Taxpayer fails to prove economic reality of invoiced agricultural expenses; appeal dismissed.

Deliberând, constată următoarele:

Obiectul judecăţii şi hotărârile judecătoreşti pronunţate în primul ciclu procesual

1. Prin acţiunea înregistrată la data de 15.02.2013 sub nr. x/2013 pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta S.C. R. S.R.L. a solicitat în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor (numită în continuare ANAF sau DGSC) şi Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Timiş (DGFP Timiş) constatarea refuzului pârâtei DGSC de a soluţiona contestaţia sa formulată împotriva Deciziei de impunere nr. x/21.05.2012, a raportului de inspecţie fiscală nr. x/21.05.2012 şi a Dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/21.05.2012, emise de DGFP Timiş, în termenul legal de 45 de zile prevăzut de art. 70 alin. (1) Codul de procedură fiscală şi, pe cale de consecinţă, să se dispună:

- anularea actului administrativ-fiscal asimilat reprezentat de refuzul pârâtei DGSC de a soluţiona contestaţia formulată împotriva Deciziei de impunere nr. x/21.05.2012, a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/21.05.2012 şi a Dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/21.05.2012, emise de DGFP Timiş, şi

- anularea parţială a Deciziei de impunere nr. x/21.05.2012, emisă de DGFP Timiş, a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/21.05.2012, emis de DGFP Timiş, în limita sumei de 956.461 RON reprezentând TVA stabilită suplimentar de organele de inspecţie fiscală şi 195.598 RON accesorii aferente, şi - în limita sumei de 383.772 RON cu titlu de impozit pe profit şi 913.425 RON accesorii aferente, precum şi a Dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/21.05.2012, emisă de DGFP Timiş, în limita sumei de 18.665.329 RON reprezentând cheltuieli considerate nedeductibile la calculul impozitului pe profit de către organele de inspecţie fiscală, fapt ce a dus la diminuarea pierderii fiscale pentru anii 2008-2010 şi semestrul I din 2011.

În subsidiar, reclamanta a solicitat obligarea pârâtei DGSC la soluţionarea contestaţiei formulate împotriva Deciziei de impunere nr. x/21.05.2012, a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/21.05.2012 şi a Dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/21.05.2012, emise de DGFP Timiş, în termen de 10 zile de la pronunţarea hotărârii.

Totodată, reclamanta a solicitat obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată ocazionate de acest litigiu.

2. Prin cererea modificatoare a acţiunii, reclamanta a solicitat anularea parţială, în limita sumei de 807.020 RON, reprezentând TVA stabilită suplimentar de organele de inspecţie fiscală, şi în limita sumei de 378.898 RON cu titlu de impozit pe profit, - a Deciziei nr. 40/26.02.2013 emisă de DGSC, a Deciziei de impunere nr. x/21.05.2012 emisă de DGFP Timiş şi a raportului de inspecţie fiscală nr. x/21.05.2012 emis de DGFP Timiş precum şi în limita sumei de 18.654.533 RON reprezentând cheltuieli considerate nedeductibile la calculul impozitului pe profit de către organele de inspecţie fiscală, fapt ce a dus la diminuarea pierderii fiscale pentru anii 2008 - 2010 şi semestrul I, anul 2011, - a Dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x/21.05.2012 emisă de DGFP Timiş, cu obligarea pârâtelor şi la plata cheltuielilor de judecată.

3. Prin sentinţa civilă nr. 3420/06.11.2013 Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a respins excepţia inadmisibilităţii invocate de pârâte şi a admis acţiunea astfel cum a fost precizată.

În consecinţă:

a. a dispus anularea parţială a deciziei nr. 40/26.02.2013 emisă de pârâta DGSC privind soluţionarea contestaţiei formulate de reclamantă; decizia de impunere nr. x/21.05.2012 emisă de pârâtul DGFP Timiş, raportul de inspecţie fiscală nr. x/21.05.2012, în limita sumei de 807.020 RON, reprezentând TVA stabilită suplimentar şi în limita sumei de 378 898 RON cu titlu de impozit pe profit;

b. a dispus anularea parţială a dispoziţiei privind măsurile stabilite de DGFP Timiş nr. 93/21.05.2012, în limita sumei de 18.654.533 RON reprezentând cheltuieli considerate nedeductibile la calculul impozitului pe profit pentru anii 2008-2010 şi semestrul I an 2011.

4. Prin decizia civilă nr. 1857/05.05.2015, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a admis recursurile declarate de pârâtele DGSC şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Timişoara (DGRFP Timişoara, instituţie ce a preluat calitatea procesuală de la DGFP Timiş) împotriva sentinţei civile nr. 3420 din 06 noiembrie 2013 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a casat sentinţa atacată şi a trimis cauza spre rejudecare la aceeaşi instanţă.

În considerentele deciziei s-a arătată că instanţa de fond va rejudeca litigiul din nou, ţinând seama de toate motivele şi apărările invocate de pârâte prin întâmpinare şi de celelalte motive de recurs de care s-au prevalat recurentele întemeiate pe dispoziţiile art. 304 punctul 9 din C. proc. civ. şi a căror examinare a devenit inutilă, prin raportare la soluţia dispusă prin prezenta decizie, de casare a hotărârii.

Cu prilejul rejudecării pricinii, se impune în vederea lămuririi depline a litigiului sub toate aspectele de fapt şi de drept, în vederea pronunţării unei hotărâri legale şi temeinice, administrarea probei cu o expertiză contabilă, probă care se priveşte ca pertinentă şi utilă pentru identificarea documentelor contabile întocmite de societatea reclamantă în justificarea operaţiunilor economice supuse regimului fiscal solicitat prin acţiunea dedusă judecăţii având în vedere că se contestă prezentarea unor astfel de documente pentru unele operaţiuni (achiziţii sau prestări de servicii) dar şi pentru stabilirea conţinutului documentelor prezentate de către reclamantă astfel ca instanţa să fie în măsură să stabilească dacă aceste documente îndeplinesc condiţiile de formă necesar a fi îndeplinite pentru aplicarea regimului fiscal solicitat, respectiv dacă sunt apte pentru demonstrarea realităţii operaţiunilor economice susţinute a fi efectuate şi dacă aceste operaţiuni au fost efectuate în scopul activităţii desfăşurate de societate.

Sentinţa pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti în al doilea ciclu procesual

5. În rejudecare, dosarul a fost înregistrat, la data de 14.10.2015 sub nr. x/2013*.

