Late VAT refund interest upheld against tax authority appeal; statutory 45-day deadline not extended by fiscal inspection

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, la data de 26 noiembrie 2014, reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Sector 3 a Finanţelor Publice, a solicitat:

1. Anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 228554 din 01.09.2014 emisă de către Administraţia Sector 3 a Finanţelor Publice, comunicată reclamantei la data de 02.09.2014, prin care organele fiscale au respins solicitările sale formulate pe calea cererii de dobânzi nr. x/26.03.2014 şi a contestaţiei fiscale nr. x/18.07.2014;

2. Anularea deciziei nr. 52202/07.07.2014, prin care A.F.P. Sector 3 a respins cererea de dobânzi a reclamantei, prin care a solicitat acordarea de dobânzi pentru rambursarea cu întârziere a sumelor datorate cu titlu de TVA conform deconturilor nr. x/25.10.2012 aferent lunii septembrie 2012 şi x/24.05.2013 aferent lunii aprilie 2013;

3. Recunoaşterea dreptului reclamantei de a beneficia de dobânzi de întârziere în cuantum total de 1.800.432 RON (din care 1.350.933 RON aferent restituirii cu 155 zile de întârziere a TVA de rambursat în cuantum de 21.789.244 RON, aprobat la rambursare conform Deciziei de impunere nr. x/12.04.2013 şi rambursat efectiv Reclamantei la data de 14.05.2013, conform extrasului de cont curent şi 449.499 RON, aferent restituirii cu 84 zile de întârziere a TVA de rambursat în cuantum de 13.377.948 RON, aprobat la rambursare conform Deciziei de rambursare a TVA nr. x/05.09.2013 şi rambursat efectiv reclamantei la data de 02.10.2013, conform extrasului de cont curent depus în anexa 6), precum şi obligarea AFP Sector 3 la achitarea efectivă către societate a sumei de suma de 1.800.432 RON, cu titlu de dobânzi de întârziere;

4. Obligarea A.F.P. Sector 3 la plata cheltuielilor de judecată.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa civilă nr. 2724 din 23 octombrie 2015, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, astfel cum a fost modificată prin încheierea de îndreptare a erorii materiale din data de 4 decembrie 2015, în privinţa sumei acordate cu titlul de cheltuieli de judecată, s-a dispus:

- admiterea cererii formulate de reclamanta A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice - Administraţia Finanţelor Publice Sector 3;

- anularea Deciziei nr. 228554/01.09.2014 şi a Deciziei nr. 52202/07.07.2014;

- obligarea pârâtei Administraţia Sector 3 a Finanţelor Publice să plătească reclamantei suma de 1.800.432 RON, reprezentând dobânzi de întârziere;

- obligarea pârâtei la plata sumei de 7.850 RON, cheltuieli de judecată către reclamantă.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva hotărârii pronunţate de instanţa de fond, a declarat recurs pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, în reprezentarea Administraţiei Finanţelor Publice Sector 3, întemeiat în drept pe prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., solicitând admiterea recursului şi respingerea acţiunii reclamantei ca neîntemeiată.

În motivarea recursului se arată că termenul de 45 de zile de soluţionare a cererii depuse de către contribuabil, prevăzut de art. 70 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 se poate prelungi în condiţiile alin. (2) al aceluiaşi articol şi că, în speţă, decontul cu sumă negativă de TVA, cu opţiune de rambursare, care a fost încadrat în categoria de risc fiscal mare, se transmite compartimentului cu atribuţii de inspecţie fiscală, în vederea efectuării verificărilor.

Arată recurenta că inspecţia fiscală a fost suspendată în perioada 07.02.2013-09.04.2013, fapt ce i-a fost adus la cunoştinţă Societăţii A. S.R.L., prin scrisoarea recomandată cu confirmare de primire din data de 13.02.2013, justificată fiind această suspendare de solicitarea efectuării unei cercetări la faţa locului, prin adresa nr. x/2013, de către DGFP Constanţa, cu privire la existenţa fizică a investiţiei "Complex Comercial B. în oraşul Constanţa", pentru care s-a solicitat rambursarea TVA.

