Solidary Tax Liability Appeal: Res Judicata on Notification Validity and Exclusion of Underlying Act Review in Contencioso-Administrative Proceedings

Asupra recursului de faţă,

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Hotărârea pronunţată de instanţa de fond

1.1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, la data de 22 decembrie 2016, reclamantul A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca, în principal, să se constate nulitatea cu consecinţa desfiinţării, sau, în subsidiar, să se constate nelegalitatea cu consecinţa anulării, a Deciziei nr. 16 din 5 iulie 2016 a Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Cluj-Napoca, privind soluţionarea contestaţiei formulate împotriva Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. 252 din 20 ianuarie 2015 emise de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud, şi obligarea pârâtei AJFP Bistriţa-Năsăud să soluţioneze pe fond contestaţia formulată împotriva Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. 252 din 20 ianuarie 2015.

În subsidiar, a solicitat anularea Deciziei nr. 16 din 5 iulie 2016 a Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Cluj-Napoca şi a Deciziei de angajare a răspunderii solidare nr. 252 din 20 ianuarie 2015 emise de AJFP Bistriţa-Năsăud.

Totodată, a invocat şi excepţia de nelegalitate a Procesului-verbal nr. x din 12 august 2014 de declarare a stării de insolvabilitate a fostei Direcţii Judeţene de Pază Bistriţa-Năsăud încheiat de AJFP Bistriţa-Năsăud şi a Deciziei de impunere nr. x din 8 aprilie 2014 emise de Activitatea de Inspecţie Fiscală din cadrul pârâtei AJFP Bistriţa-Năsăud.

1.2. Soluţia primei instanţe

Prin Sentinţa nr. 69 din 17 februarie 2017, Curtea de Apel Cluj a respins, ca inadmisibilă, excepţia de nelegalitate invocată de reclamant şi a respins, ca nefondată, cererea de chemare în judecată.

1. Cererea de recurs

Împotriva acestei sentinţe, în condiţiile art. 483 C. proc. civ., reclamantul A. a formulat recurs, întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 şi 8 C. proc. civ., solicitând casarea hotărârii recurate şi trimiterea cauzei spre o nouă judecată unei alte curţi de apel sau, în subsidiar, Curţii de Apel Cluj.

În subsidiar, a solicitat casarea hotărârii recurate şi trimiterea cauzei spre o nouă judecată, în principal, unei alte curţi de apel sau, în subsidiar, aceleiaşi Curţi de Apel Cluj.

A opinat recurentul-reclamant că hotărârea de fond se subscrie unor deficienţe de natură procedurală, în măsură a atrage casarea sentinţei, derulate anterior deschiderii dezbaterilor pe fond, în măsură a-i afecta dreptul la un proces echitabil în sensul prevăzut de art. 6 alin. (1) din Convenţia Europeană, răsturnând echilibrul armelor ce s-ar fi impus a fi protejat, dintre contribuabil şi organul administrativ-fiscal.

Or, fără a pune în discuţia părţilor, în contextul în care pârâta a solicitat prin întâmpinare ataşarea Dosarului nr. x/2016 a Tribunalului Bistriţa-Năsăud, instanţa a solicitat o copie a Deciziei civile nr. 1386/2016 fără, însă, a proceda identic şi cu referire la acte din Dosarul penal nr. x/2015 în care s-a pronunţat Încheierea penală nr. 16/2016, solicitată în dovedirea existenţei unei autorităţi de lucru judecat aferentă motivelor de nulitate absolută ale actului administrativ-fiscal care face obiectul demersurilor sale administrative şi judiciare.

De asemenea, a mai solicitat acte din Dosarele nr. x/2016 şi nr. y/2016 în care instituţiile pârâte au chemat în judecată alte persoane pentru a-şi valorifica aceeaşi pretinsă, dar inexistentă, creanţă pusă în sarcina sa prin decizia de atragere a răspunderii solidare. Aceste acte se impunea a fi ataşate la dosar pentru ca, în raport de conţinutul acţiunilor şi apărărilor formulate, instanţa de fond să poată aprecia asupra nulităţilor absolute pe care le-a invocat prin acţiune şi care s-ar fi impus a fi soluţionate cu prioritate, în condiţiile art. 248 C. proc. civ.. În dosarele respective nu avea calitatea de parte, dar se tranşa asupra existenţei dreptului care face obiectul actelor administrative atacate în prezentul dosar.

