Suspension of VAT tax assessment dismissed for lack of well-justified case

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Hotărârea pronunţată de instanţa de fond

1.1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, la data de 05.10.2018, reclamantul Institutul Naţional "A." a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală-Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x/30.08.2018 privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impunere stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice, întocmită de DGRFP Bucureşti pentru suma de 8.789.337 RON, până la soluţionarea definitivă a acţiunii de fond privind anularea acesteia.

1.2. Soluţia primei instanţe

Prin Sentinţa civilă nr. 4269 din 23 octombrie 2018, Curtea de Apel Bucureşti a respins acţiunea, ca neîntemeiată şi a dispus restituirea cauţiunii în cuantum de 22.295,00 RON, consemnată cu ordin de plată nr. x/04.10.2018 emis de B. SA, după rămânerea definitivă a hotărârii.

2. Cererea de recurs

Împotriva hotărârii pronunţate de instanţa de fond a formulat recurs reclamantul Institutul Naţional "A.", întemeiat pe art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului şi, rejudecând pe fond, suspendarea executării deciziei de impunere.

A apreciat recurentul-reclamant că aplicarea dispoziţiilor art. 14 din Legea nr. 554/2004 nu presupune doar existenţa unor neregularităţi vădite de formă sau de procedură, suspendarea executării actului administrativ putând fi dispusă şi atunci când se constată existenţa unor împrejurări legate de starea de fapt şi de drept care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ.

Astfel, refuzul instanţei de a pipăi fondul cu privire la refuzul organelor de control de a recunoaşte dreptul de deducere a TVA, dar şi cu privire la problema prescripţiei, reprezintă o nesocotire a obligaţiilor ce îi revin instanţei potrivit art. 14 din Legea nr. 554/2004.

Pentru suspendarea actului administrativ nu era necesară nici chiar antamarea fondului cauzei, ci observarea Adresei nr. x/30.03.2018 emise de ANAF - Direcţia Generală pentru Asistenţă Contribuabili cu referire la INCAS Bucureşti către Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia fiscală pentru contribuabili mijlocii care contrazice susţinerile organelor de control şi confirmă dreptul de deductibilitate a TVA-ului plătit.

De asemenea, inspecţia fiscală a ignorat faptul că regulile de deductibilitate în materie de TVA se stabilesc în funcţie de natura operaţiunilor desfăşurate de agentul economic şi nu în funcţie de sursa de finanţare a operaţiunilor şi faptul că, potrivit contractelor de cercetare-dezvoltare încheiate în perioada supusă inspecţiei fiscale, TVA aferente activităţilor de cercetare-dezvoltare a fost plătit furnizorilor de bunuri şi servicii din fonduri proprii ale INCAS, iar nu din finanţările primite.

Concluzia inspectorilor, că activitatea de cercetare nu este în sfera de aplicare a TVA în sensul art. 126 alin. (1) din Codul fiscal, este eronată şi pentru faptul că rezultatul activităţii de cercetare-dezvoltare, inclusiv drepturile de proprietate intelectuală, urmează a face obiectul livrării către terţi cu plată, conform art. 128 Codul fiscal, realizându-se, astfel, operaţiuni taxabile, conform art. 126 alin. (1) Codul fiscal.

Întrucât rezultatele activităţii de cercetare-dezvoltare urmează a fi valorificate de INCAS în vederea realizării de operaţiuni taxabile, înseamnă că achiziţiile efectuate pentru obţinerea acestor rezultate sunt destinate realizării unor operaţiuni taxabile. De asemenea, chiar dacă nu se cunoaşte de la început destinaţia achiziţiilor efectuate, are dreptul de a-şi deduce TVA cel puţin la nivelul TVA rezultată în urma calculului pro-ratei, având în vedere prevederile art. 147 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal.

A mai apreciat recurentul-reclamant că inspecţia fiscală nu a observat că obligaţiile fiscale aferente perioadei 01.12.2011 - 31.12.2011 sunt prescrise, potrivit art. 91 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală.

În ceea ce priveşte condiţia prevenirii unei pagube iminente, contrar celor susţinute de prima instanţă, trebuie avute în vedere atât cuantumul creanţei fiscale puse în executare, dar şi impactul previzibil asupra activităţii contribuabilului.

