Validity of supplementary tax assessments and social levies for disabled employment under full jurisdiction review

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul acţiunii şi procedura derulată de prima instanţă

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Tribunalului Bacău sub nr. x/2010, reclamanta S.C. "A." S.A., prin administrator B., a chemat în judecată pe pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bacău - Activitatea de Inspecţie Fiscală, solicitând instanţei ca prin hotărârea ce o va pronunţa în cauză să dispună anularea:

- Raportul de inspecţie fiscală nr. x/25.05.2010 şi a Decizia de impunere nr. x, ambele emise de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bacău - Activitatea de inspecţie fiscală Bacău;

- Deciziei nr. 1571/31.08.2010 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bacău - Biroul de soluţionare contestaţii;

- exonerarea reclamantei de la plata sumei de 2.855.786 RON.

2. Declinarea de competenţă

Tribunalul Bacău, prin sentinţa nr. 341 din 31.03.2011, a declinat competenţa de soluţionare a cauzei în favoarea Curţii de Apel Bacău, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, având în vedere dispoziţiile art. 10 alin. (1) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, precum şi valoarea pretenţiilor contestate, respectiv 2.855.786 RON.

3. Soluţiile pronunţate în primul ciclu procesual

După declinare, cauza a fost înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bacău, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/2011.

Prin încheierea de şedinţă din data de 15.09.2011, Curtea de Apel Bacău a suspendat, în temeiul art. 244 pct. 2 din C. proc. civ. din 1865, judecata cauzei până la soluţionarea Dosarului penal nr. x/2011 aflat în lucru la Inspectoratul de Poliţie al Judeţului Bacău.

3.1. Curtea de Apel Bacău, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, prin Sentinţa nr. 73 din 7.05.20145, a constatat perimată judecata acţiunii.

3.2. Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal, prin Decizia nr. 3978 din 10.12.2015, a admis recursul formulat de reclamantă împotriva hotărârii de constatare a perimării, a casat sentinţa şi a trimis cauza aceleiaşi instanţe pentru continuarea judecăţii.

4. Procedura derulată în fond după casare şi Hotărârea Curţii de Apel

Cauza a fost înregistrată spre rejudecare, la Curtea de Apel Bacău, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, sub nr. x/2011* la data de 08.02.2016.

În cauză a fost administrată proba cu expertiză contabilă, la solicitarea reclamantei.

Curtea de Apel Bacău, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa nr. 52 din 30.03.2017, a admis, în parte, acţiunea reclamantei, în contradictoriu cu pârâtele Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău - Activitatea de inspecţie fiscală şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi şi, în consecinţă, a anulat Decizia nr. 1571 din 31.08.2010 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bacău - Biroul de soluţionare contestaţii; a anulat, în parte, Decizia de impunere nr. x din 25.05.2010 privind obligaţiile suplimentare de plată stabilite de inspecţie fiscală, precum şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x din 30.05.2010 - ambele emise de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bacău - Activitatea de inspecţie fiscală - în ceea ce priveşte următoarele obligaţii fiscale:

- taxa pe valoare adăugată, în sumă de 441.465 RON, rezultând din facturile fiscale înregistrate în contul 212 - Construcţii, precum şi majorările de întârziere aferente;

- taxa pe valoare adăugată, în sumă de 110.264 RON, rezultând din facturile fiscale înregistrate în contul 213 - Echipamente tehnologice, precum şi majorările de întârziere aferente;

- taxa pe valoare adăugată, în sumă de 133.050 RON, rezultând din facturile fiscale înregistrate în conturile 611 - Cheltuielile de întreţinere şi reparaţii şi 471 - Cheltuieli înregistrate în avans, precum şi majorările de întârziere aferente;

- taxa pe valoare adăugată, în sumă de 3.957 RON, rezultând din factura fiscală înregistrată în contul 601 - Cheltuieli cu materiile prime, precum şi majorările de întârziere aferente;

- impozitul pe profit calculat pentru cheltuielile rezultând din facturile fiscale înregistrate în conturile 212 - Construcţii, contul 213 - Echipamente tehnologice, 611 - Cheltuielile de întreţinere şi reparaţii, 471 - Cheltuieli înregistrate în avans şi 601 - Cheltuieli cu materiile prime, precum şi majorările de întârziere aferente.

Curtea de Apel a menţinut celelalte obligaţii fiscale din decizia de impunere şi din RIF contestate şi a obligat pârâtele să plătească reclamantei suma de 7.039 RON, reprezentând cheltuieli de judecată.

5. Recursurile declarate în cauză şi soluţia Înaltei Curţi asupra acestora

Împotriva sentinţei au declarat recurs reclamanta S.C. "A." S.A şi pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău.

Reclamanta a solicitat modificarea, în parte, a hotărârii judecătoreşti contestate, în sensul anulării actelor fiscale atacate până la concurenţa sumei de 6.282 RON, din care 2.236 RON reprezintă obligaţii fiscale stabilite suplimentar şi 4.046 RON, reprezintă accesorii aferente acestora, conform raportului de expertiză contabilă întocmit de expertul C..

Pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău a solicitat modificarea, în parte, a hotărârii judecătoreşti contestate, în sensul respingerii acţiunii reclamantei, ca nefondată.

În motivarea căilor de atac, încadrabile în drept în dispoziţiile art. 304 pct. 9 C. proc. civ., recurentele au arătat că hotărârea pronunţată a fost dată cu aplicarea greşită a normelor de drept material.

Cu titlu prealabil, Înalta Curte arată că, dată fiind multitudinea criticilor de nelegalitate subsumate celor două motive de modificare anterior enunţate şi aspectelor supuse verificării în prezenta cauză, pentru coerenţa şi omogenitatea expunerii, analiza şi soluţia instanţei de control judiciar se va realiza şi insera deopotrivă în cadrul acestei secţiuni, în mod succesiv, corespunzător fiecăreia dintre categoriile de sume, respectiv de probleme juridice cuprinse în cererea de chemare judecată şi în actele administrative fiscale atacate.

