Joint and several liability of shareholders and managers for tax debts: statutory scope of Fiscal Procedure Decree art. 27(2) and requirement of bad faith

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei

Prin cererea principală înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti la data de 23 noiembrie 2015, reclamanţii A., SC B. SRL şi C. SRL au chemat în judecată pe pârâţii Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Ialomiţa şi Ministerul Finanţelor Publice - A.N.A.F. - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti, solicitând instanţei ca prin hotărârea pe care o va pronunţa să dispună:

1) Anularea Deciziei nr. 308 emisă de D.G.R.F.P. Ploieşti la data de 11 iunie 2015, de respingere a contestaţiei administrative formulată de C. SRL împotriva Deciziei nr. 601231 din 5 martie 2015 privind angajarea răspunderii solidare a acestei societăţi cu debitoarea SC B. SRL D. pentru obligaţii de plată datorate bugetului general consolidat de către debitoare, în sumă totală de 2.898.296,00 RON;

2) Anularea Deciziei nr. 309 emisă de D.G.R.F.P. Ploieşti la data de 11 iunie 2015 prin care s-a respins contestaţia administrativă formulată de A. împotriva Deciziei nr. 601231 din 5 martie 2015 privind angajarea răspunderii solidare a acestuia cu debitoarea SC B. SRL D. pentru obligaţii de plată datorate bugetului general consolidat de către debitoare, în sumă totală de 2.898.296,00 RON;

3) Anularea procesului-verbal de insolvabilitate nr. x emis de A.N.A.F. la data de 20 noiembrie 2014, a notificării de deschidere a procedurii de angajare a răspunderii solidare nr. 600166 din 14 ianuarie 2015 şi a Deciziei nr. 601231 din 5 martie 2015 de angajare a răspunderii solidare şi, în subsidiar,

4) Obligarea D.G.R.F.P. Ploieşti să soluţioneze contestaţia SC B. SRL împotriva procesului-verbal de insolvabilitate nr. x emis de A.N.A.F. la data de 20 noiembrie 2014 şi a notificării de deschidere a procedurii de angajare a răspunderii solidare nr. 600166 din 14 ianuarie 2015, cu consecinţa repunerii părţilor în situaţia anterioară.

Prin cererea conexă înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti la data de 24 noiembrie 2015 sub nr. x/2015 reclamanţii A., SC B. SRL şi C. SRL au chemat în judecată pe pârâţii Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Ialomiţa şi Ministerul Finanţelor Publice - A.N.A.F.- Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti, solicitând instanţei ca prin hotărârea pe care o va pronunţa să dispună:

- anularea Deciziei de corecţie erori materiale nr. 603072 din 9 iunie 2015, prin care s-a corectat Decizia nr. 601231 din 5 martie 2015 de atragere a răspunderii solidare a reclamanţilor A. şi C. SRL;

- anularea Somaţiei nr. x/2015/899 emisă la 11 iunie 2015;

- anularea titlului executoriu emis la 11 iunie 2015 în dosar fiscal nr. x.

În motivare, reclamanţii au arătat că prin decizia de corecţie contestată s-a corectat valoarea creanţei fiscale pentru care s-a dispus atragerea răspunderii solidare, prin majorarea acesteia de la suma de 2.889.296 RON la suma de 2.898.296 RON, principalele motive de nelegalitate fiind aceleaşi cu motivele ce vizează legalitatea deciziei de atragere a răspunderii solidare, însă, în realitate, pe lângă corectarea sumei decizia de corecţie completează decizia de atragere a răspunderii solidare, fiind lipsită de o bază legală.

