Tax suspension inadmissibility via successive identical grounds and accessory obligations' lack of apparent illegality

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul litigiului dedus judecăţii

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, la data de 23.04.2018 cu nr. x/2018/a1, reclamanta A. SRL a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj, Administraţia Judeţeană pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Cluj şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca, să se dispună anularea Deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. x din 07.03.2018 emisă de DGRFP Cluj-Napoca, anularea în parte a Deciziei de impunere nr. x din 29.05.2015 întocmită în baza Raportului de inspecţie F-CJ nr. x din 29.05.2015, emise de AJFP Cluj, anularea Deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. x din 03.04.2018, emisă de DGRFP Cluj-Napoca, anularea Deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii nr. x din 08.01.2018 emisă de Administraţia Judeţeană pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Cluj, suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x din 29.05.2015 emise de către AJFP Cluj, până la soluţionarea definitivă a acţiunii, suspendarea executării Deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii nr. x din 08.01.2018, până la soluţionarea definitivă a acţiunii şi obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

2. Hotărârea primei instanţe în ceea ce priveşte cererea de suspendare

Prin încheierea pronunţată la 26 iunie 2018, Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, a respins ca inadmisibilă cererea de suspendare a Deciziei de impunere nr. x din 29.05.2015, emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj, formulată de reclamanta A. SRL, în contradictoriu cu pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj, Administraţia Judeţeană pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Cluj şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca.

Prin aceeaşi încheiere a respins ca neîntemeiată cererea de suspendare a Deciziei referitoare la obligaţii fiscale accesorii nr. x din 08.01.2018, emisă de Administraţia Judeţeană pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul Regiunii Cluj.

3. Cererea de recurs şi motivele de recurs invocate

Împotriva încheierii menţionate a declarat recurs reclamanta A. SRL, care a solicitat casarea în întregime a încheierii recurate, cu reţinerea cauzei spre rejudecare şi, în consecinţă, admiterea cererii de suspendare formulate în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004 şi obligarea intimatelor la plata cheltuielilor de judecată.

În motivarea cererii de recurs, recurenta-reclamantă a criticat hotărârea Curţii de Apel Cluj cu privire la respingerea cererii de suspendare parţială a Deciziei de impunere nr. x din 29.05.2015 susţinând că această hotărâre a fost dată cu aplicarea greşită a prevederilor art. 14 alin. (6) din Legea nr. 554/2004 conform cărora "Nu pot fi formulate mai multe cereri de suspendare succesive pentru aceleaşi motive."

În acest sens, recurenta-reclamanta a susţinut că, din interpretarea per a contrario a textului legal, se poate concluziona că legiuitorul a permis formularea mai multor cereri de suspendare sub condiţia că acestea să se refere la motive diferite. Or, prevederile art. 14 alin. (1) stabilesc care sunt motivele pentru care se poate dispune suspendarea unei act administrativ, respectiv existenţa unei pagube iminente şi a unui caz bine justificat. În dezvoltarea motivelor invocate, acestea erau diferite, astfel că prima instanţă în mod nelegal a respins cererea de suspendare ca fiind inadmisibilă. Recurenta afirmă că în cuprinsul cererii sale a arătat o serie de motive suplimentare care justificau îndeplinirea condiţiilor de admitere a cererii de suspendare, însă instanţa nu le-a valorificat, limitându-se în a aprecia că acest capăt de cerere este inadmisibil.

Cu privire la soluţia de respingere a cererii de suspendare a Deciziei referitoare la obligaţiile fiscale accesorii nr. x din 8.01.2018, recurenta-reclamantă a arătat că hotărârea primei instanţe nu este motivată şi a fost dată cu încălcarea normelor de drept material.

În dezvoltarea criticii formulate, recurenta- reclamantă a susţinut că în cadrul acţiunii introductive a arătat că accesoriile stabilite sunt veritabile sancţiuni fiscale, iar principiul proporţionalităţii, la care Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a făcut trimitere în cauza Salomie şi Oltean, trebuia analizat cu luarea în calcul a acestor sancţiuni.

Or, în cuprinsul încheierii, prima instanţă nu analizează în concret aceste critici, ci se rezumă să concluzioneze că, dacă este datorat debitul principal, sunt datorate şi accesoriile, fiind evident că hotărârea primei instanţe este nemotivată şi dată cu ignorarea jurisprudenţei europene. Recurenta-reclamantă mai susţine că ponderea ridicată al cuantumului accesoriilor se datorează DGRFP, care a suspendat în mod nelegal contestaţia, astfel că stabilirea acestora reprezintă, în sine, o nelegalitate.

