Excise guarantee upheld at EUR 2,016,567; taxpayer's challenge to recalculation rejected

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Litigiul dedus judecăţii şi cadrul procesual

Prin cererea înregistrată sub nr. x pe rolul Curţii de Apel Galaţi reclamanta S.C. A. S.A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare fiscală - Autoritatea Naţională a Vămilor - Direcţia Autorizări şi Tarif Vamal, anularea Deciziei nr. 071/25.04.2012 prin care a fost actualizat cuantumul garanţiei la valoarea de 2.016.567 euro şi a Deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 077/7.06.2012 emise de pârâtă, precum şi suspendarea executării până la soluţionarea definitivă şi irevocabilă a cauzei, în temeiul art. 15 din Legea nr. 554/2004.

în motivarea cererii, reclamanta a arătat că prin decizia nr. 071/25.04.2012 D.A.T.V. Brăila a stabilit cuantumul garanţiei actualizate pentru reclamantă în calitatea sa de antrepozitar autorizat la valoarea de 2.016.567 Euro. Această sumă a fost stabilită în baza aplicaţiei informatice EMCS-RO de control al mişcărilor cu produse accizabile în regim suspensiv de accize, precum şi în baza declaraţiilor privind capacităţile de producţie ale reclamantei.

împotriva acestui act administrativ a formulat contestaţie reclamanta, însă pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Direcţia Autorizări şi Tarif Vamal.

- D.A.T.V. Brăila a respins-o prin decizia nr. 077/7.06.2012.

Reclamanta a susţinut că motivul principal pentru care a contestat decizia este acela ca, potrivit calculelor reclamantei, nivelul garanţiei trebuie să fie de 250.000 de euro, potrivit Normelor de aplicare a Codul fiscal (pct. 108, alin. (81) lit. 1), pentru că procentul de 6% din valoarea accizelor înregistrate şi plătite în anul anterior

- 15.005.156 RON, adică 3.489.571,16 RON reprezintă 209.374,2 euro, deci mai puţin decât 250.000 euro.

La acel moment, valoarea garanţiei constituite de S.C. A. S.A. era de 1.075.025,62 RON, adică 250.006,2 euro, nivel pe care aceasta 1-a atins la 29.02.2012 printr-o majorare adusă la cunoştinţa pârâtei prin adresa nr. x/2012.

2. Deci, la începutul anului S.C. A. S.A. şi-a actualizat nivelul garanţiei având în vedere "schimbările intervenite în volumul afacerii, în activitatea antrepozitarului autorizat/destinatarului înregistrat/expeditorului înregistrat sau în nivelul accizei datorate", aşa cum se prevede la alin. (14) din acelaşi pct. menţionat anterior şi a depus garanţia stabilită de legislaţie "pentru producţia de alcool etilic şi/sau băuturi spirtoase peste 5000 hl alcool pur pe an", deci a ţinut cont de capacitatea de producţie şi de volumul afacerii în calculul sumelor necesare pentru actualizare.

Reclamanta a considerat că se impune anularea deciziei ca fiind nemotivată, ca urmare a încălcării dreptului la apărare, prin neindicarea tuturor informaţiilor solicitate. Arată că cifra sa de afaceri realizată în anul 2011 din alcool a fost de 10.300.000 de euro, aşa încât o garanţie de 2.000.000 euro ar însemna 20% din cifra de afaceri, adică o sumă extrem de mare în comparaţie cu veniturile realizate.

Prin întâmpinare, autoritatea pârâtă a solicitat respingerea acţiunii, arătând că autoritatea vamală a solicitat reclamantei, prin adresa nr. x, primită de reclamantă în data de 30.03.2012, să comunice informaţiile necesare actualizării garanţiei, în condiţiile pct. 108 alin. (19) din H.G. nr. 44/2014, însă reclamanta nu a răspuns acestei solicitări.

Pentru a proceda la actualizarea unei garanţii, reclamanta trebuia să deţină o decizie emisă de autoritatea vamală. Faptul că reclamanta are o garanţie constituită de 250.006 euro, nivel atins în data de 29.02.2012 nu era de natură să evidenţieze conformarea cu prevederile legale în ceea ce priveşte actualizarea garanţiei, atât timp cât Direcţia de Autorizări şi Tarif Vamal din cadrul A.N.V. nu a comunicat reclamantei printr-o decizie cuantumul garanţiei actualizate.

Prin încheierea pronunţată la data de 06.11.2012 a fost admisă cererea de suspendare a executării deciziilor contestate şi s-a dispus suspendarea executării deciziilor nr. 077/07.06.2012 şi nr. 071/25.04.2012 emise de pârâtă până la soluţionarea pe fond a contestaţiei.

Prin sentinţa nr. 647/18.12.2012pronunţată în cauză de Curtea de apel Galaţi a fost admisă acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.A., în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Autoritatea Naţională a Vămilor -Direcţia Autorizări şi Tarif Vamal şi s-a dispus anularea deciziilor nr. 071/25.04.2012 şi nr. 077/07.06.2012 emise de pârâtă.

Prin Decizia nr. 1730/02.04.2014 pronunţată de înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a fost respins recursul declarat de Direcţia Regională pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Galaţi, în nume propriu şi pentru Autoritatea Naţională a Vămilor, în prezent Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Regională a Finanţelor Publice Galaţi împotriva încheierii din data de 6 noiembrie 2012 a Curţii de Apel Galaţi, ca tardiv formulat.

A fost admis recursul declarat de Direcţia Regională pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Galaţi, în nume propriu şi pentru Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Regională a Finanţelor Publice Galaţi (fostă Autoritatea Naţională a Vămilor) împotriva sentinţei nr. 647/18.12.2012 a aceleiaşi instanţe, a fost casată sentinţa atacată şi a fost trimisă cauza spre rejudecare primei instanţe.

In motivarea acestei decizii s-a reţinut că instanţa de fond nu ă analizat în concret apărările recurentei pârâte, nu a examinat înscrisurile la care s-a făcut referire prin apărările invocate în faţa instanţei de fond, a omis să cerceteze împrejurări de fapt esenţiale în cauză, nu a evocat normele substanţiale şi procedurale incidente şi aplicarea lor în speţă şi nu a motivat în mod convingător hotărârea pronunţată, respectiv nu a indicat pe baza căror elemente de fapt şi de drept a înlăturat apărările recurentei pârâte, ci s-a limitat la a prelua susţinerile intimatei reclamante din cererea de chemare în judecată, fără a reda printr-un raţionament propriu motivele care au condur fa reţinerea nelegalităţii celor două acte administrative contestate, ceea ce echivalează practic cu necercetarea corespunzătoare a fondului raportului juridic litigios.