În Dosarul nr. x/2016 al Curţii de Apel Cluj, obiectul precizat al acţiunii formulate de pârâta din prezenta cauză constă tocmai în obligarea Consiliului Judeţean al Judeţului Bistriţa-Năsăud să preia obligaţia bugetară în cuantum de 2.079.275 RON (obiect al Deciziei de impunere nr. x din 8 aprilie 2014) şi să efectueze transferul acestor sume din fişa de evidenţă a Direcţiei Judeţene de Pază Bistriţa-Năsăud în fişa de evidenţă a Consiliului Judeţean.

Instanţa de fond, neobservând însuşi obiectul acţiunii sale, a apreciat nelegal că obiectul dosarului este verificarea formulării în termen a contestaţiei şi a soluţionat cauza la primul termen de judecată, fără a da curs normelor de procedură care reglementează cercetarea procesului, norme în măsură să garanteze respectarea principiilor fundamentale ale procesului civil în condiţiile art. 20 şi 22 C. proc. civ.

Contrar art. 9 alin. (2) C. proc. civ., instanţa de fond a stabilit o altă calificare obiectului şi limitelor cererilor sale, apreciind, nelegal, că obiectul acţiunii este verificarea formulării în termen a contestaţiei, fără a pune în discuţie excepţiile de nulitate absolută a actelor administrative pe care le-a invocat.

Astfel, instanţa de fond nu a estimat durata cercetării procesului conform art. 238 C. proc. civ., apreciind, nejustificat, că se va limita la primul termen de judecată, indiferent de orice solicitare care ar fi putut impune un nou termen. Instanţa nu a dat curs exigenţelor art. 237 alin. (2) pct. 1, 3, 8 şi 10, nu a pus în discuţia părţilor excepţia necompetenţei materiale a organului care a soluţionat contestaţia, nu a pus în discuţie excepţiile nulităţii absolute invocate prin acţiune.

Instanţa de fond a declarat închisă faza cercetării judecătoreşti şi a deschis dezbaterile pe fond în aceeaşi şedinţă publică, fără a da curs art. 390 C. proc. civ., fără a fixa termen pentru dezbaterea fondului, pentru a-i da posibilitate de a depune note scrise şi fără a amâna pronunţarea pentru a putea depune concluzii/note scrise.

În ceea ce priveşte soluţionarea excepţiei de nelegalitate a Procesului-verbal nr. x din 12 august 2014 de declarare a stării de insolvabilitate a fostei Direcţii Judeţene de Pază Bistriţa-Năsăud şi a Deciziei de impunere nr. x din 8 aprilie 2014, ambele emise de Agenţia Judeţeană de Finanţe Publice Bistriţa-Năsăud, în mod nelegal instanţa a respins ca inadmisibilă excepţia de nelegalitate. Prin raportare la petitul principal, excepţia era întru totul admisibilă.

Aşadar, instanţa apreciind, în condiţiile date, asupra inadmisibilităţii excepţiei de nelegalitate, pe de o parte, s-a antepronunţat asupra fondului procesului impus de cererea principală, iar, pe de altă parte, a prejudiciat fondul sub aspectul subsidiarului formulat, ignorând a pune în discuţie şi a analiza motivele de nulitate, respectiv de nelegalitate ale actului administrativ-fiscal.

În ceea ce priveşte soluţionarea defectuoasă a cererii sale de a se constata nulitatea Deciziei nr. 16 din 5 iulie 2016 de soluţionare a contestaţiei în raport de necompetenţa materială a organului care a soluţionat contestaţia şi a emis decizia, instanţa a nesocotit caracterul special al normei referitoare la competenţă conţinută de art. 209 din O.G. nr. 92/2003, căreia i se subscrie soluţionarea contestaţiei de către organul administrativ competent.