În ceea ce priveşte nelegalitatea deciziei de soluţionare a contestaţiei cu privire la accesorii, recurenta-reclamantă susţine că în cuprinsul contestaţiei a arătat că, în măsura în care în speţă sunt în discuţie accesoriile la obligaţiile fiscale stabilite prin Decizia nr. x din 29.05.2015, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a anulat în parte obligaţiile stabilite, în Dosarul nr. x/2015, dar din decizia privind obligaţiile accesorii nu rezultă clar dacă A.J.F.P. Cluj a ţinut cont de sumele reprezentând obligaţii fiscale principale înlăturate de instanţa supremă şi de cele pentru care D.G.R.F.P. Cluj-Napoca a fost obligată la soluţionarea contestaţiei.

În drept, recurenta-reclamantă a invocat motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

4. Apărarea formulată în cauză

Intimatele-pârâte Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj şi Administraţia Judeţeană pentru Contribuabili Mijlocii constituită la nivelul regiunii Cluj au depus întâmpinare prin care au solicitat respingerea recursului, ca nefondat, cu consecinţa menţinerii ca legală şi temeinică a sentinţei recurate.

În apărare au susţinut că motivele invocate în cererea de suspendare a executării actelor administrative contestate, nu sunt diferite de cele formulate în primele trei cereri de suspendare, cum greşit a susţinut recurenta.

II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului declarat în cauză

Examinând hotărârea atacată raportat la criticile ce i-au fost aduse, faţă de probatoriul administrat, dar şi prin prisma prevederilor legale aplicabile şi a jurisprudenţei relevante, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, în considerarea celor în continuare înfăţişate.

Prin cererea de chemare în judecată, reclamanta a solicitat, în baza art. 15 din Legea nr. 554/2004, suspendarea Deciziei de impunere nr. x din 29.05.2015 şi a Deciziei referitoare la obligaţii fiscale accesorii nr. x din 08.01.2018, arătând că în cauză sunt îndeplinite toate condiţiile cumulative prevăzute de lege pentru suspendarea actelor administrativ fiscale atacate.

Potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, " în cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condiţiile art. 7, a autorităţii publice care a emis actul sau a autorităţii ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunţarea instanţei de fond".

Măsura suspendării poate depăşi acest moment dacă cererea prin care se solicită suspendarea executării actului administrativ contestat este întemeiată pe dispoziţiile art. 15 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 şi formulată concomitent sau ulterior învestirii instanţei cu acţiunea în anulare, în această ipoteză dispunându-se până la soluţionarea definitivă a cauzei, situaţie în care ne aflăm în prezentul litigiu.

Pentru a admite o cerere de suspendare a executării unui act administrativ, care este, ca regulă generală, executoriu din oficiu, instanţa trebuie să constate şi să motiveze îndeplinirea cumulativă a celor două condiţii prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, respectiv existenţa cazului bine justificat şi prevenirea unei pagube iminente.

Conform art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, modificată prin Legea nr. 262/2007, cazurile bine justificate presupun împrejurări legate de starea de fapt şi de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ; această condiţie este îndeplinită în situaţia în care se regăsesc argumente juridice aparent valabile cu privire la nelegalitatea actului administrativ aflat în litigiu.

Cererea de suspendare a Deciziei de impunere nr. x din 29.05.2015 a fost respinsă de prima instanţă ca inadmisibilă, reţinându-se că această solicitare a fost formulată şi în cadrul altor litigii ce au format obiectul dosarelor nr. x/2015, x/2015* şi x/2017 soluţionate de Curtea de Apel Cluj.

Sub acest aspect, Înalta Curte constată că, anterior formulării, în baza art. 15 din Legea nr. 554/2004, a cererii de suspendare a Deciziei de impunere nr. x/2015, reclamanta a mai solicitat suspendarea aceluiaşi act administrativ fiscal, în temeiul art. 14 din Legea nr. 554/2015 în Dosarul nr. x/2015 al Curţii de Apel Cluj, în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004, în Dosarul nr. x/2015 al Curţii de Apel Cluj şi în temeiul art. 14 din Legea nr. 554/2004 în Dosarul nr. x/2017 al Curţii de Apel Cluj. Mai mult, în Dosarul nr. x/2015 şi în Dosarul nr. x/2015, cererea de suspendare a Deciziei de impunere nr. x/2015 a fost definitiv respinsă în recurs, iar în Dosarul nr. x/2017 a fost respinsă ca inadmisibilă, în primă instanţă, de Curtea de Apel, în baza art. 14 alin. (6) din Legea nr. 554/2004.

Recurenta-reclamantă susţine că în cauza de faţă a avut în vedere motive diferite, pe care instanţa de fond nu le-a apreciat ca atare, fiind mai facil să respingă cererea ca inadmisibilă, decât să valorifice motivele de nelegalitate noi arătate.