Totodată, în mod greşit instanţa de fond a apreciat nelegalitatea actelor administrative contestate prin prisma viciului nemotivării, în condiţiile în care din simpla lecturare a preambulului deciziei nr. 071/2012 rezultă atât situaţia de fapt cât şi temeiurile de drept care au condus la stabilirea cuantumului garanţiei actualizate pentru intimata reclamantă, în calitate de antrepozitar autorizat, la valoarea de 2.016.567 euro, în baza unor informaţii privind activitatea desfăşurată în perioada analizată provenite de la intimata reclamantă, deci bine cunoscute de aceasta, şi după un algoritm de calcul detaliat cu claritate prin înscrisurile depuse odată cu întâmpinarea.

S-a mai reţinut că în considerentele sentinţei nu este indicată nicio normă juridică din legislaţia primară sau secundară din care să rezulte modul defectuos de stabilire, în sarcina intimatei reclamante a obligaţiei de plată a garanţiei contestate, astfel încât instanţa de control judiciar să poată verifica modul în care instanţa de fond a apreciat asupra nelegalităţi şi temeiniciei deciziei nr. 071/25.04.2012.

_ Prin decizia de casare s-a stabilit ca la soluţionarea cauzei instanţa de fond să analizeze ^raportul juridic litigios ţinând cont atât. de particularităţile cauzei determinate de interpretarea şi aplicarea dispoziţiilor legale în materia stabilirii garanţiei pentru antrepozitele autorizate, interpretate, de altfel, diferit de părţile litigante, datele economice şi financiare reale privind activitatea intimatei reclamante în perioada de referinţă, în raport de care să se verifice algoritmul de calcul al valorii garanţiei stabilite în sarcina intimatei reclamante, ceea ce ar putea justifica în cauză şi discutarea necesităţi suplimentării probatoriului cu o expertiză de specialitate, de apărările recurentei pârâte, de ansamblul înscrisurilor care au stat la baza emiterii celor două acte administrative fiscale contestate.

In rejudecare, cauza a fost înregistrată pe rolul Curţii de Apel Galaţi la data de 21.05.2014, sub nr. x/2012*.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa nr. 105/2017 pronunţată în data de 10 mai 2017, Curtea de Apel Galaţi, secţia de contencios administrativ şi fiscal a respins ca nefondată acţiunea pronuntată de către reclamanta SC "A." S.A. Brăila,, în contradictoriu cu pârâţii: Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi în calitate de succesoare a Direcţiei Regionale pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Galaţi şi ANAF Bucureşti -Direcţia Generală a Vămilor.

Pentru a hotărî astfel, în rejudecare, prima instanţă a reţinut că, prin Decizia nr. 071/25.04.2012 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Autoritatea Naţională a Vămilor, în temeiul art. 20654 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal şi pct. 108 alin. (20) din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea

Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, s-a stabilit cuantumul garanţiei actualizate pentru antrepozitarul autorizat S.C. A. S.A., la valoarea de 2.016.567 euro.

în preambulul deciziei nr. 071/25.04.2012 s-a menţionat că la emiterea acestui act administrativ fiscal au fost avute în vedere adresa nr. x a Direcţiei de autorizări şi tarif vamal din cadrul Autorităţii Naţionale a Vămilor, datele disponibile în aplicaţia informatică EMCS-Ro de control al mişcărilor de produse accizabile în regim suspensiv de accize şi adresa Direcţiei Judeţene pentru Accize şi Operaţiuni vamale Brăila, înregistrată la A.N.V. sub nr. x/2011, prin care transmite declaraţiile privind capacităţile de producţie în antrepozitele fiscale deţinute de S.C. A. S.A., autorizaţia nr. x şi autorizaţia nr. x.

Prin Decizia nr. 077/7.06.2012 emisă de Autoritatea Naţională a Vămilor -Direcţia de Autorizări şi Tarif Vamal a fost respinsă contestaţia reclamantei împotriva Deciziei nr. 071/25.04.2012.

In ceea ce priveşte calitatea procesuală pasivă, instanţa a reţinut că actele administrative contestate au fost emise de Autoritatea Naţională a Vămilor, această instituţie având calitate procesuală pasivă.

Ca urmare a prevederilor O.U.G. nr. 74/2003 Agenţia Naţională de Administrare Fiscală s-a reorganizat ca urmare a fuziunii prin absorbţie şi preluarea activităţii Autorităţii Naţionale a Vămilor, iar conform art. 11 din O.U.G. nr. 74/2013 Agenţia Naţională de Administrare Fiscală este instituţia care se subrogă în drepturile şi obligaţiile Autorităţii Naţionale a Vămilor şi dobândeşte calitatea procesuală a acesteia.

Conform precizărilor depuse la dosar Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Galaţi reprezintă în cauză pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, în baza mandatului nr. AJR47918/21.11.2016.

In ceea ce priveşte critica de nelegalitate formulată de reclamantă prin care s-a susţinut că decizia contestată nu este motivată instanţa a reţinut că, prin decizia nr. 1730/02.04.2014, înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a statuat cu forţă obligatorie în sensul că acest motiv de nelegalitate nu poate fi reţinut, întrucât din preambulul deciziei nr. 071/2012 rezultă atât situaţia de fapt, cât şi temeiurile de drept care au condus la stabilirea cuantumului garanţiei actualizate pentru intimata reclamantă, în calitate de antrepozitar autorizat, la valoarea de 2.016.567 euro, în baza unor informaţii privind activitatea desfăşurată în perioada analizată provenite de la reclamantă, deci cunoscute de aceasta, şi după un algoritm de calcul detaliat cu claritate prin înscrisurile depuse odată cu întâmpinarea.

A constatat că, în conformitate cu dispoziţiile pct. 108 alin. (19) din Normele de aplicare a Legii nr. 571/2003 societatea reclamantă, în calitate de antrepozitar autorizat, în vederea actualizării nivelului garanţiei, avea obligaţia de a depune la autoritatea vamală teritorială, până la data de 15.01.2012 o declaraţie privind informaţiile necesare analizei potrivit prevederilor pct. 108 alin. (14)-18. *'

Judecătorul fondului a reţinut că este necontestat de către reclamantă B. că nu şi-a îndeplinit obligaţia privind comunicarea informaţiilor necesare actualizării garanţiei aferente autorizaţiilor de antrepozit deţinute.

Autoritatea vamală a solicitat reclamantei, prin adresa nr. x/2012, primită de reclamantă la data de 30.03.2012,

5 să comunice informaţiile necesare actualizării garanţiei, în conformitate cu prevederile pct. 108 alin. (19) din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004. Cum reclamanta nu a răspuns acestei solicitări (aspect necontestat de reclamantă pe parcursul judecării litigiului), la data de 25.04.2012 Direcţia Autorizări şi Tarif Vamal a procedat la actualizarea garanţiei pe baza datelor indicate în preambulul deciziei nr. 071/2012, care reflectă activitatea desfăşurată de reclamantă, în calitate de antrepozitar autorizat, în cursul anului 2011.