Având în vedere considerentele deciziei de casare, instanţa de fond a încuviinţat pentru pârât administrarea probei cu expertiză contabilă, în cauză fiind întocmit şi depus la dosar raportul de expertiză întocmit de către expert desemnat A. şi expert consilier propus de reclamantă, B.

În urma încuviinţării obiecţiunilor formulate de părţi, Curtea de Apel Bucureşti a stabilit în sarcina pârâtului obligaţia achitării onorariului de expertiză în cuantum de 5.130 RON, comunicat de INEC, iar ca urmare a neconformării pârâtului, a dispus decăderea acestuia din proba încuviinţată.

Experţii desemnaţi au depus răspunsul la obiecţiunile formulate de pârâtă.

6. Prin sentinţa nr. 1431 pronunţată în data de 20 aprilie 2017, judecând în al doilea ciclu procesual, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a respins acţiunea formulată de reclamanta S.C. R. S.R.L., prin lichidator judiciar C.

Pentru a hotărî astfel instanţa a analizat operaţiunile economice astfel cum au fost enumerate în actele administrativ-fiscale contestate, luând în considerare raportul de expertiză şi considerentele deciziei de casare, obligatorii conform art. 315 alin. (1) din C. proc. civ. (1865).

7. Astfel, în ce priveşte operaţiunile economice cu S.C. D. S.R.L. - achiziţie prestări servicii lucrări agricole, instanţa de fond a reţinut cele consemnate de expertul contabil desemnat de instanţă, A.

Aceste operaţiuni s-au efectuat în baza contractului prestări servicii X/31.08.2005 încheiat in data 31.08.2015 cu D. S.R.L.

Obiectul contractului, aşa cum a fost modificat prin actul adiţional nr. x din 01.01.2006, consta în realizarea de către prestator a tuturor lucrărilor agricole complexe pe suprafaţa de teren pusa la dispoziţie de beneficiar.

Situaţiile de lucrări vor cuprinde descrierea suprafeţelor de teren lucrate, a lucrărilor executate precum şi cheltuielile ocazionate de efectuarea acestora.

Tariful pe unitatea de măsura va varia in funcţie de complexitatea lucrării executate, de suprafaţa de teren pe care se efectuează lucrarea şi de utilajele şi combustibilul asigurate de beneficiar."

Durata contractului 01.09.2005 pana la 31.12.2008 aşa cum a fost prelungita prin actul adiţional nr. x din 20.12.2006.

A mai reţinut expertul contabil că la dosarul cauzei nu a fost identificate un act adiţional sau o comanda pentru prestaţiile efectuate in anul 2009 şi înscrise în factura x, contractul X/31.08.2005 încetând la 31.12.2008.

Curtea de apel a omologat raportul de expertiză, în partea efectuată de expertul contabil desemnat de instanţă, A., reţinând concluziile acestuia, acestea corespunzând solicitării instanţei şi îndrumărilor instanţei supreme.

Astfel, expertul a reţinut că situaţia de fapt reţinută de organele fiscale respectiv că reclamanta nu a prezentat organelor de inspecţie fiscala şi nici la dosar, documente, respectiv situaţii de lucrări, procese-verbale de recepţie sau orice alte materiale corespunzătoare in justificarea prestării efective a serviciilor enumerate în Contractul de prestări servicii in agricultura nr. X/31.08.2005, Actul adiţional nr. x şi Actul adiţional nr. x, aşa cum stabileşte legea fiscala pentru încadrarea cheltuielilor cu prestările de servicii.

În aceste condiţii, Curtea a reţinut că organele de inspecţie fiscala au stabilit în mod corect, că aceste cheltuieli nu sunt deductibile fiscal întrucât societatea contestatoare nu a prezentat rapoarte de activitate, situaţii de lucrări, pentru prestaţiile efectuate, s-au alte documente justificative pentru efectuarea prestaţiei in conformitate cu prevederile art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificările şi completările ulterioare, şi pct. 48 Titlu II din H.G. nr. 44/2004 in vigoare la data emiterii facturilor.

A susţinut expertul că sunt îndeplinite condiţiile de fond pentru deducerea cheltuielilor aferente serviciilor discutate, şi că, în baza art. 11 alin. (1) din Codul fiscal care instituie principiul prevalenţei substanţei economice a tranzacţiilor asupra formei acestora, cheltuielile în cauza trebuiau tratate ca deductibile la calculul impozitului pe profit de organele fiscale, fiind respectate, totodată, şi prevederile art. 21 alin. (1) din Codul fiscal.

Acestea nu vor fi luate în considerare, având în vedere dispoziţiile legale menţionate precum şi considerentele deciziei de casare, anterior menţionate.

8. Operaţiunile economice cu E. S.R.L., SOCIETATEA F., H. S.R.L., I. S.R.L., J. S.R.L.

Curtea a constatat că, în conformitate cu concluziile raportului de expertiză de la acest punct ale expertului contabil, cuantificarea prestaţiei in vederea emiterii facturilor a fost efectuat la tarife fixe (unice) indiferent de prestaţiile executate de partenerii agricoli, prestaţii generate de obligaţiile exclusive asumate prin convenţia părţilor.

Or, aceste plăţi s-au făcut contrar clauzelor din contractele de colaborare încheiate cu Colaboratorii rezultă că nu au fost justificate serviciile, întrucât în cuprinsul acestora se precizează la art. 4 faptul ca "Partenerul Integrator va plăti preţul contractului in RON la cursul euro la BNR din ziua efectuarii platii, pe baza de factura şi situaţie de lucrări emise de Partenerul Agricol".

Curtea a reţinut că în cauză partenerii agricoli S.C. E. S.R.L., S.C. G. S.R.L., S.C. I. S.R.L. şi S.C. J. S.R.L., au emis facturile fără a mentiona ce fel de prestari servicii au fost efectuate şi fără a prezenta documente justificative, din care să rezulte ca prestaţia a fost efectuata.

Prin urmare susţinerile expertului parte potrivit cărora natura serviciilor prestate şi modul de remunerare sunt dovedite de facturi, precum şi prin contractele încheiate în scopul prestării serviciilor, sunt neîntemeiate.

9. Referitor la operaţiunile economice încheiate cu SCPA K. & Asociaţii şi Cabinetul individual de avocatură L. din Timişoara s-au reţinut următoarele:

Contractul de asistenta juridica fără număr din data de 01.03.2006, încheiat intre Societatea civilă de avocaţi K. şi S.C. M., in care la art. 6 se consemnează ca "la înţelegerea părţilor contractul se va extinde şi asupra S.C. R. S.R.L., precum şi la alte societati din grupul neconstituit legal", contrar susţinerilor expertului, nu conferă reclamantei calitatea de co-semnatar al contractului.

