Updated guarantee for authorized excise warehouse keepers: exclusive competence of the specialized Commission to grant 75% reductions versus territorial customs authority

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul litigiului dedus judecăţii

Prin cererea înregistrată la data de 10 octombrie 2014 pe rolul Curţii de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal reclamanta S.C. A. S.A. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtul Ministerul Finanţelor Publice - ANAF - Direcţia Generală a Vămilor, anularea Deciziei nr. 063/12.05.2014 emisă pârât, anularea Deciziei nr. 65/24.06.2014 prin care a fost respinsă contestaţia formulată de societatea reclamantă împotriva Deciziei nr. 063/12.05.2014 şi obligarea pârâtei la emiterea unei noi decizii de stabilire a cuantumului legal al garanţiei după cum urmează: în principal, stabilirea nivelului garanţiei la valoarea de 141.528 EURO (prin aplicarea reducerii de 75% prevăzută de art. 108 pct. 29 lit. b) din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal (actualizata la 22 mai 2014), iar în subsidiar, în situaţia pur ipotetică în care instanţa va aprecia că societatea nu îndeplineşte condiţiile necesare pentru aplicarea reducerii de 75% menţionată mai sus, solicită stabilirea nivelului garanţiei la valoarea de 566.114 EURO.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin sentinţa nr. 128/CA - P.I. pronunţată la data de 15 septembrie 2015, Curtea de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a admis excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtului MFP-ANAF - Direcţia Generală a Vămilor cu privire la primul capăt de cerere, a respins primul capăt de cerere formulat de reclamanta S.C. A. S.A., în contradictoriu cu pârâtul Ministerul Finanţelor Publice - ANAF - Direcţia Generală a Vămilor, ca fiind formulat împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

Prin aceeaşi sentinţă s-a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.A., în contradictoriu cu pârâtul Ministerul Finanţelor Publice - ANAF - Direcţia Generală a Vămilor, în ceea ce priveşte capătul 2 de cerere şi, în consecinţă, a dispus anularea Deciziei nr. 65/24.06.2014, precum şi anularea în parte a Deciziei nr. 063/12.05.2014 emise de MFP - ANAF - Direcţia Generală a Vămilor, în sensul stabilirii unui cuantum al garanţiei de 566.114 euro, a respins restul pretenţiilor, fără cheltuieli de judecată.

3. Recursul formulat în cauză şi motivele de casare invocate

Împotriva sentinţei menţionate la pct. 2 au declarat recurs reclamanta S.C. A. S.A., cât şi pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, fiecare în parte formulând critici de nelegalitate circumscrise cazului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) C. proc. civ.

3.1. Recurenta-reclamantă S.C. A. S.A. a solicitat casarea în parte a hotărârii atacate, numai în ceea ce priveşte soluţia de admitere a excepţiei lipsei calităţii procesual pasive şi a respingerii primului capăt de cerere al acţiunii, rejudecarea excepţiei lipsei calităţii procesual pasive a pârâtului MFP-ANAF - Direcţia Generală a Vămilor şi respingerea acesteia, iar în rejudecare, admiterea acţiunii, în sensul obligării intimatei la emiterea unei noi decizii de stabilire a cuantumului legal al garanţiei la valoarea de 141.528 EURO, prin aplicarea reducerii de 75% prevăzută de art. 108 pct. 29 lit. b) din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003.

S-a arătat că dispoziţia legală enunţată, şi anume art. 108 pct. 29 lit. b) din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003, avută în vedere şi reţinută de prima instanţă ca temei pentru determinarea autorităţii competente în soluţionarea cererii privind reducerea cuantumului legal al garanţiei prevăzute în sarcina antrepozitarului autorizat trebuie analizată în corelaţie cu prevederile art. 108 pct. 19 şi 20 din aceleaşi norme metodologice, care reglementează procedura de stabilire a nivelului garanţiei actualizate.

Or, din conţinutul prevederilor legale enunţate, rezultă că emitentul final al Deciziei de stabilire a cuantumului garanţiei este autoritatea vamală teritorială, iar în vederea stabilirii cuantumului garanţiei trebuie să se ia în calcul şi dreptul legal al antrepozitarului autorizat de a beneficia de reducerea prevăzută de art. 108 pct. 29 din H.G. nr. 44/2004. Aceasta înseamnă că reducerea garanţiei nu constituie o operaţiune distinctă şi nu se acordă separat de stabilirea garanţiei.