Ş-a constatat din înscrisurile anexate de pârâtă la întâmpinarea depusă că, la stabilirea cuantumului garanţiei actualizate, organul fiscal, a avut în vedere, pe de o parte, datele din aplicaţia informatică EMCS privind totalul ieşirilor de produse accizabile din anul precedent, iar pe de altă parte, datele care rezultă din declaraţia reclamantei privind capacităţile de producţie în antrepozitul de producţie bioefanol, alcool etilic, alcool etilic denaturat, comunicată pârâtei de Direcţia Judeţeană pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Brăila, cu adresa înregistrată la A.N.V. sub nr. x/2011 .

Din aceste înscrisuri a rezultat că nivelul garanţiei actualizate, în cuantum de 2.016.567 euro, a fost stabilit la nivelul de 6% din valoarea accizelor aferente produselor ce ar rezulta potrivit capacităţilor tehnologice de producţie declarate de reclamantă.

Având în vedere că, potrivit calculelor ce se regăsesc în înscrisul depus de pârâtă, nivelul garanţiei calculate în raport de totalul ieşirilor de produse accizabile din anul precedent era mai mic decât procentul de 6% din valoarea accizelor aferente produselor ce ar rezulta potrivit capacităţilor tehnologice de producţie declarate potrivit prevederilor pct. 84 alin. (21), faţă de prevederile pct. 108 alin. (1).5-din Normele metodologice, instanţa a constatat că în mod legal, prin decizia contestată a fost stabilit nivelul garanţiei la nivelul minim prevăzut de lege, respectiv "de 6% din valoarea accizelor aferente produselor ce ar rezulta potrivit capacităţilor tehnologice de producţie declarate potrivit prevederilor pct. 84 alin. (21)".

In ceea ce priveşte datele avute în vedere de pârâtă la calculul garanţiei actualizate, instanţa a reţinut, din declaraţia depusă de S.C. A. S.A. privind capacităţile de producţie în antrepozitul de producţie bioetanol, alcool etilic, alcool denaturat, că reclamanta a declarat o producţie de alcool etilic de 4.360.160 litri, această cantitate fiind luată în calcul de organele fiscale la stabilirea garanţiei. De asemenea, a avut în vedere o producţie de băuturi spirtoase de 1200 hl şi de produse intermediare de 50 hl, cantităţi care se regăsesc în declaraţia reclamantei şi indicate şi de către expertul fiscal în raportul de expertiză .

Atât prin contestaţia administrativă formulată, cât şi prin contestaţia cu care a învestit instanţa, reclamanta a susţinut că, în opinia sa, nivelul garanţiei trebuie să fie de 250.000 euro, conform prevederilor art. 108 alin. (8)1 lit. 1 din Normele de aplicarej a Codul fiscal, susţinând că procentul de 6% din valoarea accizelor înregistrate şi plătite în anul anterior - 15.005.156 RON, echivalentul a 3.489.571,16 euroşreprezintă 209.374,2 euro, deci mai puţin decât 250.000 euro.

Din examinarea prevederilor legale incidente în cauză instanţa de fond a constatat că în mod legal au fost înlăturate aceste susţineri ale reclamantei prin decizia de soluţionare a contestaţiei.

6 în acest sens, instanţa a reţinut că obligaţia prevăzută în sarcina antrepozitarilor autorizaţi prin dispoziţiile art. III din O.G. nr. 30/2011 este o obligaţie distinctă, ce revenea doar antrepozitarilor autorizaţi care aveau constituită o garanţie sub pragul minim prevăzut de art. 20654 alin. (4)1 din Codul fiscal, raportat la pct. 108 alin. (81) din Normele metodologice.

Această prevedere legală nu înlătură însă obligaţiile ce revin antrepozitarilor autorizaţi conform pct. 108 alin. (19) din Normele metodologice, de a comunica datele necesare în vederea actualizării garanţiei.

Astfel cum rezultă din dispoziţiile pct. 108 alin. (20) din Normele metodologice, cuantumul garanţiei actualizate se stabileşte prin decizie emisă de autoritatea vamală teritorială şi se comunică antrepozitarului autorizat, iar în baza acestui act administrativ antrepozitarul are obligaţia constituirii garanţiei actualizate în termen de 30 de zile.

Faţă de aceste aspecte, instanţa a reţinut că împrejurarea că reclamanta a constituit o garanţie de 250.000 euro conform prevederilor pct. 108 alin. (8) ind.l lit. 1 din Normele metodologice, nu este de natură a conduce la concluzia că aceasta s-a conformat prevederilor legale în ceea ce priveşte actualizarea garanţiei.

Din dispoziţiile art. 20654 alin. (4) şi alin. (4)1 din Legea nr. 571/2003 şi ale pct. 108 din Normele de aplicare a Legii nr. 571/2003 rezultă că prin dispoziţiile pct. 108 alin. (8)1 se prevede o limită minimă a garanţiei constituite de antrepozitarii autorizaţi pentru producţie, acest cuantum al garanţiei fiind aplicabil în situaţia în care din calculul garanţiei conform prevederilor art. 20654 alin. (4) ar rezulta un cuantum al garanţiei mai mic.

In acord cu cele susţinute de pârâtă, instanţa de fond a reţinut că în privinţa actualizării garanţiei sunt aplicabile prevederile pct. 108 alin. (8)1 şi alin. (14)-20 din Normele de aplicare a Legii nr. 571/2003, iar conform prevederilor pct. 108 alin. (15) din Normele de aplicare a Legii nr. 571/2003 "pentru antrepozitarul autorizat pentru producţie, nivelul garanţiei se actualizează în funcţie de ieşirile de produse accizabile din anul precedent, care nu poate fi mai mică de 6% din-valoarea accizelor aferente produselor ce ar rezulta potrivit capacităţilor tehnologice de producţie declarate potrivit prevederilor pct. 84 alin. (21). " Cum în cazul reclamantei, din calculul efectuat conform acestor din urmă prevederi legale, a rezultat un cuantum al garanţiei mai mare de 250.000 euro, în mod legal, prin decizia contestată, nivelul garanţiei a fost stabilit la cuantumul rezultat din calculul respectiv.

Prin raportul de expertiză întocmit, expertul fiscal a concluzionat în sensul că valoarea garanţiei datorate de reclamantă este de 253.249,49 euro, în conformitate cu prevederile art. 20654 din Codul fiscal şi art. 108 alin. (28) din Normele de aplicare a Codul fiscal. Expertul a reţinut că societatea reclamantă era autorizată pentru producţie de alcool etilic şi băuturi alcoolice în sistem integrat, iar garanţia se stabileşte în funcţie de capacitatea tehnologică de producţie cea mai mare din anul precedent, respectiv, în cazul reclamantei, cantitatea de bioetanol produsă.