Or, în condiţiile în care nu a fost prezentat separat un contract de prestări servicii cu Societatea civilă de avocati K., s-a apreciat ca fiind reale cele consemnate de organele fiscale, respectiv că nu exista contract incheiat intre S.C. R. S.R.L. cu societatea civilă de avocati şi că nu exista rapoarte de activitate sau alte materiale justificative pentru efectuarea prestaţiei, in conformitate cu prevederile art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal

Şi în ce priveşte Cabinetul Avocat L. Timişoara, Curtea a reţinut că în timpul inspectiei fiscale s-a prezentat un contract de consultanta fără număr din data de 12.11.2007, unde se consemneaza acordarea de consultatii juridice, fara insa a se prezenta rapoarte de activitate, prin care sa se justifice ca prestatiile care au fost facturate au fost şi executate.

Astfel, aşa cum corect au reţinut organele fiscale, S.C. R. S.R.L. a înregistrat cheltuieli deductibile aferente prestărilor de consultanta juridica, redactare acte, in baza facturilor nr. x/02.12.2008 şi nr. y/02.12.2008, emise de Cabinet Avocat L. Timisoara, in valoare de 20.400 RON şi 15.900 RON, fara a prezenta rapoarte de activitate sau alte materiale justificative in conformitate cu prevederile art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal cu modificarile şi completarile ulterioare, şi pct. 48 Titlu II din H.G. nr. 44/2004 in vigoare la data emiterii facturilor.

10. Cu privire la cheltuielile aferente serviciilor prestate de S.C. N. S.R.L., s-a constatat că reclamanta a înregistrat cheltuieli deductibile aferente prestărilor de servicii de sonorizare, ce fac obiectul facturii nr. x/04.05.2010, emisa de S.C. N. S.R.L. in valoare de 6.300 RON, fara insa a prezenta rapoarte de activitate sau alte materiale corespunzătoare, care să justifice necesitatea efectuării respectivelor cheltuieli prin specificul activităţilor desfăşurate, precum şi modul efectiv în care aceste cheltuieli au contribuit la realizarea veniturilor societăţii, in conformitate cu prevederile art. 21 alin. (4) lit. m) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, şi pct. 48 Titlu II din H.G. nr. 44/2004 in vigoare la data emiterii facturilor, societatea prezentând organelor de inspecţie fiscala doar contractul de prestari servicii incheiat intre cele doua parti.

Or, expertul contabil a confirmat că la dosarul cauzei nu au fost identificate alte documente in legătură cu desfăşurarea acestor operaţiuni economice, motiv pentru care curtea va reţine că sunt întemeiate susţinerile organelor fiscale.

11. Referitor la costurile de producţie pentru grâul din producţia anului 2009, expertul contabil a identificat următoarele documente: 3 note de predare recepţie, centralizatoare, câte una pentru fiecare zi, întocmite in perioada 29.06-01.07.2009 la care sunt anexate tabele ce conţin următoarele informaţii PRODUS/DATA/FURNIZOR/SOFER/NR. AUTO/BRUTO/TARA/NETO/U.M/H.L/C.S/G.L. UMED/I.G; două documente centralizatoare Rezultatul condiţionărilor; fişa de magazie. Cantităţile de grâu consemnate a fi recepţionate in perioada 29.06-01.07.2009 in notele de predare primire recepţie (9.552.860 kg) sunt consemnate şi in documentul centralizator "Rezultatul condiţionărilor" nr. 24 din 20.07.2009 ca şi cantitate înainte de condiţionare. Cantitatea totala rezultata ca urmare a condiţionării (8.730.357 kg) şi consemnata in documentul centralizator "Rezultatul condiţionărilor" nr. 28 din 20.07.2009 este înregistrata in fisa de magazie. Fisa de magazie, deşi exista neconcordanta in ceea ce priveşte cronologia in sensul ca data documentului centralizator "Rezultatul condiţionărilor" nr. 28 este 20.07.2009, preia cantitatea totala (8.730.357 kg) fiind înregistrata ca intrare in data de 04.07.2009 şi ca ieşire in data de 12.07.2009 cu numărul de document 38.

În ce priveşte neconcordanţa cronologică, astfel cum a fost denumită de expert, Curtea a constatat că, aşa cum au reţinut organele fiscale, pentru diferenţa de 822.503 kg, reclamanta a prezentat doua procese-verbale de condiţionare, PV nr. 24 şi nr. 28 întocmite in data de 20.07.2009, fara a se consemna care au fost prestarile efectuate pentru condiţionare şi locaţia unde s-a efectuat, trecându-se mentiunea laborant şi o semnatura in dreptul mentiunii, nefiind semnate de gestionar, având o stampila a societatii fara semnătură. De asemenea, la data intocmirii PV nr. 24 şi nr. 28, in gestiunea societatii nu mai existau cantitatile de cereale, acestea fiind livrate catre S.C. O. S.R.L. in data de 12 .07.2009.

Însă din Nota explicativa şi din PV nr. 24 şi nr. 28, nu rezultă daca operatiunea de conditionare s-a efectuat pana la data de 12.07.2009, cand cantitatile de cereale erau in proprietatea societatii, nu rezulta care au fost operatiunile de conditionare care s-au efectuat pana la data livrarii, nu rezulta inregistrarea in gestiunea societatii a produselor reziduale in cantitate de 822.503 kg pana la data de 12.07.2009 cand cantitatile de grau au fost livrate, fapt pentru care nu se justifica diferenta cantitativa şi costurile aferente acesteia.

Reţinând că nici în faţa instanţei nu au fost prezentate probe în acest sens, Curtea de Apel Bucureşti a reţinut că pârâta a procedat în mod corect la recalcularea costurilor de productie la nivelul cantitatii totale de 9.552.860 kg.

12. Referitor la facturile emise către P. S.R.L. s-a plecat de la următoarele constatări făcute de expert:

Cantităţile de grâu înscrise in facturi şi in notele de intrare recepţie (pentru fiecare factura a fost întocmita o singura nota de intrare recepţie) sunt consemnate ca achiziţii succesive aşa cum rezulta din avizele de expediţie identificate la dosar.

Valoarea totala a cantităţi înscrisa in factura şi in NIR fiind preluata din avizele de însoţire chiar şi in cazul in care data avizelor (expediţiei) este diferita de data facturii recepţiei respectiv a recepţiei. Pentru fiecare aviz a fost întocmita nota de cantar.