5.1 Consideraţii generale

Controlul de legalitate declanşat de recurenta-reclamantă S.C. "A." S.A., în condiţiile art. 218 alin. (2) Codul de procedură fiscalălă, vizează:

- Raportul de inspecţie fiscală nr. x/25.05.2010;

- Decizia de impunere nr. x, privind obligaţiile suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, prin care, în baza RIF-ului anterior menţionat, Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bacău - Activitatea de inspecţie fiscală Bacău a stabilit în sarcina recurentei-reclamante obligaţia de plată a sumelor de:

- 862.320 RON TVA, pentru perioada 01.01.2004 - 30.06.2009, şi accesorii în sumă de 1.208.683 RON, calculate pentru perioada 26.03.2004 - 21.05.2010;

- 226.420 RON impozit pe profit, pentru perioada 01.01.2004 - 30.06.2009, şi accesorii în sumă de 302.414 RON, calculate pentru perioada 26.03.2004 - 21.05.2010;

- 105.284 RON - sumă datorată privind protecţia specială şi încadrarea în muncă a persoanelor cu handicap, pentru perioada 01.01.2004 - 30.06.2009, şi accesorii în sumă de 150.665 RON, calculate pentru perioada 26.02.2004 - 21.05.2010.

- Decizia nr. 1571/31.08.2010, prin care Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bacău - Biroul de soluţionare contestaţii a respins contestaţia reclamantei, ca neîntemeiată.

Prima instanţă a admis, în parte, acţiunea reclamantei, a anulat, în parte, actele administrative contestate, după cum s-a prezentat la pct. 4 din decizia de faţă.

Înalta Curte împărtăşeşte doar parţial soluţia judecătorului fondului, după cum se va arăta în cele ce urmează.

Reevaluând ansamblul materialului probator administrat în cauză prin prisma dispoziţiilor legale incidente şi răspunzând la criticile formulate în cadrul celor două memorii de recurs promovate de reclamantă şi de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău, dar şi la apărările părţilor din cadrul întâmpinărilor depuse la dosar, instanţa de control judiciar reţine următoarele:

În primul rând, judecătorul fondului a expus în mod corect cadrul normativ aplicabil în materia TVA-ului şi impozitului pe profit, cu privire la sumele analizate, în perioada supusă verificării, motiv pentru care nu va proceda la reluarea prezentării acesteia.

5.2. Recursul reclamantei S.C. "A." S.A.

5.2.1. Referitor la Contul 212 - Cheltuieli care cuprind operaţiuni supuse măsurilor de simplificare

Organele de inspecţie fiscală au reţinut faptul că, în perioada 01.01.2007 - 31.12.2007, recurenta-reclamantă a înregistrat în Contul 212 un număr de 13 facturi fiscale emise de S.C. "D." S.R.L., reprezentând diverse lucrări de construcţii-montaj efectuate la un bun imobil, în valoare de 676.700 RON, pentru care a dedus TVA în sumă de 128.573 RON. Acestor lucrări de construcţii-montaj le erau aplicabile măsurile de simplificare (taxarea inversă), reglementate de prevederile art. 160 alin. (2) lit. c) din Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare (forma în vigoare în perioada de referinţă).

În cadrul RIF-ului contestat în cauză s-a menţionat faptul că facturile fiscale emise de S.C. D. S.R.L. nu poartă menţiunea "taxare inversă", conform art. 160 alin. (5) din Codul fiscal, iar responsabil pentru aplicarea măsurilor de simplificare este şi beneficiarul. Mai precis, S.C. A. avea obligaţia să aplice taxarea inversă, să nu facă plata taxei către furnizor, să înscrie din proprie iniţiativă menţiunea "taxare inversă", să o înregistreze prin formula contabilă 4426=4427 şi să o evidenţieze în decontul de TVA atât ca taxă colectată, cât şi ca taxă deductibilă.

Prima instanţă a apreciat că organele de inspecţie fiscală au procedat în mod legal la neacordarea dreptului de deducere pentru suma aflată în discuţie, în condiţiile în care recurenta-reclamantă nu a respectat cerinţele impuse de textele legale anterior nominalizate.

Recurenta-reclamantă a recunoscut existenţa situaţiei fiscale descrise în RIF, însă a precizat faptul că nu se poate discuta despre crearea unui prejudiciu bugetului statului, în condiţiile în care TVA-ul a fost virat la stat de către S.C. "D." S.R.L., iar cu ocazia controlului încrucişat desfăşurat la această societate, inspectorii fiscali au concluzionat în sensul că operaţiunea este legală. Aşadar, recurenta a opinat că neaplicarea procedurii simplificate şi plata TVA-ului către furnizor, urmată de virarea acestuia la stat (de către furnizor) nu conduce la crearea unui prejudiciu statului care să justifice urmărirea beneficiarului. Măsura recuperării TVA-ului dispusă de organul fiscal şi menţinută de instanţă vine în contradicţie cu dispoziţiile art. 82 alin. (9) şi (10) din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal cu referire la art. 160 din Codul fiscal.

Înalta Curte nu poate primi critica recurentei cu privire la deductibilitatea sumei de 128.573 RON.

În mod indiscutabil, lucrărilor de construcţii-montaj analizate le erau aplicabile măsurile de simplificare, reglementate de prevederile art. 160 alin. (2) lit. c) din Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare. Obligaţia de a menţiona pe facturile fiscale "taxare inversă", conform art. 160 alin. (5) din Codul fiscal, revenea atât emitentului cât şi beneficiarului. Pentru operaţiunile supuse măsurilor de simplificare nu se face plata taxei între furnizor şi beneficiar.

Susţinerea recurentei-reclamante potrivit căreia S.C. "D." S.R.L. a procedat la virarea TVA-ului către stat nu este probată: Procesul-verbal încheiat la data de 28.10.2009 cu ocazia efectuării controlului încrucişat la S.C. "D." S.R.L. a avut în vedere alte facturi şi alte perioade de control.

5.2.2. Referitor la Contul 628 - Cheltuieli cu alte servicii executate de terţi

Prima instanţă şi-a însuşit punctul de vedere exprimat de organele fiscale, respectiv că în contul analizat au fost înregistrate facturile fiscale nr. x/5.10.2004 - cu TVA de 12.080 RON - şi nr. 5495979/29.11.2004 - cu TVA de 8.018 RON -, ambele emise de S.C. D. S.R.L., facturi pe care există doar menţiunea "transport marfă VIII, IX 2004", respectiv, "transport marfă X - XII 2004". Nu rezultă realitatea operaţiunii din niciun alt document justificativ care să fi probat efectuarea transportului, rutele, numărul de km parcurşi, obiectul transportului; nu există contract de prestări-servicii transport, ordine de deplasare, foi de parcurs, deviz de reparaţii.

Recurenta-reclamantă a susţinut că instanţa de fond nu a ţinut seama de concluziile expertizei contabile efectuate în cauză.

Înalta Curte reţine că este fondată critica recurentei-reclamante.