Prin precizările la raportul de expertiză fiscală depuse la dosar expertul şi-a argumentat concluzia în sensul că S.C. A. S.A. era autorizată pentru producţie de alcool etilic şi băuturi alcoolice în sistem integrat, prin aceea că societatea reclamantă realizează/produce produse finite destinate a fi consumate ca atare, fără a mai fi supuse vreunei modificări, accentuând în mod concret de nomenclatorul de băuturi alcoolice vândute.

7 în raport de prevederile legale aplicabile în cauză şi de înscrisurile depuse la dosar, instanţa de rejudecare a constatat că nu pot fi reţinute concluziile din raportul de expertiză întocmit de consultantul fiscal C., având în vedere următoarele considerente:

Din precizările depuse de pârâtă la dosar la data de 08.03.2017 şi înscrisurile anexate instanţa a constatat că autorizaţia iniţială a antrepozitarului S.C. A. S.A. emisă de Comisia pentru Autorizarea Antrepozitelor Fiscale din cadrul Ministerului Finanţelor Publice, înregistrată cu nr. 240/23.12.2003, avea înscrise ambele antrepozite de producţie (A-alcool şi B - băuturi spirtoase) sub o garanţie comună.

Ulterior, datorită modificărilor legislative (introducerea codului de acciză, precum şi modificărilor din activitatea antrepozitarului) în luna iunie 2006 antrepozitul de alcool a intrat într-un proces de retehnologizare(vechea linie de fabricaţie fiind înlocuită, ceea ce a determinat oprirea activităţii de producţie în antrepozit), autorizaţia iniţială a fost înlocuită cu două autorizaţii distincte, fiecare cu garanţia stabilită în mod individual:

1. Autorizaţia de antrepozit fiscal nr. x emisă la 22.12.2006, modificată în data de 27.02.2009 (introducere produs finit - alcool denaturat), precum şi în data de 20.10.2009 (introducere materii prime)

2. Autorizaţia de antrepozit fiscal nr. x emisă la 22.12.2006, modificată în data de 20.10.2009 (introducere materii prime şi produse finite).

Pornind de la definiţia sistemului integrat, astfel cum este definit la pct. 111 alin. (21) lit. b) din Normele metodologice, privind aplicarea art. 20658 din Codul fiscal, organul fiscal a apreciat că S.C. A. S.A. nu funcţiona în acest mod, menţionând cu titlu de exemplu bioetanolul pe care reclamanta îl producea şi pe care îl livra către alţi antrepozitari fiscali care realizau produsul finit.

Potrivit pct. 21 alin. (28) din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal referitor la regimul de antrepozitare "Bioetanolul reprezintă alcoolul etilic realizat în antrepozite fiscale de producţie a alcoolului etilic şi care este destinat utilizării în producţia, de produse energetice şi în alte industrii, cu excepţia industriei alimentare".

Prin urmare, în condiţiile în care bioetanolul produs de către societatea reclamantă era livrat către alţi antrepozitari pentru realizarea produsului finit, instanţa a reţinut că producţia de alcool etilic realizată de S.C. A. S.A. nu era în totalitate destinată realizării de către propriul antrepozit fiscal de produse finite destinate a fi consumate ca atare, fără a mai fi suspuse vreunei modificări, astfel că S.C. A. S.A. nu poate fi considerat ca fiind antrepozitar autorizat pentru producţie de alcool etilic şi băuturi alcoolice în sistem integrat.

In consecinţă, instanţa a constatat că expertul fiscal a reţinut greşit incidenţa în cauză a prevederilor pct. 108 alin. (28) din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004 pentru aplicarea art. 20654 din Codul fiscal, potrivit cărora "în cazul antrepozitarului autorizat pentru producţie de alcool etilic şi băuturi alcoolice în sistem integrat, garanţia va fi stabilită în funcţie de capacitatea tehnologică de producţie cea mai mare, respectiv a alcoolului etilic ca materie primă sau a băuturilor alcoolice".

Pentru aceste considerente instanţa a apreciat că deciziile contestate au fost legal emise, astfel că acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.A. a fost respinsă ca nefondată.

3. Calea de atac exercitată în cauză împotriva acestei sentinţe a formulat recurs, în termenul legal, reclamanta SC "A." S.A., în insolvenţă, prin Societatea Consorţiu format din D. şi E.

Recurenta-reclamantă a susţinut că instanţa de fond a pronunţat o hotărâre nelegală şi netemeinică pentru, în esenţă, următoarele argumente:

Decizia nu este motivata şi nu se face corelaţia dintre situaţia de fapt şi temeiul de drept invocat, in sensul ca autoritatea vamala nu motivează modalitatea in care a calculat garanţia conform normelor metodologice şi nici nu stabileşte calculul şi elementele care au fost avute in vedere calculul garanţiei.

Normele metodologice invocate de către autoritatea vamala stabilesc obligaţia de calcul a garanţiei (actualizarea) in sarcina autorităţii vamale, care are in evidentele proprii depuse atât declaraţiile privind acciza cât şi toate mişcările de produse accizabile in regim suspensiv, in sistemul EMCS-RO.

De altfel, conform prevederilor art. 108 alin. (8)1 lit. 1, art. 206 54 alin. (4) şi (alin. (41 precum şi alin. (5) din Legea nr. 571/2003, cu modificările şi completările ulterioare, coroborate cu prevederile art. 108 alin. (8)1 şi alin. (14)-(19) aferent titlului VII | "Accize şi alte taxe speciale" din Normele de metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările şi completările ulterioare, in vederea stabilirii nivelului/calcului garanţiei actualizate se au in vedere mai multe elemente şi nu doar valoarea accizelor înregistrate şi plătite in anul anterior asa cum susţine in mod eronat autoritatea vamala.

Mai mult decât atât, nici prin Decizia 077/07.06.2012 de soluţionare a contestaţiei formulate împotriva Deciziei 071/25.04.2012 autoritatea vamala nu stabileşte şi nu indica:

Care sunt elementele luate in calcul la stabilirea/actualizarea garanţiei; Formula de calcul privind actualizarea garanţiei, ci doar face referiri la alte norme de drept prin care sa combată susţinerile noastre.

Instanţa a înlăturat in mod netemeinic expertiza administrata in cauza care a avut ca principal obiectiv stabilirea valorii reale a garanţiei datorate de reclamantă, in funcţie de înscrisurile depuse la dosar şi de înscrisurile avute in vedere de ANAF -ANV la emiterea actului administrativ fiscal contestat.

Nedepunerea de către recurenta recamantă a unor informaţii pana la data de 15.01.2012 in vederea actualizării garanţiei nu este o omisiune sancţionabilă de către legislaţia fiscala nici din punct de vedere administrativ (prin suspendarea activităţii antrepozitului fiscal), nici contravenţional, nici penal, asa cum de altfel a reţinut şi înalta Curte de Casaţie şi Justiţie.