Organele fiscale au reţinut însă că S.C. P. S.R.L. s-a sustras de la efectuarea verificarilor fiscale şi de la verificarea modului de provenienta a cerealelor care au facut obiectul livrarilor catre S.C. R. S.R.L., precum şi pentru faptul ca societatea nu functioneaza la domiciliul fiscal din Timisoara. Mai mult, cerealele achiziţionate au provenit de la un contribuabil inactiv, respectiv S.C. Q. S.R.L. care a fost furnizorul societatii S.C. P. S.R.L.

În acelaşi sens, Curtea a reţinut că organele fiscale au constatat că din operatiunile declarate cu privire la livrarile şi achizitiile de bunuri de la societatile platitoare de TVA existente in baza de date a MFP, cu privire la efectuarea tranzacţiilor cuprinse prin declaratia cod. 394, potrivit OPANAF nr. 702/2007, furnizorul de cereale S.C. P. S.R.L. nu a declarat facturile aferente livrarilor de grau efectuate in Sem. I 2011 catre S.C. R. S.R.L., in valoare totala de 1.017.940 RON fără TVA.

Instanţa de fond a reţinut că aşa cum rezultă din constatările organelor de inspecţie fiscală consemnate în raportul de inspecţie fiscală, facturile şi avizele de însoţire a mărfii, facturile în baza cărora societatea şi-a inregistrat cheltuieli deductibile şi şi-a exercitat dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată sunt facturi centralizatoare, emise pentru mai multe livrări separate de cereale, prin urmare, aceste facturi trebuiau să fie însoţite de toate documentele emise la data livrării de bunuri, şi anume de avizele de însoţire a mărfii, al căror conţinut minim obligatoriu trebuia să fie, de asemenea, în conformitate cu dispoziţiile legale. De asemenea, în vederea corelării documentelor emise în speţă, în facturi trebuiau să fie înscrise numărul şi data avizului de însoţire a mărfii, raţiunea acestei dispoziţii constând în faptul că una din informaţiile obligatorii ce trebuie înscrisă în facturi este "cantitatea" bunurilor livrate, or înscrierea în facturi a unei cantităţi de cereale mai mare decât capacitatea mijlocului de transport menţionat în acestea conduce în mod automat la necesitatea justificării cantităţii cu documentele ce însoţesc transporturile de cereale efectuate. Mai mult, avizele de insotire trebuie sa contina menţiunea cauzei pentru care s-a întocmit avizul de însoţire a mărfii şi nu factura.

În consecinţă, s-a reţinut că în mod legal organele de inspecţie fiscală nu au acordat S.C. R. S.R.L. deductibilitate cheltuielilor in suma de 1.017.939 RON şi drept de deducere pentru taxa pe valoarea adăugată în sumă totală de 244.306 RON înscrisă în 4 facturi de achiziţie cereale emise S.C. P. S.R.L. - întrucât documente justificative nu furnizează toate informaţiile prevăzute de normele legale în vigoare, respectiv nu conţin minimul obligatoriu de informaţii prevăzut de normele legale în vigoare.

13. Referitor la achiziţiile de grau de la producatorii agricoli persoane fizice din anii 2006, 2008 şi 2011, expertul contabil a efectuat o analiză a acestora, fără a putea combate situaţia de fapt consemnată de organele fiscale.

Instanţa de fond a confirmat cele reţinute de organele fiscale au arătat că înregistrarea in contabilitate s-a efectuat pe baza contractului şi a receptiei efectuate in contul 301 (materii prime), fară a avea la baza borderouri de achizitie întocmite potrivit OMFP nr. 1027/2006 privind aplicarea prevederilor art. 3 alin. (3) din O.U.G. nr. 12/2006, pentru stabilirea unor măsuri de reglementare a pieţei pe filiera cerealelor şi a produselor procesate din cereale.

Faţa de conţinutul minimal de informaţii al formularului "borderou de achizitie" s-a constat că lipsesc date privind, suma plătită, semnătura de primire a sumei, semnătura gestionarului, semnatura delegatului cumparatorului, seria şi numarul borderoului cu regim special, date privind expeditia - numele şi prenumele delegatului cumparatorului, societatea intocmind in mod eronat borderoul de achizitie cu cod 14-4-13/b. Simpla înregistrare în contabilitate a unor borderouri de achizitie cod 14-4-13/b, nu este suficientă pentru ca aceste cheltuieli să fie deductibile, legea fiscală prevăzând faptul că pentru înscrisurile care nu îndeplinesc calitatea de document justificativ nu se admite deducerea cheltuielilor care concură direct la calculul impozitului pe profit

Prin urmare, instanţa a constatat că nu sunt respectate prevederile art. 21 alin. (4) lit. f) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, întrucât reclamanta nu detine şi nu intocmeste documente justificative cu regim special de inregistrare in gestiunea şi contabilitatea societatii, a cerealelor luate de la producatorii agricoli persoane fizice, drept pentru care au stabilit cheltuieli nedeductibile pentru produselor luate de la producatorii agricoli persoane fizice şi inregistrate in contabilitate o data cu vanzarea sau darea in consum a produselor respective.

14. Referitor la veniturile suplimentare estimate pentru facturile care nu au fost emise în cursul anului 2009 (în urma verificării registrelor jurnal şi a jurnalelor de vanzari din perioada ianuarie 2009 - iunie 2009, s-a constatat ca nu sunt evidentiate facturile intocmite pe calculator cu numerele 4-9 şi 14 care fac parte din plaja de numere de pe trim. I.2009, precum şi cele cu numerele 19-34 şi 37, care fac parte din plaja de numere intocmite pe trim. II.2009; facturile nu au fost găsite in arhiva societatii):

În precizările la acţiune, reclamanta a susţinut că facturile nu au fost emise dintr-o eroare a programului informatic de gestiune.

Instanţa a respins aceste susţineri pe motiv că sunt nedovedite.

Aşa fiind, Curtea de Apel Bucureşti, în acord cu organele fiscale, a reţinut că nu au fost respectate prevederile art. 1 alin. (1) din OMFP nr. 2226/2006 privind utilizarea unor formulare financiar-contabile de către persoanele prevăzute la art. 1 din Legea contabilităţii nr. 82/1991, precum şi Anexa nr. 4 din OMFP nr. 2226/2006 privind utilizarea unor formulare financiar-contabile de către persoanele prevăzute la art. 1 din Legea contabilităţii nr. 82/1991, întrucât facturile cu numerele interne alocate şi consemnate mai sus, nu exista in arhiva societatii şi nici nu sunt evidentiate in contabilitatea societăţii.