Chiar dacă nu poate face dovada întinderii exacte a prejudiciului material şi previzibil, a invocat un prejudiciu viitor şi cert. Prin blocarea conturilor bancare, Institutul nu îşi va mai putea onora contractele încheiate cu Ministerul Apărării şi cu Uniunea Europeană, serviciul public pe care îl prestează fiind grav afectat. De asemenea, administrează instalaţii de interes naţional, astfel că, în măsura în care va fi lipsit de fondurile necesare administrării acestora, prejudiciul nu va putea fi reparat prin întoarcerea executării.

3. Apărările intimatei

Intimata-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Fiscală pentru Contribuabili Mijlocii a formulat întâmpinare, solicitând respingerea recursului, ca nefondat.

A susţinut, în esenţă, că motivele invocate de recurenta-reclamantă reprezintă susţineri care necesită o analiză pe fond a însuşi raportului juridic dedus judecăţii. Referitor la condiţia pagubei iminente, a arătat că executarea actelor administrative care se bucură de prezumţia de legalitate nu poate fi considerată ca producătoare a unei pagube iminente, fiind necesar a se proba iminenţa producerii pagubei invocate.

4. Decizia instanţei de recurs

Înalta Curte, examinând hotărârea atacată în raport de prevederile legale incidente, constată că recursul este nefondat, pentru considerentele ce vor fi arătate în continuare.

Recurenta-reclamantă a solicitat suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x/30.08.2018 privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impunere stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice, întocmită de DGRFP Bucureşti pentru suma de 8.789.337 RON, reprezentând TVA aferentă achiziţiilor naţionale şi intracomunitare de bunuri şi servicii.

4.1. Măsura suspendării actului administrativ se circumscrie noţiunii de protecţie provizorie a drepturilor şi intereselor particularilor până la momentul la care instanţa competentă va cenzura legalitatea actului, consacrată prin mai multe instrumente juridice internaţionale, atât în sistemul de protecţie instituit în cadrul Consiliului Europei, cât şi în ordinea juridică a Uniunii Europene.

Legea nr. 554/2004 prevede în art. 14 şi 15 atribuţia instanţei de contencios administrativ de a ordona măsuri vremelnice de suspendare a executării actului administrativ atunci când drepturile sau interesele legitime ale particularilor sunt supuse unui risc iminent de vătămare, în scopul evitării exercitării abuzive a prerogativelor de care dispun autorităţile publice în contextul puterii lor discreţionare.

Art. 14 din Legea nr. 554/2004 impune, în acest scop, îndeplinirea cumulativă a condiţiei existenţei unui caz bine justificat şi a iminenţei unei pagube, conform definiţiilor legale cuprinse în art. 2 alin. (1) lit. ş) şi t) din acelaşi act normativ.

Cazul bine justificat şi iminenţa unei pagube sunt analizate în funcţie de circumstanţele concrete ale fiecărei cauze, fiind lăsate la aprecierea judecătorului, care nu poate efectua decât o analiză sumară a aparenţei dreptului, pe baza împrejurărilor de fapt şi de drept prezentate de partea interesată, cu respectarea unui echilibru rezonabil între interesul public pe care autoritatea publică este obligată să îl îndeplinească şi drepturile subiective sau interesele legitime private care pot fi afectate.

Din dispoziţiile generale ale Legii nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, cu modificările şi completările ulterioare, rezultă că actul administrativ se bucură de prezumţia de legalitate, adoptat pe baza şi în limitele legii, fiind executoriu din oficiu.

Pe de altă parte, din dispoziţiile art. 14 şi 15 din Legea nr. 554/2004 rezultă că suspendarea executării unui act administrativ este o măsură excepţională ce poate surveni exclusiv când acest lucru este prevăzut expres în lege (suspendarea de drept - ope legis), ori când sunt îndeplinite cumulativ condiţiile prevăzute de lege (suspendarea la cererea persoanei vătămate prin actul administrativ).

Îndeplinirea celor două condiţii este verificată, în funcţie de circumstanţele cauzei, printr-o analiză sumară a aparenţei dreptului, pe baza argumentelor de fapt şi de drept prezentate de partea interesată, care trebuie să ofere indicii suficiente pentru răsturnarea prezumţiei de legalitate de care se bucură actul administrativ şi să facă verosimilă iminenţa producerii unei pagube greu sau imposibil de înlăturat în ipoteza în care actul contestat ar fi, în final, anulat de instanţă.

