Tax assessment partially annulled and confirmed after appeals rejected; five-year prescription barred 2005 claims.

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei. Obiectul litigiului dedus judecăţii.

Prin acţiunea de chemare in judecată înregistrată la data de 05.11.2013, reclamanta S.C. A. S.A., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca, a atacat Decizia nr. 201/06.06.2013, prin care s-a soluţionat contestaţia sa împotriva Deciziei de impunere nr. x/15.01.2013, emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x/15.01.2013, acte întocmite de organele de inspecţie fiscală din cadrul D.G.F.P. a jud. Cluj, solicitând să se dispună:

(i) Admiterea acţiunii astfel cum este formulată şi motivată;

(ii) Anularea în întregime a Deciziei nr. 201/06.06.2013 şi, pe cale de consecinţă:

a. În principal: constatarea nulităţii Deciziei de Impunere nr. x/15.01.2013, emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x/15.01.2013 şi, pe cale de consecinţă:

a.1) Anularea în întregime a debitului principal, respectiv 398.200 RON, reprezentând impozit pe profit stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de impunere mai sus indicată, 278.128 RON, reprezentând TVA stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de impunere mai sus indicată; 37.540 RON, reprezentând CAS angajator stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de impunere mai sus indicată; 18.966 RON reprezentând CAS angajat stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de impunere mai sus indicată; 369 RON, reprezentând CAS accidente de muncă stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de impunere mai sus indicată; 908 RON, reprezentând şomaj angajator stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de impunere mai sus indicată; 912 RON, reprezentând şomaj angajat stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de impunere mai sus indicată; 397 RON, reprezentând obligaţii de plată la fond de garantare stabilite suplimentar în sarcina sa prin Decizia de Impunere mai sus indicată; 9.410 RON, reprezentând Sănătate angajator stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de Impunere mai sus indicată; 9.937 RON, reprezentând Sănătate angajat stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de impunere mai sus indicată; 1.556 RON, reprezentând contribuţie la concedii şi indemnizaţii stabilită suplimentar în sarcina sa prin Decizia de impunere mai sus indicată; 18.679 RON, reprezentând impozit pe venituri din salarii stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de impunere mai sus indicată;

a.2) Anularea în întregime a dobânzilor şi penalităţilor, după cum urmează: 277.006 RON şi respectiv 62.075 RON, aferente impozitului pe profit stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de impunere mai sus indicată; 215.638 RON şi respectiv 37.717 RON, aferente TVA stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de impunere mai sus indicată; 6.305 RON şi respectiv 3.909 RON, aferente CAS angajator stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de impunere mai sus indicată; 3.185 RON şi respectiv 1.975 RON, aferente CAS angajat stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de impunere mai sus indicată; 58 RON şi respectiv 37 RON, aferente CAS accidente de muncă stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de Impunere mai sus indicată; 150 RON şi respectiv 94 RON, aferente şomaj angajator stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de Impunere mai sus indicată; 151 RON şi respectiv 95 RON, aferente şomaj angajat stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de impunere mai sus indicată; 71 RON şi respectiv 41 RON, aferente obligaţiilor de plata la fond de garantare stabilite suplimentar în sarcina sa prin Decizia de Impunere mai sus indicată; 1.578 RON şi respectiv 980 RON, aferente Sănătate angajator stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de impunere mai sus indicată; 1.668 RON şi respectiv 1.035 RON, aferente Sănătate angajat stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de Impunere mai sus indicată; 256 RON şi respectiv 162 RON, aferente contribuţie la concedii şi indemnizaţii stabilită suplimentar în sarcina sa prin Decizia de impunere mai sus indicată; 2.928 RON şi respectiv 1.896 RON, aferente impozit pe venituri din salarii stabilit suplimentar în sarcina sa prin Decizia de impunere mai sus indicată.

b. În subsidiar: desfiinţarea Deciziei de Impunere nr. x/15.01.2013, emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x/15.01.2013, în sensul anulării în întregime a tuturor debitelor (principale şi accesorii) stabilite în cuprinsul ei, având în vedere faptul că reclamantei nu îi revin aceste obligaţii de plată.

