Suspension of tax assessment execution where prior annulment of identical acts negates presumption of legality

Asupra recursului de faţă,

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal la data de 15.10.2015, sub nr. x/2015, reclamanta A. S.R.L. a solicitat suspendarea Deciziei de impunere nr. x/31.08.2015 emisă de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Argeş, până la soluţionarea irevocabilă a contestaţiei formulate împotriva deciziei sus menţionate, de instanţa de judecată.

2. Soluţia primei instanţe

Prin sentinţa nr. 9/F-C din 18 ianuarie 2016, Curtea de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a respins acţiunea formulată de reclamanta A. S.R.L., privind suspendarea Deciziei de impunere nr. x/31.08.2015 emisă de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Argeş.

3. Cererea de recurs

Împotriva sentinţei civile nr. nr. 9/F-C din 18 ianuarie 2016 pronunţată de Curtea de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs reclamanta A. S.R.L. invocând prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

În dezvoltarea motivului de recurs recurenta arată că hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material.

În conformitate cu dispoziţiile art. 14 din Legea nr. 554/2004 "în cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea în condiţiile art. 7, a autorităţii publice care a emis actul sau a autorităţii ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunţarea instanţei de fond".

Din interpretarea acestei norme juridice rezultă că pentru suspendarea executării unui act administrativ se cere îndeplinirea, în mod cumulativ, a două condiţii, respectiv: existenţa unui caz bine justificat şi prevenirea unei pagube iminente.

Curtea de Apel Piteşti a limitat în mod nejustificat sfera de aplicare a dispoziţiilor art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 şi a reţinut că toate criticile formulate de reclamantă nu pot fi analizate în cererea de suspendare atât timp cât aceasta presupune administrarea unei probe de specialitate, exhuastive, ce se poate administra numai pe fondul cauzei.

Instanţa de fond, deşi a reţinut că se poate circumscrie condiţiei cazului bine justificat "nemotivarea actului administrativ", nu a dat eficienţă juridică propriei susţine de vreme ce a arătat că "toate criticile formulate de reclamantă nu pot fi analizate . nu sunt de natură a indica o îndoială puternică asupra prezumţiei de legalitate".

Împrejurările de fapt şi de drept invocate de societatea A. S.R.L. în susţinerea condiţiei cazului bine justificat nu necesitau administrarea niciunei probe.

În acest sens a susţinut că se pot circumscrie noţiunii de caz bine justificat următoarele împrejurări:

- imposibilitatea de stabilire a modalităţi de determinare a bazei de impunere de către organele fiscale;

- încălcarea de către organele fiscale la emiterea deciziei de impunere a normelor imperative referitoare la obligaţia de a motiva în fapt decizia de impunere;

- ignorarea în totalitate de către organele fiscale la stabilirea bazei de impunere a documentelor justificative şi evidenţele contabile a societăţii A. S.R.L.

În ceea ce priveşte cea de-a doua condiţie - paguba iminentă - instanţa de fond a făcut o interpretare şi aplicare eronată a dispoziţiilor art. 14 raportat la art. 2 alin. (1) lit. s din Legea nr. 554/2004 potrivit cărora prin pagubă iminentă se înţelege "prejudiciul material viitor şi previzibil sau după caz perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi sau a unui serviciu public".

În opinia instanţei de fond îndeplinirea condiţiei se realizează numai dacă producerea efectivă a pagubei a avut loc deoarece, sub acest aspect reţinând că doar blocarea activităţii şi/sau intrarea societăţii în incapacitate de plată reprezintă dovezi pentru îndeplinirea condiţiei "producerea unei pagube iminente".

Or, executarea silită a deciziei de impunere se efectuează prin modalităţile de executare prevăzute de Codul de procedură fiscală, inclusiv prin modalitatea de executare a popririi, iar înfiinţarea măsurii popririi pe conturile societăţii ar duce inevitabil la blocarea activităţii.

4. Apărările formulate în cauză

Intimata-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti, reprezentată de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Argeş a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat şi menţinerea sentinţei atacate, ca fiind legală şi temeinică.

5. Procedura derulată în recurs

În cauză a fost întocmit raportul asupra admisibilităţii în principiu a recursului, iar prin încheierea de şedinţă din data de 26 martie 2018, s-a dispus comunicarea raportului, în baza dispoziţiilor art. 493 alin. (4) C. proc. civ., cu menţiunea că părţile pot formula în scris un punct de vedere asupra raportului, în termen de 10 zile de la comunicare.