Instanţa de fond nu a observat Instrucţiunile pentru aplicarea Titlului IX din O.G. nr. 92/2003 aprobate prin Ordinul MF 2906 din 25 septembrie 2014, conform cărora actele administrative fiscale care intră în competenţa de soluţionare a organelor specializate prevăzute la art. 209 alin. (1) C. proc. fisc. sunt prevăzute expres şi limitativ de lege şi conform cărora competenţa de soluţionare a contestaţiilor intră în sarcina organelor fiscale emitente.

Astfel, dacă instanţa ar fi interpretat corect normele de competenţă, ar fi dat curs cu prioritate, anterior soluţionării oricăror cereri şi excepţii, excepţiei necompetenţei organului care a soluţionat contestaţia şi a emis Decizia nr. 16 din 5 iulie 2016.

Ori, atâta vreme cât organul care a soluţionat contestaţia administrativă nu era competent să se pronunţe pe fondul contestaţiei, acesta nu era competent nici să se pronunţe asupra eventualei tardivităţi a înregistrării ei. Apreciind asupra competenţei organului care a soluţionat contestaţia administrativă, în contextul raportării doar la cererea principală, dar cu respingerea ca inadmisibilă a excepţiei de nelegalitate, instanţa de fond a apreciat şi asupra netemeiniciei contestaţiei formulate împotriva Deciziei nr. 16 din 5 iulie 2016.

De asemenea, contradictoriu, pe de o parte, instanţa a analizat pe fond temeinicia deciziei, verificând şi concluzionând asupra îndeplinirii condiţiilor legale referitoare la comunicarea Deciziei nr. 252 din 20 ianuarie 2015 iar, pe de altă parte, a reţinut o autoritate de lucru judecat în raport cu considerentele deciziei civile nr. 386 din 23 iunie 2016 a Tribunalului Bistriţa-Năsăud în Dosarul nr. x/2015.

A mai susţinut recurentul-reclamant că instanţa, fără a pune în discuţie şi fără a dispune asupra excepţiei autorităţii de lucru judecat pe care, practic, şi-a fundamentat soluţia, a reţinut că decizia civilă a tribunalului are autoritate de lucru judecat.

Instanţa nu a avut în vedere motivele de nulitate absolută invocate în cuprinsul acţiunii referitoare la comunicarea efectuată în raport de exigenţele prevederilor de natură imperativă ale art. 44 din O.G. nr. 92/2003, de conţinutul Deciziilor Curţii Constituţionale nr. 667 din 30 aprilie 2009 şi nr. 89 din 6 iulie 2016, de exigenţele prevederilor din C. proc. civ. referitoare la comunicarea actelor.

Nu a avut în vedere şi nu a analizat susţinerile din acţiune conform cărora nu poate fi reţinută o autoritate de lucru judecat, dat fiind că problema tardivităţii formulării contestaţiei împotriva deciziei de atragere a răspunderii solidare nu poate fi luată în discuţie decât în procedura de soluţionare a contestaţiei administrative, având în vedere procedurile şi termenele diferite, impuse de art. 209 şi art. 207 din O.G. nr. 92/2003 şi de art. 712 şi art. 714 C. proc. civ., respectiv art. 172, art. 173 din O.G. nr. 92/2003.

Prin Decizia nr. 386 din 23 iunie 2016 instanţa care a soluţionat apelul la contestaţia la executare nu a analizat motivele de nulitate absolută referitoare la procedura de comunicare a Deciziei nr. 252 din 20 ianuarie 2015 invocate prin prezenta acţiune.

Astfel, instanţa de fond a soluţionat cererea cu încălcarea principiilor fundamentale ale procesului civil, dreptul la apărare, egalitatea părţilor, dreptul de dispoziţie al părţilor, rolul judecătorului în aflarea adevărului.

Instanţa de fond, practic, a refuzat a lua în discuţie motivele de nulitate ale comunicării actului prin publicitate, limitându-i dreptul de a-i fi judecată cauza cu respectarea principiilor arătate.