Astfel, gestionarea defectuoasa a facturilor din perioada ianuarie- iunie 2009, neidentificarea facturilor care fac obiectul prezentei situatii, existenta Deciziei nr. 3/12.01.2009, precum şi faptul ca societatea nu a putut justifica modul de utilizare a acestor facturi, organele de inspecţie fiscala in mod legal au estimat veniturile aferente acestor facturi nejustificate şi TVA aferenta acestora, conform art. 67 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicata, şi H.G. nr. 1050/2004 pct. 65.1 lit. d), conform H.G. nr. 1050/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Ordonanţei Guvernului nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicata.

15. Cu privire la taxa pe valoarea adăugată in suma de 77.007 RON Curtea a reţinut că organele fiscale au refuzat reclamantei dreptul de deducere pentru TVA aferenta facturii fiscale nr. x/25.06.2009 emisa de furnizorul S.C. O. S.R.L. in condiţiile in care societatea nu a prezentat contractul in baza caruia a fost emisa şi nici alte documente din care sa rezulte ca TVA pentru care şi-a exercitat dreptul de deducere este aferenta unui bun livrat sau care urma sa-i fie livrat, respectiv unui serviciu care i-a fost prestat sau care urma să fie prestat in beneficiul său.

În consecinţă, s-a arătat că in mod legal organele de inspectie fiscala nu au acordat societăţii contestatoare drept de deducere pentru TVA in suma de 77.007 RON.

Recursul exercitat în cauză

16. Împotriva acestei sentinţe a formulat recurs, în termenul legal, reclamanta S.C. R. S.R.L. prin lichidator judiciar C., invocând motivul de modificare reglementat de art. 304 alin. (1) pct. 9 C. proc. civ. (1865) şi solicitând examinarea cauzei sub toate aspectele, conform art. 3041 din acelaşi cod.

Recurenta a susţinut că instanţa de fond a pronunţat o hotărâre nelegală şi netemeinică pentru următoarele argumente:

- cu privire la impozitul pe profit, instanţa a încălcat dispoziţiile art. 19 şi art. 21 Codul fiscal deoarece, bazându-se pe unele deficienţe minore în modul de întocmire a unor documente justificative, a pierdut din vedere ansamblul, încălcând astfel şi principiul prevalenţei substanţei operaţiunii economice asupra formei acesteia;

- cu privire la deductibilitatea TVA, instanţa a încălcat dispoziţiile art. 145 şi art. 146 Codul fiscal precum şi principiul neutralităţii taxei, solicitând reclamantei documente care nu sunt prevăzute de Codul fiscal în acest sens; în acest context se invocă şi supremaţia dreptului comunitar asupra dreptului intern precum şi practica judiciară a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene în materie de TVA (cauza comuna C-439/04 şi C-440/04 Axel Kittel şi Recolta, C-123 şi 330/87 - Jeunehomme şi alţii, C-90/02 Bockemuhl, C-85/95 John Reinsdorf, C-110 şi 147/98 Gabalfrisa şi alţii, C-395/02 Transport Service, C-454/98 Schmeink & Cofreth şi Strobel, C-255/02 Halifax şi alţii).

Detaliind aceste apărări pentru fiecare operaţiune economică în parte, recurenta arată următoarele:

17. În ce priveşte operaţiunile economice încheiate cu S.C. D. S.R.L. se arată că în mod greşit instanţa a reţinut că raportul de expertiză confirmă situaţia de fapt pretinsă de autorităţile fiscal. Contrar celor arătate în sentinţă, raportul detaliază atât conţinutul facturilor cât şi a documentelor care atestă existenţa operaţiunii economice (situaţii de lucrări, fişe tehnologice, devize de cheltuieli), respectiv descriu suprafeţele de teren lucrate, lucrările executate precum şi cheltuielile ocazionate de efectuarea acestora. Mai mult, se susţine că însăşi autorităţile fiscale au recunoscut existenţa acestor documente (pag. 39 - 40 din Decizia nr. 40/2013 emisă de DGSC).

18. Referitor la operaţiunile economice încheiate cu:

- S.C. E. S.R.L., F. S.R.L., H. S.R.L., I. S.R.L. şi J. S.R.L.;

- SCPA K. şi Cabinetul individual de avocatură L. din Timişoara şi

- S.C. N. S.R.L.

Recurenta pretinde că şi în acest caz instanţa de fond a reţinut greşit că nu serviciile nu au fost efectiv prestate.

Totuşi, spre diferenţă de argumentul de la pct. 17, în acest caz recurenta pretinde că prestarea efectivă a serviciilor rezultă din facturile emise în fiecare caz în parte şi din contractele încheiate cu aceste societăţi, nefiind necesare situaţii de lucrări sau alte documente.

19. Referitor la cantitatea de 822.503 kg grâu din producţia anului 2009, şi la TVA colectată aferentă acestei cantităţi, respectiv 120.332 RON:

Recurenta arată că această cantitate a fost scăzută din cantitatea totală de grâu de 8.730.357 kg recoltată de societate în anului 2009 ca urmare a procesului de condiţionare a grâului pentru ca acesta să fie păstrat în condiţii corespunzătoare.

Faptul reţinut în cuprinsul sentinţei referitor la împrejurarea că procesele-verbale constatatoare a procesului de condiţionare poartă data de 20.07.2009, în condiţiile în care grâul fusese livrat către S.C. O. S.R.L. la data de 12.07.2009, nu reprezintă în opinia recurentei o neconcordanţă ci o încălcare a principiului prevalenţei substanţei economice asupra formei economice.

20. Referitor la achiziţia de cereale de la S.C. P. S.R.L., respectiv la nedeductibilitatea cheltuielilor în sumă de 1.017.940 RON şi a TVA de 244.306 RON

Recurenta pretinde că cele două contracte încheiate cu această societate comercială (257/18.02.2011 şi 278/24.02.2011) împreună cu facturile de achiziţie, avizele de însoţire a mărfii şi notele de cântărire dovedesc realitatea operaţiunilor economice (cumpărarea cerealelor) iar împrejurarea că furnizorul s-a sustras de la verificări privind provenienţa cerealelor nu poate fi imputat recurentei.

Aşadar, în mod nelegal nu a fost acordat dreptul de deducere a TVA de 244.306 RON.

