Pre-tax enforcement of fiscal seizure: sufficient indicators of simulated transactions and asset-dissipation risk under exceptional circumstances

Asupra recursului de faţă, din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I Cererea de chemare în judecată

1. Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Iaşi, secţia de contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/2016, reclamanta SC A. SRL, în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Regională Antifraudă Suceava şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi, a formulat contestaţie împotriva Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii x din 18 aprilie 2016 emisă de Direcţia Regională Antifraudă Suceava, solicitând anularea acesteia, anularea Procesului-verbal nr. x din 28 aprilie 2016 şi ridicarea sechestrului asigurător instituit.

II Hotărârea pronunţată de instanţa de fond

2. Curtea de Apel Iaşi, secţia de contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa nr. 136 din 14 iulie 2016, a respins ca inadmisibilă cererea reclamantei SC A. SRL, în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Regională Antifraudă Suceava şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, privind anularea Procesului-verbal de control 1671 din 28 aprilie 2016. A respins ca nefondată contestaţia reclamantei împotriva Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii x din 18 aprilie 2016 emisă de Direcţia Regională Antifraudă Suceava şi cererea de ridicare a sechestrului asigurător.

III Recursul formulat de reclamantă

3. Împotriva acestei sentinţe a formulat recurs reclamanta SC A. SRL, cu invocarea motivelor de casare prevăzute de art. 488 pct. 5, 6 şi 8 C. proc. civ., a solicitat casarea sentinţei, rejudecarea în fond şi admiterea acţiunii formulate. În motivarea recursului, a arătat următoarele:

4. Prin hotărârea dată, instanţa a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancţiunea nulităţii, a încălcat dreptul său la apărare şi dreptul la un proces echitabil prevăzut de art. 6 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului, prin primirea la dosar de înscrisuri depuse de partea adversă după pronunţare, înscrisuri pe baza cărora instanţa de fond şi-a motivat soluţia.

5. Instanţa de fond a rămas în pronunţare la data de 14 iulie 2016, din motivare a observat ca instanţa a invocat anumite documente care nu existau la dosarul cauzei la data de 14 iulie 2016 - momentul închiderii dezbaterilor pe fond, şi la momentul pronunţării, şi anume, la fila x paragraful 1 al sentinţei recurate, instanţa arată că "Nu este lipsit de relevanţă că în Nota explicativă luată şefului de lucrări la B. SRL, aflată în documentaţia înaintată de intimata, se sugerează ca administratorii reali ai acestei societăţi sunt membrii C., şi că reclamanta însăşi are administrator pe D. ". Această Notă explicativă a fost depusă la dosarul cauzei în data de 20 iulie 2016, conform vizei grefierului, după 6 zile de la pronunţare. Ataşează în acest sens copia adresei de înaintare a ANAF nr. 30930 din 12 iulie 2016, care a ajuns la Curtea de Apel laşi la data de 19 iulie 2016 şi la dosar o zi mai târziu, deşi termenul de judecată indicat chiar în adresă era 14 iulie 2016.

6. Dacă ar fi ştiut de existenta acestei note, ar fi avut posibilitatea să facă apărări. Astfel, contrar celor reţinute de instanţa de fond (prin redarea celor menţionate în nota explicativă), semnatarul acestei note, E., a cunoscut - o pe dna F. nu în calitate de administrator real al B. SRL (cum în mod tendenţios afirmă), ci în calitate de manager de proiect în cadrul proiectului finanţat prin fonduri europene. Ataşează în acest sens decizia de numire, astfel că era în permanenţă pe şantier, unde supraveghea toată activitatea, astfel că în mod evident a intrat în contact cu angajaţii constructorului B. SRL. În plus, declaraţia acestuia nu este obiectivă, având în vedere că a fost concediat încă din anul 2014 de către B. SRL prin Decizia de concediere 31 din 30 septembrie 2014, aflându-se în litigiu cu fostul angajator se poate prezuma că a dat această declaraţie şi din motive de răzbunare.

7. Recurentul a invocat, în continuare, că hotărârea cuprinde motive contradictorii şi străine de natura cauzei. Pentru a respinge contestaţia, instanţa de fond, ignorând toate probele din dosar depuse de societate, a motivat sentinţa de fond, în esenţă, în două fraze, deşi la dosarul cauzei nu exista absolut nicio probă din care să rezulte legătura societăţii cu furnizorii constructorului B. SRL şi din care să rezulte concret actele frauduloase pe care le-ar fi făcut; doar pentru că toate societăţile au sediul în strada x nr. 29, instanţa de fond presupune automat că societăţile au format o reţea de evazionişti. Mai mult, instanţa de fond se contrazice, recunoaşte ca lucrările s-au efectuat, astfel că nu înţelege de unde rezultă tranzacţiile fictive; în strada x nr. 29 au sediul câteva zeci de firme din laşi care au sute de angajaţi, această zonă este de fapt o platformă comercială/zona industrială care se întinde pe o suprafaţă de peste 30 hectare de teren (300.000 mp), diferenţa constând în numărul clădirilor. Prin urmare, este nelegală asocierea societăţii cu o reţea de firme care au fraudat bugetul de stat, doar pentru simpla prezumţie că, dacă toate firmele au sediul în str. x, atunci automat fac parte din aceeaşi reţea sau grup de firme.