În Anexa nr. 1 "Răspuns obiecţiuni" (existentă la dosar fond), pentru cele două facturi, expertul contabil a bifat existenţa contractului şi a foilor de parcurs.

Mai mult decât atât, în expertiza contabilă iniţială, expertul precizează "am identificat două facturi a căror valoare nu este integral susţinută de documente justificative" de asemenea, expertul notează cele două facturi şi explică că totalul kilometrilor dovediţi cu foile de parcurs este inferior numărului de kilometri facturaţi, calculează contravaloarea kilometrilor în plus şi stabileşte suma ce nu poate fi deductibilă fiscal pe fiecare factură, respectiv, 2.737 RON şi 2.345 RON (total 5.082 RON). În aceeaşi expertiză iniţială, precum şi în Anexa nr. 3, s-a determinat pentru valoarea nedeductibilă de 5.082 RON obligaţia fiscală în sumă de 6.282 RON, din care 966 RON reprezintă TVA, 1.270 reprezintă impozit pe profit şi accesorii în cuantum de 4.046 RON. Ca atare, acestea sunt sumele pentru care se impune menţinerea actelor fiscale contestate în cauză.

5.2.3. Referitor la Contul 624 - Cheltuieli cu transportul de bunuri şi persoane

Prima instanţă şi-a însuşit punctul de vedere exprimat de organele fiscale, respectiv că în contul analizat au fost înregistrate facturile fiscale emise de S.C. "E." S.A., ca unic document justificativ fiind contractul de închiriere pentru autovehicul înregistrat sub nr. x, în baza căruia au fost emise facturile fiscale nr. x/31.03.2009, în valoare de 46.410 RON (din care 7.410 RON TVA), reprezentând transport auto şi nr. x/30.04.2009, în valoare de 46.410 RON (din care 7.410 RON TVA); reclamanta nu a justificat necesitatea efectuării acestor cheltuieli, nu a făcut dovada că serviciile au fost efectiv prestate şi că pe facturi nu este înscris numărul şi data contractului de prestări servicii. Anexa nr. 1 la răspunsul expertului F. la obiecţiunile formulate la raportul de expertiză confirmă constatarea organului de inspecţie fiscală, în sensul că unicul document justificativ care însoţeşte aceste facturi este contractul. Nu există foi de parcurs, ordine de deplasare ori alte documente din care să rezulte că operaţiunile consemnate în cele două facturi sunt reale şi că au fost efectuate în folosul activităţii taxabile.

Recurenta-reclamantă a arătat că instanţa de fond nu a ţinut seama de concluziile expertizei contabile efectuate în cauză care atestă existenţa foilor de parcurs.

Înalta Curte reţine că este fondată critica recurentei-reclamante.

În Anexa nr. 1 "Răspuns obiecţiuni" (existentă la dosar fond), pentru cele două facturi, expertul contabil a bifat existenţa contractului şi a foilor de parcurs.

Cu ocazia controlului încrucişat efectuat la S.C. "E." S.A., organul fiscal a reţinut că facturile verificate aferente contului analizat reflectă operaţiuni reale.

Ca atare, instanţa de control judiciar constată că recurenta-reclamantă a justificat că operaţiunile consemnate în cele două facturi sunt reale şi au fost efectuate în folosul activităţii taxabile.

De asemenea, pentru aceleaşi argumente expuse anterior, Înalta Curte apreciază că se impune anularea impozitul pe profit calculat pentru cheltuielile rezultând din facturile fiscale înregistrate în conturile 624 şi 628, precum şi majorările de întârziere aferente.

5.2.3. Referitor la Contul 612 - Cheltuieli cu chiriile, redevenţele, locaţiile în gestiune

Prima instanţă a fost de acord cu opinia exprimată în raportul de inspecţie fiscală analizat, în sensul că în acest cont a fost înscrisă factura fiscală nr. x/17.09.2008 emisă de S.C. D. S.R.L., în valoare totală de 88.655 RON, din care TVA de 14.155 RON, reprezentând chirie mijloace de transport auto 2008; factura a fost emisă în baza contractului nr. x/23.01.2008. Organul de inspecţie fiscală a reţinut ca fiind nejustificată necesitatea efectuării cheltuielilor în sumă de 74.500 RON, precum şi faptul că nu s-a făcut dovada că serviciile au fost efectiv prestate.

Recurenta-reclamantă a arătat că factura în discuţie a fost emisă de către S.C. "E." S.A. şi că expertul contabil a confirmat existenţa contractului şi a foilor de parcurs ce probează împrejurarea că serviciile de transport au fost efectiv prestate.

Înalta Curte nu poate primit critica recurentei-reclamante, întrucât nu rezultă necesitatea efectuării acestor cheltuieli în scopul propriei operaţiuni taxabile, fiind vorba despre închirierea unor utilaje agricole.

5.2.4. Referitor la sumele datorate privind protecţia specială şi încadrarea în muncă a persoanelor cu handicap pe perioada 01.01.2004 - 30.06.2009, în cuantum de 105.284 RON, precum şi majorările de întârziere aferente acestora, pe perioada 25.02.2004 - 21.05.2010, în sumă de 150.665 RON

Prima instanţă a împărtăşit punctul de vedere exprimat de organul fiscal în RIF şi a menţionat faptul că, în perioada analizată, au fost în vigoare, succesiv, două acte normative care reglementează obligaţia de plată a acestor vărsăminte, şi anume: O.U.G. nr. 102/1999 privind protecţia specială şi încadrarea în muncă a persoanelor cu handicap (publicată în Monitorul Oficial al României 310 din 30 iunie 1999) şi Legea nr. 448/2006 privind protecţia şi promovarea drepturilor persoanelor cu handicap (publicată în Monitorul Oficial al României nr. 1006 din 18 decembrie 2006).

I. Obligaţia de angajare a persoanelor cu handicap şi consecinţele ce decurg din această obligaţie au fost reglementate prin art. 42 şi art. 43 din O.U.G. nr. 102/1999, texte care, în perioada verificată, au avut forme diferite. Astfel, la începutul perioadei verificate, în forma modificată prin Legea nr. 519/2002 pentru aprobarea O.U.G. nr. 102/1999 privind protecţia specială şi încadrarea în muncă a persoanelor cu handicap, O.U.G. nr. 102/1999 prevedea:

"Art. 42 - (1) Persoanele juridice care au un număr de cel puţin 100 de angajaţi au obligaţia de a angaja persoane cu handicap cu contract individual de muncă într-un procent de cel puţin 4% din numărul total de angajaţi.

