VAT deduction disallowed for lack of proof of taxable use; taxpayer's appeal dismissed as unfounded

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Hotărârea pronunţată de instanţa de fond

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, la data de 03.04.2014, reclamanta S.C. A. S.A.-în insolvenţă a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti-Biroul Soluţionare Contestaţii, anularea Deciziei de impunere nr. x/2951/23.05.2013 emise de A.N.A.F.-Direcţia Generală a Finanţelor Publice Prahova şi a Deciziei nr. 549/27.09.2013 de soluţionare a contestaţiei.

Prin sentinţa nr. 245 din 18 noiembrie 2015, Curtea de Apel Ploieşti a respins acţiunea, ca neîntemeiată.

2. Cererea de recurs

Împotriva acestei hotărâri, în condiţiile art. 483 C. proc. civ., a formulat recurs reclamanta S.C. A. S.A., solicitând modificarea sentinţei recurate şi, pe fond, admiterea acţiunii, astfel cum a fost formulată.

A susţinut recurenta-reclamantă că instanţa de fond, fără nicio argumentaţie care să ţină de obiectul de activitate al societăţii, de natura şi destinaţia specială a produsului achiziţionat, a apreciat că nu a dovedit cu documente că achiziţiile respective au fost destinate în folosul operaţiunilor taxabile. În acest mod, a girat lipsa de motivare a actului administrativ-fiscal contestat, transferând proba în sarcina reclamantei.

A arătat că mai multe achiziţii efectuate de societate şi de către alte societăţi foste secţii ale B. au fost considerate inutile pentru că, până la data controalelor A.N.A.F., nu fuseseră valorificate/puse în operă în folosul unui beneficiar, care nu putea fi altcineva decât G. sau C..

Astfel, critica sa vizează caracterul excesiv al cerinţelor de a se dovedi cu documente că achiziţiile respective au fost destinate în folosul operaţiunilor taxabile.

Nici organele fiscale şi nici prima instanţă nu au oferit o explicaţie referitoare la inutilitatea produsului denumit antrachinon disulfonic în procesul de întreţinere a instalaţiilor petroliere, nefiind în ipoteza achiziţionării unor produse fără legătură cu domeniul de activitate.

Pe de altă parte, după cum s-a relevat în concluziile raportului de expertiză, furnizorul produsului a declarat, colectat şi plătit TVA aferentă livrării pe baza aceloraşi documente fiscale pentru care la client a fost refuzat dreptul de deducere, situaţie care este echivalentul unei reale confiscări fără temei legal a sumei reprezentate de cuantumul aferente tranzacţiei în cauză.

În opinia sa, câtă vreme între furnizor şi client nu a fost stabilită o conivenţă frauduloasă iar documentele fiscale au fost întocmite şi înregistrate în concordanţă cu prevederile legislaţiei fiscale, refuzul organelor fiscale de a acorda dreptul de deducere este eminamente subiectiv, fără nicio motivaţie plauzibilă.

3. Apărările intimatului

Prin întâmpinare, intimata-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti a invocat excepţia nemotivării recursului, apreciind că susţinerile recurentei nu se pot încadra în motivele de casare prevăzute de art. 488 C. proc. civ.

Pe fondul cererii de recurs, a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, şi menţinerea hotărârii recurate, ca temeinică şi legală. A arătat, în esenţă, că, prin documentele prezentate, recurenta-reclamantă nu a dovedit că achiziţiile de bunuri, menţionate în cele trei facturi fiscale înregistrate în evidenţa contabilă şi supuse verificării, au fost efectuate în folosul operaţiunilor taxabile, pentru a-i fi recunoscut dreptul de deducere.

II. Soluţia instanţei de recurs

1. Cu privire la examinarea recursului în completul de filtru

Raportul întocmit în cauză, în condiţiile art. 493 alin. (2) şi (3) C. proc. civ., a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părţilor în baza încheierii de şedinţă din data de 23 noiembrie 2017, în conformitate cu dispoziţiile art. 493 alin. (4) C. proc. civ.. Prin raport, s-a apreciat a fi neîntemeiată excepţia nulităţii recursului invocată de intimata-pârâtă, susţinerile recurentei putându-se încadra în motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Prin încheierea din 22 martie 2018, Completul de filtru a constatat, în funcţie de conţinutul Raportului întocmit în cauză, că cererea de recurs îndeplineşte condiţiile de admisibilitate, fiind neîntemeiată excepţia nulităţii invocată de intimata-pârâtă, şi, pe cale de consecinţă, a declarat recursul ca fiind admisibil în principiu, în temeiul art. 493 alin. (7) C. proc. civ., şi a fixat termen de judecată pe fond a recursului.

2. Cu privire la fondul recursului. Analiza motivelor de casare invocate

Înalta Curte, examinând hotărârea atacată în raport de prevederile legale incidente, constată că recursul este nefondat, neputându-se reţine incidenţa motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., pentru considerentele ce vor fi arătate în continuare.

