata mai multor ani, inculpatul a precizat că dacă s-ar admite aceste aspecte, cu ocazia controalelor fiscale derulate la sediul B.E.J. de către inspectori fiscali din cadrul A.J.F.P. Maramureş, în ipoteza în care existau suspiciuni cu privire la comiterea infracţiunii de evaziune fiscală, aceştia aveau obligaţia de a sesiza organele de urmărire penală. Conform dispoziţiilor art. 132 din C. proc. fisc. (Legea nr. 207/2015), "Organul de inspecţie fiscală are obligaţia de a sesiza organele judiciare competente în legătură cu constatările efectuate cu ocazia inspecţiei fiscale şi care ar putea întruni elemente constitutive ale unei infracţiuni, în condiţiile prevăzute de legea penală".

Cu toate acestea, cei trei inspectori care au efectuat inspecţii fiscale au ales să nu sesizeze organele de anchetă. Argumentul conform căruia era deja începută urmărirea penală, astfel că nu mai era posibil să se facă sesizare penală într-o cauză penală în curs, nu poate fi acceptat câtă vreme nu există nicio dispoziţie legală derogatorie de la art. 132 din Codul de procedură fiscală. Ca atare, nu exista vreun impediment ca organele fiscale să întocmească un proces-verbal, care ulterior să constituie act de sesizare în ipoteza în care aveau suspiciunea de comitere a infracţiunii de evaziune fiscală.

Procurorul de caz a mai reţinut că omisiunea de evidenţiere a veniturile realizate se făcea sistematic. Or, din RIF reiese fără putinţă de tăgadă că în perioada 2011 - 2016 supusă controlului inculpatul a evidenţiat corect şi complet veniturile realizate în anii 2011 şi 2013. De aici rezultă că acest termen, "sistematic", nu are fundament dacă a avut loc numai în anul 2012 şi apoi în anii 2014 şi 2015.

Totodată, inculpatul a arătat că, în raport de prejudiciul cauzat, dacă ar fi fost un evazionist, ar fi comis infracţiunea până la modificarea Legii nr. 241/2005 prin Legea nr. 50/2013, implicit şi în anii 2011 şi parţial în 2013 ceea ce nu s-a întâmplat, iar în situaţia în care achita prejudiciul cauzat statului nu mai putea fi sancţionat penal, în baza art. 10 din Legea nr. 241/2005 în forma în vigoare.

Deficienţele constatate de către inspectorii fiscali şi interpretate de procuror ca fiind infracţiunea în discuţie se datorau şi faptului că evidenţa contabilă era doar scriptică şi nu în sistem informatic, precum şi faptului că inculpatul era cel care o realiza, neavând angajat personal de specialitate. Aceste neajunsuri au fost remediate în cel mai scurt timp, subsecvent primului control fiscal.

La fila x din actul de sesizare s-a mai reţinut că faptul că "inculpatul a acţionat cu intenţia de a se sustrage de la plata obligaţiilor fiscale către stat este dovedit şi de situaţia Dosarului execuţional nr. x/2013, în care a fost stabilit un onorariu de 7.000 RON. Astfel, în registrul jurnal de încasări şi plăţi inculpatul nu a evidenţiat această sumă, iar la dosarul de executare nu există nicio dovadă privind încasarea cu titlu de onorariu a sumei de 7.000 RON. Cu toate acestea, analizând transferurile bancare aferente dosarului execuţional menţionat s-a constatat că diferenţa dintre încasări şi plăţi este exact suma de 7.000 RON ce reprezintă onorariul pe care l-a încasat inculpatul A. şi care nu a fost fiscalizat". Inculpatul A. a apreciat că teza procurorului ar fi eronată deoarece din cuprinsul procesului-verbal din data de 20 decembrie 2016 rezultă faptul că "din veniturile în sumă de 7.000 RON, realizate în Dosarul execuţional nr. x/2013, au fost înregistrate în Registrul jurnal de încasări şi plăţi venituri în sumă de 3.000 RON la poziţia 1175 din 18 septembrie 2014, în baza Chitanţei nr. x din 18 septembrie 2014. Diferenţa rămasă, în sumă de 4.000 RON, nu a fost înregistrată în Registrul jurnal, însă contribuabilul a declarat aceste venituri la organele fiscale în vederea impozitării, prin depunerea unei declaraţii rectificative, înregistrată la A.J.F.P. Maramureş sub nr. x din 26 iulie 2016".

Aplicând principiul subsidiarităţii dreptului penal, care presupune ca statul să recurgă la mijloace penale de protecţie a valorii sociale lezate doar când această protecţie nu poate fi realizată prin alte mijloace, sancţiunea penală nu este necesară decât atunci când nu există alte forme eficiente de reacţie. În acelaşi sens este şi jurisprudenţa Curţii Constituţionale a României (Decizia nr. 405/2016), care a reţinut că "din perspectiva principiului ultima ratio în materie penală, nu este suficient să se constate că faptele incriminate aduc atingere valorii sociale ocrotite, ci această atingere trebuie să prezinte un anumit grad de intensitate, de gravitate, care să justifice sancţiunea penală". Aşadar, acţiunea penală ar trebui să fie ultimul remediu, aspect trecut cu vederea în cauză, deşi intensitatea lezării valorii sociale este scăzută, prejudiciul în cuantum de aproximativ 20.000 RON fiind unul modic.

Nu în ultimul rând, RIF-ul este singurul mijloc de probă care stabileşte această pagubă, acuzarea folosindu-l în vederea încadrării deficienţelor constatate de inspectorii fiscali sub forma unei presupuse comiteri a infracţiunii de evaziune fiscală. În mod cu totul neobişnuit, procurorul nu s-a folosit de niciun alt mijloc de probă în dovedirea acuzaţiei, nici măcar de cel întocmit de specialiştii detaşaţi pe lângă Ministerul Public şi anume raportul de constatare tehnico-ştiinţifică. Astfel, în opinia inculpatului, represiunea penală în prezenta cauză este atrasă de aspecte formale şi nu de substanţă, prin construirea acuzaţiei exclusiv pe baza actelor organelor fiscale, lipsind orice motiv pentru care ceea ce s-a întâmplat ar depăşi planul fiscal.

De fapt, această cauză iese din tiparul unui dosar penal de evaziune fiscală pe art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, dat fiind că ceea ce se impută este că inculpatul ar fi ascuns de stat banii statului, majoritatea onorariilor neînregistrate provenind de la cele două instituţii publice. Mai mult, i se reproşează că ar fi ascuns banii de autorităţile fiscale prin ţinerea lor în bancă, iar nu prin ascunderea lor tipică evazioniştilor, sumele litigioase fiind ţinute în depozite la vedere.

O analiză exhaustivă cu privire la vinovăţia în săvârşirea unei infracţiuni nu poate omite circumstanţele personale ale făptuitorului, inculpatul învederând, în acest sens, că este la prima confruntare cu legea penală. În al doilea rând, a menţionat că deţine calitatea de executor judecătoresc începând cu anul 1994. De-a lungul carierei sale de 25 de ani, nu a fost sancţionat disciplinar niciodată, aspect care reiese şi din declaraţia martorului D.. Ca şi mod de lucru, astfel cum a fost format profesional, în perioada de început, de către judecătorul delegat pentru executări civile din cadrul judecătoriei, a acţionat întotdeauna cu bună-credinţă şi într-o manieră echitabilă, în interesul înfăptuirii justiţiei. Drept urmare, a ales să aplice sistemul prevăzut de Ordinul Ministrului Justiţiei nr. 1628/2003, care prevedea un barem de 10% din cuantumul creanţei pentru executor ca onorariu. Acest onorariu nu-l percepea integral la început, ci proporţional cu sumele care se încasau de la debitor în favoarea creditorului. În al treilea rând, conduita post-factum trebuie cuprinsă în analiza efectuată, sens în care inculpatul a menţionat că a prezentat transparenţă totală faţă de inspectorii care au derulat controale la B.E.J., a recunoscut delictele fiscale, a achitat sumele stabilite suplimentar cu titlu de CASS şi impozit pe venit, depunând în acest sens declaraţii rectificative.

Pentru toate aceste motive, inculpatul A. a solicitat, în temeiul art. 16 alin. (1) lit. b) teza a II-a din C. proc. pen., achitarea sa sub aspectul săvârşirii infracţiunii de evaziune fiscală, apreciind că latura subiectivă specifică infracţiunii de evaziune fiscală nu este îndeplinită.

Reprezentantul Ministerului Public a susţinut că apărarea inculpatului nu este verosimilă, fiind înlăturată în mod evident de probele administrate în cauză, în ambele faze procesuale. Astfel, au fost dovedite dincolo de orice îndoială rezonabilă toate elementele constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală reţinute în sarcina inculpatului, atât sub aspectul laturii obiective, cât şi din perspectiva laturii subiective a infracţiunii, având în vedere probele administrate, precum şi următoarele aspecte punctuale:

- inculpatul, în calitatea sa de executor judecătoresc, de liber profesionist, de persoană fizică ce desfăşoară o activitate producătoare de venit, avea obligaţia sa conducă evidenţa contabilă pe baza regulilor contabilităţii în partidă simplă, acest tip de evidenţă contabilă fiind unul extrem de simplu, în registrele de încasări şi plăţi fiind înregistrate pe de o parte veniturile constând în onorarii, iar pe de altă parte cheltuielile efectuate în scopul realizării activităţii;

- evidenţa contabilă fiind una extrem de simplă, nu poate fi primită apărarea inculpatului conform căreia prejudiciul cauzat se datorează unor erori de evidenţiere şi unor erori generate de activitatea amplă, întrucât inculpatul are o vechime şi o experienţă însemnate în domeniu, fiind unul dintre primii executori judecătoreşti din ţară, îndeplinind această funcţie încă din anul 1994, astfel cum rezultă din declaraţia sa dată în faţa instanţei; astfel, dacă această scuză ar putea fi invocată cu succes de către un executor judecătoresc aflat la începutul carierei sale, în schimb nu poate fi primită din partea unui executor judecătoresc care funcţionează încă din anul 1994, cu atât mai mult cu cât modul de ţinere a evidenţei contabile era unul extrem de simplu;

- inculpatul avea obligaţia de a evidenţia veniturile sale obţinute în calitate de executor judecătoresc în mod cronologic şi sistematic, orice operaţiune economico-financiară efectuată de inculpat trebuind să fie consemnată în momentul efectuării ei, iar nu ulterior, într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, astfel cum rezultă din coroborarea dispoziţiilor art. 1 alin. (5), art. 2 şi art. 6 din Legea nr. 82/1991, respectiv Legea contabilităţii; totodată, îi era interzisă inculpatului efectuarea de operaţiuni economico-financiare, fără să fie înregistrate în contabilitate, conform art. 11 din aceeaşi lege, toate aceste dispoziţii legale fiind instituite tocmai pentru a se asigura în orice moment transparenţa activităţii de executor în raport cu instituţiile statului şi terţe persoane;

- de la aceste dispoziţii legale nu există nicio derogare, nu există vreun text de lege care să permită inculpatului să adopte o altă conduită decât cea impusă prin lege, iar normele profesionale interne ale executorilor nu fac altceva decât să transpună dispoziţiile generale, respectiv cele cuprinse în legea contabilităţii;

- nu există nicio dispoziţie legală sau chiar normă de natură profesională care să îl exonereze pe inculpat de obligaţia evidenţierii sumelor încasate cu titlu de onorariu, în situaţia în care debitorul formulează contestaţie la executare, contestând onorariul executorului; mai mult, nu există vreo normă legală sau profesională care să îi interzică inculpatului să evidenţieze sumele încasate cu titlu de onorariu la momentul încasării lor, în situaţia în care acestea sunt contestate de debitori, inclusiv de A.N.A.F., urmând ca ulterior, în cazul presupusei reduceri a onorariului, inculpatul să evidenţieze contabil această situaţie.

Având în vedere cele precizate anterior, inculpatul - în calitatea sa de executor judecătoresc, de liber profesionist, de persoană fizică ce desfăşoară o activitate producătoare de venit - avea obligaţia să înregistreze în actele contabile ale B.E.J. toate veniturile încasate, toate onorariile, la momentul încasării, iar nu ulterior, dispoziţiile legale fiind imperative în acest sens. În eventualitatea admiterii contestaţiilor la executare formulate de către debitorul A.N.A.F. şi a reducerii onorariilor de către instanţă, inculpatul avea obligaţia de a evidenţia în actele contabile şi această situaţie, respectiv de a întocmi declaraţii rectificative, care sunt documente în care se consemnează reducerea ulterioară a onorariilor conform hotărârilor instanţelor, astfel încât evidenţa contabilă să reflecte la orice moment situaţia reală a onorariilor şi a cuantumului acestora.

Raportat la caracterul imperativ al dispoziţiilor legale anterior menţionate, inculpatul executor judecătoresc - în calitatea sa de profesionist cu o vechime atât de mare - nu poate invoca faptul că nu le cunoştea, nimeni neputând invoca necunoaşterea legii, conform adagiului "nemo censetur ignorare legem".

Reprezentantul Ministerului Public a apreciat că declaraţiile martorilor C. şi B. care, deşi au o vechime îndelungată în calitatea lor de inspectori fiscali şi sunt specializaţi în acest domeniu, au declarat că, în opinia lor, obligaţia evidenţierii onorariilor îi revenea inculpatului abia la momentul finalizării dosarelor având ca obiect contestaţii la executare, întrucât abia atunci se realiza distribuirea sumelor, sunt în contradicţie flagrantă cu dispoziţiile legale în materie.

Analizând teza expusă de inculpat şi de cei doi martori, conform căreia în cazul contestării onorariului executorului, acesta nu ar avea obligaţia de a evidenţia veniturile sale decât după finalizarea contestaţiei la executare, dat fiind caracterul incert al cuantumului onorariului, atunci aceeaşi situaţie ar fi valabilă şi în cazul onorariilor avocaţilor din civil; spre exemplu, imaginând situaţia unor astfel de avocaţi care, din perspectiva momentului obligaţiei evidenţierii onorariilor sunt guvernaţi de aceleaşi dispoziţii legale ca şi executorii, în cazul dosarelor de expropriere, care pot dura ani întregi, din cauză că se dispun expertize şi contra-expertize, situaţie în care, potrivit tezei inculpatului şi a martorilor, s-ar ajunge la cazul în care onorariile lor ar fi evidenţiate abia la finalizarea dosarului, după ani întregi în care se derulează judecata şi în care ei nu ar avea obligaţia de a evidenţia onorariile lor, situaţie care nu corespunde realităţii.

Organele de urmărire penală au apreciat că inculpatul nu a evidenţiat aproape jumătate din veniturile încasate pe parcursul celor trei ani, 2012, 2014 şi 2015, cauzând un prejudiciu constatat de inspectori şi necontestat de către inculpat, ba chiar recuperat în întregime de către acesta pe parcursul urmăririi penale.

Mai mult decât atât, inculpatul nu a restituit creditorilor nicio sumă, nici pe parcursul urmăririi penale, nici în faza de judecată. Or, o persoană de bună credinţă ar fi făcut demersuri să restituie către creditori diferenţa de sumă care nu i se cuvenea, rezultată în urma diminuării onorariului. Astfel, chiar acceptând prin absurd teoria inculpatului conform căreia acesta, fiind de bună credinţă, nu s-a atins de sumele litigioase, transferându-le în contul privat, nu există vreo explicaţie pentru care o persoană de bună-credinţă nu a restituit până în prezent diferenţele de bani respective, după ce acestea nu mai erau litigioase, având în vedere că se finalizaseră dosarele având ca obiect contestaţii la executare.

Referitor la susţinerea inculpatului conform căreia din cauza vidului legislativ cuprins în perioada 2000 - 2016, cu privire la modalitatea de ţinere a contabilităţii executorului judecătoresc, se putea presupune că orice sumă de bani contestată pe care o deţinea executorul judecătoresc, considerată litigioasă, nu trebuia înregistrată fiscal, s-a arătat că această susţinere nu are vreun suport legal, obligaţia de evidenţiere a veniturilor derivând în mod expres din Legea contabilităţii şi din Codul fiscal, acestea fiind acte normative în vigoare pe toată perioada activităţii infracţionale a inculpatului; or, inculpatul, în calitatea sa de profesionist în domeniu, ar fi trebuit să cunoască aceste două legi, având în vedere principiul conform căruia nimeni nu poate invoca necunoaşterea legii, cu atât mai puţin un profesionist cu o vechime atât de mare.

În opinia reprezentantului Ministerului Public, scopul sustragerii de la plata obligaţiilor fiscale rezultă din materialitatea faptelor, conform adagiului "dolus ex re", din modalitatea în care inculpatul a săvârşit fapta, prin neevidenţierea sistematică a unei părţi semnificative din veniturile încasate, respectiv a aproape jumătate din onorariile încasate pe parcursul unei perioade considerabile de timp, respectiv trei ani şi prin transferul sumelor din contul B.E.J. într-un cont personal, inculpatul constituindu-şi, astfel, depozite bancare, în care şi-a depus în mod sistematic sumele încasate cu titlu de onorariu.

Raportat la explicaţia inculpatului potrivit căreia nu a considerat că ar avea vreo relevanţă transferul sumelor din contul colector în contul personal, întrucât el s-ar identifica cu CNP-ul, fiscalizarea urmând a se realiza după închiderea procedurilor de contestaţie, reprezentantul Ministerului Public a apreciat că această explicaţie nu poate fi primită, din mai multe considerente; astfel, pe de o parte, nimeni nu poate invoca necunoaşterea legii, cu atât mai puţin inculpatul, care are calitatea de executor judecătoresc încă din anul 1994, având, astfel, o vechime şi o experienţă îndelungată ca profesionist în domeniu; pe de altă parte, nu există temei legal care să îi permită inculpatului să transfere sume din contul deţinut în calitate de executor într-un cont personal, privat; nu în ultimul rând, explicaţia inculpatului are carenţe grave de credibilitate, raportat la o chestiune elementară, notorie, respectiv diferenţa de regim juridic dintre cele două conturi, contul executorului fiind unul public, transparent, iar contul personal fiind unul esenţialmente privat, care nu satisface exigenţele de transparenţă şi publicitate ale unui cont de executor judecătoresc.

Faţă de cele menţionate anterior, s-a apreciat că este exclusă eroarea/greşeala invocată în apărare de inculpat, având în vedere că omisiunea de înregistrare a veniturilor este una sistematică şi nicidecum accidentală, fiind exclus ca inculpatul "din greşeală" să omită să evidenţieze aproape jumătate din veniturile anuale realizate, cu atât mai mult cu cât de esenţa activităţii de executor este atenta gestionare a sumelor rezultate din executarea silită până la repartizarea finală a acestora, inclusiv în ce priveşte onorariile şi cheltuielile de executare.

S-a considerat că nu poate fi primită nici apărarea cum că fapta constituie doar o eroare contabilă sau un delict fiscal, de o asemenea conduită ilicită dând dovadă sute, mii de persoane la nivelul întregii ţări, care îşi ţin contabilitatea în mod eronat, deşi ei ar comite în fapt doar un delict fiscal, având în vedere că, astfel cum s-a arătat anterior, în speţă, inculpatul a omis în mod sistematic să îşi înregistreze aproape jumătate din veniturile sale, în schimb a dat dovadă de o grijă deosebită când şi-a transferat tot în mod sistematic veniturile, din contul executorului în contul său personal, constituindu-şi, astfel, depozite; există o diferenţă esenţială între un delict fiscal, o simplă eroare în ţinerea contabilităţii, şi modul în care a acţionat inculpatul, descris pe larg în rechizitoriu şi susţinut de-a lungul procesului penal, toate elementele care caracterizează latura obiectivă a infracţiunii dovedind, dincolo de orice îndoială rezonabilă, şi scopul special cu care a acţionat inculpatul, acela de sustragere de la plata obligaţiilor fiscale. Diferenţa dintre conduitele ilicite sus-menţionate este esenţială, întrucât, în timp ce inculpatul a acţionat cu scopul special amintit, persoanele care săvârşesc erori în ţinerea contabilităţii ori comit delicte fiscale nu acţionează cu un asemenea scop, nici nu îşi transferă sumele dintr-un cont public în care trebuie să rămână respectivele sume de bani, într-un cont esenţialmente privat, în care banii nu au ce căuta, constituindu-şi, astfel, depozite cu sume pe care trebuie să le restituie terţelor persoane, iar nu să le păstreze în conturi personale, în depozite.

Totodată, s-a apreciat că nu poate fi primită nici apărarea conform căreia prejudiciul cauzat s-ar datora în mare parte specificului dosarelor în care A.N.A.F. era debitorul şi contesta onorariile încasate de inculpat în calitate de executor, aşa încât inculpatul, apreciind că sumele erau litigioase, a preferat să nu se atingă de ele, transferând sumele din contul de executor într-un cont privat, unde urmau să fie păstrate până la finalizarea respectivelor dosare, explicaţia nefiind credibilă din mai multe considerente: în primul rând, o asemenea explicaţie nu are vreun suport legal raportat la faptul că inculpatul avea obligaţia de a înregistra veniturile la momentul încasării lor, iar nu ulterior, având posibilitatea de a întocmi declaraţii rectificative, în măsura în care i s-ar fi redus onorariile; în al doilea rând, din simpla verificare a înscrisurilor depuse la dosar de inculpat, care prezintă situaţia dosarelor în care A.N.A.F. era debitorul şi contesta onorariile încasate de inculpat în calitate de executor, rezultă lipsa credibilităţii acestei explicaţii, având în vedere că în anul 2012 au existat 54 de dosare având ca obiect contestaţie la executare formulată de A.N.A.F., în anul 2013 au fost 65 de astfel de dosare, în anul 2014 a fost unul singur, iar în anul 2015 nu a fost vreun astfel de dosar. Or, după cum se poate observa, acuzaţia în materie penală adusă inculpatului priveşte doar anii 2012, 2014 şi 2015 şi exclude tocmai anul 2013, în care s-a formulat cel mai mare număr de contestaţii din toată perioada infracţională.