(2) Persoanelor cu handicap angajate cu contract individual de muncă li se asigură toate adaptările şi înlesnirile necesare pentru înlăturarea oricăror impedimente în activitatea pe care o desfăşoară."

"Art. 43 - (1) Persoanele juridice care nu respectă prevederile art. 42 alin. (1) au obligaţia de a plăti lunar către bugetul de stat o sumă egală cu salariul minim brut pe ţară înmulţit cu numărul de locuri de muncă în care nu au încadrat persoane cu handicap.

(2) Sunt exceptate de la plata obligatorie prevăzută la alin. (1) persoanele juridice care fac dovada că au solicitat trimestrial la Agenţia Naţională pentru Ocuparea Forţei de Muncă repartizarea de persoane cu handicap."

Prin art. I pct. 15 şi 16 din Legea nr. 343/2004 pentru modificarea şi completarea Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 102/1999 privind protecţia specială şi încadrarea în muncă a persoanelor cu handicap (publicată în Monitorul Oficial al României nr. 641 din 15 iulie 2004), art. 42 alin. (1) şi art. 43 au avut următorul cuprins:

"Art. 42 - (1) Agenţii economici care au cel puţin 75 de angajaţi, precum şi autorităţile şi instituţiile publice care au cel puţin 25 de funcţii contractuale, au obligaţia de a angaja persoane cu handicap cu contract individual de muncă într-un procent de cel puţin 4% din numărul total de angajaţi, respectiv din numărul de funcţii contractuale prevăzute în statul de funcţii."

"Art. 43 - (1) Agenţii economici, autorităţile şi instituţiile publice care nu respectă prevederile art. 42 alin. (1) au obligaţia de a plăti lunar către bugetul de stat o sumă egală cu salariul minim brut pe ţară înmulţit cu numărul de locuri de muncă în care nu au încadrat persoane cu handicap.

(2) Sunt exceptaţi de la plata obligatorie prevăzută la alin. (1) agenţii economici, autorităţile şi instituţiile publice care fac dovada că au solicitat trimestrial la agenţiile judeţene de ocupare a forţei de muncă, respectiv a municipiului Bucureşti, repartizarea de persoane cu handicap calificate în meseriile respective şi că acestea nu au repartizat astfel de persoane în vederea angajării."

Instanţa de fond a apreciat că prezintă relevanţă din punctul de vedere al motivului invocat de reclamantă doar modificarea art. 43 alin. (2). În forma iniţială, pentru a opera excepţia de la plata sumei prevăzute la alin. (1), alin. (2) impunea o singură condiţie, şi anume, ca persoana juridică să facă dovada că a solicitat trimestrial la Agenţia Naţională pentru Ocuparea Forţei de Muncă repartizarea de persoane cu handicap. După modificarea intervenită prin Legea nr. 343/2004, începând cu data de 18.07.2004, exceptarea de la plata sumei prevăzute de art. 43 alin. (1) era condiţionată atât de dovada solicitării trimestriale la agenţiile judeţene de ocupare a forţei de muncă, a repartizării de persoane cu handicap calificate în meseriile respective, cât şi de faptul că aceste agenţii nu au repartizat astfel de persoane în vederea angajării.

Organele de inspecţie fiscală au stabilit obligaţia de plată analizată în sarcina reclamantei având în vedere două motive:

- în principal, s-a constatat că numărul de persoane considerate cu handicap şi încadrate ca atare de reclamantă este mai mare decât cel real, justificat cu certificate de încadrare într-un grad de handicap; astfel, în anul 2004, din 7 persoane considerate cu handicap doar pentru 2 persoane exista certificatul de încadrare într-un grad de handicap; în anul 2005, din 8 persoane considerate cu handicap doar pentru 2 persoane exista certificatul de încadrare într-un grad de handicap, iar, în anul 2006, din 9 persoane considerate cu handicap doar pentru una singură exista certificatul de încadrare într-un grad de handicap;

- în plus, s-a constatat că "[…] nici nu se face dovada că s-a solicitat trimestrial de la Agenţia Naţională pentru Ocuparea Forţei de Muncă repartizarea de persoane cu handicap."

Prima instanţă a precizat că apărările reclamantei sunt contradictorii, deoarece, pe de o parte, a susţinut că a angajat pe bază de contracte de muncă, persoane cu handicap într-un număr corespunzător procentului prevăzut de art. 42 alin. (1) din O.U.G. nr. 102/1999, prin raportare la numărul total de angajaţi; pe de altă parte, a arătat că a solicitat AJOFM, în conformitate cu art. 43 alin. (2) din O.U.G. nr. 102/1999, repartizarea pe persoane cu handicap;

De asemenea, din conţinutul adresei nr. x/2007 nu se poate reţine îndeplinirea condiţiilor impuse de art. 43 alin. (2) din O.U.G. nr. 102/1999, şi anume: nu rezultă expres că s-a solicitat repartizarea de persoane cu handicap, ci doar faptul comunicării numărului de posturi vacante; nu rezultă destinatarul adreselor enumerate, acesta trebuind să fie, potrivit art. 43 alin. (2) din O.U.G. nr. 102/1999, Agenţia Naţională pentru Ocuparea Forţei de Muncă - până la data de 17.07.2004, respectiv Agenţia Judeţeană pentru Ocuparea Forţei de Muncă Bacău - începând cu 18.07.2004 (când a intrat în vigoare Legea nr. 343/2004). În plus, adresa nr. x/2007, deşi poartă antetul Agenţiei Judeţene pentru Ocuparea Forţei de Muncă Bacău, este semnată de directorul executiv al unei unităţi locale

Curtea de Apel a opinat în sensul că probarea susţinerilor reclamantei se impunea a fi făcută, pe de o parte, cu certificatele de încadrare într-un grad de handicap eliberate persoanelor cu care a încheiat contracte de muncă, angajaţi despre care reclamanta a pretins că sunt persoane cu handicap; pe de altă parte, îndeplinirea condiţiilor prevăzute de art. 43 alin. (2) din O.U.G. nr. 102/1999 trebuia probată cu înseşi adresele enumerate în adresa nr. x/2007, cu atât mai mult cu cât reclamanta a pretins că nu le-a prezentat organului de inspecţie fiscală pentru că nu i-au fost cerute, iar nu pentru că se afla în imposibilitate de a le prezenta.

II. Prima instanţă a arătat faptul că, începând cu anul 2007, în vigoare au fost dispoziţiile Legii nr. 448/2006 (care a abrogat O.U.G. nr. 102/1999) care, în art. 77 prevedea:

"(1) Persoanele cu handicap pot fi încadrate în muncă conform pregătirii lor profesionale şi capacităţii de muncă, atestate prin certificatul de încadrare în grad de handicap, emis de comisiile de evaluare de la nivel judeţean sau al sectoarelor municipiului Bucureşti.

