Unlawful suspension of tax assessment pending criminal investigation due to lack of decisive impact

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, anularea Deciziei nr. 169/01.07.2016 şi obligarea pârâtei la soluţionarea pe fond a contestaţiei înregistrate sub nr. x/05.05.2016.

2. Hotărârea primei instanţe

Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, prin Sentinţa nr. 3659 din 21 noiembrie 2016, a admis, în parte, acţiunea formulată de reclamantă, a anulat, în parte, Decizia nr. 169/1.07.2016, pentru punctul 1 ce vizează suspendarea soluţionării contestaţiei pentru suma de 6.988.357 RON, obligând pârâta să soluţioneze pe fond contestaţia formulată de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x/29.03.2016 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/29.03.2016, pentru suma de 6.988.357 RON.

Totodată, a respins cererea în ce priveşte punctul 2 din decizie, prin care a fost respinsă ca nemotivată contestaţia pentru suma de 102.272 RON.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, pentru motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

În motivarea căii de atac recurenta a reluat situaţia de fapt şi a arătat că hotărârea atacată este dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material.

Potrivit recurentei, organul fiscal a pronunţat soluţia de suspendare a soluţionării contestaţiei pentru suma de 6.988.357 RON, în baza art. 277 (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, întrucât între stabilirea obligaţiilor bugetare constatate suplimentar şi stabilirea caracterului infracţional al faptelor săvârşite există o strânsă legătură, soluţionarea cauzei pe cale administrativă depinzând de constatările organelor de urmărire penală.

Astfel, a susţinut că reclamanta a înregistrat în categoria cheltuielilor deductibile fiscal, în perioada 01.07.2010 - 30.06.2014, contravaloarea unor achiziţii de materiale de construcţii şi de servicii de la furnizori/prestatori, reţinându-se că cele 6 firme furnizoare nu au făcut dovada achiziţionării respectivelor materiale, care au fost înscrise în facturile de livrări, motivat şi de faptul că nu au declarat operaţiuni de acest tip şi nici alte societăţi nu au declarat livrări către ele.

Aşa fiind, având în vedere mecanismele de fraudare din circuitele financiare în care se încadrează şi societatea reclamantă, în calitate de plătitor către furnizorii/prestatorii cu comportament fiscal de tip fantomă, organele de inspecţie fiscală au reconsiderat tranzacţiile din circuitele comerciale din care face parte această societate.

Prin urmare, organele fiscale au apreciat că nu se pot pronunţa pe fondul cauzei înainte de a se finaliza soluţionarea laturii penale, având în vedere faptul că s-a considerat că operaţiunile efectuate au implicaţii fiscale pentru care se ridică problema realităţii acestora, cu consecinţa diminuării bazelor de impozitare aferente obligaţiilor datorate bugetului consolidat al statului.

Autorităţile şi instanţele naţionale sunt în măsură să refuze acordarea dreptului de deducere dacă se stabileşte, în raport cu elemente obiective, că acest drept este invocat fraudulos sau abuziv.

Aşadar, decizia privind suspendarea cauzei se impune a fi luată ori de câte ori soluţia laturii penale a cauzei are o înrâurire hotărâtoare asupra dezlegării pricinii, suspendarea soluţionării având natura de a preîntâmpina emiterea unor hotărâri contradictorii.

În concluzie, a solicitat admiterea recursului, casarea, în parte,a sentinţei atacate cu consecinţa respingerii acţiunii ca neîntemeiate.

4. Apărarea intimatei-reclamante

Prin întâmpinare, intimata-reclamantă S.C. A. S.R.L. a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea hotărârii atacate, fiind legală şi temeinică.

II. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursurilor

Examinând sentinţa atacată prin prisma criticilor recurenţilor, a apărărilor formulate şi în temeiul art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursurile sunt nefondate.

1. Argumente de fapt şi de drept relevante

Intimata-reclamantă a învestit instanţa de contencios administrativ cu o cerere vizând anularea Deciziei nr. 169/01.07.2016 şi obligarea pârâtei la soluţionarea pe fond a contestaţiei înregistrate sub nr. x/05.05.2016.

Curtea de Apel Bucureşti a admis, în parte, acţiunea formulată de reclamantă, a desfiinţat, în parte, decizia atacată, pentru punctul 1 ce vizează suspendarea soluţionării contestaţiei pentru suma de 6.988.357 RON, obligând pârâta să soluţioneze pe fond contestaţia formulată de reclamantă împotriva actelor atacate pentru această sumă, respingând cererea în ce priveşte punctul 2 din decizie.

Soluţia Curţii de apel este corectă, fiind adoptată şi de instanţa de control judiciar, în urma propriului demers de aplicare a dispoziţiilor legale la situaţia de fapt.