A mai susţinut recurenta-reclamantă că inspecţia fiscală desfăşurată pentru soluţionarea deconturilor cu sumă negativă de TVA cu opţiune de rambursare depuse de intimata-reclamantă s-a realizat cu respectarea programului lunar aprobat de ANAF, în cadrul căruia au fost avute în vedere criterii referitoare la volumul lucrărilor, respectiv deconturile TVA cu sume negative de opţiune de rambursare, coroborat cu numărul personalului din cadrul inspecţiei fiscale, cu respectarea ordinii cronologice a datei depunerii fiecărui decont, în conformitate cu prevederile pct. 4 Capitolul I din Ordinul MFP nr. 263/2010.

În concluzie, a arătat recurenta DGRFP Bucureşti că decontul de TVA nr. x/25.10.2012 a fost soluţionat de inspecţia fiscală în termen de maxim 3 luni, conform prevederilor art. 104 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, durata inspecţiei fiscale fiind cuprinsă în perioada 25.01.2013-11.04.2013, conform RIF nr. x.

O altă critică adusă hotărârii recurată priveşte obligarea recurentei-pârâte DGRFP Bucureşti la plata către societatea reclamantă a unor cheltuieli de judecată în cuantum de 57.350 RON, instanţa de fond revenind asupra acestui aspect prin încheierea din data de 04.12.2015, dispunând îndreptarea erorii materiale strecurate în sentinţa civilă nr. 2724 din data de 23 octombrie 2015 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia contencios administrativ şi fiscal, în sensul că suma reprezentând cheltuieli de judecată, la plata cărora este obligată pârâta, este în cuantum de 7.850 RON.

Recurenta DGRFP Bucureşti a solicităat reducerea onorariului de avocat din cuantumul cheltuielilor de judecată de 7.850 RON, stabilite în sarcina sa de către prima instanţă.

4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinare, intimata-reclamantă A. S.R.L. a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi obligarea recurentei la plata cheltuielilor de judecată.

5. Procedura de soluţionare a recursului

5.1 Cu privire la examinarea recursului în completul de filtru

Raportul întocmit în cauză, în condiţiile art. 493 alin. (2) şi (3) din C. proc. civ., republicat, a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părţilor în baza încheierii de şedinţă din data de 18 octombrie 2017.

Prin încheierea din data de 14 martie 2018, completul de filtru a constatat, în raport de conţinutul raportului, că cererea de recurs îndeplineşte condiţiile de admisibilitate şi, pe cale de consecinţă, a declarat recursul formulat ca fiind admisibil în principiu, în temeiul art. 493 alin. (7) din C. proc. civ., şi a fixat termen de judecată pe fond a recursului.

II. Soluţia Înaltei Curţi asupra recursului

Analizând actele şi lucrările dosarului, sentinţa recurată în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de pârâtă este nefondat.

1. Argumente de fapt şi de drept relevante

Într-un scurt istoric al speţei, se reţine că intimata-reclamantă A. S.R.L. a înregistrat la organul fiscal competent două deconturi negative de TVA cu opţiune de rambursare, aferente lunilor septembrie 2012 (DNOR nr. x/25.10.2012) şi aprilie 2013 (x/24.05.2013).

Pentru soluţionarea primului decont a fost necesară efectuarea unei inspecţii fiscale, finalizate prin raportul de inspecţie fiscală nr. x/12.04.2013, suma aprobată (21.789.244 RON) fiind aprobată spre decontare la data de 13.05.2013 şi virată în contul contribuabilului solicitant la data de 14.05.2013, iar pentru cel de-al doilea decont, suma aprobată în integralitatea sa (13.377.948 RON) a fost planificată spre decontare la data de 01.10.2013 şi virată la data de 02.10.2013 în contul Societăţii A. S.R.L., organul fiscal susţinând că au fost respectate prevederile art. 104 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 în privinţa restituirii taxei pe valoarea adăugată solicitată.