S-a arătat că instanţa de fond a săvârşit o gravă eroare atunci când a stabilit ca fiind obligatoriu ca antrepozitarul să se adreseze cu o cerere separată Comisiei, intimata însăşi infirmând o asemenea metodă prin Decizia nr. 65/24.06.2014 emisă în soluţionarea contestaţiei administrative a societăţii reclamante.

S-a arătat astfel că intimata nu a reţinut ca impediment procedural nedepunerea cererii de reducere a garanţiei direct la Comisie. De asemenea, nu s-a reţinut nici faptul că societatea reclamantă nu ar fi avut dreptul de a obţine acordarea reducerii garanţiei.

S-a arătat că, dimpotrivă, intimata nu a apreciat necesar să redirecţioneze cererea de reducere a garanţiei către Comisie, ci a admis că ea este cea care trebuie să solicite informaţii Comisiei cu privire la îndeplinirea condiţiilor privind eliberarea garanţiei. De asemenea, intimata a apreciat că ea este cea care urmează să înainteze solicitarea de reducere cu 75% Comisiei.

Ca urmare, s-a solicitat să se constate ca fiind eronată concluzia primei instanţe, conform căreia societatea ar fi trebuit să se adreseze direct Comisiei cu o cerere, eroarea săvârşită decurgând dintr-o greşită aplicare a prevederilor art. 108 pct. 19 şi 20 din H.G. nr. 44/2004, care prevăd suficient de clar că emitentul final al Deciziei de stabilire a cuantumului garanţiei este autoritatea vamală teritorială. Faptul că la baza emiterii Deciziei de stabilire sau actualizare a garanţiei de către intimată stă şi parcurgerea unor etape cum ar fi: (i) solicitarea adresată Comisiei pentru a comunica dacă antrepozitarul autorizat s-a conformat prevederilor pct. 108 alin. (29) lit. b) Titlul VII din Norme, (ii) înaintarea către Comisie a solicitării de reducere cu 75% a garanţiei şi (iii) aşteptarea răspunsului Comisiei cu privire la cererea de reducere a garanţiei nu echivalează cu schimbarea emitentului, pe care legiuitorul l-a însărcinat cu eliberarea deciziei de stabilire a garanţiei.

Prin adresa de înaintare şi Declaraţia nr. 564/07.05.2014 privind capacitatea de producţie a antrepozitelor S.C. A. S.A. depusă de societate (şi înregistrată la sediul intimatei cu nr. x din 08.05.2014) a solicitat acordarea reducerii garanţiei, autoritatea vamală fiind obligată să aştepte acordarea de către Comisie a reducerii şi doar apoi să emită decizia de stabilire a garanţiei.

Însă intimata nu a respins cererea, ci a menţionat că a fost trimisă spre D.G.A.M.C. (Direcţia Generală a Marilor Contribuabili) o solicitare de informaţii cu privire la îndeplinirea de către reclamantă a condiţiilor de aplicare a reducerii de 75%, manieră de "soluţionare" ce nu schimbă caracterul ilegal al celor două decizii atacate. Astfel, atâta timp cât nu avea un răspuns în ceea ce priveşte posibilitatea de aplicare a reducerii de 75%, intimata nu avea voie să emită Decizia prin care a calculat nivelul garanţiei fără aplicarea reducerii de 75%. Astfel, deşi nu contestă faptul că ar avea dreptul la o astfel de reducere, intimata a emis totuşi o decizie care o obliga să depună o garanţie la care nu s-a aplicat respectiva reducere. Or, chiar dacă s-ar admite pur ipotetic că valoarea garanţiei ce urmează a fi depusă este de 2.000.000 RON, o reducere de 75% aplicată acesteia ar însemna 1.500.000 Euro. Cu alte cuvinte, în mod nejustificat şi ilegal, intimata a obligat societatea la depunerea sumei de 1.500.000 Euro. Intimata nu s-a pronunţat în niciun fel asupra acestei din urmă cereri şi nu a aşteptat nici primirea informaţiilor de la Comisie şi nici soluţionarea de către aceasta a unei cereri de reducere a garanţiei, ci a trecut la stabilirea nivelului garanţiei la valoarea de 2.000.000 EUR.

În luarea acestei hotărâri, intimata nu a prezentat niciun argument şi nu a făcut nicio referire în ceea ce priveşte solicitarea societăţii de acordare a reducerii.