La termenul din 21.05.2018 având în vedere că în raport s-a considerat că recursul este admisibil, s-a fixat termen de judecată în şedinţă publică, cu citarea părţilor la data de 18.06.2018.

6. Soluţia instanţei de recurs

Examinând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentei-reclamante, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei-pârâte, Înalta Curte apreciază că recursul este fondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Controlul judiciar declanşat de recurenta-reclamantă are ca obiect suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x/31.08.2015 emisă de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Argeş, până la soluţionarea acţiunii în contencios administrativ privind anularea deciziei sus-amintite.

Prima instanţă a respins acţiunea reclamantei reţinând că, în cauză nu transpare, cu caracter de evidenţă, exercitarea abuzivă a prerogativelor autorităţilor publice prin emiterea deciziei contestate, respectiv nr. F-AG 882 din data de 31.08.2015, apărările reclamantei constituindu-se în apărări de fond, ce necesită verificări contabile ample, ce ţin de esenţa şi intrinsecul actului atacat, neexistând niciun indiciu care să ridice îndoieli puternice asupra prezumţiei de legalitate a actului administrativ contestat, instanţa apreciază că nu sunt întrunite condiţiile legale necesare prioritizării interesului privat, în detrimentul interesului public, ce stă la baza caracterului executoriu al actelor administrative.

Soluţia instanţei de fond a fost criticată de către recurenta-reclamantă pentru că ar fi fost pronunţată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de procedură specifice condiţiilor de admisibilitate prevăzute de art. 14 din Legea nr. 554/2004.

Răspunzând punctual motivelor de recurs, Înalta Curte reţine următoarele:

6.1. Motivul prevăzut în art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.: ("când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material")

Verificând legalitatea hotărârii atacate din această perspectivă, Înalta Curte constată că potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, "în cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente odată cu sesizarea în condiţiile art. 7 a autorităţii publice care a emis actul, persoana vătămată poate cere instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ până la pronunţarea instanţei de fond".

Suspendarea actelor juridice reprezintă operaţiunea de întrerupere vremelnică a efectelor acestora, ca şi cum actul dispare din circuitul juridic, deşi, formal-juridic, el există, iar suspendarea executării actelor administrative constituie un instrument procedural eficient pus la dispoziţia autorităţii emitente sau a instanţei de judecată în vederea respectării principiului legalităţii atâta timp cât autoritatea publică sau judecătorul se află într-un proces de evaluare, din punct de vedere legal, a actului administrativ contestat, este echitabil ca acesta din urmă să nu-şi producă efectele asupra celor vizaţi.

Conform art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, cazurile bine justificate presupun împrejurări legate de starea de fapt şi de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ.

La modul concret, conform legislaţiei naţionale, condiţia existenţei unui caz bine justificat este îndeplinită în situaţia în care se regăsesc argumente juridice aparent valabile cu privire la nelegalitatea actului administrativ aflat în litigiu.

Altfel spus, pentru a interveni suspendarea judiciară a executării unui act administrativ trebuie să existe un indiciu temeinic de nelegalitate.

În acest context, trebuie subliniat faptul că principiul legalităţii activităţii administrative presupune atât ca autorităţile administrative să nu eludeze dispoziţiile legale, cât şi ca toate deciziile acestora să se întemeieze pe lege. El impune, în egală măsură, ca respectarea acestor exigenţe de către autorităţi să fie în mod efectiv asigurată.