A mai precizat recurentul-reclamant că, în propria-i apărare, subzistă autoritatea de lucru judecat referitoare la considerentele Încheierii penale nr. 16/2016 a Tribunalului Bistriţa-Năsăud din Dosarul nr. x/2015, hotărâre prin care s-a concluzionat că obligaţia de plată a TVA nu subzistă în sarcina instituţiei al cărui conducător era, asupra lipsei obligaţiei de colectare, înregistrare şi vărsare de TVA şi, respectiv, asupra lipsei sale de vinovăţie. S-a concluzionat că nu există nicio pagubă în patrimoniul statului, lipsind, astfel, însuşi obiectul actului administrativ atacat în cauza de faţă.

Ori, deşi s-a concluzionat fără echivoc, printr-o sentinţă penală definitivă, că nu există prejudiciul reţinut prin Decizia nr. 252 din 20 ianuarie 2015 de atragere a răspunderii solidare, cu atât mai mult vreo legătură de cauzalitate dintre atribuţiile sale şi inexistentul prejudiciu.

Însă, interpretând defectuos normele de drept incidente, instanţa de fond, prin soluţia dată, consacră impunerea fără drept a unui prejudiciu inexistent în sarcina sa precum şi îmbogăţirea fără justă cauză a statului, cu suma de 2.202.376 RON.

3. Apărările formulate în cauză

Intimata-pârâtă Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud, în nume propriu şi în numele intimatei-pârâte Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca, a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

4. Decizia instanţei de recurs

Înalta Curte, examinând hotărârea atacată în raport de prevederile legale incidente, constată că recursul este nefondat, neputându-se reţine incidenţa motivelor de casare prevăzute la art. 488 alin. (1) pct. 5, 6 sau 8 C. proc. civ., pentru considerentele ce vor fi arătate în continuare.

4.1. Reclamantul A. a supus controlului de legalitate Decizia nr. 16 din 5 iulie 2016 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca prin care i-a fost respinsă, ca nefiind depusă în termen, contestaţia formulată împotriva Deciziei nr. 252 din 20 ianuarie 2015 de angajare a răspunderii solidare emise de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud, şi obligarea pârâtei DGRFP Cluj-Napoca la soluţionarea pe fond a contestaţiei sale.

Prin acţiune, reclamantul a invocat şi excepţia de nelegalitate a Procesului-verbal nr. x din 12 august 2014 de declarare a stării de insolvabilitate a fostei Direcţii Judeţene de Pază Bistriţa-Năsăud încheiat de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bistriţa-Năsăud şi a Deciziei de impunere nr. x din 8 aprilie 2014 emise de Activitatea de inspecţie fiscală din cadrul AJFP Bistriţa-Năsăud.

Intimata-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca, pentru a respinge, ca nedepusă în termen contestaţia formulată împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare, a constatat că această decizie i-a fost comunicată recurentului-reclamant la data de 4 martie 2015, prin publicitate, conform art. 44 alin. (4) şi (5) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, în vigoare în perioada de referinţă. Contestaţia recurentului-reclamant a fost înregistrată la organul fiscal la data de 24 februarie 2016, cu depăşirea termenului legal de 30 de zile de la comunicare, prevăzut de art. 207 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.

4.2. Prin sentinţa recurată, instanţa a respins, ca inadmisibilă, excepţia de nelegalitate invocată de reclamant, prin prisma art. 4 din Legea nr. 554/2004, apreciind că de aceasta nu depinde soluţionarea pe fond a litigiului, prin raportare la petitul principal al acţiunii, anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei şi obligarea pârâtei la soluţionarea pe fond a contestaţiei.

Prin aceeaşi sentinţă, Curtea de Apel Cluj a respins acţiunea şi a menţinut actele contestate, reţinând, în esenţă, că procedura de comunicare a deciziei de angajare a răspunderii solidare a fost respectată de organul fiscal.

A constatat instanţa că legalitatea procedurii de comunicare a deciziei de angajare a răspunderii solidare a fost tranşată definitiv prin Decizia nr. 386 din 23 iunie 2016 pronunţată de Tribunalul Bistriţa-Năsăud în Dosarul nr. x/2015.