În consecinţă, s-a solicitat să se constate ca fiind ilegale actele administrative emise în cauză pentru motivele arătate.

3.2. Prin recursul pârâtei Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, s-a solicitat casarea în parte a sentinţei, în sensul respingerii acţiunii sub toate petitele formulate, susţinându-se că soluţia pronunţată în cauză nu reflectă corecta aplicare a legii la situaţia de fapt relevată de actele dosarului, fiind incident cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 Cod

O primă observaţie a fost aceea că, la pronunţarea sentinţei, prima instanţa s-a limitat la preluarea argumentelor reclamantei, fără să acorde atenţie şi să ia în calcul apărările formulate de instituţia pârâtă.

A fost criticat cuantumul garanţiei actualizate stabilite în sarcina societăţii reclamante, susţinându-se că acesta ar fi fost greşit determinat la valoarea de 566.114 euro, reţinută de prima instanţă, având în vedere actele şi înscrisurile în probaţiune şi algoritmul de calcul prevăzut de dispoziţiile legale aplicabile situaţiei.

S-a arătat astfel că Decizia nr. 063/12.05.2014 s-a emis de DGV potrivit situaţiei privind ieşirile de produse accizabile din antrepozitele fiscale ale intimatei şi în temeiul prevederilor legale aplicabile. Astfel, potrivit situaţiei privind ieşirile de produse accizabile din antrepozitele fiscale ale intimatei in anul 2013 a rezultat o garanţie de 2.332.162,8 euro calculata astfel cum prevăd dispoziţiile Codul fiscal.

De asemenea, din declaraţia privind capacitatea de producţie a antrepozitelor intimatei a rezultat o garanţie de 4.320.000 euro. Situaţia de fapt a fost raportată la prevederile pct. 108 alin. (15) Titlul VII din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările şi completările ulterioare. Astfel, având în vedere situaţia de fapt a intimatei raportată la prevederile legale aplicabile, autoritatea vamală a stabilit cuantumul garanţiei actualizate în cazul antrepozitarului autorizat pentru producţie la suma de 2.000.000 euro.

În acest sens a indicat prevederile pct. 108 alin. (19) Titlul VII din Normele metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, în baza cărora intimata prin adresa nr. x/2014 a înaintat "Situaţia privind ieşirile de produse accizabile din antrepozitele fiscale ale S.C. A. S.A. in anul 2013".

Având în vedere ieşirile declarate de intimată, valoarea accizelor ce ar rezulta potrivit capacităţilor tehnologice de producţie declarate de antrepozitar şi, ţinând seama de faptul ca garanţia maximă constituită de antrepozitarii autorizaţi nu poate depăşi nivelul de 2.000.000 euro, potrivit pct. 108 alin. (86) lit. a) Titlul VII din Norme, autoritatea vamala a stabilit cuantumul garanţiei actualizate în cazul antrepozitarului autorizat pentru producţie la suma de 2.000.000 euro.

A învederat faptul că acest text de lege nu prevede stabilirea garanţiei actualizate pentru un antrepozitar luând în considerare eliberările de consum (vânzările) efectuate de acel antrepozitar, motiv pentru care garanţia actualizată pentru intimată nu putea fi calculată în acest sens, cuantumul garanţiei de 566.114 euro stabilit de instanţa de fond fiind astfel lipsit de temei legal.

Aşadar, a solicitat a se reţine că informaţiile care au stat la baza emiterii Deciziei nr. 063/12.05.2014 sunt cele declarate şi prezentate autorităţii vamale de intimată prin adresele nr. x şi nr. 564/07.05.2014 înregistrate la Direcţia Generala a Vămilor cu nr. x/08.05.2014, iar temeiul legal este cel prevăzut la art. 20654 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 şi pct. 108 alin. (2) Titlul VII din H.G. nr. 44/2004.

De asemenea, a precizat că autoritatea vamală nu a majorat cuantumul garanţiei, ci a actualizat garanţia în baza datelor şi informaţiilor prezentate de intimată referitoare la schimbările intervenite în volumul afacerii, în activitatea antrepozitarului autorizat sau în nivelul accizei datorate.

În ceea ce priveşte reducerea garanţiei cu 75% s-a arătat că, începând cu data de 01.01.2014, intimata deţine calitatea de agent economic mare contribuabil în conformitate cu Ordinul Preşedintelui ANAF nr. 3581/2013 privind organizarea activităţii de administrare a marilor contribuabili.