Prin Decizia nr. 169/01.07.2016, contestată în prezenta cauză, recurenta-pârâtă a suspendat soluţionarea contestaţiei pentru suma de 6.988.357 RON, în condiţiile art. 277 alin. (1) lit. a) din C. proc. fisc. (în reglementarea anterioară art. 214), respingând ca nemotivată a contestaţiei pentru suma de 102.272 RON.

Pentru a pronunţa această soluţie, organul fiscal de soluţionare a contestaţiei a apreciat că între stabilirea obligaţiilor bugetare constatate suplimentar şi stabilirea caracterului infracţional al faptelor săvârşite există o strânsă legătură, astfel că soluţionarea cauzei pe cale administrativă depinde de constatările organelor de urmărire penală.

Potrivit dispoziţiilor art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală:

"Organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când:

a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă."

Dispoziţia legală relevată constituie o transpunere în cadrul procedurii administrativ fiscale a principiului de drept "penalul ţine în loc civilul", fiind firesc, aşa cum se susţine şi în jurisprudenţa constituţională (Deciziile nr. 1.237/2008, nr. 56/2013 ale Curţii Constituţionale), ca soluţionarea contestaţiei formulate împotriva actelor administrative fiscale să fie suspendată fie până la încetarea motivului care a determinat suspendarea, fie până la un termen stabilit de organul fiscal competent prin decizia de suspendare. Aceasta, deoarece hotărârea definitivă a instanţei penale prin care se soluţionează acţiunea civilă este opozabilă organelor fiscale competente pentru soluţionarea contestaţiei, cu privire la sumele pentru care statul s-a constituit parte civilă.

Rezultă astfel că pentru intervenţia acestei măsuri procesuale se impune îndeplinirea cumulativă a două condiţii:

- organele penale să fie sesizate, în condiţiile art. 108 din vechiul C. proc. fisc. , de către organul care a efectuat activitatea de control, în situaţia în care în cursul inspecţiei fiscale s-au descoperit indicii privind săvârşirea unei infracţiuni;

- constatarea infracţiunii cu privire la care există indicii să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Pentru îndeplinirea primei condiţii, este necesar ca declanşarea cercetărilor penale să se facă la sesizarea organului fiscal, a manifestării de voinţă a acestuia, concretizată într-o plângere penală însoţită de procesul-verbal întocmit conform art. 108 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, care pe timpul inspecţiei fiscale a descoperit indiciile săvârşirii unei infracţiuni.

Referitor la cea de-a doua condiţie legală, în jurisprudenţa instanţei supreme s-a reţinut constant că instanţa de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei emise în temeiul art. 277 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 207/2015 poate evalua măsura administrativă inclusiv în ceea ce priveşte exercitarea dreptului de apreciere al autorităţii fiscale prin raportare la definiţia excesului de putere, cuprinse în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, a proporţionalităţii şi a celorlalte exigenţe ale dreptului la o bună administrare, pentru că în caz contrar, s-ar accepta incidenţa acestor prevederi în cazul oricărui demers formal de sesizare a organelor penale, cu consecinţa amânării nepermise a soluţiei în procedura administrativă.

Altfel spus, incidenţa acestui caz de suspendare facultativă a soluţionării contestaţiei fiscale nu poate fi acceptată automat.

Soluţia primei instanţe reflectă aplicarea corectă a prevederilor art. 277 alin. (1) lit. a) din C. proc. fisc. , reţinând că măsura de suspendare a soluţionării contestaţiei fiscale este dată cu exces de putere şi cu încălcarea dreptului la o bună administrare.

În cauză, se reţine că reclamanta a fost supusă inspecţiei fiscale pentru perioada 01.07.2010 - 30.06.2014, ca urmare a sesizării organului fiscal de către organul de urmărire penală - Parchetul de pe lângă Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, DIICOT Serviciul Teritorial Suceava, prin Adresa nr. x/10.12.2013, prin care au fost indicate obiectivele de control, pentru soluţionarea Dosarului penal nr. x/2012.

Obiectivele au privit obligaţiile fiscale suplimentare din impozit pe profit, TVA, impozitul pe venitul din dividende.

Prin Raportul de inspecţie fiscală nr. x nr. 67 din 29.03.2016 şi prin Procesul-verbal nr. x din 29.03.2016, se soluţionează aceste obiective stabilite de DIICOT şi inclusiv Obiectivul nr. 4 şi 5 - se solicită verificarea legalităţii şi realităţii operaţiunilor derulate în perioada ianuarie 2010 - mai 2013 între furnizorii (...) cu privire la legalitate, se solicită verificarea faptului dacă documentele care au stat la baza înregistrării în contabilitate a operaţiunilor sus menţionate întrunesc calitatea de documente justificative conform prevederilor legale (...) cu privire la realitate, se solicită menţionarea unor elemente referitoare la mijloacele de transport, locul de încărcare/descărcare, mijloacele de transport (...).