(2) Autorităţile şi instituţiile publice, persoanele juridice, publice sau private, care au cel puţin 50 de angajaţi, au obligaţia de a angaja persoane cu handicap într-un procent de cel puţin 4% din numărul total de angajaţi.

(3) Autorităţile şi instituţiile publice, persoanele juridice, publice sau private, care nu angajează persoane cu handicap în condiţiile prevăzute la alin. (2), pot opta pentru îndeplinirea uneia dintre următoarele obligaţii:

a) să plătească lunar către bugetul de stat o sumă reprezentând 50% din salariul de bază minim brut pe ţară înmulţit cu numărul de locuri de muncă în care nu au angajat persoane cu handicap;

b) să achiziţioneze produse sau servicii de la unităţi protejate autorizate, pe bază de parteneriat, în sumă echivalentă cu suma datorată la bugetul de stat în condiţiile prevăzute la lit. a).

(4) Fac excepţie de la prevederile alin. (2) instituţiile publice de apărare naţională, ordine publică şi siguranţă naţională.

(5) Monitorizarea şi controlul respectării prevederilor alin. (2) şi (3) se fac de către Inspecţia Muncii."

Aceste dispoziţii au fost menţinute în aceeaşi formă şi după republicarea Legii nr. 448/2006 în Monitorul Oficial al României nr. 1 din 3 ianuarie 2008, în urma renumerotării textelor, art. 77 devenind art. 78.

Instanţa de fond a constatat că, odată cu intrarea în vigoare a Legii nr. 448/2006, nu mai este reglementată o excepţie similară celei prevăzute prin art. 43 alin. (2) din O.U.G. nr. 102/1999, singura excepţie fiind cea prevăzută de alin. (4) al art. 77, în mod vădit, inaplicabilă în cauză.

Recurenta-reclamantă a arătat că susţinerile sale din cererea de chemare în judecată nu sunt contradictorii, întrucât a precizat că a avut angajate persoane cu handicap şi, în acelaşi timp, a solicitat trimestrial de la AJOFM repartizarea de persoane cu handicap. Adresa nr. x/2007 reprezintă un înscris de care instanţa trebuia să ţină seama, întrucât cuprinde toate elementele necesare pentru formarea unui punct de vedere pertinent. Dacă instanţa avea îndoieli cu privire la veridicitatea datelor din cuprinsul acesteia, în baza rolului activ, trebuia să pună în vedere părţii să procedeze la suplimentarea probatoriului. De asemenea, instanţa nu a ţinut seama de concluziile expertului contabil, fără să arate motivele pentru care a procedat în această modalitate, ceea ce echivalează cu încălcarea dreptului său la apărare.

Atât în întâmpinarea formulată în cauză cât şi în punctul de vedere exprimat la solicitarea instanţei de control judiciar, recurenta-pârâtă a arătat faptul că situaţiile prezentate ulterior în instanţă sunt reconstituite după inspecţia fiscală întocmai cu deficienţele înscrise în RIF, prezentate analitic în anexa 2.3 privind numărul persoanelor cu handicap neîncadrate pentru perioada 01.01.2004 - 31.12.2006, cu scopul vădit de a se sustrage de la plata sumelor datorate bugetului de stat.

Înalta Curte reţine că este fondată critica recurentei-reclamante.

Cu titlul prealabil, instanţa de control judiciar apreciază că judecătorul fondului a expus în mod corect cadrul normativ aplicabil cu privire la sumele analizate, în perioada supusă verificării, precum şi condiţiile pe care societatea recurentă trebuia să le îndeplinească pentru a nu datora aceste sume. Cu toate acestea, concluzia la care a ajuns în urma verificării probatoriului administrat în cauză este eronată.

În perioada 1 ianuarie 2004 - 30 decembrie 2006, recurenta-reclamantă a avut între 157 - 253 de salariaţi, astfel încât avea obligaţia legală să angajeze persoane cu handicap într-un procent de 4%, întrucât, în caz contrar, se năştea obligaţia acesteia de a plăti lunar la bugetul statului o sumă egală cu salariul minim brut pe ţară înmulţit cu numărul de locuri de muncă în care nu a încadrat persoane cu handicap.

Prin Adresa nr. x/2007, AJOFM Bacău a precizat faptul că societatea recurentă, prin mai multe adrese nominalizate în cuprinsul acesteia, i-a comunicat locurile de muncă vacante pentru persoane cu handicap, pentru trimestrele I-IV ale anilor 2004-2006. De asemenea, emitentul adresei a precizat în mod explicit faptul că, în baza comunicărilor pe care le-a primit de la societate, "nu a repartizat spre angajare persoane cu handicap, deoarece în baza de date a Agenţiei nu au fost înregistrate persoane care să îndeplinească condiţiile cerute de societate." .

Totodată, la solicitarea Înaltei Curţi, prin Adresa nr. x din 08.03.2018, AJOFM Bacău a comunicat faptul că aceasta este o instituţie deconcentrată la nivel teritorial, înfiinţată în anul 1999, prin Legea nr. 145/1998, care, în prezent, îşi desfăşoară activitatea conform Legii nr. 202/2006. Instituţia are 7 subunităţi, printre care cea din localitatea Oneşti (înfiinţată în anul 1999), care au statut de compartimente; ele neavând personalitate juridică, toate documentele întocmite se fac pe bază de delegare de competenţă dată de AJOFM Bacău, în temeiul Ordinului Preşedintelui ANOFM nr. 85/2002 şi a Legii nr. 188/1999; ca atare, neavând personalitate juridică, aceste compartimente nu au antet propriu, însă îl folosesc pe cel al AJOFM Bacău, entitatea juridică căreia îi sunt subordonate; aceste compartimente folosesc şi ştampila cu caracterele "AJOFM Bacău", diferită fiind menţiunea "unitatea locală" sau " punctul de lucru" documentele eliberate de unitatea locală Oneşti au autoritatea AJOFM Bacău. .

De menţionat faptul că recurenta-reclamantă a depus la dosar, în cadrul probei cu înscrisuri ce i-a fost încuviinţată de instanţa de control judiciar, în baza art. 305 C. proc. civ., adresele nominalizate în cadrul Adresei nr. x/2007 .