Având în vedere acest aspect, prin adresa nr. x/12.07.2014 Direcţia Generala a Vămilor a solicitat Direcţiei Generale de Administrare a Marilor Contribuabili în calitate de autoritate fiscală teritorială pentru agenţii economici mari contribuabili să comunice dacă antrepozitarul autorizat s-a conformat prevederilor pct. 108 alin. (29) lit. b) Titlul VII din Norme.

Astfel, potrivit legii, Direcţia Generala a Vămilor nu are competenţa de a aproba reducerea garanţiei, acest atribut fiind stabilit de legiuitor în sarcina Comisiei pentru autorizarea operatorilor de produse supuse accizelor armonizate. Având în vedere situaţia de fapt raportată la dispoziţiile legale aplicabile, rezultă că decizia de reducere a garanţiei de 2.000.000 euro cu 75% poate fi luată numai de Comisie, iar autoritatea vamală a emis deciziile atacate în baza competenţelor şi cu aplicarea strictă a legislaţiei specifice.

În considerarea celor expuse a solicitat a se avea în vedere faptul că deciziile atacate au fost emise de autoritatea vamală după o riguroasă analiză a situaţiei de fapt raportată la dispoziţiile legale aplicabile, fiind motivate pe larg şi întemeiate pe dispoziţiile legale incidente în cauză.

4. Apărările intimatei

Prin întâmpinarea înregistrată la dosarul cauzei, la data de 22 ianuarie 2016, recurenta-reclamantă S.C. A. S.A. a solicitat respingerea recursului promovat de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, reiterând, în esenţă, apărările formulate pe parcursul soluţionării litigiului în primă instanţă.

II. Derularea procedurii judiciare în faţa instanţei de recurs şi analiza motivelor de casare

1. Raportul întocmit în cauză, în condiţiile art. 493 alin. (2) şi (3) C. proc. civ., a fost analizat în completul de filtru şi a fost comunicat părţilor în baza încheierii de şedinţă din data de 2 mai 2017, în conformitate cu dispoziţiile art. 493 alin. (4) din acelaşi act normativ.

Prin încheierea de şedinţă din data de 30 ianuarie 2018, completul de filtru a constatat, analizând conţinutul raportului întocmit, că memoriul de recurs îndeplineşte condiţiile de admisibilitate şi, pe cale de consecinţă, a admis în principiu recursul, în temeiul prevederilor art. 493 alin. (7) C. proc. civ., şi a fixat termen de judecată pe fond a acestuia, în şedinţă publică, pentru data de 8 mai 2018.

2. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursurilor declarate în cauză

Examinând sentinţa atacată în raport cu criticile formulate şi motivul de casare invocat, luând în considerare şi apărările şi observaţiile din întâmpinarea recurentei-reclamante formulată subsecvent căii de atac exercitate de autoritatea administrativă pârâtă, după reevaluarea probatoriului administrat şi a cadrului normativ aplicabil, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie constată că ambele recursuri declarate în cauză sunt nefondate, având în vedere următoarele:

Se reţine astfel că obiectul contestării în cauză îl reprezintă Decizia nr. 063/12.05.2014 emisă de autoritatea administrativă ANAF - Direcţia Generală a Vămilor prin care a fost stabilit cuantumul garanţiei actualizate pentru antrepozitarul autorizat S.C. A. S.A. la valoarea de 2.000.000 EURO.

Rezultă din menţiunile înscrise în cuprinsul Deciziei mai sus arătate că determinarea garanţiei actualizate s-a realizat în temeiul prevederilor art. 20654 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, şi ale pct. 18 alin. (20) Titlul VII "Accize şi alte taxe speciale" din Normele Metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, cu modificările şi completările ulterioare.

De asemenea, rezultă că actualizarea garanţiei prevăzute în sarcina antrepozitarului autorizat S.C. A. S.A. a avut în vedere informaţiile declarate şi prezentate autorităţii vamale de către S.C. A. S.A., şi anume "Situaţia privind ieşirile de produse accizabile din antrepozitele fiscale ale S.C. A. S.A. în anul 2013", şi "Declaraţia privind capacitatea de producţie a antrepozitelor S.C. A. S.A.", comunicări efectuate cu adresa nr. x/2014 şi, respectiv, adresa nr. x/2014.