4.3. În ceea ce priveşte motivul de recurs prevăzut de pct. 5 al art. 488 alin. (1) C. proc. civ., reţine Înalta Curte că acest motiv vizează neregularităţi de ordin procedural (exempli gratia nesemnarea cererii de chemare în judecată, nelegala citare a uneia dintre părţi, nesocotirea principiilor publicităţii, oralităţii, contradictorialităţii etc.) şi care sunt sancţionate cu nulitatea de art. 174 C. proc. civ.

Contrar alegaţiilor recurentului, expuse la pct. 2 al prezentei decizii, prima instanţă a reţinut corect obiectul acţiunii - anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei formulate împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare şi obligarea organului fiscal la soluţionarea pe fond a contestaţiei - şi a administrat probele pe care le-a apreciat a fi relevante.

Or, în raport cu obiectul acţiunii, instanţa a reţinut că prezintă importanţă verificarea legalităţii Deciziei nr. 16 din 5 iulie 2016 de respingere a contestaţiei recurentului-reclamant ca nedepusă în termen, respectiv a formulării în termen a acestei contestaţii.

Faptul că instanţa de fond nu a solicitat acte din dosarele penale, care ar fi avut, în opinia recurentului-reclamant, relevanţă în cauză, nu constituie o încălcare a normelor de procedură în sensul textului legal menţionat, pentru că instanţa a administrat probele pe care le-a apreciat a fi pertinente şi concludente în soluţionarea acţiunii.

Nici soluţionarea cauzei la primul termen de judecată nu poate constitui o încălcare a normelor de procedură. Acţiunea reclamantului a parcurs procedura de regularizare prevăzută de art. 200 C. proc. civ., în cursul căreia pârâtele au formulat întâmpinări faţă de acţiunea reclamantului, neputându-se reţine opinia recurentului-reclamant că instanţa nu ar fi dat curs normelor de procedură care reglementează cercetarea procesului.

Recurentul-reclamant a beneficiat în faţa primei instanţe de asistenţă juridică, avocatul său având posibilitatea de a formula cereri şi de a propune probe.

Din lecturarea practicalei hotărârii recurate, se constată că instanţa a pus în discuţie toate cererile formulate de părţi şi solicitările de probatorii, măsurile dispuse, de respingere sau de admitere a probelor şi de respingere a excepţiei de nelegalitate a procesului-verbal, fiind motivate.

Aşa-zisele excepţii absolute pe care le-ar fi invocat prin acţiune (precum cea a comunicării actului administrativ fiscal prin publicitate) nu constituie excepţii de procedură sau de fond, în sensul art. 248 C. proc. civ., ci constituie apărări de fond, prin care reclamantul a susţinut nelegalitatea actului administrativ-fiscal contestat.

Nici faptul că instanţa a declarat închisă faza cercetării judecătoreşti şi a deschis dezbaterile pe fond în aceeaşi şedinţă publică nu contravine normelor procedurale, pentru că, potrivit art. 392 C. proc. civ.,

"Dacă părţile declară că nu mai au cereri de formulat şi nu mai sunt alte incidente de soluţionat, preşedintele deschide dezbaterile asupra fondului cauzei, dând cuvântul părţilor, în ordinea şi condiţiile prevăzute la art. 216, pentru ca fiecare să îşi susţină cererile şi apărările formulate în proces."

De asemenea, potrivit art. 394 alin. (1) şi (2) C. proc. civ.,

"(1) Când consideră că au fost lămurite toate împrejurările de fapt şi temeiurile de drept ale cauzei, preşedintele închide dezbaterile.

(2) Dacă va considera necesar, instanţa poate cere părţilor, la închiderea dezbaterilor, să depună completări la notele întocmite potrivit art. 244. Părţile pot depune aceste completări şi în cazul în care acestea nu au fost cerute de instanţă.".

Astfel, prima instanţă a soluţionat cererile prealabile, a administrat probele apreciate a fi concludente şi, reţinând că nu mai sunt alte incidente de soluţionat, a deschis dezbaterile pe fond.