Înalta Curte apreciază că nu prezintă nicio relevanţă juridică apărarea recurentei-pârâte potrivit căreia instanţa nu poate ţine seama de aceste înscrisuri prezentate în faza recursului, întrucât acestea nu au fost arătate organelor de inspecţie fiscală la momentul efectuării controlului fiscal. Argumentul avut în vedere este acela că instanţa specializată exercită un control de plină jurisdicţie în cadrul căreia poate analiza actele noi prezentate de parte în susţinerea căii de atac promovate.

În consecinţă, instanţa de control judiciar consideră că prima instanţă a dat dovadă de un formalism excesiv atunci când a concluzionat în sensul că argumentaţia prezentată de societatea recurentă este contradictorie. Aceasta a angajat persoane cu handicap şi, totodată, a solicitat instituţiei publice competente repartizarea unor astfel de persoane, răspunsul primit fiind acela că nu îi pot fi puse la dispoziţie numele unor astfel de persoane în vederea angajării. Ca atare, partea a făcut dovada că a îndeplinit condiţiile de scutire impuse de actul normativ aplicabil în perioada analizată şi că nu datorează obligaţia suplimentară în cuantum de 75.506 RON.

Pentru perioada 1 ianuarie 2007 - 30 iunie 2009, verificarea s-a făcut în temeiul Legii nr. 448/2006 privind protecţia şi promovarea drepturilor persoanelor cu handicap, cu modificările şi completările ulterioare.

Înalta Curte constată că organul fiscal nu avea competenţa de a verifica încadrarea persoanelor cu handicap, în raport de dispoziţiile art. 77 alin. (5) din actul normativ anterior nominalizat, citat de prima instanţă.

Cu alte cuvinte, organul fiscal nu avea competenţa să verifice angajarea persoanelor cu handicap de către societatea recurentă: controlul cu privire la această chestiune trebuia să se realizeze de către Inspecţia Muncii, iar rezultatele acestuia puteau fi comunicate organului fiscal.

Ca atare, pentru perioada mai sus arătată, suma de 28.284 RON, stabilită ca obligaţie suplimentară la buget prin RIF-ul contestat în cauză, a fost determinată de organul fiscal în afara normelor care îi reglementează competenţa, fapt ce atrage nulitatea măsurii adoptate, consecinţa fiind aceea a exonerării societăţii recurente de la plata sumelor de 105.284 RON, reprezentând vărsăminte pentru persoanele cu handicap neîncadrate, şi de 150.665 RON, reprezentând majorările de întârziere aferente acestora, pe perioada 25.02.2004 - 21.05.2010.

5.3. Recursul pârâtei Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău

5.3.1. Recurenta-pârâtă a precizat faptul că sentinţa contestată este nelegală, întrucât s-a fundamentat pe un raport de expertiză contabilă judiciară care nu îndeplineşte condiţiile de mijloc de probă. În speţă, expertiza trebuia realizată de către un consultant fiscal, în raport de prevederile art. 3 alin. (1) lit. e) şi f) din O.G. nr. 71/2001 privind organizarea şi exercitarea activităţii de consultanţă fiscală, aprobată cu modificări şi completări prin Legea nr. 198/2002.

Înalta Curte apreciază critica recurentei ca fiind pur formală, întrucât partea, la interpelarea primei instanţe, a menţionat în mod expres faptul că nu solicită efectuarea unei expertize fiscale de către un consultant fiscal, pe cheltuiala proprie.

5.3.2. Recurenta-pârâtă a susţinut faptul că recurenta-reclamantă a avut relaţii de afiliere, aşa cum acestea sunt definite prin art. 7 alin. (1) pct. 21 din Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, cu următoarele societăţi cu care contribuabilul a avut relaţii de afaceri în perioada supusă inspecţiei fiscale: S.C. "D." S.R.L. - B. este asociat unic, iar societatea este acţionarul majoritar al reclamantei; S.C. "E." S.A. - B. este administrator şi S.C. "G." S.R.L. - asociat şi administrator H., soţia lui B..

Înalta Curte reţine că este nefondată critica recurentei-pârâte.

Într-adevăr, obligaţiile fiscale suplimentare constând în TVA şi impozit pe profit au fost stabilite doar în legătură cu operaţiunile dintre recurenta-reclamantă şi cele trei societăţi afiliate nominalizate de recurenta-pârâtă.

Însă, după cum în mod justificat a remarcat judecătorul fondului, cu toate că, prin raportul de inspecţie fiscală contestat, o primă analiză a achiziţiilor efectuate de recurenta-reclamantă s-a făcut prin examinarea facturilor fiscale emise din perspectiva persoanei înscrise pe la rubrica "furnizor", organul de inspecţie fiscală nu a reţinut, ca motiv de stabilire a obligaţiilor fiscale suplimentare, calitatea de persoane afiliate a furnizorilor, în sensul ajustării sumei veniturilor sau a cheltuielilor, conform dispoziţiilor art. 11 alin. (2) din Codul fiscal ori a principiului preţului din tranzacţiile între persoane afiliate, potrivit prevederilor art. 19 alin. (5) din Codul fiscal. Relaţiile de afiliere au fost reţinute doar ca element care a concurat la conturarea concluziei organului de inspecţie fiscală că operaţiunile consemnate în facturile fiscale nu reflectă realitatea. Apoi, acestei prime analize, în raportul de inspecţie fiscală i-a urmat analiza facturilor fiscale emise de cele trei societăţi afiliate, pe conturi în care acesta au fost înregistrate în contabilitate.

5.3.3. Referitor la Contul 212 - Construcţii, la Contul 611 - Cheltuielile de întreţinere şi reparaţii şi Contul 471 - Cheltuieli înregistrate în avans