Prin Încheierea de şedinţă din data de 24 februarie 2016, pronunţată în Dosarul nr. x/2015, Curtea de Apel Bucureşti a admis excepţia de conexitate, dispunându-se conexarea acestui dosar la Dosarul nr. x/2015 al aceleiaşi instanţe, pentru a se analiza împreună legalitatea Deciziei de atragere a răspunderii solidare nr. 601231 din 5 martie 2015 cu legalitatea Deciziei de corecţie nr. 603072 din 9 iunie 2015.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin Sentinţa nr. 2851 din 3 octombrie 2016 Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a admis în parte cererea principală, formulată de reclamanţii A., SC B. SRL şi C. SRL în contradictoriu cu pârâţii Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Ialomiţa şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti, a admis în parte cererea conexă, a dispus anularea următoarelor acte administrativ fiscale şi a actelor premergătoare: Notificarea de deschidere a procedurii de angajare a răspunderii solidare nr. 600166 din 14 ianuarie 2015, Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. 601231 din 5 martie 2015, Deciziile nr. 308 din 11 iunie 2015 şi nr. 309 din 11 iunie 2015 de soluţionare a contestaţiilor administrative, Decizia de corecţie erori materiale nr. 603072 din 9 iunie 2015, precum şi anularea actelor subsecvente reprezentate de Titlul executoriu nr. x din 11 iunie 2015 şi Somaţia nr. 21/30/1/2015/899 emise în Dosarul de executare nr. x din 11 iunie 2015, a respins ca nefondate capetele de cerere având ca obiect obligarea pârâtei D.G.R.F.P. Ploieşti la soluţionarea contestaţiei administrative formulată împotriva Procesului-verbal de insolvabilitate şi a Notificării nr. x din 14 ianuarie 2015, anularea Procesului-verbal de insolvabilitate nr. x din 20 noiembrie 2014 şi obligarea pârâţilor la repunerea în situaţia anterioară.

3. Recursul exercitat în cauză

Împotriva sentinţei a declarat recurs pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti - în nume propriu şi în reprezentarea Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Ialomiţa, criticând-o pentru nelegalitate şi, în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 3, 6 şi 8 C. proc. civ., a solicitat casarea hotărârii şi, în rejudecare, respingerea acţiunii ca neîntemeiată.

În dezvoltarea motivelor de recurs, recurenta-pârâtă a arătat, în esenţă, următoarele:

- hotărârea recurată a fost dată cu încălcarea competenţei de ordine publică a altei instanţe, (art. 488 (1) pct. 3 C. proc. civ.), întrucât, invocând prevederile art. 141 alin. (3) şi art. 145 din O.G. nr. 92/2003, instanţa de fond a dispus anularea Titlului executoriu nr. x din 11 iunie 2015 şi a Somaţiei nr. x/2015/899 emise în Dosarul de executare nr. x din 11 mai 2015, reţinând că desfiinţarea deciziei de angajare a răspunderii solidare este de natură a conduce la desfiinţarea titlului executoriu şi a somaţiei emise în baza acestuia.

Prin pronunţarea acestei soluţii, instanţa de fond a încălcat normele privind competenţa materială a instanţei de executare prevăzute de art. 172 alin. (4) din O.G. nr. 92/2003 şi art. 651 alin. (1) C. proc. civ., care impuneau declinarea competenţei în soluţionarea acestui capăt de cerere în favoarea Judecătoriei Slobozia.

- în mod greşit instanţa de fond a reţinut că doar prevederile art. 27 alin. (2) lit. d) din O.G. nr. 92/2003 sunt aplicabile altor persoane decât administratorului societăţii şi a înlăturat aplicarea dispoziţiilor art. 27 alin. (2) lit. c) Codul de procedură fiscală în privinţa angajării răspunderii intimatului-reclamant A., deşi acesta din urmă a asigurat administrarea de fapt a societăţii C. SRL;

- în mod greşit instanţa de fond a reţinut neîndeplinirea condiţiei privind reaua credinţă în neachitarea facturilor fiscale, deşi prin operaţiunile de facturare-refacturare între societăţile din grup, societatea C. SRL avea cunoştinţă de situaţia financiară a societăţii debitoare, urmare a aprobării documentaţiei anuale;

- în ceea ce priveşte soluţia de anularea a Deciziei nr. 309/2015 cu referire la angajarea răspunderii solidare a intimatului-reclamant A., în mod greşit instanţa de fond a reţinut nemotivarea actului administrativ sub aspectul relei credinţe în neîndeplinirea obligaţiei de a solicita deschiderea procedurii de insolvenţă a societăţii debitoare SC B. SRL, respectiv inexistenţa relei credinţe în neachitarea obligaţiilor fiscale, deşi avea cunoştinţă de situaţia fiscală a debitoarei şi nu a efectuat niciun demers pentru achitarea obligaţiilor fiscale restante.

În opinia autorităţii recurente, starea de pasivitate faţă de obligaţia achitării la scadenţă a restanţelor bugetare, folosirea resurselor în folosul celorlalte firme din grup, precum şi solicitarea tardivă a insolvenţei societăţii în conformitate cu prevederile Legii nr. 85/2006, sunt suficiente argumente pentru a proba reaua credinţă a intimatului-reclamant A. şi a asociatului acestuia, fiind îndeplinite astfel condiţiile răspunderii solidare, în speţă art. 27 alin. (2) lit. c) şi d) C. proc. fisc.