8. În continuare, recurenta a arătat că hotărârea a fost dată cu încălcarea şi aplicarea greşită a normelor de drept material, respectiv a dispoziţiilor art. 213 alin. (2) din C. proc. fisc. , acestea nefiind îndeplinite. Legiuitorul a prevăzut că măsurile asigurătorii pot fi dispuse "în cazuri excepţionale", în continuare explicând ce înseamnă caracterul excepţional. În primul rând, sintagma confirmă corectitudinea instanţelor de judecată, care au considerat, şi sub imperiul vechiul cod, că măsura asigurătorie este o măsură de excepţie, iar nu una de drept comun. În al doilea rând, califică pericolul ca fiind cel de sustragere, de ascundere sau de risipire a patrimoniului, consecinţa fiind aceea a periclitării sau a îngreunării în mod considerabil a colectării. Nu sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, având în vedere următoarele considerente:

9. Contractul nr. x din 27 februarie 2014 încheiat între societate şi SC B. SRL, în baza căruia s-a stabilit că tranzacţiile efectuate ar fi fictive, a fost încheiat în urma organizării unei proceduri de achiziţie publică pentru implementarea proiectului finanţat prin fonduri europene şi toate tranzacţiile efectuate în baza acestui contract au fost verificate anterior de intimată cu ocazia aprobării deconturilor de TVA.

10. Astfel, în anul 2013, a semnat cu Ministerul Dezvoltării Regionale şi Administraţiei Publice contractul de finanţare prin Programul Regional 2007 - 2013 axa prioritară 4 "Sprijinirea dezvoltării mediului de afaceri regional şi local " Domeniul Major de Intervenţie 4.1. "Dezvoltarea durabilă a structurilor de sprijinire a afacerilor de importanţă regională şi locală ", cu o valoare totală de 64.306.285,36 RON; în urma desfăşurării unei proceduri de achiziţie, între societate, în calitate de beneficiar şi SC B. SRL în calitate de câştigător al procedurii de achiziţie, s-a semnat Contractul x din 27 februarie 2014 prin care acesta devenea executantul lucrării. Pentru decontarea celor 25 de cereri de plată de către autoritatea Ministerul Dezvoltării Regionale şi Administraţiei Publice - Direcţia Autorizare Programe, dar şi pentru acordarea deconturilor de TVA, a depus toate documentele justificative încheiate cu SC B. SRL, existenţa lucrărilor executate incluse în situaţiile de lucrări anexate la cererile de plată, care au fost verificate şi analizate pentru fiecare cerere în parte de către comisii specializate ale Ministerului Dezvoltării Regionale şi Administraţiei Publice şi echipe din cadrul Direcţiei Regionale a Finanţelor Publice Iaşi, fiind decontate atât cererile de plată de către Ministerul Dezvoltării şi Administraţiei Publice, cât şi deconturile de TVA de către ANAF.

11. În total, inspectorii fiscali care au făcut inspecţia fiscală au constatat realitatea şi legalitatea lucrărilor pe care le-a întreprins, acordând în baza contractului încheiat cu B. SRL drept de deducere pentru TVA în cuantum de 5.720.534 RON, fiind evident că afirmaţiile inspectorilor antifraudă din decizia de instituire a măsurilor asigurătorii se contrazic cu concluziile rapoartelor de inspecţie fiscală care certifică legalitatea tranzacţiilor întreprinse, practic, pentru aceleaşi tranzacţii, ANAF a emis prin serviciile sale din subordine două acte administrativ fiscale contradictorii. Instanţa nu aminteşte despre aceste documente relevante pentru dezlegarea pricinii. Mai mult, constatarea efectuării lucrărilor s-a făcut în teren (şi instanţa de fond recunoaşte existenţa lucrărilor), atât de inspectori din cadrul ADR-Nord Est, pe baza cărora s-a acordat decontarea cererilor de plata, cât şi ai DGFP Iaşi, care au acordat drept de deducere al TVA.

12. Intimata motivează întreaga decizie din perspectiva comportamentului fiscal neadecvat al SC B. SRL şi al furnizorilor săi şi nu din perspectiva unui comportament fiscal neadecvat al său, singurul care ar putea să justifice luarea unei astfel de măsuri. Mai mult, din decizia contestată nu s-a conturat un asemenea comportament inadecvat al său prin exemple concrete de tranzacţii care să certifice faptul că societatea a adoptat un comportament sfidător faţă de dispoziţiile legale. Instanţa de fond, pe baza unor documente depuse la dosarul cauzei după pronunţare, în loc să analizeze legalitatea deciziei contestate, practic extrapolează şi adaugă motive care nu au fost avute în vedere de inspectorii antifraudă, pentru a justifica legalitatea deciziei contestate. Judecătorul fondului era ţinut să se limiteze la a analiza motivele avute în vedere în decizia de instituire a măsurilor asigurătorii.