2.1. Urmare a inspecţiei fiscale desfăşurate la societatea recurentă în perioada 1 ianuarie-30 aprilie 2012, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Prahova a emis Decizia de impunere nr. x/2951/23.05.2013 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată, constatând că aceasta datorează taxă pe valoare adăugată suplimentară de 1.256.263 RON pentru achiziţiile de bunuri în sumă totală de 5.234.429 RON.

S.C. A. S.A. a contestat decizia de impunere, contestaţia sa fiind respinsă prin Decizia nr. 549/18.09.2013 a Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Ploieşti-Biroul de soluţionare contestaţii pentru suma de 1.277.267 RON (1.256.263 RON TVA şi 21.004 accesorii de plată).

2.2. Societatea a formulat acţiune prin care a solicitat anularea deciziilor emise de organul fiscal, respinsă de Curtea de Apel Ploieşti.

Instanţa de fond a apreciat, în esenţă, că nu a fost dovedit, cu documente, că achiziţiile respective au fost destinate în folosul unor operaţiuni taxabile, astfel cum prevăd dispoziţiile art. 145 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal.

2.3. Înalta Curte constată că recurenta-reclamantă a dedus TVA deductibilă în sumă totală de 1.256.263 RON, după cum rezultă din 3 facturi de achiziţie emise de furnizorul S.C. D. S.R.L. Dărmăneşti, respectiv nr. x/24.02.2012, nr. x/30.03.2012 şi nr. x/30.04.2012.

Factura nr. x/24.02.2012 a avut ca obiect achiziţia cantităţii de 1.231 bucăţi piese de schimb pentru utilaje în industria petrolieră, recurenta-reclamantă solicitând la rambursare TVA în sumă de 75.928 RON.

Factura nr. 117/30.03.2012 a privit achiziţia unor piese de schimb (alezoare, tarozi, imbuşi, cuţite strung), recurenta-reclamantă solicitând la rambursare TVA în sumă de 121.042 RON.

În fine, factura nr. x/30.04.2012 a avut ca obiect achiziţia a 4.000 kg antrachinon disulfonic, recurenta-reclamantă solicitând la rambursare TVA în sumă de 1.059.293 RON.

2.4. În ceea ce priveşte critica recurentei, în sensul că este excesivă cerinţa de a se dovedi cu documente că achiziţiile respective au fost destinate în folosul operaţiunilor taxabile, Înalta Curte reţine că, potrivit art. 145 alin. (2) lit. a) şi art. 146 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, în vigoare în perioada analizată, "Orice persoană impozabilă are dreptul să deducă taxa aferentă achiziţiilor, dacă acestea sunt destinate utilizării în folosul următoarelor operaţiuni: a) operaţiuni taxabile; (…)".

De asemenea, potrivit art. 65 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, în vigoare la momentul emiterii actelor contestate, "Contribuabilul are sarcina de a dovedi actele şi faptele care au stat la baza declaraţiilor sale şi a oricăror cereri adresate organului fiscal".

Din interpretarea acestor dispoziţii, rezultă că sarcina probei stării fiscale pretinse revine contribuabilului, neputându-se aprecia a fi excesivă cerinţa dovedirii stării de fapt care a stat la baza rambursării TVA.

2.5. Referitor la susţinerea recurentei că, după cum a relevat raportul expertizei întocmite în cauză, furnizorul produsului a declarat, colectat şi plătit TVA aferentă livrării pe baza aceloraşi documente fiscale pentru care i-a fost refuzat dreptul de deducere, instanţa de control judiciar apreciază că litigiul de faţă priveşte lămurirea stării de fapt, folosirea bunurilor achiziţionate de recurenta-reclamantă în folosul unor operaţiuni taxabile, şi nu analiza condiţiei legale cerute pentru exercitarea dreptului de deducere a TVA.

Potrivit jurisprudenţei comunitare consacrate, dreptul de deducere prevăzut la articolul 17 şi următoarele din Directiva 112/2006 (A şasea directivă) este un principiu fundamental al sistemului comun al taxei pe valoarea adăugată, care, în principiu, nu poate fi limitat şi care se exercită imediat pentru totalitatea taxelor aplicate operaţiunilor efectuate în amonte (Hotărârea Mahageben şi David, C-80/11 şi C-142/11 - paragrafele 37 şi 38, Hotărârea Petroma Transports ş.a., C-271/12 -paragraful 22, Hotărârea Bonik, C-285/11, paragrafele 25 şi 26).

Regimul deducerilor urmăreşte să degreveze în întregime întreprinderea de sarcina taxei pe valoarea adăugată datorată sau de achitat în cadrul tuturor activităţilor sale economice. Sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată garantează astfel neutralitatea în ceea ce priveşte sarcina fiscală corespunzătoare tuturor activităţilor economice, indiferent de finalitatea sau de rezultatele acestora, cu condiţia ca activităţile menţionate să fie, în principiu, ele însele supuse taxei pe valoarea adăugată (Hotărârea Dankowski, C-438/09 - paragraful 24, Hotărârea Toth, C-324/11 - paragraful 25, Ordonanţa Forvards V, C-563/H - paragraful 27, Ordonanţa Jagiello, C-33/13 - paragraful 25).