Apărătorul reclamantului nu a solicitat amânarea pronunţării pentru a depune concluzii scrise, şi-a prezentat susţinerile pe fondul cauzei după care instanţa, apreciind a fi lămurite împrejurările cauzei, a reţinut pricina în pronunţare.

Prin urmare, nu este incident motivul de recurs prevăzut de pct. 5 al art. 488 alin. (1) C. proc. civ.

4.4. Reţine Înalta Curte că nici motivul de recurs prevăzut de pct. 6 al articolului menţionat nu este întemeiat.

Hotărârea primei instanţe respectă rigorile unei motivări adecvate, în care se poate identifica raţionamentul logico-juridic ce a condus la pronunţarea soluţiei criticate, argumentele părţilor litigante fiind grupate de către judecătorul fondului într-o manieră recognoscibilă, pentru a răspunde, astfel, motivelor de fapt inserate în cererile depuse la dosar.

Motivarea sentinţei recurate permite exercitarea controlului judiciar al instanţei superioare asupra sentinţei pronunţate de prima instanţă, fiind respectate garanţiile procesuale ale imparţialităţii judecătorului şi ale calităţii actului de justiţie, precum şi exigenţele instituite în cuprinsul art. 21 alin. (3) din Constituţia României şi cele ale art. 6 alin. (1) din Convenţia pentru apărarea drepturilor omului şi a libertăţilor fundamentale, referitoare la existenţa unui proces echitabil.

De fapt, recurentul-reclamant nu aduce niciun argument în sensul că hotărârea de fond ar fi nemotivată, ci critică soluţia de respingere a excepţiei de nelegalitate şi de respingere a cererii de chemare în judecată, apreciind că instanţa a interpretat şi aplicat greşit art. 4 din Legea nr. 554/2004 şi dispoziţiile Codului de procedură fiscală, susţinerile sale putându-se încadra în motivul de casare prevăzut de pct. 8 al art. 488 alin. (1) C. proc. civ., referitor la încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material.

4.5. Însă, analizând alegaţiile recurentului, Înalta Curte apreciază că nu se poate reţine nici incidenţa motivului de recurs prevăzut de pct. 8 al art. 488 C. proc. civ.

Referitor la respingerea, ca inadmisibilă, a excepţiei de nelegalitate a Procesului-verbal nr. x din 12 august 2014 de declarare a stării de insolvabilitate a Direcţiei Judeţene de Pază Bistriţa-Năsăud şi a Deciziei de impunere nr. x din 8 aprilie 2014, corect a reţinut prima instanţă că nu sunt îndeplinit condiţiile impuse de art. 4 din Legea nr. 554/2004, de actele administrative ce fac obiectul excepţiei de nelegalitate nedepinzând soluţionarea litigiului pe fond.

Recurentul-reclamant susţine că excepţia era admisibilă prin raportare la solicitarea formulată în subsidiarul cererii de chemare în judecată, pe care instanţa l-a ignorat, nepunând în discuţie şi neanalizând motivele de nulitate invocate la pct. II.2 şi II.3 din acţiune.

Înalta Curte constată că la pct. II.2 din acţiune, reclamantul face aprecieri asupra conţinutului Deciziei nr. 252 din 20 ianuarie 2015 de angajare a răspunderii solidare, apreciind, în esenţă, că nu conţine o descriere minimă a motivelor în fapt şi în drept care au generat datoria în sarcina instituţiei publice, solicitând anularea acestei decizii.

De asemenea, la pct. II.3 invocă aspecte din Dosarul penal nr. x/2015 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Bistriţa-Năsăud, deschis în urma plângerii penale formulate împotriva sa în baza Deciziei de impunere nr. x din 8 aprilie 2014.

În condiţiile O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală în vigoare în perioada analizată, instanţa de contencios administrativ nu poate analiza fondul raportului juridic fiscal, ci, cel mult, poate obliga organul fiscal să soluţioneze pe fond contestaţia împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare.

Potrivit prevederilor art. 205 alin. (1) din C. proc. fisc. , împotriva titlului de creanţă, precum şi împotriva altor acte administrative fiscale, se poate formula contestaţie potrivit legii. Contestaţia este o cale administrativă de atac şi nu înlătură dreptul la acţiune a celui care se consideră lezat în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia, în condiţiile legii.