13. Din motivarea deciziei atacate, este evident că intimata transformă o măsură excepţională, cum este cea a sechestrului asigurător, în una obişnuită, neţinând cont de starea de fapt concretă. Instanţa de fond nu a ţinut cont de conduita sa fiscală, că şi-a îndeplinit obligaţiile legale cu bună credinţă şi a plătit toate contribuţiile către bugetul de stat. Mai mult, Serviciul Constatare şi Stabilire Nereguli din cadrul Ministerului Dezvoltării Regionale şi Administraţiei Publice a efectuat două controale pe proiect, iar în urma acestor controale s-au încheiat: Procesul-verbal de constatare a neregulilor şi de stabilire a creanţelor bugetare nr. x din 19 decembrie 2014 şi Procesul-verbal de constatare a neregulilor şi de stabilire a creanţelor bugetare nr. x din 7 mai 2015, prin care inspectori specializaţi în controlul modului de administrare şi gestionare a fondurilor europene au controlat sub aspectul legalităţii atât evidenţa financiar contabilă a societăţii, cât şi realitatea operaţiunilor efectuate în cadrul proiectului, concluzionându-se că "faptele nu se confirmă".

14. Din motivarea sentinţei atacate, nu rezultă cum a ajuns instanţa de fond la concluzia că exista pericolul să se sustragă, să ascundă ori să risipească patrimoniul. Angajarea răspunderii fiscale a debitorului nu presupune în mod automat şi luarea măsurilor asigurătorii, având în vedere condiţia enunţată de dispoziţiile art. 213 alin. (2), existenţa unor elemente care anunţă o anumită atitudine a debitorului, reaua-credinţă care sa reiasă din manopere dolosive de sustragere, ascundere ori distrugere a activelor patrimoniale.

15. În sentinţa de fond se arată că pericolul sustragerii patrimoniului a reieşit din aceea că acţionariatul său are legătură cu alte operaţiuni ale unor firme care fie fac parte din cele menţionate a fi tip fantomă, fie au determinat datorii majore la bugetul de stat (fără ca instanţa de fond să arate concret care sunt acele operaţiuni cu care are legătură şi fără să menţioneze concret care sunt aceste indicii sau elemente care să justifice luarea acestor măsuri asigurătorii).

16. Potrivit art. 213 alin. (5) din C. proc. fisc. , "Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii trebuie motivată (...)", motivarea actelor administrative reprezintă o condiţie de valabilitate a acestora, emitentului unui astfel de act revenindu-i obligaţia de a indica elementele de fapt şi de drept care au stat la baza soluţiei adoptate, atât pentru a putea fi cunoscute de destinatar, dar şi pentru ca instanţa de judecată să poată exercita un control efectiv al legalităţii actului. În cazul de faţă, nici nu ar putea să îşi ascundă patrimoniul, având în vedere că, prin accesarea de fonduri europene, este obligată să respecte obligaţiile asumate prin contract, una din ele fiind aceea că nu poate vinde imobilele care fac obiectul investiţiilor din fonduri europene timp de 5 ani de zile.

17. Prin instituirea sechestrului asupra tuturor activelor societăţii, asupra tuturor conturilor, asupra tuturor veniturilor prezente şi viitoare, intimata nu a făcut decât să oprească la 97% implementarea unui proiect cu o valoare de 64.306.285,36 RON, la care a contribuit cu 35% din veniturile proprii, a cărui finalizare are ca termen limită 31 decembrie 2018. În condiţiile în care nu vor putea finaliza acest proiect, partea de 65% va trebui returnată către Comisia Europeană, cu consecinţa directă a falimentului societăţii, pierderii de către statul român a circa 41.799.083,93 RON fonduri care se întorc la Comisia Europeană, şi nu în ultimul rând pierderea unui număr de 295 locuri de muncă (acesta fiind unul din obiectivele asumate ale proiectului). Prin urmare, luarea acestei măsuri extreme faţă de societate, fără o justificare pertinentă, susţinută de elemente certe ale unui comportament fiscal neadecvat al societăţii, este în măsură să producă o pagubă majoră, astfel că este evident că este un exces de putere al autorităţii.

18. În dovedirea recursului, recurenta a depus înscrisuri.

IV Apărările intimatei

19. Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a depus întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat,

20. A arătat că hotărârea recurată este dată cu corecta interpretare a dispoziţiilor legale, motivată în mod corespunzător în fapt şi drept şi rezultatul unei cercetării judecătoreşti corecte şi amănunţite.

21. Referitor la faptul inserat în cererea de recurs, conform căruia F. ar fi avut calitatea de manager de proiect în cadrul desfăşurării Contractului x din 27 februarie 2014, face precizarea că în tot decursul efectuării verificărilor nici reprezentanţii A. SRL şi nici cei ai societăţii B. SRL, nu le-au adus la cunoştinţă acest fapt, nu li s-a prezentat aşa-zisa Decizie de numire în calitatea de manager proiect; de asemenea, în niciuna dintre întrevederile cu F., aceasta nu a menţionat în niciun moment că ar fi avut vreo calitate sau vreun fel de implicare în desfăşurarea proiectului mai-sus amintit.