21. Referitor la achiziţiile de grâu de la producătorii agricoli persoane fizice şi la nedeductibilitatea cheltuielilor de 883.491 RON

Recurenta susţine că achiziţia de grâu de la persoane fizice rezultă din borderourile de achiziţie, existenţa acestora fiind confirmată şi de raportul de expertiză.

De aceea, în mod nelegal aceste cheltuieli au fost considerate nedeductibile deşi au condus la obţinerea de venituri impozabile.

22. Referitor la veniturile suplimentare estimate pentru facturile emise în cursul anului 2009, lipsă din evidenţa contabilă, respectiv 13.239.569 RON şi TVA colectat de 365.375 RON:

Recurenta arată că în mod greşit s-a reţinut dispariţia evidenţei contabile deoarece în realitate presupusele facturi nu au fost de fapt emise, fiind vorba de o eroare a programului informatic de gestiune.

Aşadar, ipoteza normelor care justificau estimarea, respectiv art. 67 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscală şi pct. 65.1 lit. d) din Normele metodologice de aplicare a acestui cod, nu este întrunită în cauză.

Inexistenţa reală a facturilor rezultă şi din faptul că în declaraţia 394 la nivelul semestrului I al anului 2009 nu sunt menţionaţi clienţi care să fi efectuat achiziţii de la societate.

De asemenea, se susţine că prevederile Codul fiscal nu obligă la asigurarea secvenţialităţii numărului facturilor emise.

23. Cu privire la nedeductibilitatea TVA de 77.007 RON aferentă facturii fiscale nr. x/25.06.2009 emisă de S.C. O. SRL

Recurenta susţine că nu sunt întrunite condiţiile legale pentru ajustarea bazei de impunere reglementate de art. 138 coroborat cu art. 159 Codul fiscal motiv pentru care este nelegală acordarea dreptului de deducere a TVA.

Se încalcă astfel şi principiul neutralităţii TVA.

24. Pentru toate aceste considerente se solicită admiterea recursului, modificarea sentinţei în sensul admiterii acţiunii aşa cum a fost modificată şi obligarea intimatelor la plata cheltuielilor de judecată.

Întâmpinări

25. Intimatele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi Direcţia au depus la dosarul cauzei întâmpinări prin care au solicitat respingerea recursului ca neîntemeiat.

În esenţă, intimatele au reiterat motivele care susţin legalitatea şi temeinicia propriilor acte administrativ-fiscale, aşa cum au fost invocate de în faţa instanţelor de fond în ambele cicluri procesuale.

Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

26. Analizând sentinţa atacată prin prisma criticilor înfăţişate de reclamanta recurentă, raportat la motivul de modificare reglementat de art. 304 alin. (1) pct. 9 C. proc. civ. (1856; în continuare, C. proc. civ.), examinând cauza şi sub celelalte aspecte criticate de recurentă, aşa cum permit dispoziţiile art. 3041 C. proc. civ., luând în considerare apărările formulate prin întâmpinări, raportat la cadrul normativ aplicabil, Înalta Curte reţine următoarele:

27. Potrivit art. 304 alin. (1) pct. 9 C. proc. civ. raportat la art. 312 C. proc. civ., modificarea unei hotărâri se poate cere când aceasta este lipsită de temei legal ori a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a legii iar potrivit art. 3041 C. proc. civ., recursul declarat împotriva unei hotărâri care, potrivit legii, nu poate fi atacată cu apel, aşa cum este cazul sentinţei în cauză, nu este limitat la motivele de casare prevăzute în art. 304, instanţa putând să examineze cauza sub toate aspectele.

28. După cum s-a arătat (pct. 16 din prezentele considerente), în susţinerea recursului se invocă încălcarea dispoziţiilor art. 19 şi art. 21 Codul fiscal referitoare la impozitul pe profit, art. 145 şi art. 146 Codul fiscal, referitoare la taxa pe valoare adăugată (numită TVA sau taxa) precum şi principiul prevalenţei substanţei operaţiunii economice asupra formei acesteia, principiu neutralităţii TVA, principiul supremaţiei dreptului Uniunii Europene şi practica judiciară a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene în materie de TVA, aşa cum rezultă aceasta din anumite hotărâri exemplificativ menţionate.

Din detalierea motivelor de recurs (pct. 17-23) rezultă că recurenta invocă şi modalitatea presupus eronată de apreciere a probatoriului administrat de către prima instanţă; se susţine că raportul de expertiză întocmit în cauză confirmă existenţa documentelor justificative care atestă realitatea operaţiunilor economice.

De asemenea, s-a pretins că instanţa de fond a solicitat reclamantei documente contabile neprevăzute de legislaţia fiscală. Deşi nu specifică documentele în cauză, rezultă că recurenta are în vedere că pentru deducerea TVA este suficientă factura fiscală.

29. Cu titlu preliminar, Înalta Curte observă că atât autorităţile fiscale intimate cât şi instanţa de fond în al doilea ciclu procesual au considerat că unele cheltuieli nu sunt deductibile la calculul impozitului pe profit şi că, în anumite cazuri, TVA nu este deductibil sau că ar fi trebuit colectat deoarece nu sunt dovedite operaţiunile economice care să justifice exercitarea acestor drepturi de către reclamantă (recurentă în prezenta fază procesuală).

Aşadar, situaţia litigioasă dedusă judecăţii se referă la starea de fapt şi numai în măsura în care faptele au fost greşit reţinute de instanţa de fond s-ar ridica problema distinctă a încălcării sau aplicării greşite a legii. De aceea, motivele de recurs invocate de recurentă (art. 304 pct. 9 şi art. 3041 C. proc. civ.) vor fi analizate împreună

Sub imperiul vechiul C. proc. civ., art. 3041 permite verificarea de către instanţa de recurs a cauzei sub toate aspectele, inclusiv în ce priveşte starea de fapt, dar numai în limita probatoriului administrat de instanţele de fond şi de eventualele înscrisuri noi depuse în recurs.

În speţă, recurenta nu a solicitat administrarea probei cu înscrisuri în recurs şi de aceea va fi avut în vedere exclusiv probatoriul administrat în faţa instanţelor de fond în primele două cicluri procesuale.

30. Referitor la impozitul pe profit, textele relevante sunt următoarele:

Potrivit art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul şi alte elemente similare veniturilor şi cheltuielilor potrivit normelor de aplicare.

Potrivit art. 21 alin. (4) lit. m) Codul fiscal, nu sunt deductibile la calculul impozitului pe profit cheltuielile cu serviciile de management, consultanţă, asistenţă sau alte prestări de servicii, pentru care contribuabilii nu pot justifica necesitatea prestării acestora în scopul desfăşurării activităţii proprii şi pentru care nu sunt încheiate contracte.