În mod similar, explicaţia nu are suport pentru anii 2014 şi 2015, în primul an înregistrându-se doar un dosar de contestaţie la executare, iar în anul 2015 nefiind înregistrat vreun astfel de dosar de contestaţie la executare, această situaţie reieşind din înscrisurile depuse tocmai de către inculpat. Or, în atare situaţie, nu se justifică prejudiciul cauzat în anul 2014, inculpatul omiţând să înregistreze în evidenţele contabile şi să declare organelor fiscale venituri în cuantum de 26.561 RON, iar în anul 2015 venituri în sumă de 38.606 RON.

S-a considerat că nici apărarea conform căreia nu s-au înregistrat deficienţe în activitatea de ţinere a contabilităţii în anul 2013 nu poate fi primită pentru că inculpatul ar fi folosit sumele încasate cu titlu de onorariu, spre deosebire de ceilalţi ani, când acesta nu s-a atins de sumele reprezentând onorariul încasat, întrucât contravine flagrant exact apărării esenţiale a inculpatului din această cauză, conform căreia, fiind de bună credinţă şi pentru a nu afecta interesele clienţilor săi, inculpatul nu se atingea de sumele litigioase. Astfel, însuşi inculpatul, în declaraţia dată în faţa instanţei, a arătat că avocaţii îşi ridicau sumele pe riscul lor, însă "eu am considerat că nu trebuie să mă ating de acei bani, pentru că sunt sume litigioase (...) fiind sume litigioase, contestaţiile aflându-se pe rol, şi pentru a evita să mi se ceară restituirea lor şi dobânzile penalizatoare, am ales să mut din contul colector într-un cont de depozit toate aceste sume, fără a mă atinge de ele". Aşadar, în opinia Parchetului, inculpatul şi-a distrus propria apărare, având în vedere că în anul 2013 au fost înregistrate cele mai multe dosare având ca obiect contestaţii la executare. Ca atare, în anul 2013 a fost vorba de cele mai multe sume litigioase de care inculpatul nu ar fi trebuit să se atingă, fiind de bună-credinţă conform propriilor declaraţii.

Chiar dacă s-ar accepta apărarea inculpatului vizând specificul dosarelor sus-amintite, dosare în care se formulau contestaţii la executare de către A.N.A.F. în calitate de debitor, inculpatul nu a putut furniza vreo explicaţie credibilă pentru situaţia Dosarului execuţional nr. x/2013, amintit şi în rechizitoriu, în care a fost stabilit un onorariu de 7.000 de RON, această sumă nefiind evidenţiată în contabilitatea inculpatului, în schimb fiind transferată din contul executorului în contul personal al inculpatului, în depozitul său personal. Or, în cazul acestui dosar, debitor nu a fost A.N.A.F. şi nici nu a fost contestat onorariul de executor al inculpatului şi, cu toate acestea, onorariul nu a fost evidenţiat de inculpat în contabilitatea sa. Şi dacă s-ar accepta apărarea inculpatului conform căreia acesta ar fi înregistrat suma de 3.000 de RON, tot ar rămâne suma de 4.000 de RON neînregistrată de inculpat, sumă pentru care - în opinia Parchetului - inculpatul nu are nicio scuză plauzibilă pentru care nu a evidenţiat-o în contabilitatea sa, astfel încât, ar fi întrunite toate elementele constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală.

Pe de altă parte, raportat la aşa-zisa eroare în ţinerea contabilităţii, cauzată de sistemul complex al evidenţei contabile (deşi este vorba de o contabilitate în partidă simplă, un sistem extrem de simplu, mai ales pentru un executor cu vechime încă din 1994), invocată de către inculpat, s-a considerat că această apărare nu este nici verosimilă, nici logică, raportat la succesiunea evenimentelor şi a anilor. Potrivit susţinerilor inculpatului, în anul 2012 a omis evidenţierea unei părţi importante din veniturile sale, din cauza unei neglijenţe în ţinerea contabilităţii. Apoi, în anul 2013, inculpatul nu a prezentat deficienţe în ţinerea contabilităţii sale în partidă simplă, astfel că acesta şi-a înregistrat în mod legal veniturile, cunoştea toate dispoziţiile legale şi a avut atât cunoştinţele teoretice, cât şi pe cele practice, pentru a-şi ţine contabilitatea în mod corect, pe parcursul întregului an. Ulterior, în anii 2014 şi 2015, inculpatul nu a mai dat dovadă de deţinerea cunoştinţelor teoretice şi practice deţinute în anul anterior pentru corecta ţinere a contabilităţii, aşa încât a omis să evidenţieze, tot din cauza unei erori, aproape jumătate din veniturile sale. Raportat la cele arătate, s-a apreciat că nu poate fi acceptată apărarea inculpatului conform căreia acesta s-a aflat în eroare la ţinerea contabilităţii, eroare sub imperiul căreia s-a aflat doar în anii 2012, 2014 şi 2015, iar nu şi în anul 2013, când a ştiut exact cum să îşi ţină contabilitatea în mod corect.

În replică, inculpatul a precizat că nu este expert contabil ca profesie, iar legea pe care o aplică în activitatea sa profesională este C. proc. civ., nu legea contabilităţii, situaţie în care argumentul Ministerului Public, potrivit căruia legea contabilităţii era cea mai importantă lege pentru el, la fel ca şi C. proc. pen. pentru un magistrat nu poate fi primit. Pe o logică similară, ar rezulta că de fiecare dată când un magistrat încalcă C. proc. pen. - spre exemplu, cu ocazia accesării conturilor bancare ale unei persoane - acest lucru nu se poate datora decât intenţiei sale directe de a încălca drepturile fundamentale ale unei persoane, ceea ce îl face răspunzător pentru comiterea unei infracţiuni de abuz în serviciu. Sau că ori de câte ori se anulează un proces-verbal de contravenţie încheiat de un poliţist rutier, pentru care legea fundamentală este legislaţia contravenţională, acesta a comis fapta cu intenţie directă şi ar trebui să răspundă penal.

Referitor la susţinerea că legea este foarte clară, iar în contabilitatea în partidă simplă este imposibil de greşit, astfel încât omisiunea nu putea fi decât rezultatul unei intenţii speciale, inculpatul a susţinut că este simplă doar în aparenţă contabilitatea în partidă simplă. Faptul că aproape toate persoanele cu profesii liberale care îşi conduc contabilitatea după acest sistem angajează contabili profesionişti, dar şi numărul litigiilor fiscale de pe rolul instanţelor de judecată, sunt o dovadă în acest sens. Inculpatul a susţinut că ideea conform căreia sumele virate de A.N.A.F. cu titlu de onorariu nu sunt încă ale executorului judecătoresc cât timp sunt contestate în instanţă, astfel că nu trebuie să le fiscalizeze, nu este una atât de absurdă încât ar fi imposibil să fie reală. Dată fiind puterea instanţelor de judecată de a reduce onorariul executorului şi existenţa unei practici în acest sens, a spune că valoarea finală a onorariului nu este cea din încheierea pe care o face executorul, ci cea dintr-o hotărâre judecătorească viitoare nu este absurdă. Paralela cu situaţia avocaţilor şi a reducerii cheltuielilor de judecată solicitate de către instanţe nu poate fi acceptată, pentru că executorul primeşte de la clienţii lui doar un avans din onorariu. Onorariul îi este datorat de către debitor şi, dacă nu reuşeşte să execute nimic din averea acestuia, nu îşi primeşte niciodată acel onorariu. În consecinţă, în speţa de faţă, onorariile inculpatului erau plătite de A.N.A.F., într-un cuantum stabilit de executorul judecătoresc, dar care era contestat. Astfel, inculpatul a considerat că acel cuantum era unul provizoriu şi de aceea nu s-a atins de acei bani. I s-a explicat de către inspectorii A.N.A.F. că nu avea dreptate, a înţeles asta şi şi-a modificat modul de lucru, însă premisa de la care pleacă Ministerul Public, anume că nu avea cum să greşească, este eronată.

S-a mai susţinut că intenţia rezultă din faptul că omisiunea s-a întins pe parcursul mai multor ani, însă din cauza împrejurării că a interpretat greşit natura juridică a acelor bani pe care i-a primit de la A.N.A.F. această omisiune s-a întins pe parcursul mai multor ani.

În anii 2011 şi în 2013 totul a fost în regulă întrucât chiar a folosit banii primiţi, motiv pentru care, în logica sa eronată, a considerat că i-a încasat şi i-a declarat fiscal. Sumele nedeclarate fiscal au fost, exclusiv, cele de care nu s-a atins niciodată. Sigur că acest aspect ar fi putut fi probat dacă Ministerul Public acţiona cu bună credinţă în faza de urmărire penală şi verifica apărarea sa.

În fine, s-a mai susţinut că, dacă era de bună credinţă, ar fi restituit benevol banii care au făcut obiectul unor contestaţii la executare admise de instanţele de judecată cu privire la cuantumul onorariului. Inculpatul a arătat că dacă era de rea credinţă, înregistra fiscal acei bani şi apoi îi cheltuia pe toţi, iar când A.N.A.F. ar fi cerut restituirea lor pentru că s-au admis contestaţii la executare cerea să se constate că o parte din sumă a fost restituită prin plata unor impozite pe acele sume. Tocmai faptul că a fost de bună credinţă l-a adus în această situaţie. S-a arătat că hotărârile judecătoreşti privitoare la contestaţiile la executare nu sunt titluri executorii pentru executor, pentru că acesta nu este parte în acele proceduri, nu ştie când şi cum se judecă, iar hotărârile nu îi sunt comunicate. În plus, situaţia este expres prevăzută în C. proc. civ., care indică că, într-o asemenea situaţie, debitorul executat trebuie să ceară restituirea sumelor de la executor. Faptul că a aşteptat o astfel de cerere de la A.N.A.F. şi nu a verificat pe portal situaţia a câtorva sute de contestaţii la executare ca să restituie nişte sume într-un cont pe care nu îl ştia, nu îl transformă într-o persoană de rea-credinţă şi nici într-un evazionist.

În final, inculpatul a solicitat să se constate că ar fi cel puţin ciudat să săvârşească o infracţiune de evaziune fiscală tocmai cu banii încasaţi de la stat şi să nu o facă cu banii primiţi de la persoane private pe care le-a executat. Într-o logică evazionistă, a afirma că toţi banii primiţi de la persoane private au fost corect fiscalizaţi (cu excepţia celor 7.000 RON a căror situaţie a explicat-o mai sus), în timp ce a făcut evaziune prin omiterea înregistrării a banilor primiţi de la A.N.A.F., nu are sens. La fel cum nu are sens nici faptul că acei bani au fost puşi pe numele său, într-o bancă, fără a fi ascunşi undeva şi nu s-a atins de acei bani vreme de mai mulţi ani. Toate acestea susţin apărarea sa şi indică faptul că elementul subiectiv al infracţiunii nu a existat, argumentele Ministerului Public fiind simple presupuneri, procurorul confundând delictul fiscal cu cel penal.

Examinând actele şi lucrările dosarului şi având în vedere, potrivit art. 62 şi art. 287 alin. (2) din C. proc. pen., întregul material probator administrat în cauză, instanţa de fond a reţinut că inculpatului A. i se impută faptul că în perioada 2012-2015, în calitate de executor judecătoresc, ar fi omis să înregistreze în actele contabile ale Biroului Executor Judecătoresc (în continuare "B.E.J.") venituri în sumă totală de 109.858 RON în scopul sustragerii de la plata obligaţiilor fiscale către stat în sumă totală de 20.419 RON, din care 15.196 RON impozit pe venit şi 5.223 RON CASS.

Organele de urmărire penală au fost sesizate cu privire la modalitatea de instrumentare a dosarului de executare nr. 177/2013, care avea ca şi obiect recuperarea unei creanţe de 26.640 euro în numele creditorului G. de la debitorul H., fiind stabilite ca şi cheltuieli de executare suma de 7.500 RON.

În urma verificărilor efectuate s-a constatat că în perioada 2011 - 2015 Biroul Executorului Judecătoresc A. a avut deschise mai multe conturi (de consemnări şi de depozit), respectiv:

- la I. S.A. - x (cont de consemnare), ct. nr. x/.241.27945.415738. RON cu IBAN-ul x, x (cont de consemnare), ct. nr. x/.241.27945.416435. RON cu IBAN-ul x (cont de consemnare), ct. nr. x/.241.27945.413042. RON cu IBAN-ul x (cont de consemnare), ct. nr. x/.241.27945.412606. RON cu IBAN-ul x (cont de consemnare), ct. nr. x/.241.27945.413709. RON cu IBAN-ul x (cont de consemnare);

- la J. S.A. (actuala K. SA) - ct nr. x cu IBAN-ul x (cont curent de consemnări), ct. Nr. x cu IBAN-ul x (cont curent), x, x, x (cont curent în euro), x (cont de depozit), x (cont de depozit overnight), x (cont de depozit) x (cont de depozit), x (cont de depozit), x cu IBAN-ul x (cont de depozit), x cu IBAN-ul x (cont de depozit), x cu IBAN-ul x (cont de depozit), x cu IBAN-ul x (cont de depozit), x cu IBAN-ul x (cont de depozit), x (cont de depozit), x cu IBAN-ul x (cont de depozit), x cu IBAN-ul x (cont de depozit), x cu IBAN-ul x (cont de depozit), x cu IBAN-ul x (cont de depozit), x cu IBAN-ul x (cont de depozit), x cu IBAN-ul x (cont de depozit), x cu IBAN-ul x (cont de depozit), x cu IBAN-ul x (cont de depozit);

- la L. S.A. - ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de disponibil), x (cont curent), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit);

- la E. S.A. cu IBAN-urile - x (cont curent în RON), x (cont curent în euro);

- la M. - x (cont în RON) şi x (cont în RON), x (cont în USD), x (cont în euro);

- la N. - Sucursala Bucureşti cu IBAN-ul - ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit).

Inculpatul A., în calitate de persoană fizică, a avut deschise conturi la următoarele bănci:

- I. S.A. - x (cont de depozit);

- J. S.A. (actuală K. SA) - ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont curent), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont curent), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit);

- L. SA- ct. nr. x cu IBAN-UL x (cont de disponibil), ct. nr. x cu IBAN-UL x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-UL x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-UL x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-UL x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-UL x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-UL x (cont de depozit);

- O. S.A. - ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit), ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit în euro);

- E. S.A. - cu IBAN-ul x (cont curent);

- N. - Sucursala Bucureşti - ct. nr. x cu IBAN-ul x (cont de depozit).

Din actele comunicate de către unităţile bancare, inclusiv din cele depuse la dosarul de instanţă de către inculpat, a rezultat că aceste conturi au titulari diferiţi, Biroul Executorului Judecătoresc A. identificându-se prin Codul de identificare fiscală nr. x, iar persoana fizică A. prin Codul numeric personal x.

Drept consecinţă, instanţa de fond a constatat că apărarea formulată de inculpat, potrivit căreia neglijenţa manifestată cu privire la ţinerea evidenţei veniturilor realizate ar fi justificată prin aceea că identificarea în evidenţele bancare a inculpatului se face în baza CNP-ului şi că nu se face vreo diferenţiere între acesta ca persoană fizică şi ca executor judecătoresc este neîntemeiată, deoarece pentru conturile Biroului Executorului Judecătoresc inculpatul a acţionat în calitate de împuternicit pe cont şi nu de titular. În plus, conturile au funcţionalitate diferită, distinctă pentru fiecare tip de operaţiune: cele al căror titular este Biroul Executorului Judecătoresc sunt conturi de consemnare sau de depozit, iar cele al căror titular este persoana fizică A. sunt conturi curente sau de depozit.

Verificările efectuate în urma sesizării penale cu privire la modalitatea de evidenţiere a onorariului încasat de inculpat în Dosarul execuţional nr. x/2013 (prin analiza actelor dosarului şi a registrelor de încasări şi plăţi din perioada ianuarie 2011 - iulie 2016) au condus la constatarea de către organele de urmărire penală a unor neclarităţi/nereguli în ce priveşte fiscalizarea veniturilor realizate de către executorul judecătoresc A., dar şi a unui volum neobişnuit de mic al încasărilor pe întreaga perioadă, situaţie în care s-a solicitat organelor competente din cadrul A.N.A.F. efectuarea unei inspecţii fiscale.

Inspecţia fiscală s-a derulat în perioada 20 februarie 2017 - 9 noiembrie 2017, fiind verificată modalitatea de înregistrare în evidenţele contabile a veniturilor realizate în perioada 1 ianuarie 2011 - 31 decembrie 2015, cuantumul veniturilor declarate şi al obligaţiilor fiscale stabilite ca urmare a acestora, constatându-se mai multe nereguli, respectiv sume reprezentând contravaloarea onorariilor executorului judecătoresc retrase din conturile bancare fără a fi înregistrate în evidenţele contabile sau evidenţiate în mod corespunzător (prin emiterea unor chitanţe fiscale sau prin dubla înregistrare - cu chitanţe fiscale şi cu extras de cont).

Drept urmare, s-a procedat la identificarea dosarelor execuţionale şi la confruntarea înscrisurilor din acestea cu înregistrările realizate în registrele de evidenţă a dosarelor, registrele de valori a chitanţelor, registrele jurnal de încasări şi plăţi şi registrele speciale, precum şi cu extrasele de cont emise de bănci. S-a constatat că inculpatul:

§ nu a înscris în evidenţele contabile comisioanele realizate;

§ a evidenţiat transferuri bancare prin înregistrarea unor chitanţe fiscale pentru o parte sau pentru întreaga sumă (încasări în numerar);

§ a înregistrat încasările prin virament, întocmind şi chitanţe care s-au înregistrat ca încasări în numerar (dublând astfel veniturile);

§ a emis chitanţe în numerar fără a ridica sumele din contul colector sau le ridica la o dată ulterioară;

§ a emis chitanţe în numerar fără a transfera la aceeaşi dată sumele în conturile personale sau le transfera la o dată ulterioară.

Este adevărat că acest mod de a realiza evidenţa contabilă este unul haotic, însă - în acelaşi timp - a fost propice pentru a ascunde/a face mai puţin vizibil faptul că nu a evidenţiat toate sumele reprezentând onorariu sau a unor părţi din acestea. A invoca această modalitate mai mult decât dezordonată de a conduce contabilitatea, alături de faptul că evidenţa contabilă era doar scriptică şi nu în sistem informatic sau că inculpatul era cel care o realiza şi nu o persoană specializată echivalează cu a invoca propria culpă tocmai pentru a înlătura posibilitatea tragerii la răspundere penală.

Analizând toate documentele, inspectorii fiscali au constatat că A. a încălcat prevederile art. 48 alin. (1) şi alin. (2) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, potrivit cărora "Venitul brut cuprinde: a) sumele încasate şi echivalentul în RON al veniturilor în natură din desfăşurarea activităţii", iar "Venitul net din activităţi independente se determină ca diferenţă între venitul brut şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, deductibile, pe baza datelor din contabilitatea în partidă simplă...".

Astfel, verificând extrasele de cont, s-a constatat că nu au fost înregistrate în mod corespunzător, în evidenţele contabile, următoarele sume provenind din viramentele bancare:

1) pentru anul fiscal 2012 suma de 86.219,87 RON:

- suma de 44.437,87 RON care a fost virată la data de 18 iunie 2012 din contul de consemnare (cont colector) al B.E.J. cu IBAN-ul nr. x deschis la E. în contul persoanei fizice A. deschis la K. (cu IBAN-UL x);

- suma de 10.950 RON care a fost virată la data de 27 iunie 2012 din contul de consemnare (cont colector) al B.E.J. cu IBAN-ul nr. deschis la I. în contul persoanei fizice A. deschis la K. (cu IBAN-UL x);

- suma de 30.832 RON care a fost virată la data de 20 decembrie 2012 din contul de consemnare (cont colector) al B.E.J. cu IBAN-ul nr. x deschis la E. în contul persoanei fizice A. deschis la K. (cu IBAN-UL x).

2) pentru anul fiscal 2014 suma de 74.014,40 RON:

- suma de 74.014,40 RON care a fost virată la data de 18 februarie 2014 din contul de consemnare (cont colector) al B.E.J. cu IBAN-ul nr. x deschis la E. în contul persoanei fizice A. deschis la K. (cu IBAN-UL x).

3) pentru anul fiscal 2015 suma de 64.753,23 RON:

- suma de 18.563 RON care a fost virată la data de 16 ianuarie 2015 din contul de consemnare (cont colector) al B.E.J. cu IBAN-ul nr. x deschis la E. în contul persoanei fizice A. deschis la K. (cu IBAN-UL x);

- suma de 46.190,23 RON care a fost virată la data de 8 septembrie 2015 din contul de consemnare (cont colector) al B.E.J. cu IBAN-ul nr. x deschis la E. în contul persoanei fizice A. deschis la K. (cu IBAN-UL x).