Recurenta-pârâtă a arătat faptul că, în perioada analizată, recurenta-reclamantă a înregistrat în evidenţa contabilă, în rulajul Contului 212- Construcţii, lucrări de investiţii în valoare de 3.008.198 RON, pe baza facturilor emise de S.C. "G." S.R.L. Cu privire la achiziţiile înregistrate în acest cont, organul de inspecţie fiscală a constatat că operaţiunile economice au un caracter fictiv, nereal şi că, prin emiterea facturilor, a avut loc doar un circuit scriptic al documentelor şi nu un transfer real al materialelor, serviciilor şi lucrărilor consemnate în situaţiile de plată. S.C. "G." S.R.L., în calitate de furnizor de servicii în domeniul construcţiilor, a emis către societatea recurentă, în perioada februarie 2004 - septembrie 2004, un număr de 9 facturi fiscale, în valoare de 454.798 RON, pentru care societatea recurentă a dedus TVA în sumă de 247.798 RON. În anii fiscali 2004 -2008, S.C. "G." S.R.L. nu a declarat venituri şi cheltuieli la organul teritorial competent, nu avea în obiectul de activitate declarat nicio activitate din domeniul construcţiilor, nu avea salariaţi şi nici bunuri în patrimoniu, iar, la o dată ulterioară inspecţiei fiscale derulate la societatea recurentă, a fost radiată. De altfel, lucrările sunt repetate în cadrul aceluiaşi obiectiv de investiţie şi nu rezultă clar la care obiectiv de investiţie au fost efectuate; nu s-a justificat cu documente provenienţa materialelor înscrise în devize şi situaţiile de lucrări efectuate în regie proprie. În unele situaţii, obiectivele de investiţii menţionate în facturi nu sunt concret şi bine definite, nu există un proces-verbal de recepţie din care să rezulte stadiul faptic a lucrărilor executate la diversele obiective, iar în situaţiile de plată anexate la acestea sunt înscrise lucrări care conduc la majorarea valorii altor obiective decât cele nominalizate. Faptul că obiectivele înscrise în facturi nu sunt reale şi au un caracter fictiv este dovedit şi de evoluţia/diminuarea valorii obiectivelor înscrise în balanţa analitică a mijloacelor fixe, în contul analizat, în perioada 01.01.2004 - 31.12.2008, astfel:

- creşterea valorii de intrare a acestora, în sumă de 4.915.005 RON, pe baza facturilor emise de persoanele juridice afiliate S.C. "G." S.R.L. şi S.C. "D." S.R.L.;

- diminuarea valorii de intrare a acestora de 3.396.106 RON, pe baza expertizei tehnice efectuate în data de 24.01.2009, pentru investiţiile în sold la 31.12.2008 - expert evaluator I..

Recurenta-pârâtă a menţionat faptul că, în vederea stabilirii stării de fapt fiscale, în timpul inspecţiei fiscale desfăşurate la societatea recurentă, a fost efectuat un control încrucişat la S.C. "D." S.R.L. Prin procesul-verbal nr. x din 29.05.2009, au fost constatate următoarele: "cuantumul TVA colectată, înregistrat în jurnalele de vânzări nu corespunde cu TVA colectată înscrisă în deconturile de TVA depuse lunar la organul fiscal teritorial; astfel, pentru perioada 01.01.2004 - 31.12.2008, TVA colectată înregistrată este în sumă de 1.812.046 RON, iar TVA declarată este în sumă de 1.005.698 RON, rezultând o diferenţa de TVA colectată nedeclarată de 806.348 RON. Nu poate fi invocat dreptul agentului economic de a nu cunoaşte situaţia juridică a partenerului de afaceri, dată fiind relaţia de afiliere dintre cele două societăţi.

Cu privire la TVA în sumă de 133.050 RON, rezultată din facturile fiscale înregistrate în Contul 611 - cheltuieli de întreţinere şi reparaţii şi în Contul 471 - cheltuieli înregistrate în avans, recurenta-pârâtă a arătat faptul că, în primul cont, societatea recurentă a înregistrat suma de 350.262 RON, iar în cel de-al doilea cont a înregistrat suma de 350.000 RON, pe baza facturilor emise de S.C. "G." S.R.L. şi S.C. "D." S.R.L. Lucrările înscrise în aceste facturi, cu obiective de îmbunătăţire a parametrilor iniţiali, au scopul de a realiza majorarea nejustificată a obiectivului, întrucât lucrările se repetă în cadrul aceluiaşi obiectiv de investiţie, atât ca denumire cât şi ca sume, fiind înregistrate iniţial şi prin Contul 212. Lucrările înscrise în facturi nu cuprind denumirea corectă a lucrărilor executate în concordanţă cu situaţiile de plată şi cu evidenţa analitică a mijloacelor fixe din contabilitate, nu conţin numărul şi data contractului de prestări servicii de care societatea a beneficiat.

Înalta Curte reţine că este nefondată critica recurentei-pârâte care, în realitate, reprezintă reluarea aspectelor inserate în RIF-ul contestat în cauză şi nominalizate de către judecătorul fondului.

Instanţa de control judiciar apreciază că sunt pertinente argumentele primei instanţe şi că acestea reflectă situaţia factuală rezultată din probatoriul administrat în cauză.

În concret, facturile analizate cuprind menţiuni cu privire la denumirea şi cantitatea bunurilor livrate/serviciilor prestate. În cadrul expertizei contabile (răspunsurile la obiectivele 6 şi 7, precum şi în răspunsul la obiecţiuni, susţinut de anexa nr. 1 la răspunsul la obiecţiuni), s-a menţionat faptul că facturile fiscale analizate au la bază operaţiuni reale, contracte, comenzi de lucru, situaţii de lucrări, note de intrare-recepţie şi constatare diferenţe. În plus, s-a reţinut faptul că, aşa cum rezultă din cuprinsul celor două procese-verbale întocmite în urma controalelor încrucişate derulate la S.C. D. S.R.L. şi S.C. "G." S.R.L., "reprezentanţii organului fiscal recunosc realitatea şi legalitatea operaţiunilor consemnate în aceste facturi fiscale."

De altfel, realitatea operaţiunilor a fost relevată şi de expertul tehnic care a efectuat expertiza în dosarul de urmărire penală, aspecte reluate de expertul contabil din prezenta cauză, prin răspunsul la obiecţiuni; mai precis, în expertizele anterior nominalizate, s-a reţinut faptul că "la raportul de expertiză tehnică sunt anexate 10 dosare grupate pe obiectivele de cheltuieli, menţionate în cele 43 de facturi fiscale analizate de expertul tehnic (diferenţa de 9 facturi nu a făcut obiectul expertizei tehnice)." Răspunsul expertului la întrebarea dacă lucrările de construcţii, amenajări, reabilitări analizate au fost executate şi se regăsesc pe teren a fost acela că "aşa cum derivă din tabelele comparative aferente dosarelor clădirilor, se constată pe general existenţa unor cantităţi mai mari posibil să fi fost executate decât cele care au fost decontate prin facturile cuprinse în Anexă."

Mai precis, în privinţa pavilionului administrativ, cantinei şi cabinei (dosarul nr. x) de la poartă, s-a reţinut de către expert realitatea executării operaţiunilor, iar în privinţa celorlalte dosare, s-a constatat că lucrările decontate sunt în cantităţi mai mici decât cele posibil executate în 2004 şi anii următori.