Contestaţia formulată în cauză pentru motivul vizând greşita stabilire în cuantum a garanţiei actualizate, atât printru-un calcul eronat efectuat raportat la prevederile legale incidente, cât şi pentru neaplicarea reducerii legale de 75% a garanţiei, a fost respinsă prin Decizia nr. 65/24.06.2014 emisă de autoritatea administrativă pârâtă.

În continuare, S.C. A. S.A. a promovat prezenta acţiune în justiţie, solicitând în principal anularea Deciziei nr. 063/12.05.2014 privind stabilirea garanţiei actualizate şi a Deciziei nr. 65/2014 emise în soluţionarea contestaţiei administrative, cu obligarea autorităţii pârâte ANAF - Direcţia Generală a Vămilor la stabilirea nivelului garanţiei la valoarea de 141.528 EURO, prin aplicarea reducerii de 75% prevăzută de art. 108 pct. 29 lit. b) din H.G. nr. 44/2004, iar în subsidiar, stabilirea nivelului garanţiei actualizate la suma de 566.114 EURO, determinată prin raportare la valoarea ieşirilor de produse accizabile din antrepozitele societăţii reclamante în anul 2013.

Prin hotărârea primei instanţe, a fost admisă în parte cererea de chemare în judecată a reclamantei S.C. A. S.A., dispunându-se anularea Deciziei nr. 65/2014 şi în parte a Deciziei nr. 063/2014 emise de ANAF - Direcţia Generală a Vămilor, în sensul stabilirii unei garanţii actualizate în valoare de 566.114 euro, fiind respinse în rest pretenţiile reclamantei.

Respingerea cererii privind aplicarea reducerii legale de 75% a garanţiei şi stabilirea nivelului acesteia la valoarea de 141.528 EURO a fost dispusă în cauză subsecvent admiterii excepţiei lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei ANAF - Direcţia Generală a Vămilor şi respingerii acestui petit ca fiind formulat împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

Sub acest aspect, s-a reţinut de către instanţă că dispoziţiile legale relevante în ceea ce priveşte cererea de acordare a reducerii garanţiei erau cele de la art. 108 alin. (29) din H.G. nr. 44/2004, care menţionează că "în cazul antrepozitarului autorizat ori al destinatarului înregistrat, Comisia sau, după caz, Comisia teritorială aprobă reducerea garanţiei, la cerere."

De asemenea, s-a reţinut că, potrivit art. 1 alin. (1) din Ordinul nr. 1050/20.08.2014 privind instituirea şi aprobarea componenţei Comisiei pentru autorizarea operatorilor de produse supuse accizelor armonizate şi a regulamentului de organizare şi funcţionare a acesteia, "atribuţiile prevăzute în sarcina autorităţii fiscale centrale, conform prevederilor titlului VII "Accize şi taxe speciale" din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal (...) se realizează prin intermediul Comisiei pentru autorizarea operatorilor de produse supuse accizelor armonizate din cadrul Ministerului Finanţelor Publice, denumită în continuare Comisia".

S-a mai reţinut şi că, potrivit art. 14 alin. (1) din acelaşi ordin, "Împotriva deciziei Comisiei se poate formula plângere prealabilă în condiţiile art. 7 din Legea nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare."

În considerarea şi pe baza analizei coroborate a acestor dispoziţii de lege şi norme administrative, prima instanţă a constatat că entitatea cu atribuţii şi competenţă de soluţionare a cererii de reducere a garanţiei este Comisia pentru autorizarea operatorilor de produse supuse accizelor armonizate din cadrul Ministerului Finanţelor Publice, autoritate administrativă care nu fusese însă sesizată cu o asemenea cerere din partea reclamantei, solicitarea fiind înregistrată la ANAF - Direcţia Generală a Vămilor.

Ca urmare, s-a constatat că nu Direcţia Generală a Vămilor era autoritatea administrativă în contradictoriu cu care să poată fi analizată pretenţia reclamantei privind stabilirea nivelului garanţiei actualizate cu aplicarea reducerii legale de 75% prevăzută de pct. 108 alin. alin. (29) lit. b) din H.G. nr. 44/2004, fiind întemeiată excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei ANAF - Direcţia Generală a Vămilor, cu consecinţa respingerii acestui capăt de cerere ca fiind formulat împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

Prin recursul reclamantei S.C. A. S.A. a fost criticată această parte a sentinţei pronunţate în cauză, susţinându-se că raţionamentul şi aprecierile instanţei, care a considerat că era obligatoriu ca reclamanta să se adreseze cu o cerere separată Comisiei, nu ţine seama de modalitatea şi procedura prevăzută pentru obţinerea reducerii garanţiei.