Confruntând sumele de 86.219,87 RON (pentru anul 2012), de 74.014,40 RON (pentru anul 2014) şi de 64.753,23 RON (pentru anul 2015) cu înscrisurile din dosarele execuţionale instrumentate de inculpat şi cu registrele aferente din care a rezultat că A. a emis şi înregistrat în mod eronat chitanţe fiscale (ca încasări în numerar în loc de încasări prin viramente bancare), inspectorii fiscali au constatat că veniturile nedeclarate sunt:

a) pentru anul 2012 - suma de 29.808 RON, pentru care au stabilit contribuţie suplimentară datorată pentru CASS în cuantum de 1.639 RON şi impozit pe venit datorat suplimentar în cuantum de 4.769 RON;

b) pentru anul 2014 - suma de 41.444 RON, pentru care au stabilit contribuţie suplimentară datorată pentru CASS în cuantum de 1.461 RON şi impozit pe venit datorat suplimentar în cuantum de 4.250 RON;

c) pentru anul 2015 - suma de 38.606 RON, pentru care au stabilit contribuţie suplimentară datorată pentru CASS în cuantum de 2.123 RON şi impozit pe venit datorat suplimentar în cuantum de 6.177 RON.

Din cuprinsul declaraţiilor model 200 depuse de inculpatul A. la finanţe rezultă că din exercitarea de profesii liberale:

· în anul 2011 a realizat un venit brut de 60.246 RON, a efectuat cheltuieli de 40.658 RON, rezultând un venit net de 19.588 RON şi fiind calculat un impozit de 3.134 RON;

· în anul 2012 a realizat un venit brut de 108.854 RON, a efectuat cheltuieli de 63.648 RON, rezultând un venit net de 45.205 RON şi a fost calculat un impozit de 7.233 RON;

· în anul 2013 a realizat un venit brut de 89.647 RON, a efectuat cheltuieli de 63.746 RON, rezultând un venit net de 25.901 RON şi a fost calculat un impozit de 4.144 RON;

· în anul 2014 a realizat un venit brut de 43.862 RON, a efectuat cheltuieli de 62.746 RON, rezultând un venit net de -18.884 RON şi a fost calculat un impozit de 0 RON; în urma rectificării a declarat un venit brut de 47.862 RON, un venit net de 14.883 RON, fiind calculat un impozit de 0 RON;

· în anul 2015 a realizat un venit brut de 50.301 RON, a efectuat cheltuieli de 41.101 RON, rezultând un venit net de 9.200 RON şi a fost calculat un impozit de 1.472 RON.

Comparând veniturile evidenţiate şi declarate în perioada 2011 - 2015 de către inculpat (venit brut 203.017 RON) cu cele identificate în urma inspecţiei fiscale ca fiind nedeclarate de către A. (109.858 RON), instanţa de fond a constatat că acestea din urmă au o pondere de aproximativ 50% din totalul veniturilor realizate de către Biroul Executorului Judecătoresc, fiind confirmate astfel suspiciunile organelor de urmărire penală. Acest aspect vine să demonteze apărarea inculpatului potrivit căreia prejudiciul realizat prin comiterea faptei de 20.419 RON (compus din 15.196 RON impozit pe venit + 5.223 RON contribuţie CASS) este unul modic, în condiţiile în care pentru anii 2012, 2014 şi 2015 a fost calculat şi a achitat impozit pe venit în cuantum de 8.705 RON faţă de cel în cuantum de 15.196 RON stabilit suplimentar prin Decizia de impunere nr. x din 14 noiembrie 2017.

Având în vedere că tocmai organele judiciare au solicitat efectuarea inspecţiei fiscale, inspectorii fiscali din cadrul A.J.F.P. Maramureş nu aveau obligaţia să sesizeze organele de urmărire penală cu privire la cele constatate, mai cu seamă că au înaintat Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Cluj deciziile de impunere nr. x/14 noiembrie 2017 împreună cu raportul de inspecţie fiscală nr. x din 14 noiembrie 2017 şi cu anexele scanate.

Instanţa de fond a reţinut că, într-adevăr, emiterea de chitanţe pentru sumele încasate prin virament reprezintă delictul fiscal prevăzut de art. 6 alin. (1) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, încălcându-se prevederile capitolului III din Normele metodologice privind organizarea şi conducerea evidenţei contabile în partidă simplă de către persoanele fizice care au calitatea de contribuabil în conformitate cu prevederile Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, unde se precizează că chitanţa serveşte ca document justificativ pentru depunerea unei sume în numerar la casierie, precum şi ale art. 51 din aceeaşi dispoziţie legală, unde se precizează că orice sumă plătită, respectiv încasată, în numerar sau prin bancă se va înregistra în mod obligatoriu, cronologic, în Registrul jurnal de încasări şi plăţi, însă nedeclararea tuturor sumelor de bani realizate în vederea fiscalizării lor depăşeşte sfera contravenţionalului, urmând a se verifica dacă poate atrage răspunderea penală a executorului judecătoresc.

Verificând acest aspect, instanţa de fond a constatat că - spre deosebire de apărarea promovată de inculpat de-a lungul judecăţii în primă instanţă - sumele care nu au fost înregistrate în mod corespunzător în evidenţele contabile şi care au condus la stabilirea veniturilor nedeclarate în perioada 2011 - 2015 nu au legătură cu specificul dosarelor execuţionale vizând restituirea taxelor auto de către A.N.A.F., aşa cum a încercat să dovedească A. pe tot parcursul judecăţii în primă instanţă, respectiv nu provin doar de la instituţiile statului, inculpatul neaflându-se în situaţia "de a ascunde de stat tocmai banii statului".

Această concluzie are la bază nota explicativă dată de inculpat la data de 11 octombrie 2017 în faţa organelor de inspecţie fiscală, din care rezultă fără putere de tăgadă că sumele neevidenţiate provin din dosare execuţionale ale căror părţi sunt persoane fizice şi juridice, doar în patru dintre acestea figurând ca parte D.G.F.P. Maramureş.

Astfel, ordinul de plată comun din 18 iunie 2012, în valoare totală de 44.837 RON, avea neevidenţiată până la data de 31 decembrie 2015 în Registrul jurnal de încasări şi plăţi suma de 15.850,63 RON, compusă din 10.175 RON - sumă pe care A. a explicat-o ca provenind din resturi de onorarii evidenţiate din punct de vedere contabil prin emiterea de chitanţe în dosare execuţionale cu recipise înregistrate în anul 2011 - rămânând neexplicată o sumă de 5.675,63 RON. Diferenţa de sumă (13.300 RON) a provenit din onorariile încasate de B.E.J. în cursul anului 2010, perioadă care nu a fost cuprinsă în intervalul de timp controlat - situaţie în care nu a fost luată în considerare.

Ordinul de plată comun în sumă de 10.950 RON din 27 iunie 2012 reprezenta onorarii din mai multe dosare aferente anilor 2009 - 2010, având în vedere că din anul 2010 Biroul Executorului Judecătoresc A. nu a mai derulat operaţiuni cu I., situaţie în care nu a fost avută în vedere de inspectorii fiscali la stabilirea cuantumului veniturilor nedeclarate.

Ordinul de plată comun din 20 decembrie 2012, în valoare totală de 30.832 RON, avea neevidenţiată până la data de 31 decembrie 2015 în Registrul jurnal de încasări şi plăţi suma de 13.957 RON, compusă din 12.257 RON - sumă pe care A. a explicat-o ca provenind din resturi de onorarii evidenţiate din punct de vedere contabil prin emiterea de chitanţe în dosare execuţionale cu recipise înregistrate în anul 2011 (4 dosare) şi în anul 2012 (12 dosare) - rămânând neexplicată o sumă de 1.700 RON.

Ordinul de plată comun din 18 februarie 2014, în valoare totală de 74.014,04 RON, avea neevidenţiată până la data de 31 decembrie 2015 în Registrul jurnal de încasări şi plăţi suma de 41.444,04 RON, compusă din 23.848 RON - sumă pe care A. a explicat-o ca provenind din resturi de onorarii evidenţiate din punct de vedere contabil prin emiterea de chitanţe în dosare execuţionale cu recipise înregistrate în anul 2013 (20 dosare) - rămânând neexplicată o sumă de 17.596,04 RON.

Ordinul de plată comun din 16 ianuarie 2015, în valoare totală de 18.563 RON, avea neevidenţiată până la data de 31 decembrie 2015 în Registrul jurnal de încasări şi plăţi suma de 10.363 RON, a cărei provenienţă A. nu a justificat-o.

Ordinul de plată comun din 8 septembrie 2015, în valoare totală de 46.120,93 RON, avea neevidenţiată până la data de 31 decembrie 2015 în Registrul jurnal de încasări şi plăţi suma de 28.242,93 RON, compusă din 4.850 RON - sumă pe care A. a explicat-o ca provenind din resturi de onorarii evidenţiate din punct de vedere contabil prin emiterea de chitanţe în dosare execuţionale cu recipise înregistrate în anul 2013 (1 dosar), în anul 2014 (9 dosare) şi în anul 2015 (5 dosare) - rămânând neexplicată o sumă de 23.392,93 RON.

Având în vedere perioada supusă inspecţiei fiscale, alături de explicaţiile oferite de A., prin Raportul de inspecţie fiscală a fost stabilită suma totală de 109.858 RON, compusă din sumele:

- de 29.808 RON (15.850,63 RON + 13.957 RON) ca reprezentând venituri realizate în cursul anului 2012 şi nedeclarate;

- de 41.444 RON ca reprezentând venituri realizate în cursul anului 2014 şi nedeclarate;

- de 36.606 RON (10.363 RON + 28.242,93 RON) ca reprezentând venituri realizate în cursul anului 2015 şi nedeclarate.

La stabilirea acestei sume au fost luate în considerare doar sumele provenite din viramentele bancare efectuate între conturile de consemnare ale B.E.J. şi conturile personale ale inculpatului, alături de explicaţiile oferite de inculpat prin nota explicativă, precum şi modul haotic/dezordonat/incorect privind înregistrarea documentelor în evidenţa contabilă de către acesta, fiind înlăturate toate sumele provenind din viramentele bancare efectuate între conturile de consemnare şi cele de depozit ale B.E.J., sumele evidenţiate de A. în mod greşit ca şi încasări în numerar, precum şi cele explicate ca provenind din onorarii încasate în baza recipiselor de consemnare anterior anului 2011.

Raportat la cele anterior constatate, instanţa de fond a apreciat că nu corespund adevărului apărările formulate de inculpat potrivit cărora modul greşit de ţinere a evidenţei contabile - fapt recunoscut în materialitatea sa - a fost cauzat de specificul atipic de derulare a dosarelor execuţionale privind restituirile de taxă auto, precum şi că în anii 2011 şi 2013 veniturile realizate de executorul judecătoresc A. au fost în mod corect evidenţiate (transferul sumelor prin ordinele de plată din data de 18 iunie 2012, 27 iunie 2012, 20 decembrie 2012, 18 februarie 2014 şi 8 septembrie 2015 privind dosare execuţionale din anii 2011 şi 2013).

Cu privire la caracterul litigios al sumelor de bani reprezentând onorariul executorului judecătoresc - aspect asupra căruia inculpatul a insistat în apărarea sa - instanţa de fond a reţinut că prevederile art. 670 alin. (2) din C. proc. civ. stabilesc regula potrivit căreia debitorul este ţinut să suporte cheltuielile de executare silită, dar şi că aceasta cunoaşte două excepţii:

a) atunci când debitorul execută obligaţia din titlul executoriu fie de îndată, fie în termenul acordat de lege şi menţionat în somaţia emisă de executorul judecătoresc - situaţie în care debitorul suportă doar cheltuielile pentru actele de executare efectiv împlinite, la care se adaugă onorariul executorului judecătoresc şi, dacă este cazul, al avocatului creditorului, proporţional cu activitatea depusă de aceştia, executorul judecătoresc fiind cel care va avea sarcina de a reduce cele două categorii de cheltuieli, iar în caz de litigiu - instanţa de judecată;

b) atunci când debitorul este total exonerat de cheltuielile de executare (când creditorul renunţă la executare - situaţie în care creditorul preia integral cheltuielile de executare silită şi atunci când legea prevede că aceste cheltuieli de executare să nu fie suportate de către debitor).

Instanţa de judecată - în cadrul unei contestaţii la executare demarată în temeiul art. 712 şi următoarele din C. proc. civ. - este învestită să analizeze dacă cheltuielile de executare sunt proporţionale în raport cu valoarea sau complexitatea procedurilor execuţionale întreprinse în cauză ori cu activitatea desfăşurată de executorul judecătoresc, cu precizarea că - atunci când reduce cheltuielile de executare silită - instanţa o face exclusiv în cadrul raporturilor execuţionale între debitorul contestator al cheltuielilor de executare stabilite de executor, pe de o parte, şi creditorul intimat - pe de altă parte. Măsura luată de instanţa de judecată nu va aduce atingere raporturilor dintre executorul judecătoresc şi creditor, drept urmare costul unor cheltuieli de executare stabilite nu cu încălcarea legii, ci într-o manieră apreciată ca disproporţionată în raport cu complexitatea cauzei execuţionale, este unul pe care îl suportă creditorul în raport cu debitorul.

Aşadar, pentru ipoteza în care încheierea de stabilire a cheltuielilor de executare a fost contestată de debitor, efectul unei eventuale admiteri a contestaţiei nu se răsfrânge decât asupra creditorului, iar nu a executorului judecătoresc, având în vedere că din perspectiva plăţii cheltuielilor de executare se naşte şi există un raport juridic doar între creditor şi executor judecătoresc, pe de o parte, şi între creditor şi debitor, pe de altă parte.

Drept consecinţă, executorul judecătoresc nu este parte în dosarul civil constituit ca urmare a formulării contestaţiei la executare cu privire la cheltuielile de executare, excepţie fiind situaţia în care creditorul este cel care promovează acţiunea în temeiul art. 712 alin. (1) din C. proc. civ., debitorul fiind exonerat de acest tip de cheltuieli (lit. b) menţionată anterior) - dar care nu se regăseşte în prezenta cauză în dosarele civile având ca obiect restituirea taxei auto. Aceasta este justificarea pentru care a fost identificat un număr extrem de mic de dosare având ca obiect contestaţie la executare şi în care a figurat ca parte B.E.J. A.

În plus, acesta este şi motivul pentru care niciodată A.N.A.F. nu a solicitat inculpatului A. restituirea vreunor sume reprezentând cuantumul cu care a fost redus onorariul executorului judecătoresc, dar şi pentru care A. nu a procedat la restituirea către creditori a respectivelor sume.

În concluzie, instanţa de fond a constatat că eventualul caracter litigios al sumelor reprezentând onorariul executorului din procedura de executare silită din dosarele de recuperare a taxei auto reprezintă doar o simplă apărare a inculpatului, de natură să distragă atenţia de la modul în care A. a acţionat pentru a nu evidenţia din punct de vedere contabil aceste sume realizate în perioada 2011 - 2015.

S-a reţinut că, în cauză, nu sunt aplicabile nici dispoziţiile art. 883 alin. (1) din C. proc. civ. raportat la art. 692 alin. (6) din C. proc. civ., care fac referire la creanţele contestate şi care presupun că aceste sume contestate sunt consemnate pentru a fi plătite ulterior, aceasta însemnând tocmai menţinerea banilor în conturile de consemnare ale B.E.J. Chiar inculpatul a precizat de-a lungul procesului penal că D.G.F.P. Maramureş contesta doar onorariile executorului judecătoresc şi ale avocaţilor, nu şi debitul principal - aspect care rezultă din copiile hotărârilor civile depuse la dosar.

Prin actul de sesizare inculpatul este acuzat de faptul că a transferat sume de bani din conturile de consemnare în conturile sale personale, nefiind formulate acuzaţii cu privire la modalitatea de derulare a activităţii profesionale sau la sumele transferate din conturile de consemnare în conturile de depozit, dar al căror titular este tot Biroul Executorului Judecătoresc.

De aceea, un alt aspect important în lămurirea cauzei este stabilirea momentului în care sumele reprezentând onorariul executorului judecătoresc trebuie evidenţiate în contabilitate, respectiv la momentul intrării în contul de consemnări, la momentul încasării lor în numerar sau/şi la momentul eliberării sau distribuirii sumelor (prin eliberare/distribuire de numerar, prin virare în alte conturi).

Cu privire la sumele încasate în numerar, instanţa de fond a reţinut că sunt aplicabile dispoziţiile art. 6 alin. (1) din Legea nr. 82/1991, care prevăd că "Orice operaţiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ", precum şi prevederile capitolului III din Normele metodologice privind organizarea şi conducerea evidenţei contabile în partidă simplă de către persoanele fizice care au calitatea de contribuabil în conformitate cu prevederile Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, unde se precizează că chitanţa serveşte ca document justificativ pentru depunerea unei sume în numerar la casierie, precum şi ale art. 51 din aceeaşi dispoziţie legală, unde se precizează că orice sumă plătită, respectiv încasată, în numerar sau prin bancă se va înregistra în mod obligatoriu, cronologic, în Registrul jurnal de încasări şi plăţi.

Instanţa de fond a reţinut că tipul de cont - de consemnări - este un instrument bancar, cu adresabilitate restrânsă, dedicat în exclusivitate executorilor bancari şi judecătoreşti. Acest tip de cont permite gestionarea sumelor în regim de consemnare, sume reprezentând colectările executorilor judecătoreşti în cadrul procedurilor de executare silită. Prin aceste conturi vor fi tranzitate sumele încasate de la debitorii urmăriţi, în cadrul procedurilor execuţionale pe care executorul le realizează, precum şi sumele depuse cu titlu de garanţie pentru participarea - de către cei interesaţi - la licitaţiile organizate în vederea valorificării bunurilor mobile/imobile din patrimoniul debitorului principal/codebitorului/garantului.

Recipisa de consemnare este dovada juridică a depunerii/consemnării sumelor în contul de consemnare. În ceea ce priveşte sumele consemnate cu titlu de garanţie pentru participarea la licitaţiile organizate şi desfăşurate, acestea se restituie participanţilor la licitaţie care nu au adjudecat bunul vândut, la simpla cerere a acestora, cu condiţia prezentării recipisei de consemnare/ordinului de plată semnat de către executor şi cu menţiunea că se dispune restituirea cauţiunii.

Este adevărat că prin Hotărârea U.N.E.J. nr. 23 din 10 decembrie 2015 a fost modificat Statutul Uniunii Naţionale a Executorilor Judecătoreşti şi al profesiei de executor judecătoresc, capitolul V1 stabilind tocmai Metodologia privind evidenţa financiar-contabilă a încasărilor din executarea silită în cadrul birourilor executorilor judecătoreşti (art. 651 - 6514 din Statut), însă până la data de 14 ianuarie 2016 - momentul intrării în vigoare a respectivei hotărâri - această componenţă a activităţii executorilor judecătoreşti a fost reglementată prin dispoziţiile C. proc. civ. (art. 671 şi următoarele), ale Legii contabilităţii nr. 82/1991 şi ale Codului de procedură fiscală.

Doar executorul judecătoresc este autorizat să dispună de sumele intrate în contul de consemnare al biroului, conform dispoziţiilor legale, respectiv cu îndeplinirea condiţiilor prevăzute de art. 864 şi următoarele din C. proc. civ.. Aceste dispoziţii legale stabilesc ordinea şi modalitatea în care sunt eliberate/distribuite sumele realizate prin urmărirea silită, stipulând că respectivele operaţiuni se fac după reţinerea cheltuielilor de executare, sume în cadrul cărora se regăseşte şi onorariul executorului judecătoresc (art. 670 alin. (3) pct. 2 din C. proc. civ.).

Prin urmare, instanţa de fond a constatat că obligaţia de a evidenţia în contabilitate sumele depuse în contul de consemnări se naşte în momentul eliberării/distribuirii acestora, respectiv în momentul scoaterii lor din contul de consemnări, indiferent dacă această mutare a banilor se face prin ridicare de numerar sau prin transfer bancar.

Raportat la cele anterior expuse, instanţa de fond a reţinut că din conturile de consemnări ale Biroului Executorului Judecătoresc A. au avut loc mai multe transferuri de sume atât către conturi de depozit al căror titular era Biroul executorului judecătoresc, cât şi către conturile personale ale inculpatului. Dintre toate operaţiunile de transfer efectuate în perioada 2011 - 2015, doar transferurile de bani reprezentând onorarii ale executorului judecătoresc efectuate către conturile personale ale inculpatului fac obiectul prezentului dosar, aceste operaţiuni conducând la scoaterea sumelor din sfera de activitate a Biroului Executorului Judecătoresc şi trecerea în patrimoniul personal al inculpatului. Acest efect este dat nu numai de retragerea banilor din bancă sau de efectuarea unor plăţi din ei - aşa cum în mod eronat a apreciat inculpatul - ci prin orice operaţiune de mutare a lor din respectivul cont (inclusiv într-un alt cont de depozit, chiar al cărei titular este Biroul Executorului Judecătoresc).