Potrivit pct. 48 din H.G. nr. 44/2004 privind Norme metodologice de aplicare a Codul fiscal:

Pentru a deduce cheltuielile cu serviciile de management, consultanţă, asistenţă sau alte prestări de servicii trebuie să se îndeplinească cumulativ următoarele condiţii:

- serviciile trebuie să fie efectiv prestate, să fie executate în baza unui contract încheiat între părţi sau în baza oricărei forme contractuale prevăzute de lege; justificarea prestării efective a serviciilor se efectuează prin: situaţii de lucrări, procese-verbale de recepţie, rapoarte de lucru, studii de fezabilitate, de piaţă sau orice alte materiale corespunzătoare;

- contribuabilul trebuie să dovedească necesitatea efectuării cheltuielilor prin specificul activităţilor desfăşurate.

Aşadar, prestarea efectivă a serviciilor trebuie dovedită prin situaţii de lucrări, etc.

31. Cu privire la taxa pe valoare adăugată (TVA sau taxa), textele relevante sunt următoarele:

Potrivit art. 145 alin. (2) Codul fiscal, orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achiziţiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operaţiuni: a) operaţiuni taxabile.

Potrivit art. 146 alin. (1) lit. a) Codul fiscal, pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiţii: a) pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate sau serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul său de către o persoană impozabilă, să deţină o factură emisă în conformitate cu prevederile art. 155.

Potrivit unei practici constante a instanţelor de contencios administrativ şi fiscal din interpretarea coroborată a acestor dispoziţii legale rezultă că acordarea dreptului de deducere a TVA este condiţionată de îndeplinirea cumulativă atât a cerinţelor de fond referitoare la realitatea operaţiunii economice, cât şi a cerinţele de formă referitoare la documentaţia aferentă. Îndeplinirea cerinţelor de fond este necesară însăşi existenţa dreptului de deducere, iar cele de formă condiţiile de exercitare a acestuia.

32. Rezultă că atât în ce priveşte impozitul pe profit cât şi TVA, pentru existenţa dreptului de deducere a cheltuielilor sau a taxei, trebuie dovedită condiţia de fond constând în însăţi existenţa operaţiunii economice.

Principiul neutralităţii TVA, în sensul că taxa nu trebuie să reprezinte un cost pentru afacere, nu se opune dovedirii de către contribuabil a condiţiilor de fond.

De asemenea, nici prevederile speciale din art. 11 alin. (1) Codul fiscal nu pot fi interpretate în acest sens deoarece presupun existenţa tranzacţiei.

33. Referitor la prestările de servicii agricole către recurentă de către S.C. D. S.R.L. (cf. pct. 7 şi 17 din prezentele considerente):

Potrivit actelor întocmite de autorităţile fiscale, în discuţie sunt 8 facturi fiscale emise în perioada 2006 - 2009 (factura nr. 4853130/18.04.2006, factura nr. x/30.06.2006 etc.) pentru diverse servicii agricole şi pentru care recurenta nu a prezentat documente care să ateste existenţa operaţiunilor economice, spre ex. descrierea suprafeţelor de teren lucrate, lucrările executate precum şi cheltuielile ocazionate de efectuarea acestora (situaţii de lucrări, fişe tehnologice, devize de cheltuieli).

Deşi starea de fapt este contestată, recurenta nu a făcut dovada contrară celor reţinute de autorităţile fiscale nici în faţa instanţei de fond şi nici în recurs. Afirmaţiile generale care nu permit identificarea documentaţiei sau legătura acestora cu serviciile pentru care au fost emise cele 8 facturi nu pot fi luate în considerare deoarece potrivit art. 2 din Legea contabilităţii nr. 82/1991, contabilitatea trebuie să asigure înregistrarea cronologică şi sistematică, prelucrarea, publicarea şi păstrarea informaţiilor cu privire la poziţia financiară, performanţa financiară şi alte informaţii referitoare la activitatea desfăşurată, atât pentru cerinţele interne ale acestora, cât şi în relaţiile cu investitorii prezenţi şi potenţiali, creditorii financiari şi comerciali, clienţii, instituţiile publice şi alţi utilizatori.

În consecinţă, apărările recurentei vor fi înlăturate.

34. Referitor la operaţiunile economice dintre recurentă şi S.C. E. S.R.L., F. S.R.L., H. S.R.L., I. S.R.L. şi J. S.R.L., SCPA K. şi Cabinetul individual de avocatură L. din Timişoara şi S.C. N. S.R.L. (cf. pct. 8, 9, 10 şi 18 din prezentele considerente):

Şi în acest caz, la fel ca în precedentul, în discuţie este dovada prestării efective a serviciilor.

Pentru considerentele arătate la pct. 30 - 32 de mai sus, având în vedere că recurenta nu a făcut dovada celor pretinse nici în faţa primei instanţe, aşa cum bine arată Curtea de Apel Bucureşti, şi nici în recurs, Înalta Curte va respinge şi în acest caz apărările S.C. R. S.R.L.

35. Referitor la cantitatea de 822.503 kg grâu din producţia anului 2009, şi la TVA colectată aferentă acestei cantităţi, respectiv 120.332 RON (cf. pct. 11 şi 19):

Recurenta arată că această cantitate a fost scăzută din cantitatea totală de grâu de 8.730.357 kg recoltată de societate în anului 2009 ca urmare a procesului de condiţionare a grâului pentru ca acesta să fie păstrat în condiţii corespunzătoare (pct. 19).

Afirmaţia nu are suport probator.

Într-adevăr, prima instanţă a reţinut corect că din actele de la dosarul cauzei rezultă că la data presupuselor activităţi de condiţionare (20.07.2009), cerealele fuseseră deja livrate S.C. O. S.R.L. (data livrării fiind 12.07.2009).

Chiar dacă s-ar lua în considerare apărarea recurentei bazată pe neconcordanţa temporară în întocmirea actelor contabile, instanţa de recurs confirmă aprecierea primei instanţe care nu a ţinut cont de procesele-verbale nr. x şi nr. 28 întocmite în data de 20.07.2009 deoarece nu consemnează care au fost prestările efectuate pentru condiţionare, locaţia unde s-a efectuat şi nu au fost semnate de gestionar (ci doar de laborant).

Dispoziţiile art. 11 alin. (1) Codul fiscal referitoare la calificarea tranzacţiei nu-şi găsesc în acest caz aplicarea.