Potrivit art. 210 alin. (1) C. proc. fisc. , în soluţionarea contestaţiei, organul competent se pronunţă prin decizie sau dispoziţie, după caz, iar alin. (2) al aceluiaşi articol statuează că decizia sau dispoziţia emisă în soluţionarea contestaţiei este definitivă în sistemul căilor administrative de atac.

Conform dispoziţiilor art. 218 alin. (2) din acelaşi cod, deciziile emise în soluţionarea contestaţiilor pot fi atacate de către contestatar sau de către persoanele introduse în procedura de soluţionare a contestaţiei potrivit art. 212, la instanţa judecătorească de contencios administrativ competentă în condiţiile legii.

De asemenea, potrivit art. 2 din Codul de procedură fiscală, prezentul cod constituie procedura de drept comun pentru administrarea impozitelor taxelor, contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat. Deci, procedura de contestare la organul fiscal este obligatorie în situaţia dată, fiind urmată de procedura în faţa instanţei de judecată.

Conform dispoziţiilor art. 47 alin. (1) din C. proc. fisc. , actul administrativ fiscal poate fi modificat, anulat sau desfiinţat în condiţiile prezentului cod.

Din interpretarea coroborată a textelor legale menţionate mai sus, Înalta Curte apreciază că nu poate fi contestată direct la instanţa de contencios administrativ decizia de angajare a răspunderii solidare, ci decizia dată de organul fiscal competent în soluţionarea contestaţiei împotriva actului administrativ-fiscal după contestarea acestuia în procedura recursului administrativ reglementată de art. 205 şi următoarele din C. proc. fisc.

Astfel, în mod corect prima instanţă a apreciat că actele ce fac obiectul excepţiei de nelegalitate nu au nicio influenţă în soluţionarea acţiunii, al cărui obiect priveşte anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei formulate împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare, Decizia nr. 16 din 5 iulie 2016 prin care s-a respins contestaţia ca nedepusă în termen, instanţa neputând analiza decizia de angajare a răspunderii solidare, la baza căreia a stat Procesul-verbal nr. x din 12 august 2014.

4.6. Nu sunt fondate nici alegaţiile recurentului-reclamant referitoare la necompetenţa organului fiscal care a soluţionat contestaţia formulată împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare.

Contrar susţinerilor sale, Ordinul ANAF nr. 127/2014 pentru aprobarea Instrucţiunilor privind aplicarea procedurii de angajare a răspunderii solidare reglementate de dispoziţiile art. 27 şi 28 din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală nu a fost abrogat implicit prin Ordinul nr. 2906/2014 privind aprobarea Instrucţiunilor pentru aplicarea titlului IX din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.

Conform art. 3 din Ordinul ANAF nr. 2906/2014,

"La data intrării în vigoare a prezentului ordin se abrogă prevederile Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 450/2013 privind aprobarea Instrucţiunilor pentru aplicarea titlului IX din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, publicat în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 236 din 24 aprilie 2013.".

Deci, Ordinul ANAF nr. 127/2014 reţinut de prima instanţă era în vigoare în perioada analizată şi potrivit art. 12.2 din acest ordin, "Competenţa de soluţionare a contestaţiei formulate împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare aparţine organului fiscal, direcţia generală regională a finanţelor publice ori Direcţia Generală Regională a Finanţelor publice Bucureşti, ca structură ierarhic superioară organului fiscal căruia îi revine competenţa de administrare a debitorului principal (...)".

Astfel, corect a constatat prima instanţă că Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca era competentă a soluţiona contestaţia formulată împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare.

4.7. În ceea ce priveşte legalitatea Deciziei nr. 16 din 5 iulie 2016 emise de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca prin care a fost respinsă ca nedepusă în termen contestaţia formulată împotriva deciziei de angajare a răspunderii solidare, Înalta Curte constată că în mod întemeiat prima instanţă a reţinut faptul că procedura de comunicare a deciziei de angajare a răspunderii a fost legală, conformă normelor procedurale, în raport cu cele reţinute prin Decizia nr. 386 din 23 iunie 2016 a Tribunalului Bistriţa-Năsăud din Dosarul nr. x/2015, decizie definitivă.