(iii) Obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 140/2016 din 27 aprilie 2016, Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal a dispus următoarele:

- a respins ca neîntemeiată excepţia inadmisibilităţii, invocată de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj;

- a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.A. împotriva pârâtei Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca;

- a admis cererea de intervenţie în interesul reclamantei, formulată de B.;

- a anulat în parte Decizia nr. 201/06.06.2013;

- a admis în parte contestaţia formulată de reclamantă;

- a anulat în parte Decizia de impunere nr. x/15.01.2013 şi RIF x/15.01.2013;

- a exonerat reclamanta de plata sumei de 160.210 RON şi a constatat că aceasta datorează bugetului de stat suma de 1.233.802 RON;

- a obligat pârâta la plata, în favoarea reclamantei, a sumei de 8.000 RON, cheltuieli de judecată parţiale.

3. Cererile de recurs şi motivele înfăţişate

Împotriva sentinţei civile nr. 140/2016 din 27.04.2016, pronunţată de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, in termen legal au declarat recurs intervenientul B. şi pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca.

3.1 Cererea de recurs a recurentului intervenient

Prin cererea sa de recurs, recurentul-intervenient B. a susţinut, în esenţă, următoarele critici în raport cu hotărârea instanţei de fond:

- în mod greşit cererea de intervenţie formulată a fost calificată ca fiind o intervenţie accesorie şi nu ca o cerere de intervenţie principală, urmând ca instanţa de recurs să stabilească aşadar natura juridică ca fiind aceea de cerere de intervenţie principală;

- instanţa de fond nu şi-a îndeplinit rolul activ prevăzut de C. proc. civ. şi nu a exonerat reclamanta şi de la plata sumei de 587.086 RON ce reprezintă accesorii care nu se mai calculează şi nu sunt datorate întrucât, începând cu data de 01.02.2012, când s-a deschis procedura insolvenţei pentru reclamantă, devin incidente dispoziţiile art. 1221 şi cele ale art. 41 (1) (4) din Legea nr. 85/2006 care înlătură sau anulează prevederile din Codul de procedură fiscală referitoare la calculul penalităţilor, majorărilor şi dobânzilor;

- nici suma de 646.712 RON nu este datorată, raportat la dispoziţiile legale aplicabile în funcţie de data deschiderii procedurii insolvenţei şi de intrarea în faliment, situaţii de fapt dar şi juridice care nu au fost luate în considerare de organele de inspecţie fiscală.

3.2 Cererea de recurs a recurentei pârâte Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca (DGRFP Cluj Napoca)

Recurenta-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca, prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Cluj a formulat recurs împotriva hotărârii instanţei de fond, invocând în drept, ca temei al demersului său procesual motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Prin motivele de recurs dezvoltate, recurenta-pârâtă apreciind că instanţa de fond a aplicat greşit normele de drept material incidente în cauză, a solicitat casarea în parte a hotărârii primei instanţe, admiterea excepţiei inadmisibilităţii acţiunii şi totodată respingerea în tot a cererii de chemare în judecată şi a cererii de intervenţie, în esenţă, pentru următoarele consideraţiuni:

- în mod nelegal a fost respinsă ca neîntemeiată excepţia inadmisibilităţii contestării deciziei de impunere nr. x/15.01.2013 întrucât este inadmisibilă contestarea pentru alte motive decât cele care au făcut obiectul contestaţiei administrative şi pentru care a fost emisă decizia nr. 201/06.06.2013, acţiunea în contencios administrativ fiscal având ca obiect această din urmă decizie, astfel că apare ca inadmisibilă acţiunea reclamantei în ceea ce priveşte suma de 50.594 RON ce reprezintă diferenţa între suma contestată pe cale administrativă prealabilă şi suma atacată pe calea acţiunii în contencios administrativ fiscal;

- în ceea ce priveşte prescripţia dreptului organului fiscal de stabilire a obligaţiilor fiscale aferente perioadei 01.01.2005 - 31.12.2006 soluţia instanţei este netemeinică întrucât nesocoteşte prevederile aplicabile din Legea nr. 571/2003 R şi O.G. nr. 92/2003, în detaliu prezentate şi analizate;

- recurenta pârâtă a înfăţişat o serie de consideraţiuni şi cu referire la (i) contractul de închiriere nr. 233/15.11.2010 în valoare de 3000 Euro încheiat de societatea reclamantă cu C., la (ii) contractul de închiriere încheiat cu S.C. D. S.R.L., (iii) colectarea TVA aferentă avansului în sumă de 97.953 RON facturat de S.C. A. S.A. către E., solicitând totodată şi înlăturarea obligaţiei nelegale stabilită în sarcina sa, de plată a cheltuielilor de judecată parţiale.

