Airport authority secures VAT deduction after court affirms annulment of tax assessment for RON 13.37M investment works

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Cererea de chemare în judecată

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Iaşi sub nr. x/2015 reclamanta R.A. Aeroportul Iaşi, astfel cum a fost ea precizată la primul termenul de judecată, din 29.02.2016, a chemat în judecată pe pârâţii ANAF - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi AJFP Iaşi, solicitând instanţei ca prin hotărârea pe care o va pronunţa să dispună anularea Deciziei nr. 164/29.05.2015 emisă de ANAF - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, a Deciziei de impunere nr. x/12.03.2015 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/12.03.2015, precum şi obligarea pârâţilor la plata cheltuielilor de judecată.

Prin acţiune, reclamanta RA Aeroportul Iaşi a formulat cerere de chemare în judecată a altor persoane, respectiv a Judeţului Iaşi, cerere întemeiată în drept pe prevederile art. 68 C. proc. civ. şi motivată în fapt prin prisma raporturilor dintre Regie şi Judeţul Iaşi.

Prin încheierea din data de 13.06.2016 a fost respinsă, ca inadmisibilă, această cerere.

La data de 7.04.2016 Judeţul Iaşi a depus cerere de intervenţie în interesul reclamantei solicitând admiterea acţiunii şi anularea actelor administrativ fiscale.

2. Hotărârea instanţei de fond

Prin Sentinţa nr. 146/19.09.2016 Curtea de Apel Iaşi a admis acţiunea formulată de reclamanta RA Aeroportul Iaşi reprezentată prin preşedintele Consiliului de Administraţie A., în contradictoriu cu pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Iaşi; a dispus anularea Deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 164/29.05.2015 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor; a dispus anularea Deciziei de impunere nr. x/12.03 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/12.03.2015 emise de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Iaşi; a admis cererea de intervenţie în interes alăturat reclamantei formulată de intervenientul Judeţul Iaşi, reprezentat prin Preşedintele Consiliului Judeţean Iaşi; a obligat pârâţii la plata în solidar către reclamanta RA Aeroportul Iaşi a sumei de 150 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată şi la plata către intervenientul Judeţul Iaşi a sumei de 50 RON, cu titlu de cheltuieli de judecată.

3. Cererile de recurs

Împotriva sentinţei cu formulat recurs pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Iaşi.

3.1. Prin recursul formulat, pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a solicitat casarea Sentinţei nr. 146/19.09.2016 şi, urmare a rejudecării cauzei, respingerea cererii de chemare în judecată şi menţinerea actelor administrative fiscale.

În motivarea recursului se arată că, hotărârea pronunţată este dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material, motiv de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

În primul rând, arată recurenta-pârâtă că Raportul de inspecţie fiscală nr. x/12.03.2015 nu reprezintă un act administrativ fiscal şi nu se contestă conform dispoziţiilor art. 205 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, astfel că cererea de anulare trebuia să fie respinsă ca inadmisibilă.

Referitor la decizia de impunere, legalitatea acesteia trebuie raportată exclusiv la statutul de plătitor de TVA al RA Aeroportul Iaşi, iar din această perspectivă, acesta este doar un prestator de servicii de interes public, iar investiţiile realizate prin intermediul său aparţin domeniului public.

RA Aeroportul Iaşi s-a comportat ca un cumpărător-revânzător, din punct de vedere al TVA, acesta urmând să refactureze taxa pe valoare adăugată aferentă investiţiilor realizate.

Astfel, în raport de dispoziţiile art. 145 alin. (2) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în forma aplicabilă la momentul efectuării operaţiunilor, persoana impozabilă are dreptul să deducă TVA aferentă achiziţiilor, dacă bunurile şi serviciile achiziţionate sunt destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile, iar justificarea dreptului de deducere a taxei pe valoare adăugată se efectuează cu factură. Însă, în cauză, organul fiscal a avut în vedere că beneficiarul de drept al investiţiilor este judeţul Iaşi - Consiliul Judeţean Iaşi.