Prin stabilirea unilaterală a majorării garanţiei, fără a proceda în mod similar şi atunci când efectul invers constă in micşorarea garanţiei, în contextul în care in gstemul informatic EMCS-RO gestionat de aceasta autoritate se introduc şi se vad la nivel naţional toate mişcările cu produse accizabile din antrepozitul fiscal, conduc la concluzia că autoritatea vamală a încălcat grav o serie de principii fundamentale in

9 materia adnigiistrării impozitelor, taxelor şi contribuţiilor ce se stabilesc in cadrul raporturilor juridice fiscale.

Conform celor stabilite de înalta Curte de Casaţie şi Justiţie prin decizia nr. 1730/02.04.2014, prin expertiza administrata în cauză au fost analizate in concret apărările reclamantei precum şi înscrisurile la care s-a făcut referire prin apărările invocate - corespondenta purtata in vederea obţinerii informaţiilor necesare actualizării garanţiei contestate, declaraţia privind capacităţile de producţie in antrepozitul de producţie bioetanol, alcool etilic, alcool pentru perioada septembrie 2010- august 2011, s-a indicat modul de calcul al garanţiei, precum şi încrisurile care au stat la baza stabilirii obligaţiei de plata a garanţiei.

Prin urmare, instanţa in mod netemeinic a înlăturat concluziile raportului de expertiză.

Din concluziile expertizei reiese că:

- societatea era autorizata (autorizaţiile x/23.12.2003 şi x/23.12.2003) pentru producţie de alcool etilic şi băuturi alcoolice in sistem integrat, iar in conformitate cu art. 20654 Codul fiscal, respectiv a punctului 108 aîiniătiii28 din norma de aplicare a legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, secţiunea a 12-a, capitolul II. Regimul Accizelor armonizate a Titlului VII*, accize şi alte taxe special, garanţia stabilindu-se in funcţie de capacitatea tehnologica de producţie cea mai mare, respectiv a alcoolului etilic ca materie prima sau a băuturilor alcoolice.

Din analiza capacităţilor de producţie in antrepozitul de producţie bioetanol, alcool etilic, alcool denaturat a reieşit că pentru anul 2011 în antrepozitul x a fost produsă cantitatea de 11.737.881.54 litri bioetanol iar in antrepozitul x a fost produsă cantitatea de 1.438.159,95 litri băuturi alcoolice şi alcool etilic.

Urmare a faptului ca a fost produsă o cantitate mai mare de bioetanol decât băuturi alcoolice şi alcool etlic, rezultă conform prevederilor art. 20654 Codul fiscal, respectiv a punctului 108 aliniatul 28 din norma de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, secţiunea a 12-a. capitolul II, Regimul Accizelor armonizate a Titlului VII*, accize şi alte taxe special, că garanţia urma să fie stabilită în funcţie de capacitatea tehnologica de producţie cea mai mare.

Cum garanţia aferenta pentru producţia de bioetanol a rezultat ca fiind in cuantum de 253.249.49 euro urmează ca instanţa de judecata, in aplicarea textelor de lege mat "sus-invocate sa constate că garanţia se stabileşte (reactualizează) in funcţie de capacitatea tehnologica de producţie cea mai mare din anul precedent, respectiv, cantitatea de bioetanol produsa, la suma de 253.249.49 euro.

Faţă de cele sus-mentionate, solicită admiterea recursului, modificarea in tot a sentinţei, şi in rejudecare, admiterea acţiunii in sensul desfiinţării actelor administrative atacate cu consecinţa stabilirii garanţiei reactualizate in cuantum de 253.249,49 euro.

4. Poziţia intimatei, formulată prin întâmpinare

Prin întâmpinarea formulată, intimata Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a solicitat respingerea recursului formulat de S.C. A. S.A., menţinerea ca legală a sentinţei atacate, formulând următoarele apărări:

In fapt, prin Decizia nr. 071/25.04.2012 emisa de Agenţia Naţionala de Administrare Fiscala - Autoritatea Naţionala a Vămilor, in temeiul art. 20654 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal şi pct. 108 alin. (20) din HG nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, s-a stabilit cuantumul garanţiei actualizate pentru antrepozitarul autorizat S.C. A. S.A., la valoarea de 2.016.567 euro.

Potrivit art. 20654 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal:

(1) Antrepozitarul autorizat, destinatarul înregistrat şi expeditorul înregistrat au obligaţia depunerii la autoritatea competentă a unei garanţii conform prevederilor din normele metodologice, care să asigure plata accizelor care pot deveni exigibile. In situaţia în care antrepozitarul autorizat, destinatarul înregistrat şi expeditorul înregistrat înregistrează obligaţii fiscale restante cu mai mult de 30 de zile, administrate de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, garanţia se extinde şi asupra acestora de drept şi fără nicio altă formalitate.

(2) Prin excepţie de la prevederile alin. (1), garanţia poate fi depusă de transportator, de proprietarul produselor accizabile, de destinatar sau, în comun, de două ori mai multe dintre aceste persoane sau dintre persoanele prevăzute la alin. (1), în cazurile şi în condiţiile stabilite prin normele metodologice.

(3) Garanţia este valabilă pe întreg teritoriul Comunităţii.

(4) Garanţia reprezintă 6% din valoarea accizelor aferente produselor ce ar rezulta la nivelul unui an, potrivit capacităţilor tehnologice de producţie pentru antrepozitul de producţie nou-înfiinţat, respectiv 6% din valoarea accizelor aferente tuturor intrărilor de produse accizabile estimate la nivelul unui an potrivit capacităţilor de depozitare, pentru antrepozitul fiscal de depozitare nou-înfiinţat. Pentru antrepozitarii autorizaţi, valoarea garanţiei se va calcula prin aplicarea procentului de 6% la valoarea accizelor aferente ieşirilor de produse accizabile din ultimul an, iar în cazul antrepozitului fiscal de producţie, valoarea garanţiei nu poate fi mai mică de 6% din valoarea accizelor aferente produselor ce ar rezulta potrivit capacităţilor tehnologice de producţie. Tipul, modul de calcul, valoarea şi durata garanţiei vor fi prevăzute în normele metodologice.

(4)1 Valoarea garanţiei nu poate fi mai mică decât cuantumul stabilit în normele metodologice, în funcţie de natura produselor accizabile ce urmează a fi realizate.

(5) Valoarea garanţiei va fi analizată periodic, pentru a reflecta orice schimbări în volumul afacerii sau în nivelul de accize datorat.

(6) Garanţia aferentă deplasării produselor accizabile in regim suspensiv de accize efectuata de un expeditor înregistrat reprezintă 100% "din valoarea accizelor corespunzătoare produselor deplasate, in condiţiile prevăzute inmormele metodologice.""