S-a arătat că nici măcar autoritatea pârâtă nu a confirmat opinia instanţei, dimpotrivă, din explicaţiile oferite în cuprinsul deciziei de soluţionare a contestaţiei administrative rezultând că reclamanta urmase procedura legală, sesizând corect autoritatea administrativă pârâtă cu solicitarea de acordare a reducerii legale de 75% a garanţiei.

În acest sens, a fost subliniată împrejurarea că autoritatea pârâtă nu a apreciat necesar să redirecţioneze cererea către Comisie, ci a comunicat reclamantei că, după obţinerea informaţiilor pe care ea le solicitase de la DGAMC - în calitate de autoritate fiscală teritorială pentru agenţii economici mari contribuabili, cererea reclamantei de reducere a garanţiei urmează să fie înaintată Comisiei.

Or, în aceste condiţii, s-a solicitat să se constate că fiind eronată statuarea instanţei de fond, care a considerat că reclamanta trebuia să se adreseze direct Comisiei cu o cerere, greşeala săvârşită de instanţă decurgând din aplicarea necorespunzătoare a prevederilor art. 108 pct. 19 şi 20 din H.G. nr. 44/2004.

Rezultă din textele de lege evocate că în competenţa autorităţii vamale teritoriale a fost prevăzută emiterea Deciziei de stabilire a cuantumului garanţiei, iar faptul că, în cadrul procedurii legale se cere parcurgerea mai multor etape, nu înseamnă şi nu echivalează cu schimbarea emitentului actului final, acesta fiind în continuare cel anume prevăzut de lege.

Critica formulată nu este întemeiată.

Rezultă din cele mai sus arătate că la judecata în primă instanţă nu a fost examinată în fond pretenţia recurentei-reclamante privind stabilirea garanţiei cu aplicarea reducerii legale de 75% prevăzută de art. 108 pct. 29 lit. b) din H.G. nr. 44/2004, soluţia pronunţată în cauză având la bază şi întemeindu-se pe constatarea că autoritatea administrativă chemată în judecată, şi anume ANAF - Direcţia Generală a Vămilor, nu avea calitatea de subiect al raportului juridic litigios, în sensul în care nu avea competenţa legală de a dispune cu privire la aprobarea reducerii garanţiei.

Această condiţie de exerciţiu a acţiunii civile a fost analizată de instanţa de fond, care a constatat că nu Direcţia Generală a Vămilor era autoritatea administrativă competentă să analizeze şi să se pronunţe asupra cererii de reducere a garanţiei, ci Comisia pentru autorizarea operatorilor de produse supuse accizelor armonizate din cadrul Ministerului Finanţelor Publice, în favoarea căreia au fost prevăzute atribuţii exprese de soluţionare a unei asemenea cererii, în virtutea unei capacităţi administrative proprii.

Recurenta-reclamantă nu aduce argumente solide, de natură a infirma concluzia instanţei de fond, iar dispoziţiile legale evocate prin memoriul de recurs nu pot fi interpretate şi reţinute ca justificare pentru nerecunoaşterea ori ignorarea unor competenţe şi atribuţii stabilite prin lege în favoarea Comisiei pentru autorizarea operatorilor de produse supuse accizelor armonizate - autoritate administrativă prin intermediul căreia se realizează atribuţiile prevăzute în sarcina autorităţii fiscale centrale, conform prevederilor titlului VII "Accize şi alte taxe speciale" din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, şi ale Normelor metodologice aferente titlului VII, aprobate prin H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare.

Astfel, chiar dacă dispoziţiile art. 108 pct. 19 şi 20 din H.G. nr. 44/2004, conferă autorităţii vamale teritoriale atribuţii în ceea ce priveşte actualizarea nivelului garanţiei în cazul antrepozitarului autorizat, aceasta nu înseamnă că aprobarea reducerii garanţiei, ca act de dispoziţie în sine, nu mai aparţine sau iese din sfera de competenţă a Comisiei.

Faptul că dispoziţia de la art. 20 din H.G. nr. 44/2004 prevede expres că emitentul final al Deciziei de stabilire a cuantumului garanţiei prin actualizare este autoritatea vamală teritorială nu produce nicio consecinţă sub aspectul atribuţiilor ori a competenţei prevăzute în favoarea Comisiei, aprobarea reducerii garanţiei, constituind, aşa cum însăşi recurenta-reclamantă afirmă, o etapă distinctă în procedura emiterii deciziei de stabilire/actualizare a garanţiei.

