Interim suspension of tax assessment denied due to reliance on merits-based defenses rather than manifest illegality

Şedinţa publică din data de 20 iunie 2019

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Ialomiţa, suspendarea Deciziei de impunere nr. x/14.05.2018, cu privire la obligaţiile fiscale stabilite suplimentar în cuantum total de 6.990,638 RON, din care 1.993.543 RON, reprezintă impozit pe profit, 1.733.716 RON reprezintă T.V.A. şi 1.263,380 RON, reprezintă impozit pe dividende, până la soluţionarea definitivă a acţiunii în contencios administrativ ce formează obiectul prezentei cauze.

2. Hotărârea primei instanţe

Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa nr. 4551 din 7 noiembrie 2018, a respins cererea de suspendare formulată de reclamantă, ca neîntemeiată, dispunând restituirea cauţiunii în sumă de 20.491,00 RON, consemnată la B., potrivit recipisei de consemnare nr. x pe seama şi la dispoziţia Curţii Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs reclamanta A. S.R.L.,invocând motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

În motivarea căii de atac, recurenta-reclamantă a reluat pe larg împrejurările de fapt expuse şi în faţa primei instanţe, dezvoltând, în esenţă, critici care pot fi structurate astfel:

3.1. Prima instanţă în mod nelegal a reţinut că nu este îndeplinită condiţia existenţei cazului bine justificat, nelegalitatea deciziei atacate şi a măsurilor fiscale suplimentare stabilite în sarcina societăţii puteau fi observate pe baza antamării fondului cauzei fără a fi necesară administrarea de probatorii suplimentare.

Prin urmare, în mod greşit s-a apreciat că nu poate fi argumentat cazul bine justificat prin invocarea unor aspecte care ţin de legalitatea actului atacat.

Potrivit recurentei, obligaţiile fiscale suplimentare au fost stabilite în sarcina societăţii cu încălcarea dispoziţiilor de drept formal şi material aplicabile în cauză.

Recurenta a invocat şi nemotivarea în fapt a punctului 2.1.2 din decizia de impunere cu privire la TVA suplimentar şi la impozitul pe venituri din dividende şi faptul că decizia atacată a fost emisă cu încălcarea termenului de stabilire a creanţelor fiscale, cu referire la termenul de prescripţie de 5 ani prevăzut de art. 110 din Codul de procedură fiscală, în ceea ce priveşte obligaţiile fiscale pentru anul 2011.

Totodată, a criticat refuzul autorităţii fiscale referitor la dreptul de deducere cu privire la diurna acordată angajaţilor societăţii şi legat de cheltuielile cu combustibilii achiziţionaţi şi nerecunoaşterea dreptului de deducere a TVA aferentă.

În continuare, a considerat nelegală măsura în ceea ce priveşte sumele ce reprezintă cheltuieli nedeductibile fiscal stabilite de inspecţia fiscală şi înregistrate în contul 604 "Cheltuieli cu materiale nestocate" în anii 2012-2016, precum şi la TVA aferentă, dar şi referitor la impozitul pe dividende.

3.2. Referitor la cea de-a doua condiţie, producerea unei pagube iminente, a arătat, în esenţă, că prin punerea în executare a deciziei de impunere, având în vedere valoarea ridicată a sumelor de bani stabilite în sarcina societăţii, se ajunge în mod inevitabil la imposibilitatea desfăşurării activităţii comerciale, făcând trimitere şi la cele două decizii de instituire a măsurilor asiguratorii în baza cărora au fost indisponibilizate conturile bancare ale societăţii.

4. Apărarea intimatei-pârâte

Prin întâmpinare, intimata-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti în reprezentarea Administraţiei Judeţeană a Finanţelor Publice Ialomiţa a invocat excepţia nulităţii recursului, iar pe fond a solicitat respingerea recursului şi menţinerea sentinţei atacate, fiind legală şi temeinică.

II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Examinând sentinţa atacată prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor formulate de intimată şi în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este nefondat, pentru considerentele arătate în continuare.

1. Argumente de fapt şi de drept relevante

Recurenta-reclamantă a învestit instanţa de contencios administrativ cu o cerere vizând suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x/14.05.2018 cu privire la obligaţiile fiscale stabilite suplimentar în cuantum total de 6.990,638 RON, din care 1.993.543 RON reprezintă impozit pe profit, 1.733.716 RON reprezintă T.V.A. şi 1.263,380 RON reprezintă impozit pe dividende, până la soluţionarea definitivă a acţiunii în contencios administrativ ce formează obiectul prezentei cauze.

Potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 "în cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condiţiile art. 7, a autorităţii publice care a emis actul sau a autorităţii ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunţarea instanţei de fond".

Cu alte cuvinte, un act administrativ va putea fi suspendat din executarea sa numai în situaţia în care instanţa va constata în mod temeinic îndeplinirea cumulativă a celor două condiţii: existenţa unui caz bine justificat şi necesitatea evitării unei pagube iminente ireparabile sau dificil de reparat.

Cazul bine justificat şi iminenţa unei pagube sunt analizate în funcţie de circumstanţele concrete ale fiecărei cauze, fiind lăsate la aprecierea judecătorului, care nu poate efectua decât o analiză sumară a aparenţei dreptului, pe baza împrejurărilor de fapt şi de drept prezentate de partea interesată, cu respectarea unui echilibru rezonabil între interesul public pe care autoritatea publică este obligată să îl îndeplinească şi drepturile subiective sau interesele legitime private care pot fi afectate.