4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinarea depusă la data de 26 aprilie 2017, intimatul-reclamant A. împreună şi alături de C. SRL şi SC B. SRL a solicitat respingerea recursului ca nefondat, răspunzând punctual fiecărei critici formulată în recurs.

În esenţă, cu referire la motivul de recurs întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 3 C. proc. civ. a arătat că excepţia necompetenţei materiale a instanţei de fond a fost invocată pentru prima oară în recurs, cu nesocotirea dispoziţiilor art. 129 şi art. 130 alin. (2) C. proc. civ.

În ceea ce priveşte critica întemeiată pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., a arătat că instanţa de fond a reţinut în mod corect lipsa motivării condiţiei relei credinţe a asociatului C. SRL în neachitarea obligaţiilor fiscale ale societăţii debitoare, lipsa unor demersuri personale ale asociatului în îndeplinirea obligaţiilor fiscale restante ale societăţii debitoare neputând fi echivalată cu reaua credinţă a acelui asociat de a prejudicia creditorul fiscal.

5. Procedura derulată în recurs

Prin Rezoluţia din 24 octombrie 2018 a completului investit cu soluţionarea cauzei a fost fixat termen de judecată în şedinţă publică fără a mai parcurge procedura de filtrare a recursului, având în vedere Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018 prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că, procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal.

6. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Examinând legalitatea sentinţei recurate prin prisma criticilor formulate, a apărărilor din întâmpinare şi a dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este nefondat pentru considerentele ce vor fi arătate în continuare.

Preliminar, se impune precizarea că motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ. a fost invocat doar formal de către autoritatea recurentă, nefiind dezvoltate critici sub acest aspect, motiv pentru care legalitatea sentinţei recurate va fi examinată numai din perspectiva dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 3 şi 8 C. proc. civ.

Intimaţii-reclamanţi A., C. SRL şi SC B. SRL au supus controlului instanţei specializate legalitatea Deciziei nr. 308 din 11 iunie 2015 prin care recurenta-pârâtă a respins contestaţia administrativă formulată de C. SRL împotriva Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. 601231 din 5 martie 2015 prin care organul fiscal, în baza art. 27 alin. (2) lit. c) şi d) din O.G. nr. 92/2003, a stabilit răspunderea solidară a societăţii reclamante C. SRL pentru obligaţii fiscale în sumă de 2.898.296 RON ale debitoarei SC B. SRL, a Deciziei nr. 309 din 11 iunie 2015 prin care autoritatea fiscală recurentă a respins contestaţia administrativă formulată de către intimatul-reclamant A. împotriva aceleiaşi decizii de angajare a răspunderii solidare prin care s-a stabilit în baza aceluiaşi temei juridic şi pentru aceleaşi obligaţii fiscale răspunderea solidară a administratorului A.; a Deciziei de corecţie erori materiale nr. 603072 din 9 iunie 2015 prin care s-a corectat valoarea creanţei fiscale pentru care s-a dispus atragerea răspunderii solidare, solicitând, totodată, ca efect al anulării actelor administrativ fiscale contestate şi anularea tuturor actelor premergătoare şi subsecvente acestora.

În esenţă, în justificarea măsurii de atragere a răspunderii solidare dispusă prin Decizia nr. 301231 din 5 martie 2015 organul fiscal a reţinut că obligaţiile fiscale restante al debitorului SC B. SRL în cuantum de 1.614.051 RON la care se adaugă dobânzi şi penalităţi au fost generate de starea de pasivitate a administratorului A. şi asociatului C. SRL, folosirea resurselor în folosul altor firme din grup, solicitarea tardivă a insolvenţei în conformitate cu Legea nr. 85/2006, situaţie de fapt în raport de care a concluzionat că sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 27 alin. (2) lit. c) şi d) Codul de procedură fiscală pentru angajarea răspunderii solidare a administratorului şi asociatului pentru obligaţiile fiscale restante ale debitoarei.

Investită cu soluţionarea cauzei, curtea de apel a găsit întemeiate criticile de nelegalitate vizând Deciziile nr. 308 şi 309 din 11 iunie 2015 prin care s-au respins contestaţiile administrative formulate împotriva Deciziei nr. 601231 din 5 martie 2015 de angajare a răspunderii solidare, soluţia însuşită şi de instanţa de control judiciar, întrucât a fost pronunţată cu interpretarea şi aplicarea corectă a dispoziţiilor legale incidente situaţiei de fapt fiscală.