Apreciază recurenta ANAF că în conformitate cu dispoziţiile Legii nr. 51/2006 privind serviciile comunitare de utilităţi publice, intimata se încadrează la pct. g), Consiliul Judeţean Iaşi fiind administratorul domeniului public şi privat al unităţilor administrativ teritoriale.

În aceste condiţii, în mod nelegal instanţa de fond a apreciat că investiţiile nu sunt proprietatea judeţului, potrivit art. 44 alin. (4) din Legea nr. 51/2006.

Recurenta-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală arată, de asemenea, că este nelegală şi obligarea sa la plata cheltuielilor de judecată, întrucât nu sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 453 alin. (1) C. proc. civ. în ceea ce o priveşte.

3.2. Prin recursul formulat Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi în numele şi pentru Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Iaşi a solicitat casarea hotărârii şi urmare a rejudecării cauzei, respingerea cererii de chemare în judecată, invocând motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Recurenta critică soluţia de judecare a fondului cererii în contradictoriu cu AJFP Iaşi în contextul lipsei capacităţii procesuale de folosinţă a AJFP Iaşi.

Legat de fondul cauzei, recurenta-pârâtă arată că legalitatea Deciziei de impunere nr. x/2015 emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Iaşi trebuie raportată exclusiv la calitatea de plătitor de TVA a RA Aeroportul Iaşi, cu ignorarea celorlalte raporturi contractuale sau de drept administrativ în care este implicată intimata şi ţinând cont de faptul că beneficiarul de drept al investiţiilor este Judeţul Iaşi - Consiliul Judeţean Iaşi.

3.3. Prin recursul formulat la data de 26.10.2016, pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Iaşi a solicitat casarea Sentinţei nr. 146/19.09.2016 a Curţii de Apel Iaşi şi, urmarea a rejudecării, respingerea cererii de chemare în judecată.

Recurenta-pârâtă este nemulţumită de soluţia primei instanţe, de anulare a Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/12.03.2015, învederând instanţei de control judiciar împrejurarea că acesta nu constituie un act administrativ fiscal contestabil în temeiul art. 205 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003.

Cu privire la fondul cauzei, recurenta-pârâtă invocă critici comune cu celelalte două recurente, în sensul că beneficiarul de drept al investiţiilor este Judeţul Iaşi - Consiliul Judeţean Iaşi, astfel că în mod corect organul fiscal a stabilit că reclamanta nu are drept de deducere a taxei pe valoare adăugată, aferentă achiziţiilor destinate realizării pistei de 2.400 m, deoarece aceasta intră în mod cert în proprietatea publică a statului, fiind finanţată integral din fonduri publice.

4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinarea depusă la data de 23.12.2016 intimatul Judeţul Iaşi - Consiliul Judeţean Iaşi a solicitat respingerea recursurilor formulate de cele două recurente şi menţinerea Sentinţei nr. 146/19.09.2016 pronunţată de Curtea de Apel Iaşi.

Intimata-reclamantă RA Aeroportul Iaşi a formulat întâmpinare la data de 30.12.2016 solicitând respingerea ambelor recursuri.

Referitor la lipsa capacităţii procesuale de folosinţă a AJFP Iaşi învederează instanţei că această autoritate este emitenta actelor administrative fiscale a căror anulare se solicita (raportul de inspecţie fiscală şi decizia de impunere) şi în aceste condiţii are legitimare procesuală în cauză.

Cu privire la fondului cauzei intimata-reclamantă arată că nu sunt arătate punctual motivele de nelegalitate ale sentinţei recurate, ci sunt reluate apărările formulate de către cele două recurente prin întâmpinări.

5. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursurilor

Examinând sentinţa recurată prin prisma criticilor invocate de către cele trei recurente, a apărărilor din întâmpinări Înalta Curte reţine următoarele:

Intimata-reclamantă RA Aeroportul Iaşi a supus controlului de legalitate al instanţei de contencios administrativ Decizia nr. 164/29.05.2015 emisă de Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor din cadrul ANAF Bucureşti, prin care a fost respinsă ca neîntemeiată contestaţia formulată împotriva Deciziei de impunere x/12.03.2015 emisă de AJFP Iaşi, în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x/12.03.2015, în ceea ce priveşte taxa pe valoare adăugată în sumă de 13.374.666 RON, respinsă la rambursare.