Menţionează că alin. (4)1 al art. 20654 din Legea nr. 571/2003, a fos introdus prin O.G. nr. 30/2011, iar conform art. III din O.G. nr. 30/2011 "(1) Antrepozitarii autorizaţi care la data de 1 ianuarie 2012 deţin autorizaţii valabile au obligaţia de a se conforma prevederilor art. 20622 alin. (3) lit. h şi I ale art. 206 23 alin. (1) lit. h, precum şi ale art. 206 54 alin. (4)1 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, pana la data de 31 ianuarie 2012 inclusiv.

(2) Nerespectarea prevederilor alin. (1) atrage revocarea autorizaţiilor de antrepozit fiscal".

11 In speţa, sunt aplicabile şi prevederile pct. 108 din Normele de aplicare a Legii nr. 571/2003, forma aplicabilă incepand cu data de 31.01.2012, cu referire la aplicarea prevederilor art. 20654 din Legea nr. 571/2003.

Astfel cum rezulta din dispoziţiile pct. 108 alin. (19) din Normele de aplicare a Legii nr. 571/2003, recurenta - reclamanta, in calitate de antrepozitar autorizat, in vederea actualizării nivelului garanţiei, avea obligaţia de a depune la autoritatea teritoriala, pana la data de 15.01.2012 o declaraţie privind informaţiile necesare analizei potrivit prevederile pct. 108 alin. (14)-18.

In speţa, recurenta - reclamanta nu şi-a indeplinit obligaţia privind comunicarea informaţiilor necesare actualizării garanţiei aferente autorizaţiilor de antrepozit deţinute.

Autoritatea vamală a solicitat recurentei, prin adresa nr. x/2012, primită de societate la data de 30.03.2012, să comunice informaţiile necesare actualizării garanţiei, in conformitate cu prevederile pct. 108 alin. (19) din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004, însă reclamanta nu a răspuns acestei solicitări, Prin urmare, la data de 25.04.2012, Direcţia Autorizări şi Tarif Vamal a procedat la actualizarea garanţiei pe baza datelor indicate in preambulul deciziei nr. 071/2012, care reflectă activitatea desfăşurata de recurenta in calitate de antrepozitar autorizat in cursul anului 2011.

Din inscrisurile de la dosar rezultă faptul că, la stabilirea cuantumului garanţiei actualizate, organul fiscal a avut in vedere, pe de o parte, datele din aplicaţia informatică EMCS privind totalul ieşirilor de produse accizabile din anul precedent, iar pe de altă parte, datele care rezultă din declaraţia societăţii privind capacităţile de producţie in antrepozitul de producţie bioetanol, alcool etilic, alcool etilic denaturant, comunicată paratei la DJ.A.O.V. Brăila, cu adresa inregistrată la A.N.V. sub nr. x/2011.

Din aceste înscrisuri rezultă faptul ca nivelul garanţiei actualizate, in cuantum de 2.016.567 euro, a fost stabilit la nivelul de 6 % din valoarea accizelor aferente produselor ce ar rezulta potrivit capacităţilor de producţie declarate de societate.

Având in vedere faptul că, potrivit calculelor ce se regăsesc in înscrisul depus de parată, nivelul garanţiei calculate in raport de totalul ieşirilor de produse accizabile din anul precedent era mai mic decât procentul de 6 % din valoarea accizelor aferente produselor ce ar rezulta potrivit capacităţilor tehnologice de producţie declarate potrivit prevederilor pct. 84 alin. (21), faţă de prevederile pct. 108 alin. (15) din Normele metodologice, instanţa de rejudecare a constatat că in mod legal, prin decizia contestată, a fost stabilit nivelul garanţiei la nivelul minim prevăzut de lege, respectiv de 6% din valoarea accizelor aferente produselor care rezultă potrivit capacităţilor tehnologice de producţie declarate conform prevederilor pct. 84 alin. (21) din norme.

In ceea ce priveşte datele avute in vedere de pârâtă la calculul garanţiei actualizate, din declaraţia depusă de S.C. A. S.A. privind capacităţile de producţie in antrepozitul de producţie bioetanol, alcool etilic, alcool etilic denaturat, rezultă că recurenta a declarat o producţie de alcool etilic de 4.360.160 litri, această cantitate fiind luata in calcul de organelle fiscale la stabilirea garanţiei.

De asemenea, s-a avut in vedere o producţie de băuturi spirtoase de 1200 hl şi de produse intermediare de 50 hl, cantităţi care se regăsesc in declaraţia recurentei -reclamante.

In mod eronat, prin motivele de recurs formulate, recurenta - reclamanta a susţinut faptul ca nivelul garanţiei trebuie să fie de 250.000 euro, conform prevederilor art. 108 alin. (8)1 lit. 1 din Normele de aplicare a Codul fiscal, susţinând ca procentul de 6% din valoarea accizelor inregistrate şi plătite in anul anterior 15.005.156 RON echivalentrul a 3.489.571,16 euro reprezintă 209.374,2 euro, deci mai puţin decât 250.000 euro.

Instanţa a reţinut în mod corect faptul ca obligaţia prevăzuta in sarcina antrepozitarilor autorizaţi prin dispoziţiile art. III din O.G. nr. 30/2011 este o obligaţie distinctă, ce revenea doar antrepozitariior autorizaţi care aveau constituita o garanţie sub pragul minim prevăzut de art. 20654 alin. (1)4 din Codul fiscal raportat la pct. 108 alin. (8)1 din Normele metodologice.

Aceasta prevedere legală nu inlatură însă obligaţiile ce revin antrepozitarilor autorizaţi conform pct. 108 alin. (19) din Normele metodologice de a comunica datele necesare in vederea actualizării garanţiei.

Astfel cum rezultă din dispoziţiile pct. 108 alin. (20) din Normele metodologice, cuantumul garanţiei actualizate se stabileşte prin decizie emisă de autoritatea vamală teritorială şi se comunică antrepozitarului autorizat, iar in baza acestui act administrativ antrepozitarul are obligaţia constituirii garanţiei actualizate in termen de 30 de zile.

Fata de aceste aspecte, arată faptul constituirii garanţiei de 250.000 euro conform prevederilor pct. 108 alin. (8)1 din Normele metodologice nu este de natură a conduce la concluzia ca societatea s-a conformat prevederilor legale in ceea ce priveşte actualizarea garanţiei.

Din dispoziţiile art. 20654 alin. (4) şi alin. (4)1 din Legea nr. 571/2003 şi ale pct. 108 din Normele de aplicare a Legii nr. 571/2003 rezulta ca prin dispoziţiile pct. 108 alin. (8)1 se prevede o limită minimă a garanţiei constituite de antrepozitarii autorizaţi pentru producţie, acest cuantum al garanţiei fiind aplicabil in situaţia in care din calculul garanţiei conform prevederilor art. 20654 alin. (4) ar rezulta un cuantum al garanţiei mai mic.