S-a reţinut că în acest sens sunt şi declaraţiile martorului D., care a arătat că sumele se evidenţiază în contabilitate după întocmirea proceselor-verbale sau a încheierilor de eliberare sau de distribuire, atunci când se virează din contul de consemnări în contul biroului execuţional, precum şi cele ale martorului C., care a precizat că din contul de consemnare sumele transferate reprezentau pentru biroul executorului judecătoresc venituri brute, acesta fiind punctul de vedere exprimat de inspectorii fiscali, în deplină concordanţă cu prevederile legii contabilităţii şi a ordinelor emise în baza ei.

Astfel, apărarea construită de inculpat cu privire la caracterul litigios al sumelor şi la necesitatea menţinerii acestora în conturi până la rămânerea definitivă a hotărârilor pronunţate în dosarele de contestaţii priveşte şi ar putea explica/motiva parţial doar operaţiunile de transfer din conturile de consemnare către conturile de depozit ale Biroului Executorului Judecătoresc A., operaţiuni care nu au fost reţinute prin actul de sesizare în latura obiectivă a infracţiunii de evaziune fiscală, aşa cum nu a fost reţinută nici omisiunea inculpatului de a evidenţia suma de 4.000 RON provenită din Dosarul execuţional nr. x/2013 (declararea şi plata acesteia făcându-se după începerea urmăririi penale in rem din prezenta cauză - 31 mai 2016 - şi ridicarea înscrisurilor de la Biroul executorului judecătoresc - 22 iulie 2016).

Inculpatul a invocat în apărarea sa dispoziţiile art. 2213 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003, conform cărora "este contravenţie nedepunerea la termenele prevăzute de lege sau depunerea cu date incomplete sau nereale a situaţiilor de raportare reglementate în prezentul titlu" şi dispoziţiile art. 41 pct. 1, 2 şi 3 din Legea nr. 82/1991, care prevăd că:

"1. deţinerea, cu orice titlu, de bunuri materiale, titluri de valoare, numerar şi alte drepturi şi obligaţii, precum şi efectuarea de operaţiuni economice, fără să fie înregistrate în contabilitate;

2. nerespectarea reglementărilor emise de Ministerul Economiei şi Finanţelor cu privire la:

a) utilizarea şi ţinerea registrelor de contabilitate;

b) întocmirea şi utilizarea documentelor justificative şi contabile pentru toate operaţiunile efectuate, înregistrarea în contabilitate a acestora în perioada la care se referă, păstrarea şi arhivarea acestora, precum şi reconstituirea documentelor pierdute, sustrase sau distruse;

c) efectuarea inventarierii;

d) întocmirea şi auditarea situaţiilor financiare anuale;

e) depunerea la unităţile teritoriale ale Ministerului Economiei şi Finanţelor a situaţiilor financiare anuale;

f) întocmirea şi depunerea la unităţile teritoriale ale Ministerului Economiei şi Finanţelor a situaţiilor financiare periodice sau a raportărilor contabile stabilite potrivit legii;

g) nedepunerea declaraţiei din care să rezulte că persoanele prevăzute la art. 1 nu au desfăşurat activitate;

h) publicarea situaţiilor financiare anuale, potrivit legii.

3. prezentarea de situaţii financiare care conţin date eronate sau necorelate, inclusiv cu privire la identificarea persoanei raportoare, constituie contravenţii, însă a omis să precizeze şi continuarea potrivit căreia "doar dacă nu sunt săvârşite în astfel de condiţii încât, potrivit legii, să fie considerate infracţiuni".

Prin Decizia nr. 405/2016, Curtea Constituţională a statuat că "în exercitarea competenţei de legiferare în materie penală, legiuitorul trebuie să ţină seama de principiul potrivit căruia incriminarea unei fapte ca infracţiune trebuie să intervină ca ultim resort în protejarea unei valori sociale, ghidându-se după principiul «ultima ratio». (...) în materie penală, acest principiu nu trebuie interpretat ca având semnificaţia că legea penală trebuie privită ca ultimă măsură aplicată din perspectivă cronologică, ci trebuie interpretat ca având semnificaţia că legea penală este singura în măsură să atingă scopul urmărit, alte măsuri de ordin civil, administrativ etc. fiind improprii în realizarea acestui deziderat. (...) din perspectiva principiului «ultima ratio» în materie penală, nu este suficient să se constate că faptele incriminate aduc atingere valorii sociale ocrotite, ci această atingere trebuie să prezinte un anumit grad de intensitate, de gravitate, care să justifice sancţiunea penală (...) sarcina aplicării principiului "ultima ratio" revine, pe de o parte legiuitorului, iar pe de altă parte, organelor judiciare chemate să aplice legea ".

Având în vedere că legiuitorul a înţeles să sancţioneze din punct de vedere penal acţiunile/inacţiunile care se circumscriu elementului material al infracţiunii de evaziune fiscală, apreciind necesară intervenţia sa în protejarea relaţiilor sociale referitoare la circuitul financiar şi fiscal şi protejarea bugetului general consolidat, în vederea asigurării resurselor necesare statului pentru îndeplinirea funcţiilor sale, instanţei de judecată îi revine responsabilitatea de a verifica dacă acţiunile care se reţin în sarcina inculpatului în prezentul dosar penal pot atrage răspunderea penală sau pe cea contravenţională, în acest scop fiind analizate împrejurările în care au avut loc, rezultatul produs şi modul în care A. a înţeles să se raporteze la toate acestea.

Raportat la perioada îndelungată în care inculpatul a evidenţiat în mod greşit onorariile de executare încasate - aspect care a favorizat omisiunea declarării tuturor veniturilor şi a denaturat rezultatele controalelor efectuate de organele de control al profesiei, la cuantumul prejudiciului (aşa cum a fost prezentat şi analizat anterior), care este evaluat ca fiind ridicat prin comparare cu veniturile declarate în anii 2012, 2014 - 2015, la numărul ridicat de operaţiuni de transfer realizate din conturile de consemnare şi la ritmicitatea acestora, instanţa de fond a apreciat că A. a omis să evidenţieze în documentele contabile veniturile realizate, cu intenţia de a se sustrage de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale.

Inculpatul a avut o atitudine de colaborare cu inspectorii fiscali, dar şi cu organele judiciare, că a recunoscut elementul material la infracţiunii de evaziune fiscală, că a avut o îndelungată carieră profesională, în decursul căreia nu a fost sancţionat disciplinar, că a acţionat într-o manieră echitabilă în activitatea sa de executor judecătoresc şi că este la prima confruntare cu legea penală, însă toate aceste elemente nu atenuează gravitatea faptei imputate în aşa fel încât să se aprecieze că nu este necesară tragerea sa la răspundere penală. Aspectele enumerate anterior au fost valorificate de către instanţa de judecată prin orientarea spre limita minimă specială a pedepsei prevăzută de lege, care poate fi aplicată.

Reţinând că, încă din cursul urmăririi penale, A. a achitat prin OP 1 din 9 noiembrie 2017 şi OP 2 din 9 noiembrie 2017 prejudiciul constatat prin RIF-ul din data de 14 noiembrie 2017 şi stabilit prin deciziile de impunere din data de 14 noiembrie 2017, instanţa a făcut aplicarea dispoziţiilor art. 10 alin. (1) din Legea nr. 241/2005, reducând limitele de pedeapsă prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 (2 ani - 8 ani închisoare) la jumătate (1 an - 4 ani închisoare).

Împrejurările în care a fost comisă fapta - aşa cum au fost prezentate anterior în mod exhaustiv - dificultăţile întâmpinate de A. în calitate de executor judecătoresc în cadrul dosarelor de executare privind restituirea taxei auto, inclusiv faptul că nu a cheltuit sumele transferate din conturile de consemnare, păstrându-le în conturi de depozit la vedere - toate acestea au fost reţinute ca şi circumstanţa atenuantă prevăzută de art. 75 alin. (2) lit. b) din C. pen., noile limite aplicabile în cauză fiind cuprinse între 8 luni şi 2 ani 8 luni închisoare.

Constatând că prin omisiunea inculpatului de a înregistra în actele contabile ale Biroului Executor Judecătoresc venituri în sumă totală de 109.858 RON în scopul de a se sustrage de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale sunt întrunite elementele constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, instanţa de fond l-a condamnat pe A. la pedeapsa de 8 luni închisoare.

Având în vedere obligativitatea interzicerii unor drepturi prevăzută prin art. 9 alin. (1) teza finală din Legea nr. 241/2005, instanţa de fond a interzis inculpatului, potrivit art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen., ca pedeapsă complementară, exercitarea pe o perioadă de 2 ani a dreptului de a exercita profesia de executor judecătoresc, de care s-a folosit pentru săvârşirea infracţiunii.

În temeiul art. 65 alin. (1) din C. pen. raportat la art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen., s-a interzis inculpatului, ca pedeapsă accesorie, exercitarea dreptului de a exercita profesia de executor judecătoresc, de care s-a folosit pentru săvârşirea infracţiunii.

Având în vedere conduita anterioară a inculpatului conformă normelor sociale, faptul că acesta a înţeles încă din cursul inspecţiei fiscale gravitatea conduitei adoptate, că şi-a asumat responsabilitatea cu privire la latura obiectivă a faptei, inclusiv perioada extrem de scurtă în care a acoperit prejudiciul, instanţa de fond a apreciat că nu este necesară executarea prin privare de libertate a pedepsei de 8 luni închisoare, suspendarea sub supraveghere a executării fiind suficientă pentru a asigura îndeplinirea scopului educativ şi preventiv al pedepsei.

Drept urmare, în temeiul art. 92 din C. pen. s-a stabilit un termen de supraveghere de 2 ani. În baza art. 93 alin. (1) din C. pen., pe durata termenului de supraveghere, inculpatul a fost obligat să respecte următoarele obligaţii: a) să se prezinte la Serviciul de probaţiune Maramureş, la datele fixate de acesta; b) să primească vizitele consilierului de probaţiune desemnat cu supravegherea sa; c) să anunţe, în prealabil, schimbarea locuinţei şi orice deplasare care depăşeşte 5 zile; d) să comunice schimbarea locului de muncă; e) să comunice informaţii şi documente de natură a permite controlul mijloacelor sale de existenţă.

În temeiul art. 93 alin. (2) lit. b) din C. pen., pe durata termenului de supraveghere, inculpatul a fost obligat să frecventeze unul sau mai multe programe de reintegrare socială derulate de către serviciul de probaţiune sau organizate în colaborare cu instituţii din comunitate. În baza art. 93 alin. (3) din C. pen., pe durata termenului de supraveghere, inculpatul a fost obligat să presteze 60 de zile de muncă neremunerată în folosul comunităţii în cadrul Primăriei municipiului Baia Mare sau al unui locaş de cult/organizaţie de binefacere din Baia Mare.

Împotriva Sentinţei penale nr. 53 din 22 martie 2019 a Curţii de Apel Cluj, secţia penală, pronunţată în Dosarul nr. x/2018 au declarat apel Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Cluj şi inculpatul A.

Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Cluj, prin motivele de apel, a apreciat că hotărârea primei instanţe este nelegală, întrucât, deşi s-a reţinut în mod corect vinovăţia inculpatului şi i s-a aplicat acestuia o pedeapsă legală şi temeinică, în cuantum de 8 luni închisoare, pentru săvârşirea infracţiunii prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, cu reţinerea corectă a dispoziţiilor art. 10 alin. (1) din Legea nr. 241/2005 şi a dispoziţiilor art. 76 alin. (1) din C. pen. raportat la art. 75 alin. (2) lit. b) din C. pen., în mod nelegal s-a dispus suspendarea sub supraveghere a executării pedepsei aplicate inculpatului A., în temeiul art. 91 din C. pen.

S-a arătat că modalitatea de individualizare judiciară a executării pedepsei pentru care a optat instanţa de fond, respectiv suspendarea sub supraveghere a executării pedepsei, este nelegală raportat la faptul că inculpatul A. nu şi-a manifestat niciodată, pe parcursul procesului penal (nici în faza de urmărire penală, nici în faza de judecată), acordul de a presta muncă neremunerată în folosul comunităţii. Astfel, nefiind întrunită una din condiţiile cumulative pentru a se dispune suspendarea sub supraveghere a executării pedepsei, respectiv condiţia esenţială ca inculpatul să îşi fi manifestat acordul de a presta muncă neremunerată în folosul comunităţii, conform art. 91 alin. (1) lit. c) din C. pen., s-a apreciat că singura modalitate de individualizare judiciară care putea fi dispusă în mod legal consta în executarea în regim de detenţie a pedepsei aplicate inculpatului A.

Prin urmare, s-a apreciat că este nelegală hotărârea instanţei în ceea ce priveşte suspendarea sub supraveghere a executării pedepsei aplicate inculpatului A., în temeiul art. 91 din C. pen., motiv pentru care s-a solicitat pronunţarea unei noi hotărâri prin care să se dispună executarea în regim de detenţie a pedepsei aplicate inculpatului A., cu menţinerea celorlalte dispoziţii ale sentinţei penale atacate.

S-a precizat că, în măsura în care inculpatul îşi va da acordul de a presta muncă neremunerată în folosul comunităţii, conform art. 91 alin. (1) lit. c) din C. pen., în faţa instanţei de control judiciar, se va putea dispune suspendarea sub supraveghere a executării pedepsei aplicate acestuia.

Apelantul inculpat A., prin motivele scrise de apel, a solicitat desfiinţarea sentinţei atacate şi, în rejudecare, să se dispună o soluţie de achitare sub aspectul săvârşirii infracţiunii de evaziune fiscală, în temeiul art. 16 alin. (1) lit. b) teza a II-a din C. proc. pen.. În subsidiar, inculpatul a solicitat desfiinţarea hotărârii primei instanţe şi înlăturarea pedepsei complementare prevăzute de art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen. şi a pedepsei accesorii prevăzută de art. 65 alin. (1) raportat la art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen.

Apărarea a arătat că inculpatul este executor judecătoresc şi, în această calitate, administrează mai multe conturi colectoare, cu destinaţie specială, în care se adună sumele achitate de debitorii executaţi silit. Sumele colectate în acele conturi includ creanţele clienţilor biroului executorului judecătoresc, onorariul executorului judecătoresc şi celelalte cheltuieli de executare (onorariile avocaţilor, taxe de timbru etc.). Când un debitor este executat silit, din contul colector se eliberează către creditor suma care îi este datorată, plus cheltuielile de executare plătite anticipat de către creditori. După eliberarea sumelor către debitor, de regulă, are loc încasarea efectivă a onorariilor executorului judecătoresc. Cu toate acestea, existau situaţii în care creanţele sau cheltuielile de executare erau contestate, motiv pentru sumele recuperate şi/sau cheltuielile de executare nu erau eliberate, ci erau reţinute. Sumele reprezentând onorariul executorului judecătoresc erau păstrate în contul colector, în conturile de depozit ale B.E.J. A. sau în conturile personale de depozit.

Inculpatul a considerat că sumele contestate nu i se cuvin, apreciindu-le drept creanţe litigioase. Acest mod de lucru s-a datorat şi jurisprudenţei constante existente la nivelul anilor 2011 - 2015, în sensul că instanţele judecătoreşti diminuau onorariile executorilor judecătoreşti. În aceste cazuri, sumele percepute de executor ar fi trebuit să fie restituite creditorului, în măsura în care acesta le-ar fi solicitat. Situaţia era similară şi în cazul întoarcerii executării silite, care presupunea o repunere în situaţia anterioară a creditorului şi debitorului, cu toate consecinţele incidente. În măsura în care existau întârzieri la restituirea sumelor, se percepeau dobânzi.

S-a arătat că, printre dosarele execuţionale în curs în perioada vizată, B.E.J. A. avea pe rol foarte multe cereri de executare a instituţiilor statului: A.N.A.F., Instituţia Prefectului, ş.a. În faţa instanţei de fond s-a probat faptul că în perioada de referinţă inculpatul a gestionat un număr de 180 de clienţi, titulari ai drepturilor de creanţă constând în taxe auto. Din adresele emise de A.N.A.F. şi depuse la dosarul cauzei rezultă că în toate cele 180 de cazuri instituţia publică a procedat la formularea de contestaţii la executare, formându-se astfel dosare pe rolul instanţelor de judecată.

În toate aceste situaţii, inculpatul a întâmpinat o serie de dificultăţi, situaţia fiind îngreunată şi de modalitatea în care a înţeles A.N.A.F. ori Instituţia Prefectului să achite debitul restant în favoarea creditorilor. Plăţile se efectuau în mod global pentru mai mulţi creditori şi nu defalcat în raport de un anumit client titular al dreptului de creanţă sau a unui anumit dosar execuţional, în cazul în care acelaşi client al B.E.J. avea deschise mai multe dosare execuţionale. Dificultatea rezulta şi din faptul că, în anumite situaţii, instituţiile publice procedau la plata debitului principal şi a anumitor dobânzi, al căror cuantum inculpatul nu îl ştia (în acest sens au fost depuse înscrisuri cu ocazia audierii la data de 23 noiembrie 2018). În această situaţie, inculpatul era obligat să efectueze demersuri suplimentare pentru a identifica sumele pe care urma să le repartizeze creditorilor, sens în care se prezenta lunar la A.N.A.F. pentru că nu corespundeau sumele existente în somaţie cu cele virate de A.N.A.F.

Toate chestiunile obiective de mai sus, cu dosare execuţionale în care plăţile au fost făcute la intervale neregulate de către cele două instituţii publice, ordinele de plată vizând sume globale cu privire la mai mulţi creditori şi nu defalcat pe fiecare în parte, au afectat desfăşurarea activităţii B.E.J. şi au constituit, cel puţin parţial, cauza omisiunii evidenţierii tuturor veniturilor realizate în perioada de referinţă. Nici Parchetul şi nici instanţa de fond nu s-au raportat vreun moment la cauza descrisă, ci doar la efectul acesteia asupra contabilităţii B.E.J.

Având în vedere aceste chestiuni, inculpatul a apreciat că varianta cea mai sigură din punct de vedere profesional şi financiar ar fi să depună onorariile contestate într-un cont de depozit. Acele sume s-au aflat în contul de depozit de la depunere şi se regăsesc în acelaşi cont şi în acest moment, nefiind transferate sau retrase. Inculpatul le-a păstrat la vedere şi nu a avut vreodată intenţia ascunderii acestora, cu atât mai mult cu cât avea reprezentarea confuziunii de patrimonii.

În percepţia inculpatului patrimoniul B.E.J. A. şi patrimoniul persoanei fizice A. nu erau delimitate conform legii, operând confuziunea de patrimonii, astfel încât acesta nu a considerat că atunci când realizează un transfer din contul colector în conturile personale de depozit se impune evidenţierea în actele contabile a sumelor transferate. Aceste sume care au fost transferate în conturile de depozit ale B.E.J. sau în cele personale, au fost păstrate în acele conturi până în prezent. Cu alte cuvinte, sumele nu au fost transferate în alte conturi, retrase ori ascunse.

În perioada 20 februarie 2017 - 9 noiembrie 2017, B. şi F., inspectori fiscali în cadrul A.J.F.P. Maramureş, au procedat la realizarea unei inspecţii fiscale cu privire la activitatea derulată de B.E.J. A. în perioada 2011 - 2015. În cadrul acesteia s-au constatat o serie de deficienţe majore ale modului de evidenţiere în actele contabile a veniturilor şi anume situaţii privind evidenţierea în parte a veniturilor şi ipoteza contrară, dubla evidenţiere a veniturilor. Aceasta a fost posibilă fie prin încasarea sumelor prin bancă în contul colector şi concomitent tăierea unei chitanţe, ce atesta că aceeaşi sumă a fost primită în numerar, fie prin încasarea sumelor prin bancă în contul colector al B.E.J. şi concomitent, eliberarea unei chitanţe ce atesta ridicarea în numerar a contravalorii venitului, deşi la datele respective nu erau ridicate din contul colector efectiv în numerar sumele indicate în chitanţe, ci din contul personal.

Organul fiscal a constatat că suma de 224.987,5 RON a fost transferată din contul colector comun al B.E.J. în contul personal al lui A. deschis la K.. S-a stabilit că pentru 115.130 RON A. a emis chitanţe, rezultând o diferenţă de 109.858 RON venit nedeclarat şi neevidenţiat în contabilitate.

Apărarea a arătat că, la acel moment, inspectorii fiscali i-au atras atenţia lui A. cu privire la modul corect în care trebuie să procedeze, iar acesta a luat măsuri în vederea corectării conduitei pe viitor (achiziţia unui soft de contabilitate şi angajarea unei persoane de specialitate) şi remedierea aspectelor necorespunzătoare referitor la neevidenţierea unor venituri prin plata sumelor imputate de organul fiscal.

Ulterior acestei inspecţii fiscale, A. şi-a asumat consecinţele fiscale ale faptelor sale, recunoscând că, urmare a propriei culpe şi a modului haotic de încasare a sumelor rezultate din executări silite, a omis evidenţierea unei părţi din veniturile realizate. Cu toate acestea, apărarea a arătat că inculpatul că nu a avut intenţia să fraudeze bugetul statului, aspect susţinut de o serie de argumente. De altfel, inclusiv inspectorii fiscali au notat în actele de control că modul de realizare a evidenţei contabile a fost unul îngrijit din punct de vedere al documentelor justificative, dar haotic prin prisma modului de evidenţiere a veniturilor.

Referitor la netemeinicia sentinţei, apărarea a arătat că inculpatul nu contestă existenţa obligaţiei de evidenţiere a veniturilor B.E.J. A., ci aspectul reţinut de instanţa de fond privind existenţa intenţiei directe calificate prin scopul sustragerii de la plata obligaţiilor fiscale.