În esenţă, s-a reţinut că în perioada august-decembrie 2014, RA Aeroportul Iaşi a efectuat lucrări constând în realizarea următoarelor obiective:

- Pistă de 2400 metri pentru care şi-a exercitat dreptul de deducere a TVA în sumă totală de 12.567.505,43 RON înscrisă în facturi emise de mai multe societăţi comerciale;

- Extindere platformă pentru care şi-a exercitat dreptul de deducere a TVA în sumă totală de 800.375,82 RON înscrisă în facturi emise de S.C. B. S.R.L., S.C. C. S.R.L. şi D.;

- terminal pasageri pentru care şi-a exercitat dreptul de deducere a TVA în sumă totală de 6.784,8 RON înscrisă în facturi emise de E. S.A. şi F.

Urmare a verificării, organele de inspecţie fiscală au reţinut faptul că finanţarea investiţiilor la aceste obiective a fost asigurată de Consiliul Judeţean Iaşi, în calitate de beneficiar, iar la finalizarea investiţiilor, acestea se predau proprietarului, respectiv Consiliului Judeţean Iaşi.

Au mai reţinut organele de control fiscal că proprietatea asupra bunurilor realizate în cadrul programelor de investiţii ale unităţilor administrativ-teritoriale, conform prevederilor art. 44 alin. (3) din Legea nr. 51/2006 privind serviciile comunitare de utilităţi publice, aparţine domeniului public al unităţilor administrativ-teritoriale, dacă sunt finanţate din fonduri publice sau revin în proprietatea publică a acestora ca bunuri de retur, dacă au fost realizate cu finanţare privată în cadrul unor programe de investiţii asumate de operator prin contract de delegare a gestiunii serviciului.

Având în vedere cele menţionate, s-a constatat că RA Aeroportul Iaşi nu are drept de deducere a TVA în sumă de 13.374.666 RON aferentă achiziţiilor destinate realizării obiectivelor de investiţii, deoarece acestea intră în proprietatea publică a statului, fiind finanţate integral din fonduri publice.

În calitate de operator în domeniul serviciilor publice, reclamanta deduce taxa pe valoare adăugată aferentă achiziţiilor destinate bunurilor din domeniul public, evidenţiată în facturile emise de furnizorii lucrărilor de investiţii, comportându-se ca un cumpărător-revânzător, iar pentru a avea drept de deducere a taxei pe valoare adăugată achitată prestatorilor de servicii trebuie să refactureze cu taxă pe valoare adăugată lucrările respective către Consiliul Judeţean.

Curtea de apel, soluţionând cauza, a admis acţiunea şi a anulat actele administrative-fiscale, în ceea ce priveşte taxa pe valoare adăugată în sumă de 13.374.666 RON, respinsă la rambursare, reţinând că reclamanta nu poate fi asimilată unui operator de servicii de utilitate publică înfiinţat potrivit Legii nr. 51/2006. Totodată, a reţinut că atât din contractul de prestări servicii cât şi din facturile emise rezultă că regia autonomă aeroportuară este beneficiara investiţiei, iar faptul că ulterior bunurile ce reprezintă investiţia realizată vor fi transmise în proprietatea unităţii administrativ-teritoriale reprezintă o problemă distinctă ce nu poate fi analizată de organul fiscal decât la momentul efectuării acelui transfer de proprietate.

Înalta Curte împărtăşeşte soluţia pronunţată de instanţa de fond întrucât reflectă aplicarea judicioasă a cadrului normativ la situaţia de fapt fiscală.

Referitor la critica privind excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Iaşi, Înalta Curte are în vedere că această autoritate este emitenta Deciziei de impunere nr. x/12.03.2015 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/12.03.2015, acte administrative-fiscale a căror anulare se solicită în prezenta cauză şi în consecinţă are legitimare procesuală în cauză.