Prin prisma acestor condiţii, soluţia pronunţată de prima instanţă şi considerentele pe care s-a fundamentat sunt la adăpost de orice critică, întrucât s-a apreciat corect că nu pot fi reţinute, în argumentarea cazului bine justificat, susţinerile reclamantei legate de aspecte vizând stabilirea obligaţiilor fiscale suplimentare în sarcina societăţii cu încălcarea dispoziţiilor de drept formal şi material aplicabile în cauză, respectiv greşită interpretare şi aplicare de către autoritatea fiscală a prevederilor legale incidente.

Criticile privind nelegalitatea şi netemeinicia faptelor constatate şi încadrarea greşită a acestora în drept de către organul fiscal prin actul atacat, respectiv greşita aplicare a prevederilor legale privind stabilirea creanţelor fiscale peste termenul de prescripţie, greşita apreciere a documentelor depuse cu privire la cheltuielile cu diurna ca fiind nedeductibile, a prevederilor legale referitoare la recunoaşterea cheltuielilor cu combustibilii, a cheltuielilor cu materialele nestocate, nededucerea TVA din achiziţiile înregistrate de la partenerii inactivi, a impozitului din dividende vor fi analizate în cadrul cercetării legalităţii actului administrativ, constituind apărări de fond, şi nu în cadrul prezentului demers, cum în mod corect a apreciat şi judecătorul fondului.

Referitor la susţinerile privind nemotivarea actului administrativ, fiind astfel încălcate prevederile art. 46 alin. (2) lit. e) şi ale art. 97 din Legea nr. 207 privind Codul de procedură fiscală, cu modificările şi completările ulterioare, este de subliniat că decizia atacată este emisă în temeiul raportului de inspecţie fiscală, stând la baza emiterii acestui act, conform art. 131 din Codul de procedură fiscală, care cuprinde o analiză detaliată a constatărilor organului fiscal şi consecinţele lor fiscale, toate preluate, în esenţă, în decizia de impunere.

Aşadar, motivele de nelegalitate circumscrise de recurenta-reclamantă cazului bine justificat nu pot fi decelate printr-o verificare a aparenţei dreptului, ci necesită o evaluare a aspectelor de fond, care ar depăşi limitele procedurii sumare a suspendării de executare.

Instanţa de control judiciar reţine că aparenţa de nelegalitate poate viza şi aspecte de drept material, însă este esenţial ca motivele identificate să fie evidente, să nu implice examinarea fondului cauzei.

În jurisprudenţa sa constantă, secţia de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi a reţinut că pentru conturarea cazului temeinic justificat care să impună suspendarea unui act administrativ, instanţa nu trebuie să procedeze la analizarea criticilor de nelegalitate pe care se întemeiază însăşi cererea de anulare a actului administrativ, ci trebuie să-şi limiteze verificarea doar la acele împrejurări vădite de fapt şi/sau de drept care au capacitatea să producă o îndoială serioasă asupra prezumţiei de legalitate de care se bucură un act administrativ.

Astfel de împrejurări vădite, de fapt sau/şi de drept care sunt de natură să producă o îndoială serioasă cu privire la legalitatea unui act administrativ au fost reţinute de Înalta Curte ca fiind: emiterea unui act administrativ de către un organ necompetent sau cu depăşirea competenţei, actul administrativ emis în temeiul unor dispoziţii legale declarate neconstituţionale, nemotivarea actului administrativ, modificarea importantă a actului administrativ în calea recursului administrativ (reducerea importantă a cuantumului sumelor reţinute ca obligaţii bugetare suplimentare), etc.

Or, în speţă, recurenta-reclamantă a invocat ca împrejurări de fapt şi de drept care să fie de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actelor administrative a căror suspendare se cere, tocmai criticile de nelegalitate care urmează/ar urma să fie analizate de instanţa învestită cu cererea de anulare a respectivelor acte.

Prin urmare, în mod corect prima instanţă a reţinut faptul că s-au invocat aspecte ce ţin de fondul cauzei care nu pot fi analizate într-o cerere de suspendare, în cadrul căreia nu se poate antama fondul dreptului dedus judecăţii.

În ceea ce priveşte cea de-a doua condiţie, prevăzută de dispoziţiile art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004, deşi nu se mai impune a fi analizată, ambele condiţii trebuind să fie îndeplinite cumulativ, se reţine că noţiunea de pagubă iminentă are în vedere producerea unui prejudiciu, însă câtă vreme acest lucru are la bază un act administrativ care se bucură de prezumţia de legalitate diminuarea patrimoniului are caracter prezumat legal, care nu se circumscrie cerinţelor textului de lege sus-menţionat.

Conchizând, Înalta Curte apreciază că toate criticile formulate sunt nefondate, soluţia pronunţată de prima instanţă reflectă interpretarea şi aplicarea corectă a prevederilor legale incidente în cauză.

2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, în temeiul art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul ca nefondat, nefiind identificate motive de reformare a sentinţei în limitele art. 488 alin. (1) pct. 8 din acelaşi cod.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de reclamanta A. S.R.L. împotriva sentinţei nr. 4551 din 7 noiembrie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 20 iunie 2019.