Înalta Curte constată că această critică este neîntemeiată, prima instanţă făcând o analiză punctuală şi detaliată a aşa-ziselor motive noi de nelegalitate invocate de reclamantă în raport cu celelalte cereri de suspendare a executării a aceluiaşi act administrativ. În mod corect prima instanţă a reţinut că aceste motive au fost reiterate în toate cele trei cereri de suspendare şi au vizat, sub aspectul îndeplinirii condiţiei cazului bine justificat, ca vicii de procedură, lipsa accesului la întregul dosar administrativ, nerespectarea dreptului la apărare, inclusiv la sfârşitul inspecţiei fiscale prin lipsa audierii contribuabilului anterior emiterii deciziei de impunere, nelegalitatea probelor care au stat la baza constatărilor echipei de inspecţie fiscală. În ceea ce priveşte motivele de fond, reclamanta a invocat, prin prisma jurisprudenţei Curţii de Justiţie a Uniunii Europene în materie de TVA, realitatea tranzacţiilor cu toţi partenerii contractuali ai reclamantei, motiv reiterat de asemenea în toate cele trei cereri de suspendare anterioare.

Înalta Curte constată că, în cuprinsul cererii de recurs, recurenta-reclamantă aduce argumente în plus cu privire la îndeplinirea condiţiei prevenirii pagubei iminente, însă acestea sunt fără relevanţă în contextul în care, pentru dovedirea îndeplinirii condiţiei cazului bine justificat, reclamanta nu a prezentat aspecte de nelegalitate a actului administrativ contestat, care să nu fi fost supuse analizei în cadrul a trei cereri distincte anterior.

Înalta Curte apreciază, aşadar, că instanţa de fond a pronunţat o hotărâre corectă, reţinând inadmisibilitatea cererii de suspendare a executării Deciziei de impunere nr. x/2015, în considerarea faptului că această cererea de suspendare a fost întemeiată pe aceleaşi argumente analizate anterior de instanţele de judecată în cadrul dosarelor nr. x/2015, x/2015* şi x/2017.

În ceea ce priveşte criticile formulate de recurenta-reclamantă împotriva soluţiei de respingere a cererii de suspendare a executării Deciziei referitoare la obligaţii fiscale accesorii nr. x din 08.01.2018, Înalta Curte apreciază că sunt neîntemeiate.

Prima instanţă a reţinut că prin Decizia referitoare la obligaţii fiscale accesorii nr. x/2018 s-au stabilit accesorii aferente obligaţiilor fiscale principale stabilite prin Decizia de impunere nr. x/2015, în cuantum de 625.531 RON, sumă compusă din 510.122 RON, pentru care s-a dispus soluţionarea pe fond a contestaţiei, şi sumele de 112.379 RON şi 3.030 RON, cu privire la care s-a respins cererea în anulare a Deciziei de impunere nr. x/2015 de Înalta Curte în Dosarul nr. x/2015.

Curtea de apel, ţinută de limitele procedurii de soluţionare a cererilor de suspendare a executării actelor administrative, care nu permit o analiză detaliată care să prejudece fondul cauzei, a concluzionat că "organul fiscal nu a calculat accesorii şi cu privire la suma de 57.096 RON, reprezentând impozit pe profit, anulată prin Decizia nr. 4.056 din 13.12.2017 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie pronunţată în Dosarul nr. x/2015, astfel cum pretinde reclamanta".

Instanţa de fond a mai reţinut că argumentul conform căruia organul fiscal a calculat accesoriile şi pentru perioada în care Decizia de impunere nr. x/2015 a fost suspendată nu este de natură să ridice îndoieli cu privire la prezumţia de legalitate a actului administrativ fiscal, având în vedere că dispoziţiile art. 278 alin. (3) din C. proc. fisc. , invocate de reclamantă, nu interzic expres calculul accesoriilor, iar lipsa audierii contribuabilului anterior emiterii deciziei de impunere, în raport cu dispoziţiile art. 9 alin. (2) lit. e) din C. proc. fisc. , nu este de natură să atragă aparenţa de nelegalitate a actului administrativ fiscal contestat.

În speţă, se confirmă că motivele de nelegalitate invocate de reclamantă nu sunt de natură a produce o îndoială serioasă asupra prezumţiei de legalitate de care se bucură actul administrativ contestat, iar considerentele încheierii recurate conţin argumentele pentru care instanţa a apreciat că este îndeplinită condiţia cazului bine justificat, argumente cu care Înalta Curte este în acord.

În concluzie, având în vedere cele expuse mai sus, Înalta Curte constată că motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ. este neîntemeiat, considerente pentru care recursul urmează a fi respins, ca nefondat, în temeiul art. 496 din C. proc. civ., republicat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamanta A. SRL împotriva încheierii din 26 iunie 2018 a Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 16 aprilie 2019.

GGC - ED