În ceea ce priveşte critica legată de greşita soluţionare a excepţiei lipsei capacităţii procesuale de folosinţă a AJFP Iaşi se arată că aceasta nu poate sta în judecată în nume propriu, interesele sale putând fi apărate în faţa instanţei de judecată doar de instituţia publică care are personalitate juridică, respectiv Direcţia Generală Regională.

Înalta Curte reţine că, în materia contenciosului administrativ nu este relevantă personalitatea juridică a autorităţii publice aşa cum este definită de art. 2 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 554/2004, ci capacitatea ei de drept administrativ, constând în aptitudinea prevăzută de lege de a realiza prerogative de putere publică, asigurând organizarea executării în concret a legii. Transpusă în plan procesual, capacitatea administrativă conferă capacitatea autorităţii publice de a sta în proces, indiferent dacă are sau nu personalitate juridică şi deci capacitate juridică în sensul civil al noţiunii.

Cu privire la inadmisibilitatea cererii de chemare în judecată sub aspectul anulării Raportului de inspecţie fiscală nr. x/12.03.2015, excepţie invocată de reclamanta AJFP Iaşi, Înalta Curte constată că este neîntemeiată.

Este adevărat că actul administrativ fiscal care se atacă în contencios administrativ, potrivit art. 218 alin. (2) C. proc. fisc. , este decizia de soluţionare a contestaţiei, însă legalitatea deciziei de impunere, a raportului de inspecţie fiscală ori a altor acte care premerg decizia emisă în temeiul art. 216 C. proc. fisc. urmează a fi analizate în cadrul acţiunii îndreptate împotriva acestei din urmă decizii, astfel că cererea de anulare a acestor din urmă acte nu este inadmisibilă.

În ceea ce priveşte fondul cauzei, întrucât cele trei recursuri cuprind critici comune acestea vor fi analizate împreună.

Este necontestat faptul că reclamanta RA Aeroportul Iaşi este persoană impozabilă în materie de TVA, conform art. 127 C. fisc. , desfăşurând o activitate economică independentă pe piaţa serviciilor aeroportuare.

Potrivit art. 145 alin. (2) lit. a) şi art. 146 alin. (1) lit. a) C. fisc. , Aeroportul Iaşi are drept de deducere a taxei pe valoare adăugată pentru achiziţiile destinate utilizării în folosul operaţiunilor sale taxabile, categorie în care se înscrie şi realizarea obiectivelor proprii de investiţii.

Este, de asemenea, evident că obiectivele de investiţii (construire pistă de 2.400 m, extindere platformă şi terminal pasageri) servesc realizării operaţiunilor taxabile ale persoanei impozabile, în baza Contractului privind îndeplinirea serviciului de interes economic general nr. 76/6.10.2011 încheiat cu Consiliul Judeţean Iaşi referitor la îndeplinirea obligaţiei specifice de serviciu public, contract modificat prin Actul adiţional din data de 25.07.2013.

Aşadar, intimata-reclamantă îndeplineşte atribuţii de furnizor al activităţilor care constituie servicii de interes economic general, aeroportuar, activităţi printre care se numără construirea infrastructurii aeroportuare, extinderea şi întreţinerea acesteia.

În scopul îndeplinirii obligaţiilor asumate, RA Aeroportul Iaşi a încheiat contractul de execuţie a obiectivului "Dezvoltarea şi modernizarea Aeroportului Internaţional Iaşi - Modul 1 - Proiectarea şi executarea lucrărilor pentru realizarea suprafeţelor de mişcare aferente unei piste noi cu lungimea de 2.400 metri la RA Aeroportul Iaşi", contract derulat în perioada 01.08.2014 - 31.12.2014.

În aceeaşi perioadă se mai aflau în derulare o serie de contracte: nr. x/04.11.2013 de supraveghere a lucrărilor de construire prin diriginţi atestaţi; Contractele nr. x/15.10.2013; x/10.03.2014; x/05.05.2014; x/28.08.2014; x/07.11.2014; x/17.06.2014; x/02.10.2014.