Din aceeaşi jurisprudenţă comunitară s-a stabilit că, în ceea ce priveşte condiţiile de fond necesare pentru naşterea dreptului de deducere, reiese din textul articolului 17 alin. (2) litera (a) din Directiva 112/2006 (A şasea directivă) că, pentru a putea beneficia de acest drept de deducere, e nevoie, pe de o parte, ca persoana interesată să fie o persoană impozabilă în sensul directivei şi, pe de altă parte, ca bunurile invocate pentru a justifica dreptul menţionat să fie utilizate în aval de către persoana impozabilă în scopul operaţiunilor taxabile ale acesteia şi ca, în amonte, aceste bunuri să fie livrate de o altă persoană impozabilă (Hotărârea Centralan Property, C-63/04 - paragraful 52, Hotărârea Toth, C-324/11 - paragraful 26, Hotărârea Bonik, C-285/11 - paragraful 29, Ordonanţa Jagietto, C-33/13 - paragraful 27).

În cauză, reclamanta S.C. A. S.A. a prezentat facturi care, trecând peste aspectele privind neregulile constatate în derularea operaţiunilor din amonte reţinute în decizia de impunere, îndeplinesc condiţiile prevăzute de art. 155 Codul fiscal.

Raportul de expertiză contabilă judiciară, întocmit de expertul contabil E., a concluzionat că furnizorul din amonte, S.C. D. S.R.L., şi-a înregistrat tranzacţiile în discuţie în evidenţa contabilă, a colectat TVA-ul aferent celor trei facturi în sumă de 1.256.263,05 RON şi a declarat acest tranzacţii.

Însă, recurenta-reclamantă nu a dovedit, în niciun fel, dacă bunurile ce fac obiectul celor trei facturi au fost folosite în folosul operaţiunilor taxabile.

Or, pentru a fi deductibilă orice cheltuială trebuie sa aibă un scop economic, relevat de conţinutul tranzacţiilor ce au generat respectiva cheltuială. Recurenta şi-a dedus cheltuieli pentru achiziţia unor produse care ar putea fi utilizate în industria petrolieră, fără, însă, a prezenta rapoarte, studii ori orice alt document din care să rezulte scopul economic al acestor achiziţii în raport cu obiectul său de activitate.

Acest aspect reiese, cu certitudine, din acelaşi raport de expertiză contabilă.

Unul dintre obiectivele expertizei contabile, propuse, de altfel, chiar de către recurenta-reclamantă, a fost ca expertul să constate dacă achiziţiile societăţii au fost în concordanţă cu obiectul de activitate al societăţii şi cu contractele sau comenzile executate anterior controlului fiscal.

Răspunsul expertului la acest obiectiv a fost următorul:

"Reclamanta nu a pus la dispoziţia expertului documentele necesare pentru a formula concluzii cu privire la acest obiectiv. În situaţia în care veţi dispune reclamantei să depună la dosar aceste documente, vom efectua un supliment la raportul de expertiză contabilă în cel mai scurt timp".

Recurenta-reclamantă, deşi prima instanţă i-a încuviinţat participarea unui expert-parte la efectuarea expertizei, nu a combătut răspunsul expertului din raportul de expertiză.

Deci, sunt lipsite de conţinut şi criticile recurentei, în sensul că instanţa nu a oferit vreo explicaţie privind inutilitatea produsului antrachinon disulfonic, de vreme ce, nici din actele puse la dispoziţia expertului, nu a reieşit concordanţa acestui produs cu obiectul său de activitate.

În ceea ce priveşte restul produselor ce au făcut obiectul facturilor în discuţie, piese de schimb pentru utilaje în industria petrolieră, recurenta-reclamantă nu a adus niciun argument pentru a dovedi utilitatea/utilizarea acestora.

2.6. Prin urmare, dincolo de întrunirea cerinţei existenţei facturii fiscale pentru exercitarea dreptului de deducere, este necesar să rezulte şi efectivitatea/realitatea utilizării bunurilor menţionate în respectiva factură în legătură cu operaţiunile taxabile ale contribuabilului, pentru obţinerea unor venituri impozabile.

Astfel, în mod legal prima instanţă a analizat cauza şi prin prisma chestiunii realităţii utilizării produselor în scopul prevăzut de Codul fiscal, aceasta şi în condiţiile în care, odată emis actul administrativ-fiscal litigios, contenciosul administrativ şi fiscal devine unul de plină jurisdicţie, instanţa putând analiza legalitatea deplină a actului litigios prin prisma condiţiilor ce îi sunt proprii.

4.3. Soluţia instanţei de recurs

Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul art. 496 C. proc. civ. raportat la art. 20 din Legea nr. 554/2004, va respinge, ca nefondat, recursul reclamantei S.C. A. S.A. .

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de S.C. A. S.A. prin administrator judiciar F. S.P.R.L. împotriva sentinţei nr. 245 din 18 noiembrie 2015 a Curţii de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 20 septembrie 2018.