Strict prin prisma modului de dovedire a laturii subiective, în opinia apărării, nu se poate susţine că aceasta rezultă din simpla realizare a acţiunii ce întruneşte elementele laturii obiective a infracţiunii. Din contră, sintagma dolus ex re presupune deducerea laturii subiective din modul de săvârşire a faptei. În măsura în care simpla realizare a elementului material ar conduce automat la relevarea vinovăţiei, răspunderea penală s-ar transforma într-o răspundere obiectivă, chestiune contrară principiilor dreptului penal şi constituţional.

Apărarea a susţinut că, în cauză, există o serie de elemente care au favorizat realizarea laturii obiective a infracţiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 şi anume omisiunea înregistrării veniturilor B.E.J. A.. Astfel cum s-a menţionat anterior, acestea sunt reprezentate în principal de caracterul haotic al modului în care era gestionată evidenţa contabilă, a modului de realizare a plăţilor de către debitorii reprezentaţi de instituţiile statului, precum şi de percepţia greşită a inculpatului A. cu privire la statutul juridic al celor două entităţi: B.E.J. A. şi persoana fizică A.. Toate aceste aspecte denotă lipsa intenţiei inculpatului de fraudare a bugetului de stat.

Chiar inspectorii fiscali audiaţi în cauză au arătat că atitudinea lui A. în cadrul inspecţiei fiscale realizate de aceştia a fost una extrem de calmă, de colaborare şi de remediere voluntară a erorilor, aspecte care rezultă din declaraţiile martorilor C. şi B. S-a solicitat să fie avută în vedere şi declaraţia martorului D., care este coleg cu inculpatul din anul 1996.

Separat de aceste chestiuni, apărarea a arătat că mai există cel puţin trei elemente centrale care subliniază, de asemenea, lipsa laturii subiective şi anume faptul că, în toată perioada 2011 - 2015, activitatea B.E.J. A. a fost controlată de către organele de control profesionale, care au verificat inclusiv aspecte de contabilitate şi nu au sesizat vreo deficienţă. În egală măsură, toate sumele care nu au fost declarate către organul fiscal au fost păstrate în exact aceleaşi conturi de depozit în care au fost depuse la momentul încasării lor. Nu în ultimul rând, în Registrul General şi în Registrul de valori ale B.E.J. recipisele aferente acestor sume au fost înregistrate, aspect care din nou subliniază lipsa intenţiei lui A. de a se sustrage de la plata taxelor şi impozitelor în discuţie.

Referitor la lipsa laturii subiective aferente infracţiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, apărarea a invocat, în primul rând, caracterul litigios al sumelor reprezentând onorarii ale executorului judecătoresc.

În faţa primei instanţe s-a arătat că în dosarele execuţionale vizând restituirea taxelor auto de către A.N.A.F. (spre deosebire de alte dosare execuţionale) se contestau doar onorariile executorului şi ale avocatului, instituţia asumându-şi restul dispoziţiilor.

Apărarea a arătat că, în aceste dosare, A. a urmat procedura prevăzută de Ordonanţa nr. 22/2002, care prevedea o perioadă de 6 luni de aşteptare, în care instituţia avea timp să-şi aprovizioneze contul. În această perioadă de 6 luni, nu se mai efectuau alte măsuri împotriva A.N.A.F.-ului, însă juriştii formulau în termen de 15 zile contestaţii cu privire la onorarii în toate situaţiile, fără excepţii, fiind obligaţi în acest sens de Curtea de Conturi. Totuşi, la 40 - 45 zile, A.N.A.F. vira debitul principal reprezentând taxa auto, dobânzile legale şi anumite cheltuieli de judecată din când în când, iar referitor la celelalte sume aştepta să treacă acel termen de 6 luni.

Înainte de împlinirea termenului de 6 luni, A.N.A.F. plătea şi diferenţa de sumă reprezentând onorariile contestate, pentru că urmărea să evite ca B.E.J. să procedeze la blocarea conturilor în care se găseau mai multe sume cu destinaţii speciale. Aceste ultime sume plătite erau sume litigioase.

Apărarea a arătat că inculpatul a observat că anumite onorarii începeau să fie diminuate consistent de instanţele de judecată, chiar dacă onorariile erau achitate deja şi se aflau în conturi. Deşi avocaţii creditorilor îşi ridicau onorariile pe răspunderea şi riscul lor, A. a considerat ca nu trebuie să se atingă de acele sume deoarece erau sume litigioase.

Cu privire la aceste aspecte, instanţa de fond a reţinut prevederile art. 670 alin. (2) din C. proc. civ., potrivit cărora debitorul este ţinut să suporte cheltuielile de executare silită şi a arătat că "atunci când reduce cheltuielile de executare silită, instanţa o face exclusiv în cadrul raporturilor execuţionale între debitorul contestator al cheltuielilor de executare stabilite de executor, pe de-o parte, şi creditorul intimat, pe de altă parte. Măsura luată de instanţa de judecată nu va aduce atingere raporturilor dintre executorul judecătoresc şi creditor, drept urmare costul unor cheltuieli de executare nu cu încălcarea legii, ci într-o manieră apreciată ca disproporţionată în raport de complexitatea cauzei execuţionale, este unul pe care îl suportă creditorul în raport cu debitorul. Aşadar pentru ipoteza în care încheierea de stabilire a cheltuielilor de executare a fost contestată de debitor, efectul unei eventuale admiteri a contestaţiei nu se răsfrânge decât asupra creditorului, iar nu a executorului judecătoresc, având în vedere faptul că din perspectiva plăţii cheltuielilor de executare se naşte şi există un raport juridic doar între creditor şi executor judecătoresc, pe de-o parte, şi între creditor şi debitor, pe de altă parte". În sprijinul acestei susţineri s-a arătat că executorul nici nu este parte în dosarele având ca obiect contestaţii la executare împotriva cheltuielilor de executare cu excepţia introducerii contestaţiei în baza art. 712 alin. (1) din C. proc. civ., aceasta fiind şi justificarea pentru care s-a identificat un număr extrem de mic de contestaţii la executare la care a fost parte B.E.J. A. În acelaşi sens, s-a reţinut că A.N.A.F. nu a solicitat inculpatului restituirea vreunei sume. Pornind de la aceste aspecte s-a concluzionat în sensul că situaţia drepturilor litigioase reprezintă o simplă apărare, de natură să distragă atenţia de la omisiunea evidenţierii sumelor.

Apărarea a considerat că instanţa de fond a reţinut eronat cele de mai sus, având în vedere dispoziţiile prevăzute în C. proc. civ. privind executarea silită.

În primul rând, potrivit art. 720 alin. (5) din C. proc. civ., în măsura în care contestaţia la executare este admisă, executorul judecătoresc este obligat să se conformeze hotărârii judecătoreşti şi măsurilor dispuse prin aceasta. Având în vedere caracterul imperativ al prevederilor art. 720 alin. (5) din C. proc. civ. şi autoritatea de lucru judecat a hotărârii instanţei, în măsura în care instanţa dispune reducerea onorariilor executorului, acesta din urmă este obligat să restituie onorariul. Dacă nu procedează la restituire, poate fi antrenată răspunderea disciplinară şi chiar penală a acestuia (situaţia abuzului în serviciu este cea mai evidentă). În al doilea rând, chiar dacă executorul judecătoresc nu este parte în litigiul existent între debitor şi creditor, în măsura în care instanţa admite contestaţia debitorului privitoare la cuantumul onorariului executorului judecătoresc, creditorul se poate întoarce împotriva acestuia pentru recuperarea sumei, pe căile prevăzute de dreptul comun în termenul general de prescripţie.

De asemenea, apărarea a arătat că, potrivit art. 723 şi 724 din C. proc. civ., partea care formulează contestaţie la executare poate solicita şi restabilirea situaţiei anterioare, iar în măsura în care instanţa dispune în acest sens, se impune restituirea către creditor, de către executor, a sumelor percepute cu titlu de onorariu. Executorul este obligat să restituie creditorului contravaloarea onorariului la simpla cerere a acestuia. Acest aspect rezultă din prevederile art. 622 alin. (1) din C. proc. civ.:

"obligaţia stabilită prin hotărârea unei instanţe sau printr-un alt titlu executoriu se aduce la îndeplinire de bunăvoie".

În măsura în care debitorul a formulat contestaţie la executare şi nu a solicitat restabilirea situaţiei anterioare, conform art. 723 alin. (3) din C. proc. civ., persoana îndreptăţită va putea cere întoarcerea executării silite pe cale separată. Cu alte cuvinte, în situaţia în discuţie, din nou, executorul judecătoresc este obligat să restituie sumele percepute drept onorariu.

S-a arătat că, într-adevăr, cheltuielile de executare rămân în sarcina creditorului în relaţia cu debitorul, dar numai în cadrul procedurii de contestaţie la executare. În măsura în care instanţa dispune repunerea în situaţia anterioară şi, ulterior, creditorul solicită executorului cuantumul onorariului, acesta este obligat să se conformeze. Mai mult, creditorul poate percepe inclusiv dobânzi pe sumele datorate. În cazul în care executorul nu se conformează, acesta este pasibil de tragere la răspundere penală pentru infracţiunea de nerespectare a hotărârilor judecătoreşti.

Aşa cum s-a arătat în faţa primei instanţe, există o practică constantă a instanţelor în sensul reducerii onorariilor executorilor judecătoreşti în cadrul contestaţiei la executare. Apărarea a susţinut că, la momentul formulării contestaţiei la executare, A. nu avea cum să prevadă dacă respectivele contestaţii vor fi admise sau respinse, dacă se va dispune sau nu restabilirea situaţiei anterioare sau dacă creditorii vor solicita sau nu restituirea onorariilor. Simplul fapt că exista această practică l-a determinat să păstreze sumele în conturi de depozit, fie în cele ale B.E.J. A., fie cele de persoană fizică, în ambele cazuri sumele nefiind transferate sau retrase, ci păstrate în conturile de depozit.

În egală măsură, contrar celor reţinute în sentinţa atacată, în sensul că situaţia drepturilor litigioase reprezintă o simplă apărare pentru a se distrage atenţia de la omisiunea evidenţierii veniturilor, inculpatul a precizat că, potrivit dreptului comun, orice creanţă contestată este considerată litigioasă.

De altfel, art. 883 din C. proc. civ. împiedică executorul judecătoresc să procedeze la plata sumelor către creditori, în măsura în care acestea sunt contestate. Prin urmare, doar ulterior rămânerii definitive a hotărârii prin care a fost soluţionată contestaţia, executorul judecătoresc procedează la plata efectivă a sumelor către creditor şi respectiv debitor, dacă este cazul.

Acest aspect, coroborat cu faptul că executorul judecătoresc percepe onorariul procentual din sumele eliberate către creditori, a creat inculpatului o imagine denaturată asupra obligaţiilor ce îi incumbau prin prisma legislaţiei contabile.

S-a susţinut că reprezentarea inculpatului a fost aceea că dacă creanţele sunt contestate, sumele încasate în contul colector al B.E.J. A. nu vor fi eliberate, onorariile nu vor fi încasate şi, prin urmare, nici evidenţiate. Această reprezentare asupra situaţiei a fost înlăturată de către organul de inspecţie fiscală. Astfel, A. a considerat că nu se impunea evidenţierea sumelor intrate în contul colector şi transferate în conturile de depozit, până când erau eliberate sumele către creditor şi/sau debitor şi se încasa onorariul efectiv. Pe cale de consecinţă, apărarea a susţinut că instanţa de fond în mod greşit a reţinut că această apărare a fost destinată distragerii atenţiei de la omisiunea evidenţierii veniturilor. Din contră, această apărare a explicat de ce nu există intenţie directă.

Referitor la cele reţinute de instanţa de fond, în sensul că nu ar fi aplicabile dispoziţiile art. 883 alin. (1) din C. proc. civ. raportat la art. 692 alin. (6) din C. proc. civ., în ceea ce priveşte creanţele contestate, apărarea a apreciat că şi acest aspect se impune a fi nuanţat. Într-adevăr, dispoziţiile art. 883 alin. (1) şi 692 alin. (6) din C. proc. civ. se aplică tuturor dosarelor execuţionale. În orice dosar, dacă creanţa (respectiv debitul principal) este contestată, executorul nu procedează la distribuirea sumelor către creditor.

Cu toate acestea, în situaţia în care debitorul contesta exclusiv onorariile executorilor şi ale avocaţilor, A. nu a considerat oportun să retragă ori să utilizeze acele sume, întrucât exista posibilitatea să se diminueze cuantumul acestora, astfel încât ulterior ar fi trebuit să restituie anumite sume. Cum durata medie a unei contestaţii la executare era de 6 luni - 1 an, în perioada respectivă sumele cuvenite B.E.J. A. rămâneau în contul colector. Abia după momentul definitivării situaţiei juridice a onorariilor, A. retrăgea sumele din contul de depozit şi le evidenţia în actele contabile. Situaţia era similară în ipoteza în care nu se formula contestaţie cu privire la cuantumul onorariului, caz în care banii rămâneau în contul de depozit până la expirarea termenului legal pentru exercitarea remediului procesual.

Declaraţia lui A., dată în faţa instanţei de fond, în sensul că "A.N.A.F. contesta doar onorariile executorilor şi ale avocatului, restul dispoziţiilor asumându-şi-le" se referea strict la dosarele execuţionale în care debitoare era A.N.A.F., situaţie în care acesta proceda conform celor indicate în paragraful anterior.

În susţinerea celor de mai sus, apărarea a apreciat ca fiind utile declaraţiile martorilor audiaţi în cauză, respectiv D., B. şi C.

Apărarea a considerat că instanţa de fond a interpretat greşit cele afirmate de A. în cuprinsul declaraţiei, precum şi documentele depuse în tot cursul procesului la dosarul cauzei.

S-a arătat că un ultim aspect extrem de important este reprezentat de imposibilitatea obiectivă a lui A. de a prevedea dacă se va formula contestaţie împotriva debitului principal ori împotriva onorariilor. Pentru a nu se regăsi în situaţia de a restitui onorarii, inculpatul a decis să acţioneze în modul descris, având reprezentarea că ceea ce face este legal, din moment ce banii erau şi sunt şi în prezent în conturile de depozit.

Apărarea a arătat că un alt argument în sensul inexistenţei intenţiei de fraudare a bugetului de stat este reprezentat de faptul că banii au fost depuşi într-un cont de depozit şi se regăsesc în acelaşi cont şi în prezent.

După cum s-a arătat încă din faza de urmărire penală, sumele considerate drept creanţe litigioase, cu privire la care s-a omis evidenţierea în documentele contabile, au rămas în conturi de depozit, aspect care nu a fost contestat nici de Parchet, nici de către instanţa de fond. Or, în măsura în care inculpatul ar fi avut intenţia să sustragă acele sume, cu siguranţă nu le-ar fi păstrat în acelaşi cont personal de depozit pentru o perioadă atât de lungă.

În opinia apărării, era irelevant dacă banii se aflau în contul B.E.J. sau în contul personal, deoarece în cazul executorilor judecătoreşti operează confuziunea de patrimoniu (nu exista un patrimoniu distinct al B.E.J. A. şi un alt patrimoniu al persoanei fizice A.). Astfel, deşi sumele au fost scoase din contul B.E.J. A., acestea au fost păstrate în conturile de depozit personale ale lui A. şi, prin urmare, nu au ieşit din patrimoniul acestuia. Cu alte cuvinte, banii au fost ţinuţi la vedere, în conturile personale, fără a fi ascunşi, aspect ce subliniază lipsa intenţiei de sustragere a sumelor de la plata obligaţiilor fiscale.

Astfel, chiar daca instanţa de fond a avut în vedere doar sumele virate din contul colector al B.E.J. în contul personal al inculpatului, acest aspect prezintă relevanţă doar prin prisma elementului material al infracţiunii. Strict raportat la latura subiectivă, A. a avut reprezentarea că nu a perceput onorariul atâta timp cât banii se aflau efectiv în conturile B.E.J. sau cele personale, în speţă în conturi personale de depozit, sumele rezultate din executările silite nefiind eliberate către creditor. Sumele din conturile de depozit ale persoanei fizice A. au fost percepute de acesta ca fiind sume în curs de clarificare şi nu venituri, aspect stabilit prin prisma elementului intelectiv al inculpatului în baza confuziunii de patrimonii.

Având în vedere aceste aspecte şi faptul că B.E.J. A. nu era plătitor de TVA (situaţie în care identificarea în faţa A.N.A.F. s-ar fi realizat după codul de TVA), apărarea a considerat că distincţia dintre conturile B.E.J. şi conturile persoanei fizice prin raportare la identificarea după CIF sau CNP este irelevantă prin prisma laturii obiective a infracţiunii, relevantă fiind obligaţia de evidenţiere a veniturilor în contabilitate, aspect necontestat de inculpat. Apărarea a arătat că A. a încercat să explice că avea reprezentarea eronată asupra faptului că în faţa organului fiscal identificarea sa are loc în baza CNP-ului, neexistând distincţii între obligaţiile fiscale ale persoanei fizice autorizate şi ale persoanei fizice.

În ceea ce priveşte modul haotic de încasare a onorariilor şi, implicit, modul haotic de a evidenţia veniturile în contabilitate, apărarea a susţinut că inspectorii fiscali au descoperit mai multe situaţii deficitare care au avut drept rezultat dublarea unor venituri.

În acest sens au fost constatările organului de control cuprinse în Raportul de inspecţie fiscală nr. x din 14 noiembrie 2017. Astfel la paginile 5 şi 6 din acesta se arată modul defectuos de întocmire şi utilizare a documentelor justificative privind veniturile realizate, astfel încât s-au înregistrat în mod corect încasările prin virament, dar în acelaşi timp s-au emis chitanţe care s-au înregistrat ca încasări în numerar, sau emiterea chitanţelor fără însă a se ridica din contul colector sumele în numerar, care ulterior s-au virat prin ordinele de plată. Or, acest aspect subliniază un mod eronat şi neglijent de a conduce contabilitatea şi în ceea ce priveşte dublarea veniturilor, cu consecinţa plăţii unor obligaţii fiscale mai mari către bugetul statului.

De altfel, şi instanţa a reţinut în cuprinsul sentinţei existenţa culpei în modul defectuos de conducere a contabilităţii:

"A invoca această modalitate mai mult decât dezordonată de a conduce contabilitatea, alături de faptul că evidenţa contabilă era doar scriptică şi nu în sistem informatic sau că inculpatul era cel care o realiza şi nu o persoană specializată echivalează cu a invoca propria culpă tocmai pentru a înlătura posibilitatea tragerii sale la răspundere penală". Apărarea a susţinut că existenţa culpei exclude automat incidenţa intenţiei directe specifică infracţiunii de evaziune fiscală.

Faptul că modul de realizare a evidenţei contabile şi de gestionare a sumelor încasate era unul extrem de haotic rezultă dintr-o serie de elemente. Aceste chestiuni subliniază faptul că realizarea de erori era posibilă şi chiar facilitată de modul dezordonat al ţinerii evidenţelor.

Un exemplu relevant este reprezentat de analiza Ordinului de plată comun IV din 18 februarie 2014, în sumă de 74.014 RON. Din analiza tabelului ce conţine chitanţele şi sumele aferente acestora rezultă că acestea nu respectă o cronologie firească după dată, lună, an. În tabel se regăsesc în ordine chitanţe din 14 ianuarie 2014, iulie 2013, decembrie 2013, noiembrie 2013, august 2013, mai 2013.

Separat de acest aspect, sumele înregistrate în contabilitate în mod corect şi prin urmare fiscalizate la nivelul anului 2013, în cuantum de 32.570 RON, au fost ridicate din contul colector de consemnări abia în anul 2014, moment la care au fost virate în contul deschis la L. Cu alte cuvinte, deşi aceste sume reprezintă venituri ale B.E.J. A., creanţele nefiind contestate, au rămas în contul colector unde erau păstrate sumele în curs de clarificare.

Cu privire la suma de 32.570 RON aferentă Ordinului de plată IV, care aparţinea deja B.E.J. A., s-au emis chitanţe ce atestă ridicarea acesteia în numerar, conform constatărilor organului fiscal. Cu toate acestea, sumele în discuţie au fost lăsate în contul colector aproximativ 6 luni, deşi se impunea să fie ridicate în numerar la datele la care au fost emise chitanţele.

Împreună cu sumele evidenţiate în mod corect în actele contabile în cuantum de 32.570 RON, prin acelaşi Ordin de plată au fost virate şi sume neevidenţiate, precum şi sume litigioase în contul deschis la L. al B.E.J. A. sau în contul personal al lui A. deschis la L.

În conturile de depozite ale B.E.J. A. sau în conturile de depozit ale persoanei fizice A. au fost păstrate şi sumele fiscalizate şi cele nefiscalizate, precum şi cele litigioase, fără a fi realizată vreo distincţie riguroasă sub acest aspect. Percepţia inculpatului în sensul existenţei posibilităţii că la un moment dat se va impune restituirea sumelor în discuţie în următorii 2 - 3 ani au condus la situaţia păstrării sumelor în conturile de depozite.