Cererea de acordare a dobânzilor pentru întârziere, înregistrată la AFP Sector 3 Bucureşti sub nr. x/2014, a fost respinsă prin decizia din data de 07.07.2014, iar contestaţia formulată împotriva acestei decizii a fost, la rândul său, respinsă prin decizia de soluţionare a contestaţiilor nr. 228554/001.09.2014, fiind astfel epuizată etapa recursului graţios exercitat de intimata-reclamantă A. S.R.L.

În calea de atac declarată în cauză susţine recurenta-pârâtă DGRFP Bucureşti că nu-i poate fi imputată durata procedurii de restituire a soldului negativ al TVA-ului solicitat la rambursare, cât timp a respectat prevederile codului de procedură fiscală şi normele interne de planificare a inspecţiilor fiscale şi de aprobare a sumelor de restituit, conform strategiei naţionale în privinţa soluţionării deconturilor negative de TVA cu opţiune de rambursare.

Argumentele recurentei-pârâte nu sunt însă apte de a înlătura răspunderea organului fiscal pentru întârzierile cauzate de nerespectarea termenului de 45 de zile prevăzut de art. 124 din O.G. nr. 92/2003, în care se arată că "pentru sumele de restituit sau de rambursat de la buget contribuabilii au dreptul la dobândă din ziua următoare expirării termenului prevăzut la art. 117 alin. (2) şi (21) sau la art. 70, după caz, până la data stingerii prin oricare dintre modalităţile prevăzute de lege. Acordarea dobânzilor se face la cererea contribuabililor".

Potrivit prevederilor art. 70 din O.G. nr. 92/2003, "(1) Cererile depuse de către contribuabil potrivit prezentului cod se soluţionează de către organul fiscal în termen de 45 de zile de la înregistrare. (2) În situaţiile în care, pentru soluţionarea cererii, sunt necesare informaţii suplimentare relevante pentru luarea deciziei, acest termen se prelungeşte cu perioada cuprinsă între data solicitării şi data primirii informaţiilor solicitate".

Recurenta-pârâtă DGRFP Bucureşti a făcut trimitere la prevederile pct. 6.1 şi 6.2 din Capitolul II din Ordinul MFP nr. 263/2010, dispoziţii pe care le reţine Înalta Curte ca fiind emise cu respectarea prevederilor art. 70 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, referitoare la prelungirea termenului de soluţionare a decontului negativ de TVA cu opţiune de rambursare cu perioada cuprinsă între data solicitării de informaţii suplimentare şi data primirii informaţiilor respective, fără a putea constitui însă un temei legal pentru prelungirea termenului de 45 de zile cu durata inspecţiei fiscale derulate în vederea soluţionării decontului aferent lunii septembrie 2012.

Fundamentul depăşirii termenului de 45 de zile, în ipoteza reglementată de art. 70 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, este acela al necesităţii depunerii unor informaţii suplimentare relevante de către solicitantul cererii de restituire, termenul fiind extins, în acest caz, cu durata cuprinsă între data solicitării de noi informaţii şi data primirii informaţiilor cerute.

Or, în cauza de faţă, recurenta-pârâtă nu a făcut dovada adresării unei solicitări către Societatea A. S.R.L., în vederea soluţionării deconturilor depuse de aceasta, în sensul depunerii unor informaţii suplimentare relevante pentru emiterea deciziei fiscale, nefiind reliefată, din documentaţia depusă la dosar, necesitatea completării informaţiilor şi înscrisurilor depuse la organul fiscal pentru analiza deconturilor negative de TVA cu opţiune de rambursare aferente lunii septembrie 2012 şi lunii aprilie 2013.