Nu pot fi primite susţinerile recurentului-reclamant în sensul că, în Decizia nr. 386/2016, instanţa nu ar fi luat în discuţie şi nu a analizat în considerentele hotărârii motivele de nulitate absolută referitoare la procedura de comunicare a Deciziei nr. 252 din 20 ianuarie 2015, invocate prin prezenta acţiune.

Potrivit art. 431 C. proc. civ.,

"(1) Nimeni nu poate fi chemat în judecată de două ori în aceeaşi calitate, în temeiul aceleiaşi cauze şi pentru acelaşi obiect.

(2) Oricare dintre părţi poate opune lucrul anterior judecat într-un alt litigiu, dacă are legătură cu soluţionarea acestuia din urmă.".

Deci, potrivit acestui articol, autoritatea de lucru judecat prezintă două aspecte, un aspect pozitiv şi unul negativ.

Aspectul negativ, consacrat de alin. (1), este incident dacă, într-un al doilea proces, între aceleaşi părţi, se încearcă valorificarea aceleiaşi pretenţii, invocându-se acelaşi temei juridic, extinzând astfel autoritatea de lucru judecat a hotărârii iniţiale asupra sorţii unui viitor litigiu, în sensul de a institui o interdicţie a unei noi judecăţi cu privire la aceeaşi chestiune litigioasă, între aceleaşi părţi.

Aspectul pozitiv reiese din alin. (2) al art. 431 C. proc. civ., de acesta beneficiind oricare dintre părţile litigante, în sensul că fiecare dintre ele are posibilitatea de a opune lucrul anterior judecat într-un alt litigiu, dacă are legătură cu soluţionarea acestuia din urmă.

Deci, aspectul pozitiv al autorităţii de lucru judecat sau prezumţia legală de lucru judecat este incident atunci când nu sunt întrunite condiţiile excepţiei autorităţii de lucru judecat (tripla identitate de elemente: părţi, obiect, cauză), dar, potrivit hotărârii judecătoreşti definitive anterioare, există o identitate de chestiune litigioasă între aceleaşi părţi, fapt care obligă instanţa sesizată cu un al doilea litigiu să ţină seama de ceea ce s-a decis deja în prima hotărâre şi să-şi sprijine propriul raţionament pe dezlegările jurisdicţionale anterioare, în măsura în care acestea au legătură şi influenţează chestiunea litigioasă dedusă judecăţii ulterior.

Astfel, puterea, prezumţia de lucru judecat, impune consecvenţa în judecată, astfel că ceea ce s-a constatat şi statuat printr-o hotărâre nu trebuie să fie contrazis printr-o altă hotărâre.

În cauză, Înalta Curte constată că, în mod corect, instanţa de fond a ţinut cont de dezlegarea deja dată prin Decizia nr. 386 din 23 iunie 2016 a Tribunalului Bistriţa-Năsăud, definitivă, asupra aspectului litigios privind legalitatea procedurii de comunicare a deciziei de angajare a răspunderii solidare, dând eficienţă prezumţiei de lucru judecat, neputându-se vorbi despre încălcarea dreptului recurentului-reclamant la un proces echitabil, în sensul art. 21 alin. (3) din Constituţie sau art. 6 alin. (1) din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului.

Restul susţinerilor recurentului-reclamant, privind inexistenţa vreunei pagube în patrimoniul statului şi legătura de cauzalitate dintre atribuţiile sale şi prejudiciul reţinut de organul fiscal, excedează analizei instanţei în această cauză.

4.8. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Prin urmare, dezlegarea dată litigiului cu care a fost învestită prima instanţă reflectă analizarea, interpretarea şi aplicarea corectă a prevederilor legale incidente, astfel că, Înalta Curte, în temeiul art. 496 alin. (1) C. proc. civ. şi art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, urmează a respinge recursul, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE,

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de A. împotriva Sentinţei nr. 69 din 17 februarie 2017 a Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 12 septembrie 2019.

GGC - LM