In privinţa actualizaţii garanţiei intimate pârâtă reaminteşte că sunt aplicabile prevederile pct. 108 alin. (8)1 şi alin. (14)-20 din Normele de aplicare a Legii nr. 571/2003, iar conform prevederilor pct. 108 alin. (15) din Normele de aplicare a Legii nr. 571/2003: "pentru antrepozitarul autorizat pentru producţie, nivelul garanţiei se actualizează in funcţie de ieşirile de produse accizabile din anul precedent, care nu poate fi mai mică de 6% din valoarea accizelor aferente produselor ce ar rezulta potrivit capacităţilor tehnologice de producţie declarate potrivit prevederilor pct. 84 alin. (21)".

In cazul recurentei - reclamante, din calculul efectuat conform prevederilor legale de mai sus a rezultat un cuantum al garanţiei mai mare de 250.000 euro, in mod legal, prin decizia contestată, nivelul garanţiei a fost stabilit la cuantumul indicat prin actele administrative fiscal atacate.

Din actele dosarului mai reiese faptul că societatea era autorizată pentru producţie de alcool etilic şi băuturi alcoolice in sistem integrat, prin aceea că recurenta - reclamanta realizează/produce produse finite destinate a fi consumate ca atare, fara a mai fi supuse vreunei modificări, accentuând in mod concret de nomenclatorul de băuturi alcoolice vândute.

Instanta corect, in raport de prevederile legale aplicabile in cauza şi de Înscrisurile depuse la dosar, instanţa de fond a constatat ca nu pot fi reţinute concluziile raportului de expertiza dispus in cauza.

în acest context reiterează starea de fapt, conform căreia autorizaţia iniţiala a antrepozitarului S.C. A. S.A. emisă de Comisia pentru Autorizarea Antrepozitelor Fiscale din cadrul Ministerului Finanţelor Publice, inregistrata cu nr. x/23.12.2003, avea înscrise ambele antrepozite de producţie (A - alcool şi B - băuturi spirtoase) sub o garanţie comună, însă ulterior, datorita modificărilor legislative, precum şi cele vizând activitatea antrepozitarului, a fost înlocuită cu doua autorizaţii distincte, fiecare cu garanţia stabilită in mod individual).

1. Autorizaţia de antrepozit fiscal nr. x emisă în data de 22.12.2006, modificată in data de 27.09.2009 (introducere produs finit- alcool denaturat), precum şi in data de 20.10.2009 (introducere materii prime).

2. Autorizaţia de antrepozit fiscal nr. x emisă la 22.12.2006, modificată in data de 20.10.2009 (introducere materii prime şi procese finite).

In Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal se regăseşte o definiţie a "sistemului integrat" la pct. 111 alin. (21) lit. b) din Normele metodologice, privind aplicarea art. 20658 din Codul fiscal, care prevede ca "prin sistem integrat se intelege utilizarea alcoolului şi a altor produse alcoolice de către antrepozitar, pentru realizarea de produse finite destinate a fi consumate ca atare, fara a mai fi supuse vreunei modificări".

Potrivit pct. 21 alin. (28) din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal referitor la regimul de antrepozitare "Bioetanolul reprezintă alcoolul etilic realizat in antrepozite fiscale de producţie a alcoolului etilic şi care este destinat utilizării in producţie de produse energetice şi in alte industrii, cu excepţia industriei alimentare".

Prin urmare, in condiţiile in care bioetanolul produs de recurenta -reclamanta era livrat către alţi antrepozitari pentru realizarea produsului finit, producţia de alcool etilic realizata de S.C. A. S.A. nu era in totalitate destinata realizării de către propriul antrepozit fiscal de produse finite destinate a fi consumate ca atare, fără a mai fi supuse vreunei modificări, astfel că societatea nu poate fi considerată ca fiind antrepozitar autorizat pentru producţie de alcool etilic şi băuturi alcoolice in sistem integrat.

5. Considerentele înaltei Curţi asupra recursului

Analizând sentinţa atacată prin prisma criticilor înfăţişate de recurenta-reclamantă, raportat la cadrul normativ aplicabil ca şi sub toate aspectele, astfel cum permit prevederile art. 3041 C. proc. civ., înalta Curte constată recursul nefondat şi îl va respinge, pentru considerentele ce vor fi în continuare arătate.

Intr-o primă critică de nelegalitate formulată de reclamantă, reiterată şi în recurs, s-a susţinut că decizia contestată nu este motivată. în acest context, prima instanţă a reţinut că, în primul ciclu procesual, prin decizia nr. 1730/02.04.2014, înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a statuat cu forţă obligatorie în sensul că acest motiv de nelegalitate nu poate fi reţinut, întrucât din preambulul deciziei nr. 071/2012 rezultă atât situaţia de fapt, cât şi temeiurile de drept care au condus la stabilirea cuantumului garanţiei actualizate pentru intimata reclamantă, în calitate de antrepozitar autorizat, la valoarea de 2.016.567 euro, în baza unor informaţii privind activitatea desfăşurată în perioada analizată provenite de la reclamantă, deci cunoscute de aceasta, şi după un algoritm de calcul detaliat cu claritate prin înscrisurile depuse odată cu întâmpinarea.

Prin criticile de fond formulate în recurs, reclamanta a susţinut, în esenţă, că prima instanţă nu a avut în vedere considerentele deciziei nr. 1730/2.04.2014 a înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, înlăturând în mod geşit concluziile expertizei efectuate în cauză, prin care au fost analizate susţinerile reclamantei, în contextul în care, prin decizia de soluţionare a contestaţiei, organul fiscal nu arată modul de calcul şi formula aplicată în vederea majorării garanţiei de antrepozit autorizat, prevăzută de art. 20654 din Lega nr. 571/2003 privind Codul fiscal. A mai arătat că este inadamisibil şi contrar principiilor de drept fiscal ca operaţiunea de modificare a cuantumului garanţiei să nu intervină din oficiu şi atunci când se impune diminuarea acestuia, iar în lipsa unei probe care să fundamenteze calculul, organele fiscale au acţionat în mod discreţionar, singurul aspect imputabil reclamantei fiind întârzierea de 2 luni în comunicarea unor acte contabile.

Consideră că, în acord cu cele concluzionate prin expertiza fiscală efectuată, în temeiul art. 108 alin. (28) din Normele de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, secţiunea a 12-a, cap. II, garanţia trebuia stabilită în funcţie de capacitatea tehnologică de producţie cea mai mare, aceea a bioetanolului, având în vedere faptul că societatea a produs o cantitate de bioetanol mai mare decât alcool etilic ca materie primă sau băuturi alcoolice.