4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinări reciproce, cei doi recurenţi au solicitat constatarea nulităţii recursurilor, iar în subsidiar, au solicitat fiecare respingerea recursului declarat de partea co-recurentă, ca nefondat.

La rândul său, intimata-reclamantă S.C. A. S.A a formulat întâmpinare solicitând respingerea recursului declarat de pârâta DGRFP Cluj Napoca ca nefondat şi admiterea recursului declarat de intervenientul B..

5. Procedura derulată în recurs

În cauză a fost întocmit raportul asupra admisibilităţii în principiu a recursurilor, iar prin încheierea de şedinţă din data de 23 noiembrie 2017 s-a dispus comunicarea raportului, în baza dispoziţiilor art. 493 alin. (4) C. proc. civ., cu menţiunea că părţile pot formula în scris un punct de vedere asupra raportului, în termen de 10 zile de la comunicare.

La termenul din 22 martie 2018, în Camera de Consiliu, completul de filtru a respins excepţiile nulităţii recursurilor invocate de recurenta pârâtă DGRFP Cluj Napoca şi de recurentul intervenient B. şi, având în vedere că în raport s-a considerat că recursurile sunt admisibile în principiu, completul de filtru a fixat termen de judecată în şedinţă publică, cu citarea părţilor, pentru data de 15 iunie 2018.

6. Soluţia şi considerentele instanţei de recurs

Examinând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurenţi, a apărărilor expuse în întâmpinările reciproce şi cea a intimatei reclamante, Înalta Curte, reverificând probatoriul administrat, faţă de conţinutul prevederilor legale aplicabile, apreciază că hotărârea primei instanţe nu se impune a fi reformată, întrucât ambele cereri de recurs sunt nefondate, cea a intervenientului B. în sensul şi limitele arătate, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

6.1 Asupra recursului declarat de recurentul intervenient B.

Prin cererea de recurs înfăţişată, intervenientul B. a susţinut, cu prioritate, că în mod eronat instanţa de fond a calificat cererea sa de intervenţie ca fiind accesorie, în interesul reclamantei, când în realitate o atare cerere se impunea a fi calificată ca fiind o cerere de intervenţie principală.

Nu este întemeiată şi nici susţinută din perspectivă juridică o atare afirmaţie, astfel că, sub acest aspect şi în aceste limite, recursul recurentului intervenient, urmează a fi respins ca nefondat.

Instanţa de recurs, în urma propriei analize întreprinse asupra actelor şi înscrisurilor existente la dosar, constată că în mod corect cererea de intervenţie formulată de B. a fost calificată de prima instanţă ca fiind accesorie, în interesul reclamantei, astfel cum rezultă din încheierea de şedinţă de la data de 29 ianuarie 2014.

Rezultă din chiar cuprinsul cererii de intervenţie depuse în cauză că în mod efectiv, în această cauză, intervenientul nu a urmărit valorificarea unei pretenţii proprii, ci a urmărit ca prin apărările propuse instanţa să pronunţe o soluţie în favoarea părţii pentru care a intervenit. Intervenientul B. a solicitat astfel anularea în întregime a actelor administrativ-fiscale emise cu referire la societatea reclamanta, respectiv a Deciziei nr. 201/06.06.2013, şi, pe cale de consecinţă, constatarea nulităţii deciziei de impunere nr. x, în principal, iar în subsidiar, desfiinţarea acesteia în sensul anulării în întregime a tuturor debitelor principale şi accesorii şi a justificat interesul său de a interveni în cauză prin aceea că, în calitate de creditor, a formulat cerere de înscriere la masa credală urmare a deschiderii procedurii insolvenţei faţă de societatea reclamantă, la data de 1 februarie 2012.