22. În legătură cu faptul că societăţile au avut sau au şi în prezent sedii sociale în Iaşi, şi anume G. SRL, H. SRL şi I. SRL, pe aceeaşi platformă cu A. SRL şi B. SRL, precizează că în timpul efectuării controalelor pe teren privind activitatea acestora, F. a fost persoana care le-a oferit informaţii despre stadiul actual al tuturor acestor societăţi, aceste societăţi au calitatea de participante la grupul infracţional în care sunt implicate ca subiecţi principali A. SRL şi B. SRL, şi astfel nu pot afirma că nu există legătură de cauzalitate între faptul că au sediile sociale pe aceeaşi platformă, cu faptul că toate fac parte din acelaşi circuit infracţional.; aceasta a reprezentat J. SRL în perioada 2014 - 2015, precum şi societatea K. SRL în perioada 2010 - 2011, şi a fost condamnată pentru săvârşirea infracţiunii de complicitate la delapidare la pedeapsa închisorii în cuantum de 3 ani şi 6 luni în Dosarul numărul x/2010, pentru săvârşirea infracţiunii de constituire a unui grup infracţional organizat şi pentru săvârşirea infracţiunii de complicitate la înşelăciune, fiind încetat procesul penal ca urmare a intervenirii prescripţiei răspunderii penale.

23. În pofida susţinerilor reclamantei, reiterate în cererea de recurs, în mod corect a reţinut Curtea de Apel Iaşi că SC A. SRL este beneficiar al unor achiziţii nereale de la furnizorul scriptic SC B. SRL, care are rolul de participant la circuite tranzacţionale simulate, având ca efect final emiterea de facturi generatoare de deduceri fiscale ilegale, în beneficiul persoanelor juridice din aval. Tranzacţiile investigate prezintă caracterul unor operaţiuni simulate, întrucât furnizorii entităţii B. SRL au un comportament fiscal inadecvat, în sensul că nu justifică achiziţii reale, necesare unor livrări ulterioare.

24. Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii este motivată în fapt, în sensul dispoziţiilor legale incidente, din cuprinsul acesteia desprinzându-se argumentele pentru care inspectorii antifraudă au apreciat că se impune luarea unor astfel de măsuri. Acestea nu se confundă strict cu suma considerabilă pe care societatea ar fi sustras-o de la plata către bugetul general consolidat al statului, ci cu fictivitatea operaţiunilor efectuate, situaţie care nu necesită acte dolosive în plus pentru aprecierea pericolului social. Aceste argumente sunt suficiente pentru a crea organelor de control o suspiciune rezonabilă cu privire la veridicitatea evidenţelor financiar-contabile întocmite de reclamantă, suspiciune care, în mod plauzibil, a fost extinsă şi asupra bunei-credinţe a reclamantei faţă de eventualele acte de executare silită ce s-ar putea întreprinde pentru recuperarea prejudiciului.

25. De altfel, practica judiciară în materie a statuat că pentru luarea măsurilor asigurătorii este suficientă existenţa unor indicii din care să rezulte pericolul de îngreunare a colectării, fără a fi necesar a se produce unul dintre evenimentele arătate de textul de lege. Producerea efectivă a acestora ar face ca luarea măsurii asigurătorii să fie lipsită de esenţă, eliminându-se caracterul preventiv al acesteia. Potrivit legislaţiei incidente, în vigoare la data emiterii actului contestat, acest pericol nu trebuie dovedit prin probe certe, ci este suficient să existe indicii temeinice în acest sens, în contextul factual care rezultă ca urmare a controlului, întrucât neluarea unor măsuri de conservare a patrimoniului prezumtivului debitor ar putea avea ca şi consecinţă imposibilitatea sau îngreunarea încasării creanţei bugetare.

26. Condiţia esenţială pentru instituirea măsurilor asigurătorii este existenţa pericolului ca debitorul să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea creanţelor fiscale. Mai mult, dispoziţiile menţionate nu impun organului fiscal obligaţia de a constata, prealabil emiterii deciziei de măsuri asigurătorii, existenţa unor operaţiuni concrete de sustragere sau ascundere a bunurilor de la urmărire, ci numai existenţa unui pericol în acest sens, întrucât instituirea măsurilor asigurătorii are un scop preventiv.

VI Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

27. Examinând sentinţa recurată prin prisma motivelor de casare invocate prin cererea de recurs, prevăzute de dispoziţiile art. 488 pct. 5, 6 şi 8 C. proc. civ., încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, pentru considerentele ce urmează.

28. Motivul de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 pct. 5 C. proc. civ., "când, prin hotărârea dată, instanţa a încălcat regulile de procedură a căror nerespectare atrage sancţiunea nulităţii", vizează neregularităţi de ordin procedural sancţionate cu nulitatea de art. 174 C. proc. civ., care defineşte nulitatea ca fiind sancţiunea care lipseşte total sau parţial de efecte actul de procedură efectuat cu nerespectarea cerinţelor legale, de fond sau de formă, fiind absolută, atunci când cerinţa nerespectată este instituită printr-o normă care ocroteşte un interes public, şi relativă, în cazul în care cerinţa nerespectată este instituită printr-o normă care ocroteşte un interes privat.

29. Susţinerile recurentei în dovedirea acestui motiv de casare, privind faptul că instanţa de fond a rămas în pronunţare la data de 14 iulie 2016, iar în considerentele sentinţei se găsesc documente care nu existau la dosarul cauzei la data de 14 iulie 2016, fiind depuse la data de 20 iulie 2016, sunt nefondate.

30. Potrivit art. 394 alin. (3) C. proc. civ., "După închiderea dezbaterilor, părţile nu mai pot depune niciun înscris la dosarul cauzei, sub sancţiunea de a nu fi luat în seamă.".