Sub acest aspect, Înalta Curte arată că dispoziţiile art. 108 pct. 29 din H.G. nr. 44/2004 menţionează în mod expres că cererea de reducere a garanţiei, în cazul antrepozitarului autorizat, este dată în competenţa exlusivă a Comisiei, procedura de lucru, actele Comisiei, natura juridică a actelor emise, termenele şi căile de atac fiind prevăzute prin Ordinul nr. 1050/2014 privind instituirea şi aprobarea componenţei Comisiei pentru autorizarea operatorilor de produse supuse accizelor armonizate şi a regulamentului de organizare şi funcţionare a acesteia.

Potrivit art. 9 din Ordin, "Deciziile Comisiei sunt acte administrative (...)", iar, conform art. 14 alin. (1), "Împotriva deciziei Comisiei se poate formula plângere prealabilă în condiţiile art. 7 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare.

De asemenea, potrivit art. 21 alin. (2) din acelaşi Ordin, "Deciziile emise în soluţionarea plângerilor prealabile pot fi atacate la instanţa judecătorească de contencios administrativ competentă, în termenul prevăzut de legislaţia în vigoare."

Or, din normele administrative enunţate, rezultă în mod neechivoc că autoritatea care se pronunţă asupra cererii de reducere a garanţiei este Comisia pentru autorizarea operatorilor de produse supuse accizelor armonizate, entitate concepută şi având capacitate administrativă proprie, ceea ce îi conferă şi calitate procesuală pasivă în toate acele litigii care implică exercitarea/îndeplinirea atribuţiilor circumscrise competenţei sale legale.

Aşa fiind, Înalta Curte constată neîntemeiate criticile din recursul recurentei-reclamante, fiind legală soluţia instanţei de fond, care a constatat lipsa calităţii procesuale pasive a MFP - ANAF - Direcţia Generală a Vămilor şi a dispus respingerea capătului de cerere privind stabilirea nivelului garanţiei cu aplicarea reducerii legale de 75% ca fiind formulat împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

Examinând în continuare criticile formulate prin recursul declarat de autoritatea pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, astfel cum acestea au fost redate rezumativ la 3.2 din prezenta decizie, Înalta Curte constată că nici acestea nu sunt fondate, sentinţa pronunţată în cauză fiind legală şi temeinică sub toate aspectele invocate.

În esenţă, hotărârea primei instanţe a fost criticată sub aspectul greşitei diminuări a valorii garanţiei actualizate stabilite în sarcina reclamantei S.C. A. S.A., susţinându-se că suma stabilită cu acest titlu prin Decizia nr. 063/2014 a Direcţiei Generale a Vămilor fusese corect determinată prin raportare la situaţia privind ieşirile de produse accizabile din antrepozitele fiscale ale societăţii reclamante şi prevederile legale aplicabile.

În acest sens, s-a făcut referire la adresele nr. x şi nr. x/07.05.2014 înregistrate la Direcţia Generală a Vămilor sub nr. x/2014, iar ca temeiuri de lege au fost indicate prevederile art. 20654 alin. (5) din Legea nr. 571/2003 şi art. 108 alin. (15) şi alin. (86) lit. a) din Titlul VII din H.G. nr. 44/2004, menţionate ca atare şi în cuprinsul Deciziei de stabilire a garanţiei actualizate emise în privinţa reclamantei.

S-a arătat că norma legală de la art. 108 alin. (15) Titlul VII din Norme nu prevede ca stabilirea garanţiei actualizate pentru un antrepozitar să se facă luând în considerare eliberările de consum (vânzările) efectuate de respectivul antrepozitar, motiv pentru care garanţia actualizată stabilită pentru reclamantă nu putea fi calculată în acest fel, cuantumul garanţiei de 566.114 EURO stabilit de instanţa de fond fiind astfel lipsit de temei legal.

Ca răspuns la aspectele invocate, Înalta Curte constată că situaţia de fapt relevată de înscrisurile depuse în cauză demonstrează că autoritatea pârâtă a inclus şi a avut în vedere la stabilirea garanţiei actualizate şi produse scutite de la plata accizelor, aceasta fiind explicaţia şi motivul pentru care a fost reapreciată în cuantum garanţia iniţială, de la 2.000.000 euro, prevăzută prin Decizia nr. 063/2014 a Direcţiei Generale a Vămilor, la 566.114 euro, prin sentinţa primei instanţei.