Criticile formulate de recurenta reclamantă nu pot fi împărtăşite de intstanţa de recurs.

Conform stării de fapt necontestate, reclamanta nu şi-a îndeplinit obligaţia ce-i revenea în calitate de antrepozitar autorizat nici în mod voluntar şi nici în urma solicitaţii organelor fiscale, aceea de a comunica informaţiile necesare actualizării garanţiei aferente autorizaţiei de antrepozit deţinute, motiv pentru care Direcţia Autorizări şi Tarif Vamal a procedat la actualizarea garanţiei având în vedere datele din aplicaţia informatică EMCS privind totalul ieşirilor de produse din anul precedent (2011), pe de o parte, iar pe de altă parte, în raport de datele comunicate de societate privind capacităţile de producţie în antrepozitul de producţia de bioetanol, alcool etilic, alcool etilic denaturat.

Contrar susţinerilor recurentei reclamante, autoritatea fiscală şi-a exercitat dreptul de apreciere în stabilirea stării de fapt fiscale relevante sub aspectul cuantificării garanţiei în limitele atribuţiilor şi competenţelor ce-i reveneau, fără a încălca principiul bunei-credinţe. Principiul bunei-credinţe în relaţia dintre contribuabil şi organele fiscale impune în sarcina contribuabilului să-şi îndeplinească obligaţiile şi să-şi exercite drepturile potrivit scopului în vederea căruia au fost recunoscute de lege, iar organul fiscal este obligat la respectarea riguroasă a drepturilor contribuabilului în procedurile aflate în derulare.

Astfel, neîndeplinirea obligaţiei fiscale prevăzute în sarcina recurentei reclamante de art. 108 pct. 19 din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, de a comunica până la data de 15 ianuarie a anului următor la autoritatea vamală teritorială o declaraţie privind informaţiile necesare actualizării garanţiei, a fost urmată de o notificare prin care autoritatea a solicitat recurentei reclamante îndeplinirea obligaţiei nerespectate, şi doar dupa această notificare, constatând în continuare pasivitatea acesteia, autoritatea vamală a procedat la actualizarea garanţiei conform dispoziţiilor normative aplicabile.

Instanţa de rejudecare a reţinut că din înscrisurile avute în vedere de către autoritatea vamală a rezultat că nivelul garanţiei actualizate, în cuantum de 2.016.567 euro, a fost stabilit la nivelul de 6% din valoarea accizelor aferente produselor ce ar rezulta potrivit capacităţilor tehnologice de producţie declarate de reclamantă, având în vedere: că, potrivit calculelor ce se regăsesc în înscrisul depus de pârâtă, garanţiei calculate în raport de totalul ieşirilor de produse accizabile din anul precedent era mai mic decât procentul de 6% din valoarea accizelor aferente produselor ce ar rezulta potrivit capacităţilor tehnologice de producţie declarate potrivit prevederilor pct. 84 alin. (21). Astfel, faţă de prevederile pct. 108 alin. (15) din Normele metodologice, instanţa a constatat că în mod legal, prin decizia contestată a fost stabilit nivelul garanţiei la nivelul minim prevăzut de lege, respectiv "de 6% din valoarea accizelor aferente produselor ce ar rezulta potrivit capacităţilor tehnologice de producţie declarate potrivit prevederilor pct. 84 alin. (21)".

In ceea ce priveşte cuantificarea garanţiei, prima instanţă în mod corect a împărtăşit poziţia pârâtei, aceasta reprezentând aplicarea corectă a dispoziţiilor art. 206 54 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal. Astfel, nivelul garanţiei calculate in raport de totalul ieşirilor de produse accizabile din anul precedent fiind mai mic decât procentul de 6 % din valoarea accizelor aferente produselor ce ar rezulta potrivit capacităţilor tehnologice de producţie declarate potrivit prevederilor pct. 84 alin. (21), fata de prevederile pct. 108 alin. (15) din Normele metodologice, in mod legal, decizia contestata a fost stabilit nivelul garanţiei la nivelul minim prevăzut de lege, respectiv de 6% din valoarea accizelor aferente produselor care rezulta potrivit activităţilor tehnologice de producţie declarate potrivit prevederilor pct. 84 alin. (21).

In acest context recurenta reclamantă a susţinut, fără a formula critici faţă de cele reţinute de prima instanţă, că valoarea actualizată a garanţiei ar fi trebuit să fie stabilită la suma de 253.249,49 Euro, raportat la capacitatea tehnologică cea mai mare, respectiv cea a bioetanolului, în aplicarea dispoziţiilor pct. 108 alin. (28) din Normele metodologice, conform cărora, "în cazul antrepozitarului autorizat pentru producţie de alcool etilic şi băuturi alcoolice în sistem integrat, garanţia va fi stabilită în funcţie de capacitatea tehnologică de producţie cea mai mare, respective a alcoolului etilic ca materie primă sau a băuturilor alcoolice.

Această afirmaţie a recurentei este neîntemeiată, prin urmare nu poate fi împărtăşită de instanţa de recurs.

Aşa cum în mod corect a reţinut prima instanţă, în cazul de faţă nu sunt aplicabile dispoziţiile pct. 108 alin. (28) din Normele metodologice, care se referă la calculul garanţiei pentru producţie în sistem integrat, întrucât, conform art. 20658 din Codul fiscal şi pct. l 11 alin. (21) lit. b) din Normele metodologice, prin sistem integrat se înţelege utilizarea alcoolului etilic şi a altor produse alcoolice de către atrepozitar pentru reafiiarea de produse finite, destinate a fi consumate ca atare. Aşa fiind, având în vedere că potrivit celor stabilite prin pct. 21 alin. (28) din aceleaşi norme, bioetanolul fiind alcool etilic utilizat în producţia de produse energetic şi alte industrii, cu excepţia industriei alimentare, recurenta reclamantă nu putea solicita calculul garanţiei în raport de producţia tehnologică a bioetanolului.

16 în consecinţă, având în vedere că modul de calcul efectuat prin expertiza fiscală judiciară întocmită în cauză de către consultantul fiscal C. este fundamentat pe dispoziţii legale care nu au aplicabilitate în cauză, prima instanţă în mod corect a înlăturat concluziile formulate, considerentele reţinute în această privinţă nefiind combătute argumentat de către recurenta reclamantă.

6. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru aceste considerente, înalta Curte, în temeiul art. 312 alin. (1) C. proc. civ., raportat la art. 304 alin. (1) pct. 9, art. 3041 C. proc. civ. şi art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

DECIDE

Respinge recursul declarat de reclamanta SC "A." S.A. în insolvenţă prin Societatea Consorţiu format din D. şi E. împotriva sentinţei nr. 105/2017 din 10 mai 2017 a Curţii, de Apel Galaţi, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 31 octombrie 2017.