36. Referitor la achiziţia de cereale de la S.C. P. S.R.L., respectiv la nedeductibilitatea cheltuielilor în sumă de 1.017.940 RON şi a TVA de 244.306 RON (pct. 12 şi 20):

Recurenta pretinde că cele două contracte încheiate cu această societate comercială (257/18.02.2011 şi 278/24.02.2011) împreună cu facturile de achiziţie, avizele de însoţire a mărfii şi notele de cântărire dovedesc realitatea operaţiunilor economice (cumpărarea cerealelor) iar împrejurarea că furnizorul s-a sustras de la verificări privind provenienţa cerealelor nu poate fi imputat recurentei (pct. 20).

Înalta Curte este de acord că activitatea furnizorului nu poate fi imputată recurentei.

Totuşi, raportat la documentaţia depusă pentru acordarea dreptului de deducere şi la criticile aduse acesteia de către autorităţile fiscale, confirmate de către instanţa de fond, apărarea recurentei este neîntemeiată.

Astfel, dreptul de deducere a taxei se întemeiază pe 6 facturi centralizatoare şi pe înscrisurile anexate acestora.

Autorităţile fiscale au refuzat acordarea dreptului de deducere în primul rând pentru că facturile conţineau un Codul fiscal care nu aparţine recurentei (X), încălcându-se astfel dispoziţiile art. 146 alin. (1) lit. a) raportat la art. 155 alin. (5) Codul fiscal.

Într-adevăr, prin Decizia nr. V/2007 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie pronunţată într-un recurs în interesul legii, obligatorie potrivit art. 3307 alin. (4) C. proc. civ. (1865), taxa pe valoarea adăugată nu poate fi dedusă şi nici nu se poate diminua baza impozabilă la stabilirea impozitului pe profit în situaţia în care documentele justificative prezentate nu conţin sau nu furnizează toate informaţiile prevăzute de dispoziţiile legale în vigoare la data efectuării operaţiunii pentru care se solicită deducerea TVA.

Or, Codul fiscal este una din informaţiile obligatorii pe care trebuie să le cuprindă factura fiscală.

Caracterul repetitiv (Codul fiscal eronat apare în toate facturile) arată că nu este o simplă eroare materială.

Trecând însă de acest aspect, facturile centralizatoare prezentate de recurentă nu conţin numărul şi data avizului de însoţire a mărfii astfel încât să poată fi efectuată corelarea documentelor de livrare, încălcându-se astfel prevederile art. 3 din Ordinul MFP nr. 2226/2006 privind utilizarea unor formulare financiar-contabile de către persoanele prevăzute la art. 1 din Legea contabilităţii nr. 82/1991, republicată.

37. Referitor la achiziţiile de grâu de la producătorii agricoli persoane fizice şi la nedeductibilitatea cheltuielilor de 883.491 RON (pct. 13 şi 21):

Recurenta susţine că achiziţia de grâu de la persoane fizice rezultă din borderourile de achiziţie, existenţa acestora fiind confirmată şi de raportul de expertiză (pct. 21).

Totuşi, aşa cum bine arată instanţa de fond, borderourile prezentate de reclamanta recurentă nu conţin informaţiile minimale cerute de Ordinul MFP nr. 1027/2006 privind aplicarea prevederilor art. 3 alin. (3) din O.U.G. nr. 12/2006, pentru stabilirea unor măsuri de reglementare a pieţei pe filiera cerealelor şi a produselor procesate din cereale, lipsind datele privind suma plătită, semnătura de primire a sumei, semnătura gestionarului, semnătura delegatului cumpărătorului, seria şi numărul borderoului cu regim special, date privind expediţia - numele şi prenumele delegatului cumpărătorului.

Se va înlătura, deci, şi această apărare.

38. Referitor la veniturile suplimentare estimate pentru facturile emise în cursul anului 2009, lipsă din evidenţa contabilă, respectiv 13.239.569 RON şi TVA colectat de 365.375 RON (pct. 14 şi 22):

Recurenta susţine în primul rând că în mod greşit s-a reţinut dispariţia evidenţei contabile deoarece în realitate presupusele facturi nu au fost de fapt emise, fiind vorba de o eroare a programului informatic de gestiune.

Afirmaţia este nedovedită. Înalta Curte acceptă că pot apărea erori în programul de gestiune dar acestea trebuie explicate şi probate, ceea ce nu este cazul în speţă. Invocarea declaraţiei 394 la nivelul semestrului I al anului 2009 nu echivalează cu proba presupusei erori.

În ce priveşte afirmaţia că prevederile Codul fiscal nu obligă la asigurarea secvenţialităţii numărului facturilor emise, Înalta Curte o înlătură ca nerelevantă deoarece instanţa de fond a reţinut încălcarea prevederilor art. 1 alin. (1) din OMFP nr. 2226/2006 privind utilizarea unor formulare financiar-contabile de către persoanele prevăzute la art. 1 din Legea contabilităţii nr. 82/1991, precum şi Anexa nr. 4 din OMFP nr. 2226/2006 privind utilizarea unor formulare financiar-contabile de către persoanele prevăzute la art. 1 din Legea contabilităţii nr. 82/1991.

Aşadar, ipoteza normelor care justificau estimarea, respectiv art. 67 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedura fiscală şi pct. 65.1 lit. d) din Normele metodologice de aplicare a acestui cod, este întrunită în cauză.

39. Cu privire la nedeductibilitatea TVA de 77.007 RON aferentă facturii fiscale nr. x/25.06.2009 emisă de S.C. O. S.R.L. (pct. 15 şi 23):

Recurenta susţine că nu sunt întrunite condiţiile legale pentru ajustarea bazei de impunere reglementate de art. 138 coroborat cu art. 159 Codul fiscal motiv pentru care este nelegală neacordarea dreptului de deducere a TVA, încalcîndu-se astfel şi principiul neutralităţii TVA (pct. 23).

Înalta Curte constată că taxa este aferentă unei facturi de avans care nu este însoţită nici de contract şi nici de alte documente din care să rezulte livrarea efectivă.

În consecinţă, pentru considerentele expuse la pct. 30 - 32, apărarea recurentei va fi înlăturată.

40. Aşa fiind, în temeiul art. 312 C. proc. civ., văzând că nu este caz de modificare sau de casare a sentinţei, Înalta Curte urmează să respingă recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

DECIDE

Respinge recursul declarat de reclamanta S.C. R. S.R.L. prin lichidator judiciar C. împotriva sentinţei civile nr. 1431 din 20 aprilie 2017 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 28 noiembrie 2017.