În aceste condiţii, s-a arătat că se susţin constatările inspectorilor fiscali, care au arătat că toate neregulile contabile sunt cauzate de modul dezorganizat în care a fost gestionată contabilitatea B.E.J. A.. Chestiunea în discuţie contrazice cele indicate de instanţa de fond, în sensul că omisiunea evidenţierii veniturilor ar fi fost realizată în mod sistematic. Perioada verificată de organul fiscal iniţial a fost reprezentată de perioada 2011 - 2015, iar pentru anii 2011 şi 2013, inspectorii fiscali nu au semnalat erori în evidenţele contabile sub aspectul veniturilor. Din acest punct de vedere, apărarea a arătat că nu se poate susţine o omisiune sistematică de a evidenţia veniturile.

Cu privire la aceste chestiuni, s-a solicitat să fie avute în vedere şi declaraţiile martorilor B. şi C.

Apărarea a susţinut că la momentul controlului fiscal, organul fiscal nu a întâmpinat dificultăţi în a verifica efectiv veniturile realizate prin analiza transferurilor sumelor între conturile B.E.J. şi cele ale persoanei fizice.

În plus, depoziţiile martorilor menţionaţi anterior subliniază că inculpatul a omis evidenţierea unor venituri, iar unele venituri le-a evidenţiat de două ori, existând şi viramente bancare şi chitanţe emise pentru acelaşi venit.

S-a susţinut că un alt aspect care a fundamentat încrederea lui A. că modul său de conducere a contabilităţii este conform cu legislaţia contabilă a fost reprezentat de controalele profesionale financiare realizate de serviciul contabilitate din cadrul Camerei Executorilor Judecătoreşti Cluj. Pe parcursul anilor 2010 - septembrie 2015 au existat mai multe astfel de controale, toate concluzionând că modul de declarare şi achitare a veniturilor către Camera Executorilor Judecătoreşti este unul conform. În urma acestor controale, inculpatul a avut certitudinea că modul de evidenţiere a veniturilor B.E.J. este unul corect şi, implicit, că sumele efectiv evidenţiate drept încasări sunt corect stabilite şi declarate.

Potrivit art. 62 din Legea nr. 188/2000, "(1) Controlul profesional se exercită de Ministerul Justiţiei, prin inspectori generali de specialitate, şi de Uniunea Naţională a Executorilor Judecătoreşti, prin consiliul său de conducere, şi va avea în vedere: a) organizarea şi funcţionarea camerelor executorilor judecătoreşti şi a birourilor executorilor judecătoreşti; b) calitatea actelor şi lucrărilor efectuate de executorii judecătoreşti; c) comportarea executorilor judecătoreşti în raporturile de serviciu, cu autorităţile publice şi cu persoanele fizice şi juridice".

Totodată, s-a arătat că astfel de controale sunt realizate şi în prezent. Cu titlu exemplificativ, în procesul-verbal de control din 19 noiembrie 2019, emis de Camera Executorilor Judecătoreşti de pe lângă Curtea de Apel Cluj, s-a reţinut expres că obiectul controlului vizează, printre altele, "activitatea şi modul de lucru, calitatea actelor şi lucrărilor efectuate de executorii judecătoreşti şi comportarea executorilor judecătoreşti în raporturile de serviciu, cu autorităţile publice şi cu persoanele fizice şi juridice potrivit art. 62 alin. (1) lit. b) şi c) din Legea nr. 188/2000, verificarea registrelor şi a modului de operare în registre; [...] - registrul de valori (verificarea modului de încasare al creanţelor şi recipise precum şi înregistrarea acestora în registrul de valori [...]". Chiar dacă în procesele-verbale de control întocmite în anii anteriori aceste menţiuni nu erau prevăzute expres, în opinia apărării este extrem de evident că obiectul controlului era acelaşi.

De altfel, şi dispoziţiile legale erau aceleaşi. Potrivit art. 102 din Regulamentul din 5 februarie 2001 de aplicare a Legii nr. 188/2000 privind executorii judecătoreşti:

"(1) Controlul efectuat de Consiliul Uniunii va urmări modul de organizare şi funcţionare a Camerelor şi birourilor executorilor judecătoreşti, desfăşurarea activităţii executorilor judecătoreşti, îndeplinirea atribuţiilor de către colegiul director al Camerei executorilor judecătoreşti, modul de funcţionare a birourilor executorilor judecătoreşti, calitatea lucrărilor, pregătirea executorilor stagiari, gestiunea financiar-contabilă a camerelor şi a birourilor executorilor judecătoreşti, precum şi orice alte probleme. (2) Controlul se exercită anual la fiecare Cameră a executorilor judecătoreşti, iar la birourile de executori judecătoreşti atunci când se hotărăşte de Consiliul Uniunii".

Or, din procesele-verbale de control aferente perioadei 2011 - 2015 rezultă că aceste comisii de control nu au semnalat vreo deficienţă a activităţii B.E.J. A. Cu atât mai mult, echipele de control în perioada vizată au verificat veniturile şi încasările B.E.J. A. şi nu au ridicat vreun un semn de întrebare, deşi au avut acces la toate documentele, registrele şi declaraţiile fiscale.

În acest context, în opinia apărării, percepţia lui A. a fost aceea că modul în care gestiona activitatea efectivă a B.E.J., precum şi conducerea contabilităţii, era una conformă cu dispoziţiile legale.

Un ultim aspect important în susţinerea tezei privind lipsa laturii subiective este acela că absolut toate intrările financiare (onorarii şi creanţe) au fost înregistrate în Registrul General şi în Registrul de valori ale B.E.J.

Potrivit art. 85 din Regulamentul de aplicare a Legii nr. 188/2000 "În registrul general se vor înregistra toate lucrările executorului judecătoresc şi acesta va cuprinde următoarele rubrici: numărul curent; data înregistrării; organul sau persoana care trimite titlul executoriu, numărul şi data sesizării; numele sau denumirea creditorului cu domiciliul/sediul şi numele sau denumirea debitorului cu domiciliul/sediul; cuantumul creanţei debitorului; natura cauzei (confiscare, sechestru asigurător, evacuare, pretenţii etc); modul de soluţionare; observaţii".

Separat de acest document, art. 87 din Regulamentul de aplicare a Legii nr. 188/2000 stabileşte că "În registrul de valori se vor înscrie, pentru evidenţă, recipisele de consemnare a sumelor de bani încasate în contul creanţelor, precum şi orice alte valori şi acesta va cuprinde următoarele rubrici: numărul curent; numărul dosarului; numărul adresei sau al chitanţei de încasare; data înregistrării; numele depunătorului; numărul recipisei; unitatea emitentă; valoarea; ce reprezintă; data eliberării; numele beneficiarului; stabilirea identităţii; semnătura de primire".

În opinia apărării, atâta timp cât A. a înregistrat în Registrul de valori, precum şi în Registrul General recipisele de consemnare a sumelor şi a oricăror altor valori, intenţia de sustragere de la plata impozitelor către bugetul de stat este exclusă. Simplul fapt că declaraţiile nu concordă cu cele două registre nu este suficient pentru a proba indubitabil intenţia de a frauda bugetul de stat. În situaţia în care cele două registre conţin toate intrările sumelor în cadrul B.E.J., nu se poate susţine că a existat o intenţie a lui A. de a ascunde veniturile. În cazul unui simplu control al A.N.A.F. discrepanţa dintre conţinutul registrelor şi declaraţiile fiscale era foarte uşor de observat. Or, o persoană care doreşte să se sustragă de la plata dărilor către stat, nu evidenţiază deloc veniturile tocmai pentru ca la un eventual control fiscal acestea să nu iasă în evidenţă.

Având în vedere aceste aspecte, apărarea a apreciat că atâta timp cât cele două registre menţionate anterior conţin înregistrări ale recipiselor de consemnare a sumelor încasate cu titlu de creanţe ori onorarii, nu se susţine intenţia lui A. de sustragere de la plata obligaţiilor fiscale către bugetul statului.

S-a arătat că Registrul de valori cu recipisele înregistrate a fost ridicat de procuror şi se află la dosarul cauzei. Cu toate că A. a solicitat ca aceste aspecte să fie analizate, instanţa de fond nu s-a raportat în motivarea sentinţei la aceste argumente.

Separat de aceste aspecte, apărarea a susţinut că prejudiciul produs bugetului de stat este unul modic, contrar celor reţinute de instanţa de fond prin sentinţă, iar suma a fost achitată integral încă din faza inspecţiei fiscale.

O altă critică a apărării priveşte caracterul nelegal şi neîntemeiat al pedepsei complementare prevăzută de art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen. şi al pedepsei accesorii prevăzute de art. 65 alin. (1) raportat la art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen. (interzicerea dreptului de a exercita profesia de executor judecătoresc pentru o perioadă de 2 ani).

Apărarea a susţinut că pedeapsa complementară şi cea accesorie sunt nelegale, caracterul nelegal al acestora rezultând din contradicţia interdicţiei de a profesa pentru o perioadă de 2 ani cu dispoziţiile art. 23 alin. (1) lit. e) şi alin. (2) din Legea nr. 188/2000.

Potrivit art. 23 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 188/2000 calitatea de executor judecătoresc încetează "când prin hotărâre judecătorească definitivă s-a dispus condamnarea sau amânarea aplicării pedepsei faţă de executorul judecătoresc". Alineatul următor al aceluiaşi articol stabileşte că "încetarea calităţii de executor judecătoresc se constată sau se dispune, după caz, de ministrul justiţiei, la solicitarea Consiliu lui Uniunii Naţionale a Executorilor Judecătoreşti sau din oficiu". Din aceste norme rezultă că, în situaţia condamnării definitive a executorului judecătoresc, calitatea sa încetează ope legis, urmând ca acest aspect să fie constatat de ministrul justiţiei.

Pe cale de consecinţă, în opinia apărării, interdicţia aplicată de instanţa depăşeşte limitele legale, intrând în conflict cu prevederile art. 23 din Legea nr. 188/2000, motiv pentru care s-a solicitat desfiinţarea sentinţei sub acest aspect şi înlăturarea prevederilor relative la pedeapsa complementară şi cea accesorie.

În subsidiar, apărarea a considerat că instanţa de fond, în mod neîntemeiat, a procedat la aplicarea pedepsei complementare (prevăzute de art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen., constând în interzicerea dreptului de a exercita profesia de executor judecătoresc), precum şi a pedepsei accesorii. S-a arătat că instanţa de fond nu a motivat necesitatea aplicării interdicţiei de a profesa ca executor şi anume de ce a apreciat ca fiind oportună această pedeapsă complementară şi oricare alta dintre cele indicate la art. 66 alin. (1) din C. pen.

S-a învederat că art. 9 alin. (1) teza finală din Legea nr. 241/2005 nu prevede obligaţia impunerii în sarcina persoanei condamnate a interdicţiei de a exercita o anumită profesie. Din contră, textul citat prevede că:

"Constituie infracţiuni de evaziune fiscală şi se pedepsesc cu închisoare de la 2 ani la 8 ani şi interzicerea unor drepturi următoarele fapte săvârşite în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale: (...)". După cum rezultă din cuprinsul textului, norma stabileşte doar obligaţia aplicării pedepsei complementare a interzicerii unor drepturi, însă nu indică în ce constă aceasta, permiţând instanţei să individualizeze pedeapsa. În măsura în care legiuitorul ar fi dorit ca persoanei condamnate pentru evaziune fiscală să îi fie interzis dreptul de a-şi exercita profesia şi ar fi prevăzut această chestiune expres, abia atunci statuarea instanţei de fond în sensul existenţei obligaţiei de a aplica pedeapsa complementară a interzicerii dreptului de a exercita profesia de executor judecătoresc, ar fi fost corectă.

Apărarea a susţinut că aplicarea pedepsei complementare a interzicerii unor drepturi este obligatorie atunci când norma de incriminare prevede expres ca sancţiune şi interzicerea unor drepturi, însă aprecierea oportunităţii dreptului care urmează a fi interzis rămâne în sarcina instanţei în limitele art. 67 din C. pen. Referitor la aplicarea pedepselor complementare şi accesorii, s-a făcut trimitere la hotărârea C.J.U.E. Skanavi et Chryssarthakopoulos, cauza C-193/94.

Cu privire la aplicarea art. 67 din C. pen., doctrina a relevat faptul că:

"pentru considerentele mai sus expuse în raport cu existenţa elementului intenţional, instanţa va dispune, considerăm noi, interzicerea dreptului respectiv, doar în măsura în care poate stabili conexiunea între faptă şi abuzul de funcţie, profesie etc. provenit din partea autorului. Simpla comitere a unei infracţiuni având la baza un element intenţional în timpul exercitării unei funcţii sau pe fondul derulării unei activităţi nu conduce la necesitatea restrângerii exerciţiului dreptului".

Astfel, deşi omisiunea înregistrării veniturilor a fost realizată în cadrul unui birou al executorului judecătoresc, apărarea a solicitat să se constate că acest aspect nu a avut niciun impact cu privire la activitatea profesională a lui A.. După cum a arătat martorul D., în faţa instanţei de fond, inculpatul A., în întreaga sa activitate, nu a avut vreun incident profesional. Mai mult, singura sesizare formulată cu privire la activitatea acestuia de executor judecătoresc, nu a fost finalizată prin aplicarea unei sancţiuni,

Separat de aceste aspecte, cauza situaţiei privind omisiunea înregistrării unei părţi din veniturile obţinute a fost reprezentată de eroarea în care inculpatul s-a aflat asupra termenului de "venituri", acesta apreciind că sumele contestate nu reprezintă venituri.

Pe de altă parte, modul dezordonat în care îşi conducea contabilitatea a favorizat situaţia în sensul că unele venituri nu au fost înregistrate, iar altele erau înregistrate de două ori, plătindu-se impozite pentru aceeaşi sumă de două ori. Nici acest aspect nu are vreun impact asupra calităţii profesionale a lui A. ca executor. Mai mult, problema contabilităţii a fost remediată încă de la momentul inspecţiei fiscale, când inculpatul a angajat o persoană de specialitate pentru a evita situaţiile de acest tip. De la acel moment şi până în prezent, gestiunea contabilă a B.E.J. a fost realizată de o persoană de specialitate. În plus, toate controalele interne pe linie contabilă şi profesională, conform proceselor-verbale de control depuse la dosarul cauzei, sunt în favoarea inculpatului. Organele de control nu au semnalat nicio deficienţă în cei 25 ani de profesie.

În egală măsură, s-a arătat că inculpatul în perioada 2002 - 2014, timp de 3 mandate maxim permise, a fost consilier parohial la Biserica Romano-Catolică Hristos Rege din Baia Mare (în acest sens, s-a depus Adeverinţa nr. x din 29 aprilie 2019 emisă de Parohia Romano-Catolică II Hristos Rege Baia Mare). De asemenea, apărarea a arătat că inculpatul prestează voluntar şi neremunerat muncă pe lângă un aşezământ religios de aproximativ 12 ani.

Raportat la situaţia familială, apărarea a arătat că inculpatul provine dintr-o familie model, dar modestă. Părinţii săi sunt simpli muncitori (mama - muncitoare la fabrica de mobilă din Baia Mare, tatăl - zidar) şi are un frate mai mare, preot romano catolic şi judecător la Tribunalul Eclezial al Episcopiei Romano-Catolice Pecs Ungaria.

Având în vedere toate aceste chestiuni, precum şi atitudinea lui A. de la momentul inspecţiei fiscale, apărarea a considerat că faptele inculpatului nu produc nicio consecinţă negativă prin raportare la competenţele sale profesionale ca executor.

Ţinând cont de elementele prevăzute de art. 67 din C. pen., s-a solicitat să se constate că gravitatea faptei este una extrem de redusă, consecinţele acesteia fiind minimalizate tocmai prin faptul că inculpatul a procedat la rectificarea situaţiei, a achitat prejudiciul încă din timpul inspecţiei fiscale, a angajat o persoană de specialitate pentru a ţine evidenţa contabilă, de la momentul săvârşirii faptelor s-au scurs mai mult de 5 ani, timp în care inculpatul nu a mai avut vreun incident de natură fiscală ori penală. În plus, prin raportare la persoana inculpatului, executor judecătoresc de mai mult de 20 de ani, cu o activitate impecabilă, fără nici un incident profesional şi la contextul săvârşirii faptei, explicat în detaliu, s-a solicitat să se constate că interdicţia dreptului de a exercita profesia de executor judecătoresc nu se impune în cauză.

Un element în sprijinul caracterului neîntemeiat al aplicării pedepsei complementare în discuţie este reprezentat tocmai de faptul că nerespectarea legislaţiei contabile la momentul evidenţierii veniturilor reprezintă un motiv de excludere din profesie a executorului judecătoresc. În acest sens, s-a făcut trimitere la dispoziţiile art. 56 şi art. 54 lit. d), f) şi q) din Statutul Uniunii Naţionale a Executorilor Judecătoreşti şi al profesiei de executor judecătoresc.

În baza principiului minimei intervenţii a dreptului penal, apărarea a considerat că se impune ca dreptul penal să realizeze scopul pedepsei, lăsând organismele profesionale ulterior să aprecieze cu privire la sancţiunile disciplinare ce se vor aplica ca urmare a survenirii unei soluţii de condamnare, în măsura în care se va dispune o astfel de soluţie.

Sub acest aspect, s-a arătat că prin Decizia nr. 405/2016, instanţa de contencios constituţional, la paragrafele 68-69, analizează incidenţa principiului ultima ratio în materie penală şi concluzionează că legea penală va interveni doar în măsura în care măsurile prevăzute de aceasta sunt singurele care pot să atingă scopul urmărit.

În opinia apărării, în măsura în care normele care reglementează activitatea executorilor prevăd o anumită abatere disciplinară, care se suprapune peste textul de incriminare din Legea nr. 241/2005, dispunerea pentru această faptă a unei sancţiuni penale, deşi există o sancţiune disciplinară ce poate fi aplicată doar de către organul de control profesional, depăşeşte principiul ultima ratio, astfel cum a fost interpretat de Curtea Constituţională. S-a subliniat că interzicerea dreptului de a exercita profesia pentru 2 ani nu este o sancţiune necesară, adecvată şi proporţională cu scopul pedepsei.

Pe cale de consecinţă, s-a solicitat să se constate că aplicarea pedepsei complementare şi a celei accesorii constând în interzicerea dreptului de a exercita profesia de executor judecătoresc nu îndeplineşte exigenţele art. 67 din C. pen., nefiind în egală măsură nici proporţională cu scopul legitim vizat.

În concluzie, s-a solicitat să se dispună desfiinţarea hotărârii primei instanţe şi, rejudecându-se cauza, să se pronunţe o soluţie de achitare sub aspectul săvârşirii infracţiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 prin prisma dispoziţiilor art. 396 alin. (5) raportat la art. 16 alin. (1) lit. b) teza a II-a din C. proc. pen.

Totodată, s-a solicitat desfiinţarea hotărârii primei instanţe şi înlăturarea pedepsei complementare prevăzută de art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen. şi a pedepsei accesorii prevăzute de art. 65 alin. (1) raportat la art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen., în principal având în vedere caracterul nelegal al acestora, iar în subsidiar prin raportare la argumentele de netemeinicie învederate.

În cursul cercetării judecătoreşti în faţa instanţei de apel a fost audiat apelantul inculpat A. (declaraţia din data de 4 februarie 2020, filele x).

În declaraţia sa de la termenul din 4 februarie 2020, inculpatul a arătat:

Doresc să dau declaraţie în cauză. Sunt perfect de acord cu munca în folosul comunităţii. Am fost consilier parohial timp de 12 ani şi în continuare prestez servicii Bisericii.

Doresc să fac alte precizări în legătură cu un registru de la biroul executorilor, registru pe care l-am adus în instanţă. Pentru profesia de executor judecătoresc sunt registre obligatorii, registrul de valori, orice sumă încasată se înregistrează în acest registru şi este cel mai important registru de când sunt eu în profesie dintr-un motiv foarte simplu. În 1994 nu aveam studii superioare, aveam doar liceul, salariul era foarte mic şi judecătorul delegat era foarte atent să nu ne atingem de banii publici, adică sa-i depunem la cec. Registrul de valori era ţinut cu rigurozitate din 1994. Următorul registru important este registrul jurnal.

Practic, toate sumele care au fost puse în discuţie de acuzare se regăsesc în registrul de valori şi am făcut eu personal contraverificarea sumelor cu extrasul de cont pentru că orice control vine de la Ministerul de Justiţie să ia să verifice fiecare registru pentru a vedea dacă se regăsesc sumele încasate. În fiecare an avem control financiar intern care verifică registrul de valori şi extrasul de cont. Nici un control nu a relevat nicio problemă în acest sens astfel că nu mi-am pus problema că aş greşi în vreun fel din moment ce registrul era foarte bine ţinut şi nu au fost identificate probleme. Dacă se verificau cele trei registre împreună, registrul de valori, extrasul de cont şi registrul jurnal sumele s-ar fi regăsit foarte uşor dar registrul de valori şi extrasul de cont au fost ignorate ca probe, prin verificarea lor împreună. Eu însumi mi-am făcut verificarea pe anul 2011, 2012 pe extrasul pe care l-am adus şi fiecare poziţie se regăseşte. Am adus în acest sens un CD conţinând documentele scanate.

Întrebări formulate de către reprezentantul Ministerului Public:

Întrebare: Aţi adus registrul de valori pe 2011 acum? Răspuns: am adus registrul de valori din 2011.