Reevaluând ansamblul probator administrat în cauză pentru a răspunde criticilor formulate, Înalta Curte reţine următoarele:

O primă critică de nelegalitate vizează încălcarea de către instanţa de fond a competenţei de ordine publică a altei instanţe, respectiv a instanţei de executare - Judecătoria Slobozia - în ceea ce priveşte anularea actelor de executare (titlu executoriu şi somaţie emise în Dosarul de executare nr. x din 11 iunie 2015).

Înalta Curte reţine că, potrivit dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 3 C. proc. civ., acest motiv de casare poate fi primit doar dacă excepţia necompetenţei materiale a fost invocată în faţa instanţei a cărei hotărâre se atacă în condiţiile art. 130 alin. (2) C. proc. civ., respectiv la primul termen la care părţile au fost legal citate, iar instanţa a respins în mod greşit excepţia ori a omis să se pronunţe asupra acesteia.

Or, în speţă, recurenta-pârâtă nu a invocat excepţia necompetenţei materiale, motiv pentru care critica vizând necompetenţa materială a primei instanţe nu poate fi primită, întrucât, în raport de dispoziţiile art. 130 alin. (2) C. proc. civ., necompetenţa materială, deşi este de ordine publică, nu mai poate fi invocată în orice fază a procesului, ci numai în faţa primei instanţe, in limine litis.

Criticile vizând încălcarea şi aplicarea greşită a normelor de drept material incidente, respectiv dispoziţiile art. 27 alin. (2) lit. c) şi d) din O.G. nr. 92/2003 sunt nefondate.

Potrivit dispoziţiilor legale sus arătate:

"(2) Pentru obligaţiile de plată restante ale debitorului declarat insolvabil, în condiţiile prezentului cod, răspund solidar cu acesta următoarele persoane: (...)

c) administratorii care, în perioada exercitării mandatului, cu rea-credinţă, nu şi-au îndeplinit obligaţia legală de a cere instanţei competente deschiderea procedurii insolvenţei, pentru obligaţiile fiscale aferente perioadei respective şi rămase neachitate la data declarării stării de insolvabilitate;

d) administratorii sau orice alte persoane care, cu rea-credinţă, au determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale".

Examinând Decizia de angajare a răspunderii solidare nr. 601231 din 5 martie 2015, Înalta Curte reţine că măsura a fost dispusă de către organul fiscal atât împotriva asociatului - C. SRL - cât şi împotriva administratorului societăţi debitoare prin raportare la acelaşi temei juridic, respectiv art. 27 alin. (2) lit. c) şi d) din O.G. nr. 92/2003.

Or, din redactarea textului legal, în acord cu instanţa de fond, Înalta Curte reţine că doar prevederile art. 27 alin. (2) lit. d) din O.G. nr. 92/2003 pot fi invocate ca temei legal pentru atragerea răspunderii solidare a altor persoane, în afara administratorului societăţii debitoare.

Întrucât intimata-reclamantă SC C. SRL are numai calitatea de asociat al debitorului principal SC B. SRL cu o cotă de participare de 99% din capitalul social, fără a deţine şi calitatea de administrator, în mod corect instanţa de fond a constatat că nu este întrunită cerinţa prevăzută de art. 27 alin. (2) lit. c) C. proc. fisc. referitoare la calitatea persoanei.

În ceea ce priveşte incidenţa dispoziţiilor art. 27 alin. (2) lit. d) C. proc. fisc. , temei juridic pentru angajarea răspunderii solidare a asociatului debitorului principal, Înalta Curte reţine că în motivarea Deciziei de atragere a răspunderii solidare s-a indicat existenţa unor neclarităţi în evidenţele contabile ale societăţii, ca urmare a operării eronate a înregistrărilor contabile, faptul că societatea nu deţine bunuri urmăribile, folosirea bunurilor societăţii de către alte societăţi din grup, precum şi proasta gestionare a societăţii debitoare prin aceea că nu s-au efectuat reglările contabile şi fiscale asupra bunurilor furate, a bunurilor casate şi asupra viramentelor efectuate, fără a se arăta în concret în ce constă reaua credinţă a asociatului care a determinat nedeclararea şi/sau neachitarea la scadenţă a obligaţiilor fiscale.

Stabilirea unor obligaţii fiscale suplimentare nu echivalează, de plano, cu reaua credinţă a asociatului în nedeclararea şi neachitarea acestora ci este necesar a se dovedi reaua credinţă cu care a acţionat asociatul, cerinţă nerespectată în cauză.