În urma executării lucrărilor, prestatorii de servicii au emis facturi care au fost achitate de reclamantă în perioada august - decembrie 2013, iar în baza acestor facturi reclamanta şi-a exercitat dreptul de deducere a TVA în sumă de 13.374.666 RON.

Organele fiscale au susţinut, aşa cum rezultă din cuprinsul actelor administrative-fiscale, că finanţarea investiţiilor a fost asigurată de Consiliul Judeţean Iaşi, iar după finalizarea lucrărilor acesta a devenit proprietarul obiectivului de investiţii, precizând că a intervenit transferul dreptului de proprietate, deşi nu au depus acte în acest sens.

Contrar acestor susţineri şi, în acord cu opinia primei instanţe, Înalta Curte reţine că la momentul formulării cererii de deducere a TVA şi al emiterii actelor administrative-fiscale contestate, reclamanta era titulara dreptului de proprietate, obiectivele de investiţii figurând în contabilitatea regiei la capitolul "Investiţii în curs". Consiliul Judeţean Iaşi a finanţat investiţiile în temeiul obligaţiilor pe care le avea, de a acorda finanţare regiei autonome aeroportuare sub formă de compensaţie, în vederea realizării obiectivului de investiţii.

În acest sens este şi Adresa nr. x/02.06.2016 emisă de Consiliul Concurenţei în care se arată că, în conformitate cu prevederile deciziilor Comisiei Europene, sumele primite, cu titlu de compensaţie, de către întreprinderile publice nu reprezintă o contravaloare a unui serviciu prestat.

Aeroportul Iaşi, în calitate de întreprindere care prestează servicii de transporturi aeriene şi căreia i s-a încredinţat serviciul de interes economic general, nu îi sunt aplicabile dispoziţiile Legii nr. 51/2006, invocată de organele fiscale, în susţinerea tezei potrivit căreia obiectivele de investiţii nu ar aparţine aeroportului, ci Consiliului Judeţean Iaşi. Art. 1, art. 3 şi art. 33 din legea menţionată tranşează domeniul de aplicare al acesteia în care nu sunt incluse serviciile anexe transporturilor aeriene.

Astfel, intimata-reclamantă nu se încadrează în particularităţile enumerate de legiuitor întrucât: regia nu este lipsită de personalitate juridică; este înfiinţată în baza Legii nr. 15/1990 şi nu a Legii nr. 31/1990; nu asigura satisfacerea nevoilor colectivităţilor locale, ci desfăşoară activitate economică cu specific aeroportuar.

Aşa cum rezultă atât din contractul de prestări servicii cât şi din facturile emise, regia autonomă este beneficiara investiţiilor, fiind fără relevanţă împrejurarea că, ulterior, respectivele investiţii vor fi transmise în proprietatea unităţii administrativ-teritoriale, această împrejurare urmând a fi analizată la momentul respectiv de către organele fiscale, care nu pot analiza situaţia fiscală de le momentul emiterii actelor contestate anticipând transferul de proprietate.

În ceea ce priveşte îndeplinirea condiţiei prevăzute de art. 145 alin. (2) C. fisc. pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA, în mod eronat organele fiscale au apreciat că achiziţiile efectuate nu ar fi fost destinate efectuării de operaţiuni taxabile.

Aşa cum judicios a reţinut judecătorul fondului, este evident că investiţia în discuţie a fost realizată în scopul desfăşurării activităţii economice specifice aeroportuare, activitate generatoare de TVA.

Pentru toate considerentele expuse, reţinând că intimata-reclamantă are dreptul la deducerea TVA aferentă facturilor emise de contractanţi pentru obiectivele de investiţii realizate în perioada august - decembrie 2013, aşa cum corect a reţinut şi instanţa de fond, Înalta Curte, în temeiul dispoziţiile art. 496 C. proc. civ., va respinge recursurile formulate, nefiind identificate motive de reformare a sentinţei de fond.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile formulate de pârâţii Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Iaşi şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva Sentinţei civile nr. 146 din 19 septembrie 2016 a Curţii de Apel Iaşi, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 21 martie 2019.

GGC - NN