31. Din actele şi lucrările dosarului, Înalta Curte constată că înscrisurile cu privire la care recurenta invocă faptul că ar fi fost depuse după rămânerea în pronunţare, au fost depuse la data de 12 iulie 2016, înainte de termenul de judecată la care instanţa a rămas în pronunţare; aceleaşi înscrisuri au mai fost depuse şi ulterior, însă acest aspect nu mai prezintă relevanţă, întrucât se aflau la dosar de la data de 12 iulie 2016. În practicaua sentinţei recurate se menţionează, de altfel, că la dosar s-a depus documentaţia solicitată de către instanţă la termenul anterior, reclamanta fiind reprezentată la termenul din 14 iulie 2016, la care s-a rămas în pronunţare.

32. Motivul de casare prevăzut de art. 488 pct. 6) C. proc. civ., "hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei", este nefondat.

33. Recurenta a invocat faptul că hotărârea cuprinde motive contradictorii şi străine de natura cauzei, însă în concret, în dezvoltarea acestui motiv de casare, criticile privesc faptul că instanţa de fond a ignorat toate probele din dosar pe care le-a depus, a motivat sentinţa de fond, în esenţă, în două fraze, s-a contrazis prin faptul că recunoaşte că lucrările s-au efectuat, astfel că nu înţelege de unde rezultă tranzacţiile fictive.

34. Obligaţia de motivare nu impune şi o anumită întindere a motivării sau un răspuns la fiecare susţinere a părţilor, ci expunerea raţionamentului juridic care a determinat aprecierea asupra acestora şi convingerea judecătorului pentru soluţia pronunţată. Raportat la dispoziţiile art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., potrivit cărora hotărârea va arăta motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor, din examinarea sentinţei recurate rezultă că hotărârea cuprinde motivele de fapt şi de drept pe care instanţa le-a avut în vedere pentru respingerea cererii.

35. Hotărârea nu cuprinde motive contradictorii. Motivele contradictorii pot rezulta din existenţa unei contradicţii între considerente şi dispozitiv, în sensul că motivarea hotărârii duce la o altă soluţie, precum şi din considerente contradictorii. Criticile invocate ca fiind contradictorii evidenţiază, în fapt, nemulţumirea recurentului cu privire la modalitatea în care instanţa a înţeles să interpreteze materialul probator administrat în cauză.

36. Examinând motivele de recurs care se referă, prin conţinutul acestora, la nelegalitatea hotărârii, şi se circumscriu cazului de casare invocat, prevăzut de dispoziţiile art. 488 pct. 8 C. proc. civ., fără a putea fi examinate criticile care privesc reţinerea situaţiei de fapt, aprecierea necorespunzătoare a materialului probator administrat, care vizează netemeinicia şi nu constituie motiv de casare în sensul dispoziţiilor art. 488 C. proc. civ., Înalta Curte constată că sunt nefondate.

37. Prin decizia de instituire a măsurilor asigurătorii x din 18 aprilie 2016 emisă de Direcţia Regională Antifraudă Suceava, în temeiul art. 213 C. proc. fisc. , înainte de emiterea unui titlu de creanţă, ca urmare a verificărilor preliminare, prin care s-au estimat obligaţii de plată în sumă de 12.217.662 RON, s-a instituit sechestru asigurător asupra bunurilor reclamantei, cu motivarea că există indicii/elemente care indică pericolul ca debitorul să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea.

38. Cu titlu prealabil, este de menţionat că recurenta a depus la dosar, în recurs, printre alte înscrisuri, Decizia de prelungire a termenului de valabilitate a măsurilor asigurătorii nr. x din 19 octombrie 2016 şi Decizia de ridicare a măsurilor asigurătorii nr. x din 19 octombrie 2016 emise de Direcţia Regională Antifraudă Fiscală Suceava, precum şi adresa nr. x din 29 decembrie 2017 comunicată de intimată, faţă de care, având în vedere decizia Curţii Constituţionale din data de 1 octombrie 2019, prin care s-a constatat caracterul neconstituţional al dispoziţiei legale invocate de către intimată în menţinerea măsurii sechestrului, a solicitat admiterea recursului aşa cum a fost formulat.

39. Prin Decizia de prelungire a termenului de valabilitate a măsurilor asigurătorii nr. x din 19 octombrie 2016, în temeiul prevederilor art. 213 alin. (7) din C. proc. fisc. , s-a prelungit termenul de valabilitate a măsurilor asigurătorii dispuse prin Decizia de instituire a masurilor asigurătorii nr. x din data de 18 aprilie 2016, de la data de 18 octombrie 2016 până la data de 18 aprilie 2017, întrucât nu a fost emis şi comunicat titlul de creanţă, şi ţinând cont de necesitatea continuării investigaţiilor cu scopul cercetării lanţului evazionist, în integralitatea sa.

40. Prin Decizia de ridicare a măsurilor asigurătorii nr. x din 19 octombrie 2016, emisă în temeiul prevederilor art. 213 alin. (7) şi art. 214 din Codul de procedură fiscală, au fost ridicate măsurile asigurătorii asupra sumei de 2.364.709 RON, dispuse prin Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii x din data de 18 aprilie 2016, motivat de faptul că s-a constatat, conform verificărilor ulterioare, că în cadrul relaţiei comerciale dintre furnizorul B. SRL şi clientul A. SRL au fost emise facturi având ca bază impozabilă suma de 41.053.973 RON, obligaţia fiscală aferentă acesteia fiind de 9.852.953 RON reprezentând TVA, astfel că pentru diferenţa de 2.364.709 RON s-a considerat că au încetat motivele pentru care au fost dispuse.