În ceea ce priveşte angajarea răspunderii solidare a administratorului debitoarei, Înalta Curte constată că, în cauză, nu sunt îndeplinite cerinţele cumulative prevăzute de art. 27 alin. (2) lit. c) şi d) Codul de procedură fiscală.

Astfel, în ipoteza de angajare a răspunderii solidare a administratorului pentru obligaţii de plată restante ale debitorului declarat insolvabil, astfel cum este reglementat prin dispoziţiile art. 27 alin. (2) lit. c) C. proc. fisc. , Înalta Curte reţine că, deşi este întrunită cerinţa referitoare la calitatea persoanei, intimatul-reclamant A. fiind administratorul societăţii debitoare, nu este îndeplinită condiţia relei credinţe în îndeplinirea obligaţiilor legale de a cere instanţei competente deschiderea procedurii insolvenţei.

Sub acest ultim aspect, Înalta Curte constată că în perioada 2011 - 2012 în care s-a stabilit debitul principal, un alt creditor al societăţii debitoare, respectiv - E. - a formulat cerere de deschidere a procedurii de insolvenţă, cerere respinsă la data de 30 februarie 2012.

Totodată, în cursul anului 2014, anterior emiterii deciziei de angajare a răspunderii solidare, însuşi organul fiscal Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Ialomiţa a solicitat deschiderea procedurii insolvenţei, intimatul-reclamant în calitate de administrator exprimându-şi acordul cu privire la cerere.

Mai mult, din înscrisurile aflate la dosar rezultă că administratorul societăţii debitoare a întreprins demersuri în scopul colectării creanţelor deţinute către terţi, elemente care se circumscriu unei justificări rezonabile pentru neîndeplinirea obligaţiei legale de a cere deschiderea procedurii insolvenţei pentru obligaţii fiscale restante şi neachitate, fiind recunoscut, astfel, beneficiul bunei credinţe.

În ceea ce priveşte ipoteza reglementată de dispoziţiile art. 27 alin. (2) lit. d) C. proc. fisc. , în acord cu instanţa de fond, Înalta Curte constată neîndeplinirea condiţiei relei credinţe a administratorului în neachitarea obligaţiilor fiscale restante.

Aceasta întrucât, din raportul depus la dosar şi întocmit de administratorul judiciar al debitoarei în dosarul de insolvenţă deschis la cererea autorităţii fiscale coroborat cu înscrisurile reprezentând adrese de înfiinţare a popririi, în acord cu judecătorul fondului, instanţa de control judiciar reţine că începând cu anul 2011 activitatea economică a debitoarei a avut de suferit nu datorită proastei gestionări a acesteia de către administrator, ci datorită intervenţiilor terţilor (SC F., S.A., E. SA) care au îngreunat în mod considerabil îndeplinirea obligaţiei de plată a creanţelor fiscale, prin instituirea de popriri asupra conturilor societăţii şi prin afectarea relaţiilor comerciale ale acesteia.

De asemenea, intimatul-reclamant, în calitate de administrator al societăţii debitoare a ţinut în permanenţă legătura cu organele fiscale în scopul identificării posibilităţilor de achitare a debitelor societăţii, ceea ce constituie un element suplimentar în susţinerea bunei credinţe a acestuia.

Astfel cum rezultă din înscrisurile de la dosar, coroborate cu interogatoriul administrat autorităţii fiscale societatea debitoare a executat două plăţi voluntare în sumă de 11.191 RON către bugetul de stat, în lunile iulie şi august 2014, iar în cursul lunii septembrie 2014 au mai fost stinse alte creanţe, în sumă de 45.299 RON, în urma distribuirii sumelor obţinute prin valorificarea bunurilor mobile la licitaţie, fiind evident faptul că administratorul societăţii a încercat ca, în măsura posibilităţilor oferite de situaţia economică a debitoarei, să diminueze cuantumul creanţei fiscale.

În aceste împrejurări, se constată că situaţia de fapt fiscală nu a fost în măsură a răsturna prezumţia de bună credinţă de care se bucură administratorul intimat-reclamant în aprecierea modului în care a acesta a încercat achitarea creanţelor fiscale, ceea ce conduce la înlăturarea de la aplicare a dispoziţiilor art. 27 alin. (2) lit. d) din O.G. nr. 92/2003.

7. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Pentru considerentele arătate din care rezultă netemeinicia motivelor de recurs invocate, Înalta Curte în baza dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 şi art. 496 C. proc. civ. va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti - în nume propriu şi în reprezentarea Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Ialomiţa împotriva Sentinţei nr. 2851 din 3 octombrie 2016 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 2 octombrie 2019.

GGC - LM