De altfel, în cursul soluţionării acţiunii de către prima instanţă intervenientul nu a contestat calificarea juridică dată de instanţă asupra cererii sale de intervenţie, raportat la dispoziţiile art. 152 C. proc. civ., fiind citat şi formulându-şi apărările în cauză în calitate de intervenient accesoriu astfel cum, fără echivoc, rezultă din toate încheierile de şedinţă.

Concluzionând pe acest aspect, în sensul stabilirii corecte de către prima instanţă asupra naturii juridice a cererii de intervenţie formulate, Înalta Curte urmează să constate totodată, în acord cu prevederile art. 67 alin. (4) C. proc. civ., că nu pot fi analizate celelalte critici din cuprinsul recursului înfăţişat de intervenit, în ceea ce priveşte modalitatea de soluţionare a fondului cauzei, recursul său fiind, sub acest aspect neavenit, în sensul normei legale sus enunţate, în condiţiile în care partea în favoarea căreia a intervenit, respectiv reclamanta S.C. A. S.A. nu a formulat recurs în cauză.

Cu alte cuvinte, intervenientul accesoriu neavând o poziţie procesuală independentă ci una subordonată părţii în favoarea căreia a intervenit, limitată la interesul acesteia, cererea lui nu poate fi concepută ca o continuare a activităţii procesuale a acesteia în faţa instanţei de control judiciar, fără ca partea principală să-şi fi manifestat în mod expres voinţa în acest sens, prin exercitarea recursului de către ea însăşi.

6.2 Asupra recursului declarat de recurenta-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca (DGRFP Cluj-Napoca)

Prealabil examinării punctuale a motivelor de recurs înfăţişate de recurenta pârâtă, instanţa de recurs, în sensul reafirmării limitelor controlului de legalitate ce se impune a fi exercitat cu referire la hotărârea primei instanţe, arată că judecătorul fondului a respins ca neîntemeiată excepţia inadmisibilităţii acţiunii invocată de pârâta DGRFP Cluj Napoca şi a admis în parte acţiunea reclamantei-intimate, în sensul că a anulat în parte actele administrativ fiscale atacate, exonerând societatea reclamantă de plata sumei de 160.210 RON, constatând că aceasta datorează bugetului de stat suma de 1.233.802 RON.

Printr-o primă critică dezvoltată prin cererea de recurs, recurenta pârâtă DGRFP Cluj Napoca a susţinut că în mod nelegal prima instanţă a respins excepţia inadmisibilităţii acţiunii, în ceea ce priveşte suma de 50.594 RON, susţinând că nu s-a parcurs procedura prealabila administrativă cu privire la aceasta, reclamanta prin plângerea prealabilă formulată înţelegând să conteste doar parţial sumele stabilite în decizia de impunere astfel că doar aceste sume pot face obiectul acţiunii în contencios administrativ fiscal.

Instanţa de recurs apreciază că judecătorul fondului a soluţionat în mod corect şi şi-a argumentat în mod judicios soluţia adoptată pe acest aspect, în sensul că, urmare a verificării conţinutului contestaţiei administrative a rezultat că societatea a solicitat anularea raportului de inspecţie fiscală şi a deciziei de impunere, astfel că nu se poate aprecia că între sumele contestate pe calea administrativă prealabilă şi cele atacate pe calea acţiunii în contencios administrativ există vreo diferenţă, cu atât mai mult cu cât, astfel după cum bine a reţinut instanţa de fond, organul fiscal nici nu a identificat ce anume reprezintă în concret suma care, în opinia sa, face diferenţa între contestaţia administrativă şi acţiunea de chemare în judecată.

Astfel, împărtăşind argumentaţia primei instanţe, în sensul arătat, urmează ca instanţa de recurs să respingă ca nefondate criticile recurentei pe aspectul arătat.

Nefondate sunt în opinia instanţei de fond şi susţinerile recurentei în sensul că instanţa de fond în mod greşit a validat susţinerile intimatei reclamante potrivit cu care, pentru perioada 01.01.2005-31.12.2006 intervenise prescripţia dreptului organelor fiscale de a mai stabili obligaţii fiscale.