41. Prin adresa nr. x din 29 decembrie 2017 s-a comunicat recurentei, referitor la solicitarea acesteia de ridicare a măsurilor asigurătorii în baza art. 213 alin. (7) C. proc. fisc. , că în cauză sunt incidente dispoziţiile art. 213 alin. (8) Codul de procedură fiscală, prin urmare, raportat la situaţia faptică existentă, încetarea măsurilor asigurătorii în termen de 6 luni/un an, potrivit art. 213 alin. (7) din C. proc. fisc. , nu este incidentă în cazurile în care au fost sesizate organele de urmărire penală şi în care operează excepţia din acelaşi act normativ.

42. Ridicarea măsurii asigurătorii, în parte, pentru motivele arătate, în temeiul art. 214 C. proc. civ., potrivit căruia "(1) Măsurile asigurătorii instituite potrivit art. 213 se ridică, în tot sau în parte, prin decizie motivată, de către creditorul fiscal, când au încetat motivele pentru care au fost dispuse sau la constituirea garanţiei prevăzute la art. 211, după caz.", nu produce consecinţe cu privire la măsura asigurătorie în totalitate.

43. În ceea ce priveşte decizia Curţii Constituţionale din data de 1 octombrie 2019, nepublicată până la momentul soluţionării prezentului recurs, nu priveşte dispoziţiile art. 213 alin. (2) C. proc. fisc. în temeiul cărora a fost emisă decizia de instituire a măsurii asigurătorii, contestată în cauză, prin aceasta fiind constatate ca fiind neconstituţionale prevederile art. 213 alin. (8) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, atât în forma anterioară modificării prin Ordonanţa Guvernului nr. 30/2017, cât şi în forma ulterioară acesteia, prevederi care se referă la situaţia în care au fost instituite măsuri asigurătorii şi au fost sesizate organele de urmărire penală potrivit legii, şi stabilesc că măsurile asigurătorii încetează de drept la data la care au fost luate măsuri asigurătorii potrivit Legii nr. 135/2010 privind C. proc. pen., cu modificările şi completările ulterioare (iar ulterior O.G. nr. 30/2017 stabilesc că subzistă până la data soluţionării cauzei de către organele de urmărire penală sau de instanţa de judecată).

44. Instanţa de fond a constatat cu aplicarea corectă a dispoziţiilor legale că sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 213 alin. (2) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală.

45. Potrivit art. 213 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, forma în vigoare la data emiterii deciziei contestate în cauză, "(1) Măsurile asigurătorii prevăzute în prezentul capitol se dispun şi se duc la îndeplinire, prin procedura administrativă, de organul fiscal competent. (2) Se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii şi sechestrului asigurător asupra bunurilor mobile şi/sau imobile proprietate a debitorului, precum şi asupra veniturilor acestuia, în cazuri excepţionale, respectiv atunci când există pericolul ca acesta să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea.

Dispoziţiile art. 231 rămân aplicabile. (3) Aceste măsuri pot fi luate şi înainte de emiterea titlului de creanţă, inclusiv în cazul efectuării de controale sau al antrenării răspunderii solidare. Măsurile asigurătorii dispuse atât de organele fiscale competente, cât şi de instanţele judecătoreşti ori de alte organe competente, dacă nu au fost desfiinţate în condiţiile legii, rămân valabile pe toată perioada executării silite, fără îndeplinirea altor formalităţi. Odată cu individualizarea creanţei şi ajungerea acesteia la scadenţă, în cazul neplăţii, măsurile asigurătorii se transformă în măsuri executorii. (4) Măsurile asigurătorii se dispun prin decizie emisă de organul fiscal competent.

În decizie organul fiscal precizează debitorului că prin constituirea unei garanţii la nivelul creanţei stabilite sau estimate, după caz, măsurile asigurătorii vor fi ridicate. (5) Decizia de instituire a măsurilor asigurătorii trebuie motivată şi semnată de către conducătorul organului fiscal competent. (7) În situaţia în care măsurile asigurătorii au fost luate înainte de emiterea titlului de creanţă acestea încetează dacă titlul de creanţă nu a fost emis şi comunicat în termen de cel mult 6 luni de la data la care au fost dispuse măsurile asigurătorii.

În cazuri excepţionale, acest termen poate fi prelungit până la un an, de organul fiscal competent, prin decizie. Organul fiscal are obligaţia să emită decizia de ridicare a măsurilor asigurătorii în termen de cel mult două zile de la împlinirea termenului de 6 luni sau un an, după caz, iar în cazul popririi asigurătorii să elibereze garanţia. (8) Prin excepţie de la prevederile alin. (7), în situaţia în care au fost instituite măsuri asigurătorii şi au fost sesizate organele de urmărire penală potrivit legii, măsurile asigurătorii încetează de drept la data la care au fost luate măsuri asigurătorii potrivit Legii nr. 135/2010 privind C. proc. pen., cu modificările şi completările ulterioare.".

46. Potrivit acestor dispoziţii, în cazuri excepţionale se dispun măsuri asigurătorii sub forma popririi asigurătorii şi sechestrului asigurător asupra bunurilor mobile şi/sau imobile proprietatea debitorului, precum şi asupra veniturilor acestuia.