În Decizia de impunere nr. x/31.08.2015 s-a reţinut ca şi temei de fapt concluziile Ordonanţei nr. 3689/P/2012 din 28.01.2015 a Parchetului de pe lângă Tribunalul Bucureşti potrivit căreia societăţile de la care s-au efectuat achiziţii au un comportament de tip fantomă, care participă la operaţiuni fictive tip carusel, având ca efect diminuarea obligaţiilor fiscale de către ultimul beneficiar al facturilor. Ca o concluzie, rezultă că aceste societăţi au un comportament de societate care participă la realizarea de operaţiuni fictive de tip carusel având ca efect diminuarea obligaţiilor faţă de bugetul de stat de către ultimul beneficiar al facturilor. Întrucât realitatea datelor înscrise în facturile fiscale emise de furnizori nu a fost confirmată, nu s-a putut stabili principala sursă de aprovizionare, neputând fi identificaţi reprezentanţii furnizorilor, echipa de inspecţie fiscală nu a acordat drept de deducere a TVA pentru suma de 907.068 RON, nefiind respectate prevederile Codul fiscal în ceea ce exercitarea dreptului de deducere prevăzut de art. 145 alin. (1) din Codul fiscal şi condiţiile de exercitare a dreptului de deducere prevăzute la art. 146 alin. (1) din Codul fiscal coroborate cu art. 134 alin. (2) din acelaşi act normativ.

Înalta Curte constată că, din analiza deciziei de impunere rezultă că aceasta nu respectă dispoziţiile imperative referitoare la motivarea actelor administrative, dispoziţii care impun organului fiscal potrivit art. 2 "Date privind creanţa fiscală" din Anexa 2 pct. 2.2.2. din Ordinul nr. 1021/2013 să "înscrie detaliat modul în care contribuabilul a efectuat şi tratat din punct de vedere fiscal o operaţiune cu influenţă în veniturile sau cheltuielile activităţii economice, cu prezentarea consecinţei fiscale. Motivul de fapt se va înscrie atât pentru taxa pe valoarea adăugată, cât şi pentru accesoriile calculate pentru aceasta".

În decizia de impunere nu se arată dacă evidenţa contabilă a societăţii constituie probe la stabilirea bazei de impunere, aşa cum dispun prevederile art. 64 din Codul de procedură fiscală, ci în mod repetat se invocă concluziile Ordonanţei nr. 3689/P/2012 din 28.01.2015 a Parchetului de pe lângă Tribunalul Bucureşti.

Faţă de aceste considerente, Înalta Curte constată că pentru răsturnarea prezumţiei de legalitate de care se bucură actul administrativ contestat era necesar a se efectua verificări contabile ample, însă acestea nu pot fi realizate în această fază procesuală.

Însă, în speţa de faţă, Înalta Curte va avea în vedere dispoziţiile art. 15 alin. (4) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ potrivit cărora:

"În ipoteza admiterii acţiunii de fond, măsura suspendării, dispusă în condiţiile art. 14, se prelungeşte de drept până la soluţionarea definitivă şi irevocabilă a cauzei, chiar dacă reclamantul nu a solicitat suspendarea executării actului administrativ în temeiul alin. (1)".

Ca atare, putem aprecia că, prin textul legal aflat în discuţie, s-a dat eficienţă instituţiei suspendării actului administrativ, dispuse în baza art. 14 din Legea nr. 554/2004, modificată iar, pentru acest motiv, legiuitorul român a introdus o nouă ipoteză normativă în corpul legii.

Sub acest aspect, Înalta Curte constată că prin sentinţa nr. 174/F-CONT din 18.10.2017, pronunţată în dosarul nr. x/2016, Curtea de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a admis acţiunea reclamantei S.C. A. S.R.L. şi a anulat Decizia nr. 1184/2016, Decizia de impunere nr. x/2015 şi Raportul de Inspecţie Fiscală nr. x/2015 emise de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti.

În aceste circumstanţe, soluţia adoptată de instanţa învestită cu soluţionarea acţiunii în anulare creează, cel puţin cu caracter provizoriu, premisa nelegalităţii actului a cărui suspendare s-a solicitat, fiind astfel infirmată prezumţia de legalitate ataşată actului administrativ, până la soluţionarea recursului, astfel că este îndeplinită condiţia cazului bine justificat, cu privire la măsurile dispuse prin actul administrativ supus cenzurii instanţei.

În concluzie, în speţa de faţă, sunt întrunite motivele de casare prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

7. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 14 şi 15 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 şi art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul, va casa sentinţa atacată şi, rejudecând, va admite cererea de suspendare a executării deciziei de impunere nr. x/31.08.2015.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de reclamanta S.C. A. S.R.L., împotriva sentinţei nr. 9/F-C din 18 ianuarie 2016, pronunţată de Curtea de Apel Piteşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa atacată şi, rejudecând, admite cererea de suspendare a executării deciziei de impunere nr. x/31.08.2015.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 18 iunie 2018.