Considerentele sentinţei cuprind o analiză coerentă şi detaliată întreprinsă de judecătorul fondului asupra modalităţii efective de aplicare a prevederilor legale incidente din Codul fiscal (art. 34 şi 35) şi respectiv din Codul de procedură fiscală asupra stabilirii obligaţiilor fiscale aferente perioadei în discuţie, 01.01.2005-31.12.2006, atât în ceea ce priveşte momentul în care se constituie baza de impunere cât şi data la care se naşte creanţa/obligaţia fiscală, astfel că, şi în opinia instanţei de recurs concluzia în sensul că termenul de prescripţie pentru impozitul pe profit înregistrat în anul 2005 începe să curgă la 01.01.2006 şi se sfârşeşte la 31.12.2010, iar termenul de prescripţie pentru impozitul pe profit înregistrat în anul 2006 începe să curgă la 01.01.2007 şi se sfârşeşte la 31.12.2011, este corectă.

Drept urmare, reţinând că inspecţia fiscală a început în adevăr luna decembrie 2011, perioada supusă inspecţiei fiscale trebuia să se limiteze la perioada 01.10.2006-30.06.2012, anul 2005 fiind în afara perioadei de prescripţie.

Susţinerea recurentei este de asemeni neîntemeiată întrucât organul fiscal a pus semnul egalităţii între depunerea declaraţiilor fiscale şi constituirea bazei de impunere, când în realitate aceste noţiuni sunt total diferite, în cazul de faţă termenul de 5 ani începând să curgă în mod cert de la constituirea bazei de impozitare şi nu de la data stabilită pentru depunerea declaraţiilor.

Nefondate sunt şi criticile recurentei- pârâte, cu referire la toate celelalte aspecte reţinute prin hotărârea instanţei de fond, în ceea ce priveşte executarea contractului de închiriere încheiat cu C., situaţia fiscală rezultată din executarea contractului de închiriere încheiat cu D. şi respectiv a contractului încheiat cu F. S.R.L., pe de o parte, pe considerentul că, acţiunea reclamantei nu a fost admisă decât în parte, iar actele administrativ -fiscale au fost menţinute pentru suma de 1.233.802 RON, însă pârâta a reiterat în recurs, în mod efectiv toate apărările formulate cu ocazia judecăţii în fond, omiţând a se referi concret şi a-şi contura criticile, explicit, numai la sumele ce compun totalul de 160.210 RON, pentru care intimata reclamantă a fost exonerată de plată.

Înalta Curte remarcă în acest sens şi împrejurarea că instanţa de fond, admiţând în parte acţiunea de fată în mod justificat şi argumentat s-a raportat şi a achiesat la opinia exprimată de cei trei experţi, pe care a apreciat-o ca fiind temeinic motivată şi susţinută de normele legale aplicabile ca şi de întreaga documentaţie examinată, pusă la dispoziţie de ambele părţi.

Din această perspectivă şi în opinia instanţei de control judiciar, reiterarea de către pârâta-recurentă şi a argumentelor deja examinate, prin raportare la probatoriul administrat în cauză, fără a fi aduse elemente noi de natură a contrazice concluziile instanţei de fond şi implicit pe cele ale experţilor de specialitate, nu poate fi primită şi nu poate antrena reformarea hotărârii primei instanţe pe acest aspect.

În fine, nefondate sunt şi criticile vizând obligarea pârâtei la plata către reclamanta intimată a sumei de 8000 RON cu titlu de cheltuieli de judecată parţiale, în condiţiile în care se constată că instanţa a făcut în cauză o corectă aplicare a dispoziţiilor art. 451 şi respectiv art. 453 alin. (2) C. proc. civ. în ceea ce priveşte acordarea cheltuielilor de judecată, proporţional cu admiterea acţiunii.

Prin urmare, faţă de toate considerentele sus arătate ce demonstrează caracterul nefondat şi al criticilor recurentei-pârâte, confirmând totodată legalitatea hotărârii pronunţate de prima instanţă, Înalta Curte urmează ca, în temeiul art. 496 C. proc. civ., cu referire la art. 20 din Legea nr. 554/2004, republicată cu modificări, să respingă ca nefondat şi acest recurs.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca şi de intervenientul B. împotriva sentinţei civile nr. 140/2016 din 27.04.2016, pronunţată de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 15 iunie 2018.