Întrebare: Aţi făcut această apărare la urmărire penală? Răspuns: Da. Registrele erau pe masa procurorului, chiar la procurorul detaşat care a ridicat actele, i-am identificat onorariul de la dosarul 177, i-am explicat că această sumă se regăsea în registrul de valori şi chiar am menţionat că este mai uşor să găseşti onorariul în registrul de valori decât în registrul jurnal pentru că în acesta din urmă sunt trecute şi alte chitanţe, birotică. Şi în faţa primei instanţe, la 18 ianuarie am expus acelaşi lucru, respectiv să se verifice registrul de valori însă nu a fost verificat.

Întrebare: Aţi fost de acord cu modalitatea în care s-a stabilit prejudiciul în cursul urmării penale? Răspuns: Cu privire la modalitatea defectuoasă de conducere a contabilităţii, am fost de acord, spunând că este mai haotic registrul jurnal, dar am spus că sumele se regăsesc în registrul de valori şi în extrasul de cont şi se pot verifica încrucişat. Mi-am asumat prejudiciul, l-am şi achitat. Nu am fost de faţă atunci când s-a calculat prejudiciul, mi-au spus că am nişte lipsuri şi am fost de acord să plătesc.

Întrebare: Când s-a făcut raportul de inspecţie fiscală, aţi dat notă explicativă, vă asumaţi ce aţi spus în ea? Răspuns: Sigur. Îmi asum ceea ce am spus cu privire la acea fracţiune la care am răspuns. Nu am fost întrebat cu privire la tot.

Întrebare: Aţi semnat nota explicativă? Răspuns: Sigur. La acel moment nu se formulase o acuzaţie, erau menţionate doar lipsuri în contabilitate, iar inspectorul şef de la ANAF a spus că sunt probleme doar la legea contabilităţii. Nici nu m-am gândit eu la alte aspecte.

Întrebare: Care poate fi explicaţia că pentru sume primite în contabilitate, cu titlu de onorariu, s-au făcut înregistrări parţiale? Spre exemplu, la punctul 4 din nota exemplificativă un onorariu este înregistrat în contabilitate cu suma de 3.000 de RON, iar onorariul este de 6.300 RON. Răspuns: inclusiv onorariul la care vă referiţi se regăseşte în registrul de valori, deci nu este o sumă ascunsă. În registrul de dosare, avem o rubrică de observaţii în care trecem onorariile, iar ANAF a făcut această verificare. Până în 2015, nu existau norme metodologice clare în legătură cu modalitatea în care să evidenţiem onorariile, regula generală deoarece se trec cu prioritate în registrul de valori.

Întrebare: Potrivit aceloraşi explicaţii ale dvs. pentru această sumă de bani care este aleasă la întâmplare, se arată că totalul înregistrat în registrul de evidenţă al dosarelor, registrul de valori şi registrul jurnal este de 3000 de RON. Răspuns: Doar în registrul jurnal sunt scăpări şi este haotică conducerea în contabilitate. În registrul de valori toate sumele se regăsesc şi în extrasul de cont. Chiar ANAF-ul a zis că este condusă defectuos contabilitatea.

Întrebare: Care este explicaţia pentru care ştiaţi ce trebuia înregistrat în registrul de valori, dar nu şi în registrul de încasări şi plăţi? Răspuns: Până în decembrie 2015 nu au existat norme metodologice clare cu privire la conducerea contabilităţii în profesia de executor. Astfel că, atât eu cât şi ceilalţi colegi am pus accent pe registrul de valori şi pe extrasul de cont. Acesta este şi motivul pentru care mi-am asumat scăpările din registrul jurnal.

La termenul din data de 3 decembrie 2019 s-a încuviinţat emiterea unei adrese către Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Cluj, pentru a se înainta Registrul de valori pentru perioada 2012 - 2015, ridicat de la B.E.J. A.. Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Cluj a redirecţionat adresa către Curtea de Apel Cluj, această instanţă înaintând la dosar două CD-uri care conţin extrase de cont, un CD care conţine anexe la Raportul de inspecţie fiscală, Dosarul execuţional nr. x/2013, Registrul jurnal încasări şi plăţi ianuarie 2011 - septembrie 2013, Registrul jurnal de încasări şi plăţi septembrie 2013 - iulie 2016, Registrul de valori 2013 - 2014 şi Registrul de valori 2015.

Totodată, în cadrul probei cu înscrisuri au fost încuviinţate şi, ulterior, administrate registrele de valori din anii 2011 - 2012 (în original), un dosar conţinând un registru scanat şi un CD care conţine extrasele de cont aferente aceleiaşi perioade menţionate anterior, nota explicativă dată de inculpat în faţa Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală la data de 11 octombrie 2017, Registrele de valori pentru anii 2008 - 2009 şi 2014, în copie conformă cu originalul şi în format identic cu cel al registrului, nota de probatorii privind identificarea sumelor din nota explicativă în registrul de valori şi extrasul de cont.

Analizând sentinţa apelată, din perspectiva criticilor formulate, conform dispoziţiilor art. 417 alin. (2) din C. proc. pen., Înalta Curte reţine următoarele:

Pentru soluţionarea căilor de atac formulate în speţă se impune observaţia prealabilă că situaţia de fapt - reprezentând elementul material al infracţiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, modificată - nu a fost contestată prin niciunul dintre apelurile declarate.

Prin apelul declarat de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Cluj s-a invocat nelegala dispunere a suspendării sub supraveghere a executării pedepsei, raportat la faptul că inculpatul A. nu şi-a manifestat niciodată, pe parcursul procesului penal (nici în faza de urmărire penală, nici în faza de judecată), acordul de a presta muncă neremunerată în folosul comunităţii.

Inculpatul A., prin motivele de apel, a solicitat pronunţarea unei soluţii de achitare în temeiul art. 16 alin. (1) lit. b) teza a II-a din C. proc. pen. (criticile formulate vizează doar latura subiectivă - s-a susţinut că nu există intenţia calificată prin scop). În subsidiar, inculpatul a solicitat înlăturarea pedepsei complementare prevăzute de art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen. şi a pedepsei accesorii prevăzută de art. 65 alin. (1) raportat la art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen.

Drept urmare, analiza Înaltei Curţi va fi circumscrisă criticilor menţionate anterior:

- latura subiectivă a conţinutului infracţiunii care a format obiectul acuzaţiei;

- legalitatea şi temeinicia pedepsei complementare;

- legalitatea modalităţii de individualizare a executării pedepsei.

Latura subiectivă a infracţiunii

Referitor la infracţiunea imputată inculpatului, instanţa reţine că, potrivit dispoziţiilor art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, modificată, "(1) Constituie infracţiuni de evaziune fiscală şi se pedepsesc cu închisoare de la 2 ani la 8 ani şi interzicerea unor drepturi următoarele fapte săvârşite în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale: (...) b) omisiunea, în tot sau în parte, a evidenţierii, în actele contabile ori în alte documente legale, a operaţiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate;".

Obiectul juridic special al acestei infracţiuni îl reprezintă relaţiile sociale privind activităţile economico-financiare a căror normală naştere, desfăşurare şi dezvoltare depind de apărarea împotriva oricăror atingeri aduse stabilirii corecte a stării de fapt fiscale, colectării taxelor, impozitelor şi contribuţiilor şi îndeplinirii obligaţiilor fiscale prin acţiuni de neevidenţiere în documentele legale a operaţiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate.

Omisiunea, în tot sau în parte, a evidenţierii, în actele contabile ori în alte documente legale, a operaţiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate - art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, cu modificările ulterioare - constă în neînregistrarea în aceste documente a unor surse impozabile ori taxabile realizate de către contribuabil.

Conţinutul infracţiunii este realizat indiferent de împrejurarea că există sau nu o evidenţă contabilă. Ceea ce interesează la această modalitate de săvârşire a infracţiunii nu sunt atât operaţiunile comerciale, ci veniturile, întrucât ceea ce determină realizarea obligaţiei fiscale este obţinerea unui venit.

Din analiza art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 rezultă că prin incriminarea faptei de a omite evidenţierea corectă în documentele legale s-a urmărit asigurarea stabilirii unei situaţii fiscale reale, care să asigure o corectă colectare a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a celorlalte obligaţii fiscale ce revin contribuabililor.

Scopul infracţiunii trebuie dovedit independent de forma de vinovăţie. Cerinţa esenţială care trebuie îndeplinită este ca fapta prin care se realizează elementul material al laturii obiective a infracţiunii să aibă drept scop sustragerea de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale.

Apărarea inculpatului a susţinut că intenţia nu rezultă din simpla realizare a acţiunii ce întruneşte elementele laturii obiective a infracţiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005. S-a arătat că, în cauză, există mai multe elemente care au favorizat realizarea laturii obiective a infracţiunii (omisiunea înregistrării veniturilor B.E.J. A.). Acestea, în opinia apărării, sunt reprezentate în principal de caracterul haotic al modului în care era gestionată evidenţa contabilă, de modul de realizare a plăţilor de către debitorii reprezentaţi de instituţiile statului, precum şi de percepţia greşită a inculpatului A. cu privire la statutul juridic al celor două entităţi: B.E.J. A. şi persoana fizică A.. În opinia apărării, toate aceste aspecte denotă lipsa intenţiei inculpatului de fraudare a bugetului de stat.

Apărarea a mai arătat că există mai multe elemente centrale care subliniază lipsa intenţiei: 1) caracterul litigios al sumelor reprezentând onorarii ale executorului judecătoresc; 2) sumele care nu au fost declarate către organul fiscal au fost păstrate în exact aceleaşi conturi de depozit în care au fost depuse la momentul încasării lor; 3) modul haotic de încasare a onorariilor şi, implicit, modul haotic de a evidenţia veniturile în contabilitate; 4) controalele profesionale financiare realizate de serviciul contabilitate din cadrul Camerei Executorilor Judecătoreşti Cluj (în perioada 2011 - 2015, activitatea B.E.J. A. a fost controlată de către organele de control profesionale, care au verificat inclusiv aspecte de contabilitate şi nu au sesizat vreo deficienţă).

Instanţa de apel constată că, într-adevăr, deşi existenţa infracţiunii nu este condiţionată şi de realizarea efectivă a scopului, şi anume de existenţa producerii efective a unui prejudiciu bugetului de stat (fiind suficient ca acest scop să fie urmărit de subiect), în concret, în cauza de faţă, prin comiterea infracţiunii bugetul a fost prejudiciat, astfel că autorul infracţiunii nu numai că a urmărit să se sustragă de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale, dar a şi realizat această sustragere. În consecinţă, s-a dovedit că fapta care constituie elementul material al infracţiunii a fost săvârşită cu vinovăţie în forma cerută de lege pentru existenţa acelei infracţiuni.

Apărarea a susţinut că în cauză forma de vinovăţie, astfel cum rezultă din probe, nu este intenţia directă.

Apărarea este neîntemeiată. Din însăşi definiţia dată vinovăţiei rezultă că aceasta se prezintă sub trei forme sau configuraţii specifice (intenţia, culpa şi intenţia depăşită), determinate de variaţiile factorului intelectiv faţă de caracterul şi conţinutul reprezentărilor subiectului, cu întinderea şi intensitatea prevederii de către acesta a urmărilor socialmente periculoase ale faptei sale.

Deşi constă în atitudinea psihică a persoanei şi se manifestă prin anumite procese psihice, vinovăţia are o existenţă obiectivă; ea poate fi şi trebuie să fie constatată şi dovedită pentru a stabili existenţa infracţiunii. Proba vinovăţiei, în oricare dintre formele şi modalităţile acesteia, este posibilă deoarece atitudinea psihică a subiectului, persoană fizică sau persoană juridică, se exteriorizează prin conduita sa, prin fapta săvârşită, prin modul şi mijloacele de săvârşire, prin conduita subiectului anterior, concomitent sau posterior săvârşirii faptei. Criteriile de evaluare a vinovăţiei decurg, aşadar, din comportamentul exterior al persoanei acuzate, de natură să clarifice sensul şi scopul acţiunilor întreprinse de aceasta, iar motivaţia actului de conduită este reflectată de modul în care persoana a acţionat.

Apărarea a susţinut că în cauză lipseşte intenţia, inculpatul fiind în eroare sau acţionând din culpă.

Concluzia apărării este neîntemeiată. Există intenţie, ca formă a vinovăţiei, atunci când subiectul prevede, în momentul săvârşirii faptei, rezultatul socialmente periculos al acesteia şi urmăreşte producerea acelui rezultat sau, deşi nu îl urmăreşte, acceptă totuşi eventualitatea producerii lui. Caracteristic intenţiei este prevederea rezultatului faptei, reprezentarea mentală a acestui rezultat, şi nu doar posibilitatea reprezentării lui. Proba reprezentării rezultatului se face analizându-se modul şi împrejurările în care a acţionat subiectul, ţinând seama de experienţa sa profesională. Dacă subiectul nu a avut reprezentarea rezultatului faptei sale sau nu a putut avea reprezentarea acelui rezultat, din cauza unei erori de fapt sau unei întâmplări imprevizibile (caz fortuit), nu există intenţie, ci, eventual, culpă sau lipsă de vinovăţie.

Intenţia directă există atunci când subiectul îşi reprezintă acţiunea sau inacţiunea sa, modul de înfăptuire, rezultatul socialmente periculos la care conduce fapta şi, în aceste condiţii, el urmăreşte producerea acelui rezultat. Constatarea că subiectul a voit fapta şi că a prevăzut rezultatul ei socialmente periculos constituie dovada că a urmărit producerea acelui rezultat. Subiectul acţionează cu intenţie nu numai atunci când producerea rezultatului constituie însuşi scopul acţiunii sau inacţiunii sale, ci şi atunci când producerea acestuia este privită de el ca un mijloc necesar ori ca un însoţitor inevitabil al rezultatului urmărit. Atunci când rezultatul faptei este prevăzut ca inevitabil, iar subiectul acţionează pentru producerea sa, există intenţie directă, chiar dacă nu toate urmările au fost dorite. Intenţia indirectă sau eventuală există atunci când subiectul, care prevede rezultatul socialmente periculos al faptei sale, deşi nu urmăreşte producerea acelui rezultat, săvârşeşte totuşi fapta, acceptând eventualitatea producerii lui. Existenţa acestei modalităţi a intenţiei presupune săvârşirea unei fapte susceptibile să producă cel puţin două rezultate, dintre care unul, care poate să nu fie socialmente periculos, este urmărit de făptuitor, iar altul, care este socialmente periculos şi care nu este urmărit, este acceptat de cel care se hotărăşte să săvârşească fapta, chiar cu riscul producerii şi a acestui rezultat posibil.

Ceea ce caracterizează, deci, intenţia indirectă sau eventuală este atitudinea indiferentă a subiectului faţă de rezultatul socialmente periculos, posibil, dar neurmărit al faptei sale şi acceptarea eventualităţii producerii acestuia. Rezultatul este posibil, dar nu inevitabil, el ar putea să nu se producă, însă de regulă se produce, iar atitudinea subiectului este raportată la acest rezultat real. Intenţia indirectă există însă din momentul în care subiectul a luat şi pus în executare hotărârea de a săvârşi fapta, prevăzând şi acceptând eventualitatea producerii rezultatului socialmente periculos al acesteia.

Pentru stabilirea vinovăţiei în forma culpei simple se folosesc două criterii: un criteriu obiectiv, prin a cărui utilizare se urmăreşte să se stabilească dacă subiectul trebuia să prevadă rezultatul socialmente periculos, şi un criteriu subiectiv, prin care se urmăreşte să se verifice dacă subiectul, care trebuia să prevadă rezultatul faptei sale, a avut în fapt posibilitatea să prevadă acest rezultat, dacă putea să îl prevadă în momentul săvârşirii faptei.

Faţă de cele ce preced, instanţa de apel constată că în speţă forma de vinovăţie cu care a fost comisă fapta este intenţia directă. Operarea delimitării dintre formele de vinovăţie, astfel cum se va arăta în cele ce urmează, a decurs în funcţie de gradele de eventualitate a producerii rezultatului: sigur (cert), probabil (verosimil), posibil (admisibil), improbabil (neverosimil), imposibil (inadmisibil), exclus (absolut inadmisibil). Astfel, atunci când producerea rezultatului este concepută ca fiind certă şi totuşi se efectuează activitatea, chiar dacă se doreşte ca acel rezultat să nu se producă, există intenţie directă. Dacă producerea rezultatului este concepută ca probabilă, iar făptuitorul speră că poate nu se produce acest rezultat, însă acceptă şi riscul contrariu, există intenţie indirectă. Dacă rezultatul a fost conceput ca posibil, dar făptuitorul a sperat că datorită măsurilor luate de el acest rezultat nu se va produce, există culpă gravă, iar dacă nu a făcut nimic pentru a evita rezultatul, va exista intenţie indirectă. Concluzia intenţiei directe provine astfel din verificarea criteriului obiectiv şi a criteriului subiectiv de probă a vinovăţiei. Criteriul obiectiv constă în verificarea împrejurărilor de fapt în care a avut loc actul de conduită, pentru a stabili dacă orice persoană din categoria din care face parte şi acuzatul, ca nivel de pregătire şi experienţă de viaţă, trebuia să prevadă rezultatul acţiunii sau inacţiunii sale. Dacă rezultatul este negativ, în sensul că nimeni nu ar fi putut să prevadă rezultatul în condiţiile date şi, deci, nici acuzatul nu putea fi ţinut să îl prevadă, nu va exista vinovăţie, ci caz fortuit. Dacă însă rezultatul este pozitiv, în sensul că acuzatul trebuia să prevadă rezultatul socialmente periculos, fiindcă orice persoană, în situaţia sa, era datoare, potrivit experienţei comune, să îl prevadă, pentru dovedirea culpei se trece la folosirea criteriului subiectiv. În consecinţă, nu orice omisiune, prin simpla sa existenţă, constituie infracţiunea de evaziune fiscală.

Criteriul subiectiv constă în verificarea existenţei posibilităţii reale, subiective a acuzatului, în momentul şi în condiţiile săvârşirii faptei, de a prevedea rezultatul. În acest scop, se ţine seama de toate particularităţile psiho-fizice, intelectuale, de experienţa de viaţă şi de pregătire a acuzatului, raportate la momentul şi împrejurările concrete ale săvârşirii faptei. Dacă se constată că acuzatul putea să prevadă rezultatul, există vinovăţie sub forma culpei simple. Dacă, dimpotrivă, se constată că acuzatul nu putea, în limitele posibilităţilor sale, să prevadă rezultatul, oricâtă diligenţă ar fi depus, nu va exista vinovăţie nici sub forma culpei simple, dată fiind imposibilitatea subiectivă a subiectului de a-l prevedea.

Intenţia ca element subiectiv al infracţiunii presupune atitudinea subiectivă în raport de care se poate reproşa conduita persoanei acuzate. Răspunderea penală intervine deoarece persoana acuzată şi-a folosit capacitatea de înţelegere şi prevedere a faptelor în scopul unui rezultat fraudulos. În cazul intenţiei, atingerea rezultatului fraudulos este chiar sursa actului de conduită. După cum se preciza mai sus, atunci când rezultatul faptei este prevăzut ca inevitabil, iar subiectul acţionează pentru producerea sa, există intenţie directă, chiar dacă nu toate urmările au fost dorite.

Infracţiunea de evaziune fiscală presupune ca scopul să fie anticipat de către persoana acuzată, iar conduita persoanei acuzate adaptată acestui scop.

Probele administrate în faţa instanţei de apel, respectiv registrele depuse de apelant şi declaraţia acestuia nu schimbă concluzia la care a ajuns instanţa de fond şi nici raţionamentul juridic al acesteia.

În ceea ce priveşte situaţia de fapt, necontestată de apărare, s-a reţinut că, în perioada 2012 - 2015, în calitate de executor judecătoresc, inculpatul A. a omis să înregistreze în actele contabile ale Biroului Executor Judecătoresc (în continuare "B.E.J.") venituri în sumă totală de 109.858 RON în scopul sustragerii de la plata obligaţiilor fiscale către stat în sumă totală de 20.419 RON, din care 15.196 RON impozit pe venit şi 5.223 RON CASS.

Astfel, în ceea ce priveşte apărarea formulată de inculpat, în sensul că a avut o percepţie greşită, că a fost în eroare, cu privire la statutul juridic al celor două entităţi (B.E.J. A. şi persoana fizică), Înalta Curte constată că acuzatul este o persoană care posedă cunoştinţe juridice şi care, în activitatea sa profesională, pune în executare silită atât sume provenind din conturi ale unor persoane juridice cât şi sume provenind din conturi ale persoanelor fizice, fără să se fi constatat că, în ceea ce îi priveşte pe alţii, a făcut o confuzie între conturile persoanelor fizice şi cele ale persoanelor juridice la care erau asociate persoane fizice.

În speţă, ca şi în cazul clienţilor săi (creditori) respectiv al debitorilor acestora:

- Biroul Executorului Judecătoresc A. a avut deschise conturi: la I. SA (conturi de consemnare), la J. SA (actuala K. SA) (cont curent de consemnări, cont curent, cont curent în euro, conturi de depozit, cont de depozit overnight), la L. SA (cont de disponibil, cont curent, conturi de depozit), la E. SA (cont curent în RON, cont curent în euro), la M. (conturi în RON, cont în USD, cont în euro), la N. - Sucursala Bucureşti (cont de depozit).