47. Cazurile excepţionale sunt indicate de legiuitor ca fiind situaţiile când există pericol ca acesta să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea.

48. Se precizează că măsurile asigurătorii pot fi luate şi înainte de emiterea titlului de creanţă, inclusiv în cazul efectuării de controale.

49. Susţinerile din recurs privind motivarea sentinţei recurate în ceea ce priveşte existenţa pericolului de a se sustrage, de a ascunde ori de a se risipi patrimoniul, privind motivarea actului administrativ şi faptul că decizia este motivată din perspectiva comportamentului fiscal neadecvat al SC B. SRL şi al furnizorilor săi, şi nu din perspectiva unui comportament fiscal neadecvat al recurentei, sunt nefondate.

50. În motivarea deciziei prin care s-au instituit măsuri asigurătorii s-a reţinut, în esenţă, astfel cum a observat şi instanţa de fond, că din verificările preliminare efectuate asupra tranzacţiilor înregistrate de societatea A. SRL, în relaţie cu furnizorul B. SRL, au rezultat indicii privind caracterul nereal al acestora, fapt care ar conduce la diminuarea nejustificată a bazei impozabile/taxabile şi prejudicierea bugetului de stat cu suma de 12.217.662 RON; din verificarea documentelor aferente relaţiilor economice dintre beneficiarul A. SRL şi furnizorul B. SRL, s-a constatat că acesta din urmă a avut calitatea de "Executant" în baza Contractului nr. x din 27 februarie 2014, ce are ca obiect "executarea, finalizarea şi remedierea oricăror defecte ale lucrărilor înfiinţare structură de sprijinire a afacerilor în vederea valorificării potenţialului material şi uman al Municipiului Iaşi prin modernizare clădire existentă şi amenajări interioare, str. x, mun. Iaşi", a facturat către reclamantă lucrările prestate, însă achiziţiile de mărfuri şi servicii realizate de B. SRL de la furnizorii săi prezintă caracterul unor operaţiuni simulate. S-a constatat că reclamanta este beneficiara unui circuit tranzacţional simulat, operaţionalizat în perioada 2014 - 2015, prin intermediul societăţii de tip "tampon" B. SRL, care a înregistrat achiziţii nereale de mărfuri şi de servicii (materiale de construcţii, autovehicule, lucrări construcţii etc.) de la entităţi de tip "fantomă", generatoare de deduceri fiscale ilegale (TVA şi impozit pe profit).

51. Având în vedere indiciile conturate în cadrul investigaţiilor, s-a apreciat că există pericolul ca societatea A. SRL să utilizeze şi la acea dată modalităţi similare de sustragere de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale, context în care există un pericol iminent de periclitare a colectării sumelor datorate bugetului de stat, astfel că s-a apreciat că se impune instituirea măsurilor asigurătorii.

52. În mod corect a reţinut instanţa de fond, raportat la dispoziţiile art. 213 alin. (2) C. proc. fisc. , că este ţinută să verifice doar caracterul excepţional care a impus instituirea măsurii asigurătorii şi doar existenţa unor indicii privind stabilirea unor obligaţii fiscale cu ocazia acţiunii de control.

53. Dispoziţiile art. 213 alin. (2) C. proc. fisc. impun o stare de pericol ca debitorul să se sustragă, să îşi ascundă ori să îşi risipească patrimoniul, periclitând sau îngreunând în mod considerabil colectarea creanţelor fiscale, argumentată concret. Starea de pericol poate rezulta din activitatea ce a generat creanţele fiscale a căror colectare este periclitată sau îngreunată, cu invocarea oricărei împrejurări, apreciată ca fiind relevantă în acest sens, privind conduita fiscală a societăţii, a asociaţilor sau administratorilor săi asupra resurselor financiare.

54. Deşi titlul de creanţă nu a fost încă emis, din Procesul-verbal 1671 din 28 aprilie 2016 rezultă că s-a efectuat un control la sediul reclamantei, s-a constatat că reclamanta a achiziţionat de la B. SRL bunuri şi servicii în valoare de peste 50.000.000 RON. S-a constatat, de asemenea, că B. SRL a înregistrat operaţiuni de achiziţie fictive de la furnizorii săi G., H., I. SRL, L. SRL, M. SRL.

55. Instanţa de fond a reţinut că pârâta a constatat că societăţile furnizoare ale SC B. SRL, tip fantomă, G., H., I. SRL, L. SRL, M. SRL, au înregistrat livrări către SC B. SRL, deşi nu deţin bunuri în patrimoniu, nu depun declaraţii fiscale sau depun declaraţii nereale, nu au angajaţi, deşi facturează prestări de servicii parte sunt inactivi.