Cererea intimatei-reclamante de acordare a dobânzilor de întârziere pentru sumele de rambursat de la bugetul de stat a respectat prevederile cuprinse în Ordinul MFP nr. 1899/2004, fiind depusă în cadrul termenului legal de prescripţie a dreptului de a cere restituirea, respectiv în termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului următor celui în care a luat naştere dreptul la restituire, temeinicia acesteia fiind verificată în raport de termenul de soluţionare, de către organul fiscal, a deconturilor depuse de Societatea A. S.R.L., pentru rambursarea soldului negativ de TVA aferent lunilor septembrie 2012 şi aprilie 2013.

Distinct de argumentele prezentate de recurenta-pârâtă DGRFP Bucureşti, de justificare a întârzierii în soluţionarea celor două deconturi în legătură cu care s-a formulat cererea de acordare a dobânzilor pentru depăşirea termenelor prevăzute de art. 70 din O.G. nr. 92/2003, reţine Înalta Curte că, indiferent de caracterul imputabil sau nu al nerespectării termenelor legale, contribuabilul care are sume de rambursat de la bugetul de stat este îndreptăţit la dobânda legală pentru sumele primite cu întârziere, astfel cum corect a stabilit şi judecătorul fondului în cauza de faţă.

În aplicarea acestei interpretări legale un rol definitoriu îl are jurisprudenţa CJUE conturată în materie de TVA, care, în cauze de referinţă privind chestiunea dobânzilor de întârziere, a lămurit aspecte legate de termenele ce trebuie respectate de autorităţile fiscale, relevante fiind, în aceste sens:

- Hotărârea pronunţată la 12 mai 2011 în cauza C 107/10 Enel Maritsa Iztok 3 AD, paragraful 61 ("Având în vedere cele de mai sus, trebuie să se răspundă la a doua întrebare că, în lumina principiului neutralităţii fiscale, articolul 183 din Directiva privind TVA-ul trebuie interpretat în sensul că se opune unei reglementări naţionale potrivit căreia termenul normal de rambursare a excedentului de TVA, la expirarea căruia sunt datorate dobânzi de întârziere aferente sumei care trebuie restituită, este prelungit în cazul iniţierii unui control fiscal, această prelungire având drept consecinţă faptul că dobânzile sunt datorate doar de la data finalizării controlului, cu toate că excedentul menţionat a făcut deja obiectul unei reportări pe durata celor trei perioade fiscale care urmează perioadei în care acesta a apărut. În schimb, faptul că termenul normal amintit este stabilit la 45 de zile nu încalcă această prevedere.");

- Hotărârea pronunţată la 24 octombrie 2013 în cauza C-431/12 Rafinăria Steaua Română S.A., paragrafele 20, 22 şi 25 ("Astfel, deşi punerea în aplicare a dreptului la rambursarea excedentului de TVA prevăzută la articolul 183 din Directiva TVA ţine, în principiu, de autonomia procedurală a statelor membre, nu este mai puţin adevărat că această autonomie este încadrată de principiile echivalenţei şi efectivităţii (Hotărârea Enel Maritsa Iztok 3, citată anterior, punctul 29). (…) Acestea sunt consideraţiile în lumina cărora Curtea a statuat deja că modalităţile de rambursare a excedentului de TVA nu pot aduce atingere principiului neutralităţii sistemului fiscal al TVA-ului făcând ca persoana impozabilă să suporte, în tot sau în parte, sarcina acestei taxe, ceea ce implică în special ca rambursarea să fie efectuată într-un termen rezonabil.(…) din punctul de vedere al persoanei impozabile, motivul pentru care rambursarea excedentului de TVA a intervenit cu întârziere este lipsit de importanţă. În acest context, nu există vreo diferenţă pertinentă între o rambursare târzie intervenită din cauza unei soluţionări administrative cu depăşirea termenelor prevăzute şi cea intervenită din cauza unor acte administrative care au exclus în mod nelegal rambursarea şi care au fost anulate ulterior printr-o decizie judecătorească.")