Obiectivele menţionate reprezintă schema pe care a fost construit Raportul de inspecţie fiscală, cu titlu de exemplu la paginile 5 - 49 se răspunde la obiectivele 4 şi 5 pentru impozit pe profit, iar la paginile 94 - 137 se răspunde la obiectivele 4 şi 5 pentru TVA.

Aşa fiind, se observă că prima instanţă a reţinut în mod corect că organul fiscal a fost sesizat de organul judiciar penal, iar inspecţia fiscală a analizat şi soluţionat obiectivele stabilite de Direcţia de Investigare a Infracţiunilor de Criminalitate Organizată şi Terorism.

Totodată, deşi organele de inspecţie fiscală au făcut cercetările în urma solicitării unui organ de urmărire penală, prin Adresa nr. x - DGR 7185/20.04.2016, Administraţia Finanţelor Publice a Judeţului Suceava a comunicat Direcţiei generale de soluţionare a contestaţiilor faptul că a fost întocmită Plângerea penală nr. 619/01.04.2016 pentru obligaţiile de plată stabilite suplimentar de natura impozitului pe profit; TVA şi impozitului pe veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice, obligaţii fiscale care fac obiectul, atât al Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. x/29.03.2016, cât şi al contestaţiei societăţii împotriva acesteia.

Autoritatea pârâtă a apreciat că, între stabilirea obligaţiilor fiscale constatate prin Raportul de inspecţie fiscală care a stat la baza emiterii Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice contestată, şi stabilirea caracterului infracţional al faptelor săvârşite există o strânsă interdependenţă de care depinde soluţionarea cauzei pe cale administrativă.

Aceasta interdependenţă constând în faptul că, în urma verificărilor în speţă se pune problema realităţii operaţiunilor înregistrate privind achiziţiile de materiale de construcţii şi de servicii de la cele şase firme furnizoare, având în vedere că furnizorii/prestatorii nu au prezentat documente care să justifice provenienţa acestora, numai organele de cercetare şi urmărire penală, în cadrul competenţelor de care dispun, fiind în măsură să stabilească dacă operaţiunile comerciale au fost derulate conform documentelor prezentate de reclamantă.

Or, cum corect a sesizat prima instanţă, situaţia de fapt fiscală relevantă în cauză a fost pe deplin stabilită de către inspectorii fiscali, din moment ce aceştia au finalizat inspecţia, au întocmit raportul şi au emis decizia de impunere.

Cu toate acestea, în motivarea deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei se invocă şi se pretinde stabilirea situaţiei de fapt de către organele de cercetare penală, ignorându-se nejustificat faptul că inspectorii fiscali au impus obligaţiile suplimentare de plată în urma stabilirii situaţiei de fapt şi de drept fiscale, considerând că operaţiunile şi tranzacţiile în discuţie ar fi nereale.

În aceste condiţii, este lipsit de logică juridică ca, la momentul întocmirii raportului de inspecţie fiscală şi emiterii deciziei de impunere, situaţia de fapt fiscală să fie considerată pe deplin lămurită, însă organul de soluţionare a contestaţiei fiscale să aibă nevoie de informaţii şi date suplimentare pentru stabilirea situaţiei de fapt reale.

În plus, în mod corect prima instanţă a sesizat că soluţia ce ar urma să fie pronunţată în cauza penală nu poate avea o înrâurire hotărâtoare asupra modului de soluţionare a contestaţiei fiscale, ţinând cont că plângerea penală a privit realitatea operaţiunilor înregistrate, privind achiziţiile de materiale de construcţii şi de servicii de la cele şase firme furnizoare pe care însă le-a considerat ca operaţiuni de tip firmă-fantomă în raportul de inspecţie fiscală şi decizia de impunere, operaţiuni ce au fost analizate la solicitarea unui organ de urmărire penală într-un dosar deschis în anul 2012.

Aşa fiind, întrucât obligaţia fiscală din decizia de impunere a fost stabilită în sarcina societăţii reclamante, indiferent de soluţia care se va pronunţa în cauza penală, aceasta rămâne cea stabilită prin decizia de impunere, legalitatea acestui act administrativ fiscal urmând a fi analizată şi stabilită în faza administrativă, de către organul de soluţionare a contestaţiei, iar, în faza judiciară de către instanţa de contencios administrativ competentă.

În aceste condiţii, nu sunt aplicabile în cauză nici textele indicate de organul de soluţionare din C. proc. pen. referitoare la regula "penalul ţine în loc civilul".

Prin urmare, toate criticile formulate sunt nefondate, soluţia pronunţată de prima instanţă reflectă interpretarea şi aplicarea corectă a prevederilor legale incidente cauzei.

2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., va respinge recursul, ca nefondat, nefiind identificate motive de reformare a sentinţei în limitele art. 488 alin. (1) pct. 8 din acelaşi cod.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva Sentinţei nr. 3659 din 21 noiembrie 2016 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată, în şedinţă publică, astăzi 14 martie 2019.

GGC - NN