56. În referatul justificativ al măsurii asigurătorii s-a mai reţinut că majoritatea societăţilor furnizoare menţionate au sau au avut sediile sociale la adresa din Calea x, unde şi reclamanta are sediul social, iar din structura asociativă a reclamantei fac parte persoane din C., care au fost angajate şi împuternicite cu operaţiuni la I. SRL sau alte societăţi în faliment cu majore datorii la stat sau condamnate penal pentru evaziune fiscală, astfel: din structura asociativă a A. SRL au făcut parte doi membri ai C., N., asociat unic şi administrator în perioada 28 decembrie 2007 - 1 iunie 2009, şi D., asociat şi administrator începând cu data de 1 iunie 2009; N. figurează în baza de date REVISAL ca angajat al I. SRL în perioada ianuarie 2015 - ianuarie 2016, fiind singura persoană ce a retras sume de bani, în calitate de reprezentat al societăţii I. SRL; D. figurează ca administrator al J. SRL în perioada 23 decembrie 2004 - 24 iulie 2014 (în perioada 23 decembrie 2004 - 6 august 2014 având şi calitatea de asociat); în data de 24 iulie 2014 a fost numită asociat, în cadrul J.. SRL, F., aceasta având în perioada respectivă şi calitatea de administrator al societăţii; la data de 11 septembrie 2015 J. SRL a declarat starea de faliment; din structura asociativă a H. face parte O., condamnat prin Sentinţa penală nr. 415 din 18 octombrie 2012 pronunţată de Tribunalul laşi la pedeapsa de 2 ani închisoare pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, cu suspendarea condiţionată a executării pedepsei.

57. În raport de toate circumstanţele concrete ale cauzei, în mod întemeiat s-a apreciat că sunt indicii rezonabile vizând starea de pericol la care fac referire dispoziţiile legale invocate, fiind corect raţionamentul instanţei privind existenţa unor suspiciuni în sensul că şi reclamanta face parte din sistemul tranzacţional simulat, în condiţiile în care ar fi avut posibilitatea de a cunoaşte frauda în amonte, date fiind locul desfăşurării obiectului de activitate al societăţilor nominalizate şi structura acţionariatului firmelor implicate, faptul că acţionariatul are legătură cu operaţiuni ale unor firme care fac parte din cele menţionate a fi tip "fantomă".

58. Referitor la susţinerile că instanţa de fond s-a pronunţat pe baza unor documente depuse la dosarul cauzei ulterior rămânerii în pronunţare, s-a arătat anterior că sunt nefondate, iar în ceea ce priveşte faptul că instanţa de fond adaugă motive neinvocate de inspectorii antifraudă, este de observat că Nota explicativă invocată nu a fost menţionată în referatul justificativ, a fost comunicată de către intimată în cadrul documentaţiei care a stat la baza emiterii deciziei, iar reclamanta a avut posibilitatea să ia cunoştinţă de aceasta, fiind depusă la dosar anterior ultimului termen de judecată; starea de fapt şi de drept reţinută de instanţa de fond a rezultat din analiza întregului probatoriu administrat, astfel că înlăturarea acestei note explicative, în raport de susţinerile din recurs şi înscrisurile depuse de către recurentă, nu conduce la stabilirea unei alte situaţii de fapt şi de drept în ceea ce priveşte justificarea instituirii măsurii asigurătorii.

59. Faptul invocat de recurentă, că nu ar putea să îşi ascundă patrimoniul, având în vedere că, prin accesarea de fonduri europene, este obligată să respecte obligaţiile asumate prin contract, una din ele fiind aceea că nu poate vinde imobilele care fac obiectul investiţiilor din fonduri europene timp de 5 ani, şi faptul că prin instituirea sechestrului asupra tuturor activelor societăţii nu va putea finaliza acest proiect, nu constituie elemente care să înlăture aplicabilitatea dispoziţiilor art. 213 alin. (2) C. proc. fisc. , în condiţiile în care sunt întrunite condiţiile prevăzute de aceste dispoziţii legale, împrejurare faţă de care nu se poate reţine un exces de putere al autorităţii.

60. Referitor la faptul că nu s-au constatat nereguli în relaţia contractuală dintre reclamantă şi SC B. SRL, fiind decontate cererile de plată de către Ministerul Dezvoltării şi Administraţiei Publice şi depuse toate documentele justificative privind existenta lucrărilor executate incluse în situaţiile de lucrări anexate la cererile de plată, la faptul că Serviciul Constatare şi Stabilire Nereguli din cadrul Ministerului Dezvoltării Regionale şi Administraţiei Publice a încheiat procese-verbale prin care a controlat sub aspectul legalităţii atât evidenta financiar contabilă a societăţii cât şi realitatea operaţiunilor efectuate în cadrul proiectului, instanţa de fond în mod corect a făcut distincţie între îndeplinirea şi respectarea proiectului şi realitatea operaţiunilor comerciale realizate de B. SRL şi corectitudinea deducerilor fiscale, aceste din urmă aspecte urmând a face obiectul verificărilor în cadrul contestaţiei împotriva unei eventuale decizii de impunere.

61. Pentru aceste motive, Înalta Curte constată că sentinţa recurată, prin care a fost respinsă acţiunea formulată de reclamantă, este pronunţată cu aplicarea corectă a normelor de drept material, astfel că sunt neîntemeiate motivele de recurs invocate.

VI Soluţia instanţei de recurs

62. Pentru aceste considerente, nefiind incidente motivele de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 pct. 5, 6 şi 8 C. proc. civ., în conformitate cu dispoziţiile art. 20 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ şi art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de reclamanta SC A. SRL prin administrator judiciar P. împotriva Sentinţei nr. 136 din 14 iulie 2016 a Curţii de Apel Iaşi, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 24 octombrie 2019.

GGC - LM