Prin urmare, depăşirea termenul de 45 de zile prevăzut de norma naţională pentru soluţionarea cererilor de rambursare de la bugetul de stat a soldului negativ de TVA pentru lunile septembrie 2012 şi aprilie 2013 a determinat acordarea dobânzii legale pentru întârziere, în condiţiile în care inspecţia fiscală efectuată la contribuabilul A. S.R.L. nu poate conduce la o prorogare a împlinirii termenului pe durata desfăşurării sale şi nu s-a făcut dovada adresării unei solicitări către contribuabilul care a depus deconturile verificate pentru completarea informaţiilor cu unele suplimentare, relevante în vederea emiterii deciziei fiscale, care să determine prelungirea termenului cu perioada cuprinsă între data solicitării de informaţii şi data primirii respectivelor informaţii.

În privinţa cheltuielilor de judecată la care a fost obligată recurenta-pârâtă de către judecătorul fondului, se reţine, în calea controlului judiciar, că suma acordată cu titlul de onorariu cuvenit apărătorului ales al reclamantei a fost redus, de la suma de 11 447,68 RON, la cuantumul de 5500 RON, fiind evaluate criteriile ce sunt avute în vedere la suportarea, de către partea aflată în culpă procesuală, a cheltuielilor de judecată pretinse de partea care a obţinut recunoaşterea pretenţiilor sale. Nu se impune, în calea recursului de faţă, o cenzurare a cuantumului redus al onorariului cuvenit avocatului reclamantei, suportat de către partea adversă, fiind corectă soluţia fondului asupra proporţionalităţii dintre cerinţele evidenţiate în cuprinsul art. 451 alin. (2) C. proc. civ. şi suma la plata căreia care a fost obligată pârâta DGRFP Bucureşti.

Cât priveşte cheltuielile de judecată ocazionate în calea recursului, Înalta Curte reţine că, prin soluţia de respingere a căii de atac declarate de DGRFP Bucureşti împotriva hotărârii pronunţate de prima instanţă, titularul recursului este în culpă procesuală faţă de cealaltă parte litigantă, Societatea A. S.R.L. fiind îndreptăţită să primească şi în această etapă procesuală cheltuieli de judecată de la recurenta-pârâtă DGRFP Bucureşti.

Făcând aplicarea prevederilor art. 451 alin. (2) C. proc. civ. şi în faza recursului, Înalta Curte reţine că se justifică diminuarea onorariului pretins de apărătorul ales al intimatei-reclamante, în cuantum de 5548,14 RON, conform înscrisurilor depuse la filele 77-78 din dosar, până la concurenţa sumei de 2000 RON, ce va fi suportată de către recurenta-pârâtă DGRFP Bucureşti cu titlul de cheltuieli de judecată în calea de atac, în raport de complexitatea cauzei, numărul de termene acordate în cauză şi munca efectiv prestată de apărătorul ales al intimatei-reclamante.

2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru aceste considerente, în conformitate cu prevederile art. 496 C. proc. civ., raportat la dispoziţiile art. 488 pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge, ca nefondat, recursul declarat de recurenta-pârâtă DGRFP Bucureşti împotriva sentinţei civile nr. 2724 din 23 octombrie 2015, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, pe care o va menţine astfel cum a fost pronunţată, fiind legală, iar recurenta-pârâtă va fi obligată la plata către intimat-reclamantă a sumei de 2000 RON, reprezentând cheltuieli de judecată în această etapă procesuală.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice, în reprezentarea Administraţiei Finanţelor Publice Sector 3 împotriva sentinţei civile nr. 2724 din 23 octombrie 2015, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Obligă recurenta-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice, în reprezentarea Administraţiei Finanţelor Publice Sector 3 la plata către intimata-reclamantă A. S.R.L. a sumei de 2.000 RON reprezentând onorariu de avocat, cu aplicarea art. 451 alin. (2) C. proc. civ.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 6 iunie 2018.