Va putea fi suspendată executarea unui act administrativ unilateral numai în situaţia în care instanţa va constata îndeplinirea cumulativă a celor două condiţii: existenţa unui caz bine justificat şi necesitatea prevenirii unei pagube iminente ireparabile sau dificil de reparat.

Noţiunea de caz bine justificat a fost definită la art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, ca fiind acele împrejurări legate de starea de fapt şi de drept care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ.

În jurisprudenţa sa (cu titlu de exemplu, Deciziile nr. 737/2012, nr. 514/2013, nr. 3019/2015 ş.a.m.d.), Înalta Curte a reţinut că, pentru conturarea cazului temeinic justificat, care să impună suspendarea unui act administrativ, instanţa nu trebuie să procedeze la analizarea criticilor de nelegalitate pe care se întemeiază însăşi cererea de anulare a actului administrativ, ci trebuie să-şi limiteze verificarea doar la acele împrejurări vădite de fapt şi/sau de drept care au capacitatea să producă o îndoială serioasă asupra prezumţiei de legalitate de care se bucură un act administrativ.

Astfel de împrejurări vădite, de fapt sau/şi de drept, care sunt de natură să producă o îndoială serioasă cu privire la legalitatea unui act administrativ au fost reţinute de Înalta Curte ca fiind: emiterea unui act administrativ de către un organ necompetent sau cu depăşirea competenţei, actul administrativ emis în temeiul unor dispoziţii legale declarate neconstituţionale, nemotivarea actului administrativ, modificarea importantă a actului administrativ în calea recursului administrativ (reducerea importantă a cuantumului sumelor reţinute ca obligaţii bugetare) etc.

4.2. În prezenta cauză nu se regăseşte niciuna din aceste "împrejurări vădite", argumentele recurentei-reclamante neavând capacitatea de a produce o îndoială serioasă asupra prezumţiei de legalitate de care se bucură actul administrativ.

Înalta Curte reţine că nu este suficient ca reclamanta să afirme existenţa unor motive de nelegalitate, ci trebuie să ofere unele elemente probatorii, care, fără o cercetare aprofundată, să permită formarea unui dubiu asupra legalităţii actului.

Aceste indicii de nelegalitate este necesar să fie evidente, pentru a putea fi identificate cu uşurinţă la nivelul aparenţelor.

Or, aspectele prezentate de reclamantă, şi reiterate în recurs, expuse detaliat la pct. 2 al prezentei decizii - referitoare chiar la dreptul de deducere al TVA, la dispoziţii legale referitoare la TVA aplicabile în cauză în funcţie de situaţia de fapt şi de drept, la prescrierea obligaţiilor fiscale - reprezintă veritabile critici de nelegalitate care se analizează în cadrul acţiunii în anulare, ce nu pot fi subsumate condiţiei cazului bine justificat, întrucât acceptarea unui asemenea raţionament ar echivala cu o prejudecare a fondului litigiului care priveşte examinarea legalităţii.

Criticile recurentei-reclamante excedează analizei instanţei în procedura suspendării executării actului şi nu sunt capabile să dovedească îndeplinirea condiţiei cazului bine justificat.

În cadrul procedurii sumare a suspendării executării actului administrativ nu poate fi prejudecat fondul cauzei, de aceea nici probatoriului administrat pentru stabilirea existenţei unor indicii de răsturnare a prezumţiei de legalitate de care se bucură actul administrativ, nici analizei efectuate de instanţă nu li se poate pretinde amploarea şi profunzimea probelor şi raţionamentelor pe care se fundamentează o soluţie pronunţată cu privire la acţiunea în anularea actului.

4.3. Prin urmare, Înalta Curte apreciază că în mod corect prima instanţă a apreciat că nu este îndeplinită condiţia cazului bine justificat pentru suspendarea actului atacat, nemaimpuându-se analiza motivelor de recurs privind condiţia prevenirii pagubei iminente.

5. Soluţia instanţei de recurs

Pentru considerentele expuse, neexistând motive de casare ale hotărârii recurate, în temeiul art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de Institutul Naţional "A." împotriva Sentinţei nr. 4269 din 23 octombrie 2018 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 28 martie 2019.

GGC - GV