Prin motivele de recurs formulate, autoritatea administrativă nu a oferit nicio explicaţie pentru majorarea artificială a bazei de calcul a garanţiei, rezumându-se să arate că dispoziţiile art. 108 alin. (15) din Norme nu menţionează ca stabilirea garanţiei să se facă luând în considerare eliberările de consum (vânzările) efectuate de antrepozitarul în cauză.

Această abordare este însă eronată, în contextul în care denumirea folosită/termenii utilizaţi individualizează ieşirile de produse accizabile, urmărind diferenţierea acestora de ieşirile de produse scutite de la plata accizelor, ştiut fiind că, potrivit art. 108 alin. (15) din Norme, pentru actualizarea nivelului garanţiei interesează numai ieşirile de produse accizabile din anul precedent.

Or, din adresa nr. x din 13.05.2015, depusă la dosar fond, reprezentând răspunsul autorităţii pârâte la solicitarea instanţei în legătură cu modul de calcul al garanţiei actualizate, rezultă în mod neechivoc că întinderea garanţiei a fost stabilită prin luarea în considerare a întregii cantităţi de alcool ieşită din antrepozitul fiscal x în anul 2013, incluzând şi alcoolul pentru producerea alcoolului sanitar, respectiv a alcoolului tehnic şi a oţetului.

Însă, potrivit art. 20658 lit. b) şi c) din Legea anr. 571/2003 privind Codul fiscal, "(1) Sunt scutite de la plata accizelor alcoolului etilic şi alte produse alcoolice prevăzute la art. 2062 lit. a), atunci cînd:

a) (...);

b) denaturate şi utilizate pentru producerea de produse care nu sunt destinate consumului uman;

c) utilizate pentru producerea oţetului cu codul NC 2209;"

În aceste condiţii, se constată că, în mod eronat, cantitatea de 8.867,37 HL, reprezentând alcool etilic folosit ca materie primă pentru fabricarea de băuturi alcoolice spirtoase, ieşită din antrepozitul de producţie - în regim suspensiv - fără plată de accize, şi livrată către cele două antrepozite de îmbuteliere aparţinând tot reclamantei a fost considerată ca o ieşire a unui produs accizabil, acesta dobândind o asemenea caracteristică numai după transformare lui în băuturi alcoolice.

Ca urmare, cantitatea de 8.867,37 HL alcool etilic trebuia luată în considerare în ieşirile de produse accizabile din antrepozitele de îmbuteliere, regăsindu-se în cantitatea de 1.833,68 HL ieşită în vânzare din antrepozitul de îmbuteliere de la Rieni şi de 7.545,54 HL ieşită în vânzare din antrepozitul de îmbuteliere de la Păntăşeşti.

Prin urmare, cantitatea de produse accizabile din antrepozitul de producţie, vândute direct ca materie primă către terţi, era de 56.02HL, la care se adaugă cantităţile de 1.833,68 HL şi de 1.833,68 HL, ieşite în vânzare din cele două antrepozite de îmbuteliere, rezultând cantitatea totală de 9.435,24Hlabs, aşa cum s-a arătat de către reclamantă şi a reţinut întemeiat prima instanţă.

În consecinţă, reţinând o valoare a accizelor aferente ieşirilor de produse accizabile de 9,435,24 Hlabs, rezultă că valoarea garanţiei actualizate pentru reclamantă era de 566.114 euro, calculată conform prevederilor art. 20654 alin. (4) din Legea nr. 571/2003, astfel cum, în mod corect, a fost determinată prin hotărârea primei instanţe.

Înalta Curte constată că sentinţa instanţei de fond a fost corespunzător motivată şi cuprinde analiza chestiunii decisive în rezolvarea litigiului, iar faptul că opinia instanţei concordă cu punctul de vedere al societăţii reclamante nu echivalează cu neexaminarea pricinii ori cu nemotivarea soluţiei.

Pentru toate considerentele mai sus expuse, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, raportat la art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie va respinge recursurile declarate în cauză, ca nefondate, constatând legalitatea sentinţei sub toate aspectele criticate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile declarate de reclamanta S.C. A. S.A. şi pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei nr. 128/CA - P.I. din 15 septembrie 2015 a Curţii de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 21 mai 2018.