- Inculpatul A., în calitate de persoană fizică, a avut deschise conturi: I. SA (cont de depozit), J. SA (actuală K. SA) (conturi curente, conturi de depozit), L. SA (cont de disponibil, conturi de depozit), O. SA (cont de depozit, cont de depozit în euro), E. SA (cont curent), N. - Sucursala Bucureşti (cont de depozit).

Natura diferită a conturilor precum şi modul diferit de identificare a titularului exclude posibilitatea confuziei între acestea. Conturile astfel cum au fost enumerate mai sus au avut titulari diferiţi care au fost identificaţi în faţa instituţiilor bancare în mod diferit, respectiv prin cod de identificare fiscală respectiv CNP: Biroul Executorului Judecătoresc A. s-a identificat prin Codul de identificare fiscală, iar persoana fizică A. prin Codul numeric personal. Codurile de identificare erau în mod evident diferite şi nu permiteau o corespondenţă automată între conturile persoanei fizice şi cele ale Biroului, astfel încât să se considere că odată declarate veniturile Biroului operaţiunea era echivalentă cu declararea veniturilor persoanei fizice şi vice versa.

Referitor la apărarea formulată de inculpat, conform căreia eroarea inculpatului ar fi justificată prin aceea că identificarea în evidenţele bancare se face în baza CNP-ului inculpatului fără vreo diferenţiere între acesta ca persoană fizică şi ca executor judecătoresc, Înalta Curte constată că în situaţia conturilor Biroului Executorului Judecătoresc inculpatul a acţionat în calitate de împuternicit pe cont şi nu de titular, conturile fiind conturi de consemnare sau de depozit, iar cele al căror titular este persoana fizică A. sunt conturi curente sau de depozit. Persoana fizică nu avea cont de consemnare, ceea ce arată că inculpatul făcea diferenţa între conturi şi funcţiile acestora.

Apărarea inculpatului, în sensul că lipsa intenţiei provenea din faptul că sumele care nu au fost înregistrate în mod corespunzător în evidenţele contabile şi care au condus la stabilirea veniturilor nedeclarate au legătură cu specificul dosarelor execuţionale vizând restituirea taxelor auto de către A.N.A.F este contrazisă de actele dosarului.

Sumele care nu au fost înregistrate în mod corespunzător în evidenţele contabile şi care au condus la stabilirea veniturilor nedeclarate nu au legătură cu specificul dosarelor execuţionale vizând restituirea taxelor auto de către A.N.A.F. şi nu provin doar de la instituţiile statului. Conform notei explicative dată de inculpat la data de 11 octombrie 2017 în faţa organelor de inspecţie fiscală, rezultă că sumele neevidenţiate provin din dosare execuţionale ale căror părţi sunt persoane fizice şi juridice, doar în patru dintre acestea figurând ca şi parte D.G.F.P. Maramureş, situaţia de fapt fiind recunoscută de inculpat. În consecinţă, modul greşit de ţinere a evidenţei contabile (fapt recunoscut în materialitatea sa) nu a fost cauzat de o eroare determinată strict de specificului atipic de derulare a dosarelor execuţionale privind restituirile de taxă auto.

Referitor la motivul de apel privind confuzia decurgând din caracterul litigios al sumelor reprezentând onorarii ale executorului judecătoresc, Înalta Curte reţine că eroarea asupra legii incidente în mod uzual în activitatea profesională a inculpatului nu poate fi acceptată, având în vedere că necunoaşterea acestora i-ar fi imputabilă chiar executorului. Reducerea cheltuielilor de executare silită se răsfrânge asupra raporturilor execuţionale între debitorul contestator al cheltuielilor de executare stabilite de executor, pe de o parte, şi creditorul intimat, şi nu aduce atingere raporturilor dintre executorul judecătoresc şi creditor. Costul unor cheltuieli de executare stabilite nu cu încălcarea legii, ci într-o manieră apreciată ca disproporţionată în raport cu complexitatea cauzei execuţionale, este unul pe care îl suportă creditorul în raport cu debitorul. Eventuala admitere a unei contestaţii la executare formulată de debitor împotriva încheierii de stabilire a cheltuielilor de executare îl afectează pe creditor, iar nu pe executorul judecătoresc.

Nici apărarea formulată de inculpat, în sensul că intenţia lipseşte deoarece sumele care nu au fost declarate către organul fiscal au fost păstrate în exact aceleaşi conturi de depozit în care au fost depuse la momentul încasării lor nu este întemeiată.

Înalta Curte reţine că sumele încasate de executorul judecătoresc reprezintă venituri aferente Biroului executorului judecătoresc. Obligaţia evidenţierii în contabilitate a sumelor depuse în contul de consemnări se naşte în momentul eliberării/distribuirii acestora, respectiv în momentul scoaterii lor din contul de consemnări, indiferent dacă această mutare a banilor se face prin ridicare de numerar sau prin transfer bancar.

În acest sens, în acord cu cele reţinute de instanţa de fond, Înalta Curte are în vedere dispoziţiile art. 6 alin. (1) din Legea nr. 82/1991, conform cărora "Orice operaţiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ". Potrivit prevederilor capitolului III din Normele metodologice privind organizarea şi conducerea evidenţei contabile în partidă simplă de către persoanele fizice care au calitatea de contribuabil în conformitate cu prevederile Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, chitanţa serveşte ca document justificativ pentru depunerea unei sume în numerar la casierie, precum şi ale art. 51 din aceeaşi dispoziţie legală, unde se precizează că orice sumă plătită, respectiv încasată, în numerar sau prin bancă se va înregistra în mod obligatoriu, cronologic, în Registrul jurnal de încasări şi plăţi

Contul de consemnări este un instrument bancar, cu adresabilitate restrânsă, dedicat în exclusivitate executorilor bancari şi judecătoreşti şi permite gestionarea sumelor în regim de consemnare (sume reprezentând colectările executorilor judecătoreşti în cadrul procedurilor de executare silită). Executorul judecătoresc este singurul autorizat să dispună de sumele intrate în contul de consemnare al biroului. În consecinţă, transferurile de bani, reprezentând onorarii ale executorului judecătoresc, către conturile personale ale inculpatului au condus la scoaterea sumelor din sfera de activitate a Biroului Executorului Judecătoresc şi trecerea în patrimoniul personal al inculpatului. Acest efect este dat nu numai de retragerea banilor din bancă sau de efectuarea unor plăţi din ei, ci prin orice operaţiune de mutare a lor din respectivul cont (inclusiv într-un alt cont de depozit, chiar al cărei titular este Biroul Executorului Judecătoresc).

Împrejurarea că inculpatul nu a cheltuit sumele transferate din conturile de consemnare, păstrându-le în conturi de depozit la vedere, a fost reţinută de instanţa de fond ca şi circumstanţa atenuantă prevăzută de art. 75 alin. (2) lit. b) din C. pen.

În ceea ce priveşte apărarea formulată de inculpat referitor la faptul că lipseşte intenţia deoarece înregistrarea veniturilor în Registrul de valori este o dovadă a faptului că a respectat dispoziţiile legii, Înalta Curte reţine că ulterior întocmirii unui document justificativ, contribuabilul are obligaţia de a proceda la înregistrarea documentului respectiv în contabilitate. Aceasta presupune evidenţierea operaţiunii într-un sistem de registre, formulare şi documente contabile corelate între ele, care servesc la înregistrarea cronologică şi sistematică în contabilitate a operaţiunilor financiare efectuate pe parcursul exerciţiului financiar.

Înalta Curte are în vedere şi explicaţiile date de inculpat în nota explicativă, în urma întrebărilor adresate de inspectorii fiscali, în sensul că pentru sumele reţinute cu titlu de prejudiciu exista un onorariu, iar pentru acel onorariu au fost emise chitanţe. Aşa cum rezultă din răspunsurile inculpatului, aceste chitanţe sunt pentru sume mai mici şi parţiale (mai multe chitanţe pentru acelaşi onorariu), astfel încât dacă se adună sumele de pe chitanţele emise pentru un anumit onorariu acestea nu reprezintă valoarea integrală a onorariului.

Referitor la apărarea formulată de inculpat, în sensul lipseşte intenţia deoarece există o corespondenţă între sumele înregistrate în registrul de valori şi sumele menţionate în nota explicativă din 11 octombrie 2017 (fiind depusă o notă de probatorii în acest sens), Înalta Curte constată că:

- referitor la ordinul de plată comun din 18 iunie 2012 în valoare totală de 44.837 RON, la poziţia 3 din tabel, numărul de recipisă (1330, 1331, 1332 din 1 iulie 2011) nu corespunde cu numărul de recipisă din nota explicativă (803 din 27 aprilie 2011); pentru poziţia 6 din tabel, numărul de recipisă (450, 452, 453 din 15 martie 2011) nu corespunde cu numărul de recipisă din nota explicativă (451 din 15 martie 2011).

- în ceea ce priveşte ordinul de plată comun din 20 decembrie 2012 în valoare totală de 30.832 RON, se observă că nu corespund sumele şi recipisele pentru poziţiile 1, 2, 4, 9, 10, 11, 12 şi 14.

Din această modalitate de a înregistra onorariile cu chitanţe parţiale şi pentru sume mai mici, rezultă că inculpatul a vrut să se sustragă de la plata impozitelor pentru diferenţa dintre onorariul care era prevăzut şi cel înregistrat în mod efectiv în documentele contabile.

Înalta Curte reţine că, deşi simpla omisiune a înscrierii în documentele contabile nu este suficientă prin ea însăşi să demonstreze existenţa intenţiei, în speţă, probatoriul administrat înlătură apărarea inculpatului. Acţiunea pentru care a fost condamnat nu este consecinţa neglijenţei şi nu a luat forma culpei.

Este adevărat că nu toate cazurile de omisiune a înregistrării în documentele contabile a veniturilor reprezintă infracţiunea de evaziune fiscală, însă, în cauza de faţă, scopul (respectiv sustragerea de la îndeplinirea obligaţiilor fiscal, aşa cum este prevăzut în art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005), ataşat laturii obiective a conţinutul infracţiunii, a fost dovedit şi prin aceasta a fost dovedit şi elementul subiectiv, respectiv vinovăţia inculpatului.

În ceea ce priveşte pedeapsa complementară

Referitor la critica inculpatului, privind înlăturarea pedepsei complementare prevăzută de art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen. şi a pedepsei accesorii prevăzute de art. 65 alin. (1) raportat la art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen., Înalta Curte constată că această este întemeiată, urmând să fie admis apelul declarat de inculpat cu privire la acest aspect.

Instanţa de apel consideră că argumentul în sensul că legea specială derogă de la legea generală este incident în speţă. Nu poate fi interzis exerciţiul acelor drepturi în cazul cărora printr-o lege specială se prevede competenţa de a dispune asupra acestora în sarcina unei alte autorităţi. Aplicarea unei alte pedepse complementare şi respectiv accesorii ar contraveni principiului neagravării situaţiei în propria cale de atac, atât timp cât apelul Ministerului Public a vizat o altă dispoziţie a instanţei respectiv individualizarea executării pedepsei.

În acest sens, sunt avute în vedere prevederilor art. 67 alin. (1) şi (2) din C. pen., conform cărora "(1) Pedeapsa complementară a interzicerii exercitării unor drepturi poate fi aplicată dacă pedeapsa principală stabilită este închisoarea sau amenda şi instanţa constată că, faţă de natura şi gravitatea infracţiunii, împrejurările cauzei şi persoana infractorului, această pedeapsă este necesară. (2) Aplicarea pedepsei interzicerii exercitării unor drepturi este obligatorie când legea prevede această pedeapsă pentru infracţiunea săvârşită".

Potrivit dispoziţiilor art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, "(1) Constituie infracţiuni de evaziune fiscală şi se pedepsesc cu închisoare de la 2 ani la 8 ani şi interzicerea unor drepturi următoarele fapte săvârşite în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale: (...) b) omisiunea, în tot sau în parte, a evidenţierii, în actele contabile ori în alte documente legale, a operaţiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate;".

În acest context prezintă relevanţă şi dispoziţiile art. 23 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 188/2000, conform cărora:

"(1) Calitatea de executor judecătoresc încetează: (...) e) când prin hotărâre judecătorească definitivă s-a dispus condamnarea sau amânarea aplicării pedepsei faţă de executorul judecătoresc;", precum şi alin. (2) al art. 23 din Legea nr. 188/2000, care prevede următoarele:

"(2) Încetarea calităţii de executor judecătoresc se constată sau se dispune, după caz, de ministrul justiţiei, la solicitarea Consiliului Uniunii Naţionale a Executorilor Judecătoreşti sau din oficiu."

Analizând dispoziţiile legale menţionate, se observă că, în situaţia în care se pronunţă o soluţie de condamnare cu privire la un executor judecătoresc, calitatea acestuia încetează la momentul rămânerii definitive a hotărârii, ministrul justiţiei fiind cel care constată sau dispune încetarea calităţii.

Prin urmare, în raport de dispoziţiile art. 23 alin. (1) lit. e) din Legea nr. 188/2000, raportat la art. 23 alin. (2) din acelaşi act normativ, având în vedere că, prin rămânerea definitivă a hotărârii de condamnare încetează calitatea de executor judecătoresc a inculpatului, Înalta Curte constată că nu se impune aplicarea pedepsei complementare constând în interzicerea exercitării dreptului de a exercita profesia de executor judecătoresc, de care s-a folosit pentru săvârşirea infracţiunii (aplicată de prima instanţă în temeiul dispoziţiilor art. 9 alin. (1) teza finală din Legea nr. 241/2005 raportat la art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen.).

În raport de cele menţionate, Înalta Curte va admite apelul inculpatului sub acest aspect şi va înlătura pedeapsa complementară care a fost aplicată în temeiul dispoziţiilor art. 9 alin. (1) teza finală din Legea nr. 241/2005 raportat la art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen., constând în interzicerea exercitării pe o perioadă de 2 ani a dreptului de a exercita profesia de executor judecătoresc.

Înlăturarea pedepsei complementare atrage şi înlăturarea pedepsei accesorii care a fost aplicată în temeiul art. 65 alin. (1) din C. pen. raportat la art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen., constând în exercitarea dreptului de a exercita profesia de executor judecătoresc.

Referitor la modalitatea de individualizare a executării pedepsei şi legalitatea stabilirii acesteia de către instanţa de fond

În ceea ce priveşte apelul declarat de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Cluj, prin care s-a criticat modalitatea de individualizare judiciară a executării pedepsei, arătându-se că suspendarea sub supraveghere a executării pedepsei este nelegală, raportat la faptul că inculpatul A. nu şi-a manifestat niciodată, pe parcursul procesului penal (nici în faza de urmărire penală, nici în faza de judecată), acordul de a presta muncă neremunerată în folosul comunităţii, Înalta Curte urmează să îl respingă ca nefondat.

Omisiunea îndeplinirii unei condiţii de procedură de care depinde aplicarea unei instituţii în faţa instanţei de fond, urmată de îndeplinirea acestei condiţii de procedură în faţa instanţei de apel, cu precădere atunci când respectiva condiţie decurge doar din manifestarea de voinţă a inculpatului, împiedică instanţa de apel să desfiinţeze soluţia instanţei de fond pe considerentul omisiunii îndeplinirii condiţiei în cauză. Lipsa unei atare condiţii pentru aplicarea instituţiei se apreciază la momentul finalizării dezbaterilor ce preced pronunţarea deciziei, iar nu strict la data pronunţării soluţiei instanţei de fond. În caz contrar s-ar ajunge la desfiinţarea unei soluţii care la momentul pronunţării soluţiei instanţei de apel este legală, pe considerentul unei omisiuni care depinde strict de o manifestare de voinţă a unei persoane fizice pe care statul nu are cum să o influenţeze şi prin urmare nu ar trebui să sancţioneze îndeplinirea acesteia cu întârziere, dar în termen pentru a produce efecte juridice.

În acest sens, instanţa are în vedere declaraţia inculpatului A., dată în faţa instanţei de apel, la termenul din data de 04 februarie 2020, în cuprinsul căreia s-a consemnat precizarea expresă a inculpatului în sensul că este de acord cu munca neremunerată în folosul comunităţii.

Prin urmare, având în vedere precizarea expresă a inculpatului, exprimată în faţa instanţei de apel, Înalta Curte constată că este îndeplinită şi condiţia prevăzută de art. 91 alin. (1) lit. c) din C. pen. (instanţa poate dispune suspendarea executării pedepsei sub supraveghere dacă infractorul şi-a manifestat acordul de a presta o muncă neremunerată în folosul comunităţii).

Fiind îndeplinite toate condiţiile prevăzute de dispoziţiile art. 91 alin. (1) din C. pen., referitor la suspendarea executării pedepsei sub supraveghere, instanţa va menţine această modalitate de individualizare a executării pedepsei, constatând că procedura este legală şi echitabilă în ansamblul său.

Pentru considerentele expuse anterior, în temeiul art. 421 pct. 2 lit. a) din C. proc. pen., Înalta Curte va admite apelul declarat de inculpatul A. împotriva Sentinţei penale nr. 53 din data de 22 martie 2019 a Curţii de Apel Cluj, secţia Penală, pronunţată în Dosarul nr. x/2018, va desfiinţa, în parte, sentinţa atacată, numai în ceea ce priveşte pedeapsa complementară şi cea accesorie aplicate inculpatului şi, rejudecând:

Va înlătura pedeapsa complementară care a fost aplicată inculpatului A. în temeiul dispoziţiilor art. 9 alin. (1) teza finală din Legea nr. 241/2005 raportat la art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen., constând în interzicerea exercitării pe o perioadă de 2 ani a dreptului de a exercita profesia de executor judecătoresc, de care s-a folosit pentru săvârşirea infracţiunii.

Va înlătura pedeapsa accesorie care a fost aplicată inculpatului A. în temeiul art. 65 alin. (1) din C. pen. raportat la art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen., constând în exercitarea dreptului de a exercita profesia de executor judecătoresc, de care s-a folosit pentru săvârşirea infracţiunii.

Vor fi menţinute celelalte dispoziţii ale sentinţei atacate care nu sunt contrare prezentei decizii.

Se va dispune restituirea către inculpatul A. a Registrului de valori pentru anul 2008, Registrului de valori pentru anul 2009 şi a Registrului de valori pentru anii 2011 - 2012, toate ale Biroului Executorului Judecătoresc A., depuse la dosar în cursul cercetării judecătoreşti în faţa instanţei de apel.

În conformitate cu dispoziţiile art. 275 alin. (3) din C. proc. pen., cheltuielile judiciare ocazionate de soluţionarea apelului declarat de inculpatul A. vor rămâne în sarcina statului.

Potrivit art. 275 alin. (6) din C. proc. pen., onorariul parţial cuvenit apărătorului desemnat din oficiu pentru apelantul inculpat, în cuantum de 217 RON, va rămâne în sarcina statului şi se va suporta din fondurile Ministerului Justiţiei.

Va respinge, ca nefondat, apelul declarat de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Cluj împotriva sentinţei penale nr. 53 din data de 22 martie 2019 a Curţii de Apel Cluj, secţia penală, pronunţată în dosarul nr. x/2018.

În conformitate cu dispoziţiile art. 275 alin. (3) din C. proc. pen., cheltuielile judiciare ocazionate de soluţionarea apelului declarat de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Cluj vor rămâne în sarcina statului.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

I. Admite apelul declarat de inculpatul A. împotriva Sentinţei penale nr. 53 din data de 22 martie 2019 a Curţii de Apel Cluj, secţia penală, pronunţată în Dosarul nr. x/2018.

Desfiinţează, în parte, sentinţa atacată, numai în ceea ce priveşte pedeapsa complementară şi cea accesorie aplicate inculpatului A. şi rejudecând:

Înlătură pedeapsa complementară care a fost aplicată inculpatului A. în temeiul dispoziţiilor art. 9 alin. (1) teza finală din Legea nr. 241/2005 raportat la art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen., constând în interzicerea exercitării pe o perioadă de 2 ani a dreptului de a exercita profesia de executor judecătoresc, de care s-a folosit pentru săvârşirea infracţiunii.

Înlătură pedeapsa accesorie care a fost aplicată inculpatului A. în temeiul art. 65 alin. (1) din C. pen. raportat la art. 66 alin. (1) lit. g) din C. pen., constând în exercitarea dreptului de a exercita profesia de executor judecătoresc, de care s-a folosit pentru săvârşirea infracţiunii.

Menţine celelalte dispoziţii ale sentinţei atacate care nu sunt contrare prezentei decizii.

Dispune restituirea către inculpatul A. a Registrului de valori pentru anul 2008, Registrului de valori pentru anul 2009 şi a Registrului de valori pentru anii 2011 - 2012, toate ale Biroului Executorului Judecătoresc A., depuse la dosar în cursul cercetării judecătoreşti în faţa instanţei de apel.

Cheltuielile judiciare ocazionate de soluţionarea apelului declarat de inculpatul A. rămân în sarcina statului.

Onorariul parţial cuvenit apărătorului desemnat din oficiu pentru apelantul inculpat, în cuantum de 217 RON, rămâne în sarcina statului şi se suportă din fondurile Ministerului Justiţiei.

II. Respinge, ca nefondat, apelul declarat de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Cluj împotriva Sentinţei penale nr. 53 din data de 22 martie 2019 a Curţii de Apel Cluj, secţia penală, pronunţată în Dosarul nr. x/2018.

Cheltuielile judiciare ocazionate de soluţionarea apelului declarat de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Cluj rămân în sarcina statului.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 23 iulie 2020.

Procesat de GGC - LM