În legătură cu susţinerea recurentei în sensul că operaţiunile economice înscrise în facturile fiscale nu se regăsesc în obiectivele de investiţii, Înalta Curte apreciază că prezintă relevanţă şi aspectele consemnate în ordonanţa de clasare după începerea urmăririi penale a învinuitului B., cercetat pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală, întocmită în dosarul penal nr. x/2011 de Parchetul de pe lângă Tribunalul Bacău, din data de 05.02.2014, în care s-a precizat că lucrările de construcţie decontate au fost reale executate.

Prin urmare, în privinţa cheltuielilor înregistrate în conturile 212 - Construcţii, 611 - Cheltuielile de întreţinere şi reparaţii şi 471 - Cheltuieli înregistrate în avans, atât în privinţa TVA analizat din perspectiva art. 145 alin. (8) coroborat cu art. 155 alin. (8) - devenit apoi art. 146 alin. (1) lit. a) cu referire la art. 155 alin. (5) din Codul fiscal - cât şi în privinţa impozitului pe profit analizat din perspectiva dispoziţiilor art. 21 alin. (1) şi alin. (4) lit. f), în mod corect prima instanţă a apreciat că se impune anularea obligaţiilor fiscale suplimentare.

5.3.4. Referitor la Contul 213 - Echipamente tehnologice

Recurenta-pârâtă a menţionat faptul că, în perioada analizată, reclamanta a înregistrat în evidenţa contabilă, în rulajul Contului 213, echipamente tehnologice în valoare de 580.383 RON, pe baza facturilor emise de S.C. D. S.R.L. şi S.C. "G." S.R.L.

În concret, partea a arătat că S.C. "G." S.R.L., în calitate de furnizor a livrat un utilaj (combină) în valoare de 574.538 RON, pentru care recurenta-reclamantă a dedus TVA în sumă de 109.162 RON, în condiţiile în care nu deţine în patrimoniu niciun astfel de utilaj şi nici alte bunuri, întrucât din informaţiile publice rezultă că societatea nu a înregistrat venituri şi nici TVA colectată ca urmare a operaţiunii de livrare înregistrată prin factura emisă. Facturile care au stat la baza înregistrărilor în evidenţa contabilă a bunurilor achiziţionate de la cele două societăţi afiliate nu sunt însoţite de documente din care să rezulte necesitatea şi realitatea achiziţionării lor (proces-verbal de punere în funcţiune semnat de părţile implicate privind localizarea faptică şi certificarea funcţionării acestora la parametrii normali, aşa cum se prevede în contractul de vânzare-cumpărare).

Înalta Curte reţine că este nefondată critica recurentei-pârâte.

După cum în mod corect a reţinut şi prima instanţă, aşa cum rezultă din răspunsul expertului la obiecţiunile formulate la raportul de expertiză contabilă întocmit în cauză (coroborat cu Anexa nr. 1 la acest răspuns), pentru bunurile aflate în discuţie - combină de recoltat cereale tip Class 108 seria x şi cuptor de sintetizare ceramică - există procese-verbale de punere în funcţiune. De asemenea, pentru cuptor există contract semnat de părţi. Ca atare, având în vedere că aceste bunuri au intrat în patrimoniul societăţii recurente şi sunt folosite în scopul operaţiunilor sale taxabile, nu se poate refuza dreptul de deducere a TVA şi recunoaşterea caracterului deductibil al cheltuielilor din perspectiva impozitului pe profit.

Pe cale de consecinţă, în mod corect actele fiscale atacate au fost anulate în privinţa TVA stabilită suplimentar în sumă de 110.264 RON şi a accesoriilor aferente, precum şi a impozitului pe profit stabilit suplimentar şi a accesoriilor aferente în legătură cu aceleaşi operaţiuni avute în vedere la anularea TVA.

5.3.5. Referitor la Contul 601 - Cheltuieli cu materiile prime

În acest cont a fost înregistrată factura fiscală nr. x/16.03.2009 emisă de S.C. J. S.R.L., în valoare de 20.828 RON fără TVA. Această sumă nu a fost recunoscută drept cheltuială deductibilă fiscal de către inspectorii fiscali. De asemenea, nu a fost recunoscută nici TVA deductibilă în valoare de 3.957 RON şi s-a stabilit un impozit pe profit suplimentar în sumă de 5.207 RON. S-a avut în vedere faptul că emitenta facturii este o societate declarată inactivă prin Ordinul Preşedintelui A.N.A.F nr. 726/24.08.2006, conform procedurii reglementate prin Ordinul Preşedintelui A.N.A.F nr. 575/2006 privind stabilirea condiţiilor şi declararea contribuabililor inactivi; potrivit art. 7 alin. (1) din acest din urmă ordin, contribuabilii declaraţi inactivi vor fi înscrişi în Lista contribuabililor declaraţi inactivi, listă care, potrivit alin. (2), se publică în Monitorul Oficial al României, Partea I, şi pe pagina de internet www.mfinante.ro, la secţiunea "Informaţii contribuabili".

Prin urmare, la data declarării inactivităţii S.C. J. S.R.L., era obligatorie publicarea în Monitorul Oficial al României, a Listei contribuabililor declaraţi inactivi.

Contrar celor reţinute de prima instanţă, Ordinul nr. 586/25.07.2006 cuprinzând Lista contribuabililor declaraţi inactivi unde figurează S.C. J. S.R.L. (poziţia 77) a fost publicat în Monitorul Oficial al României nr. 726/24.08.2006.

Ca atare, Înalta Curte apreciază că este fondată critica recurentei-pârâte şi, prin urmare, se impune admiterea recursului şi înlăturarea măsurii de anulare a obligaţiei de plată a impozitului pe profit în sumă de 5.207 RON şi TVA-ului, în sumă de 3.957 RON, rezultând din factura fiscală nr. x/16.03.2009 înregistrată în contul 601 - Cheltuieli cu materiile prime, precum şi majorările de întârziere aferente.

5.4. Înalta Curte va respinge cererea recurentei-reclamante de acordare a cheltuielilor de judecată, ca neîntemeiată, întrucât apreciază că se impune compensarea acestora, în raport de cuantumul pretenţiilor admise fiecărei părţi.

6. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 şi art. 28 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, raportat la art. 312 C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursurile declarate de reclamanta S.C. "A." S.A şi de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău, va modifica, în parte, sentinţa atacată, în sensul că:

- va anula, în parte, Decizia nr. 1571/31.08.2010 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bacău - Biroul soluţionare contestaţii, Decizia de impunere nr. x privind obligaţiile suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, precum şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x/30.05.2010, ambele emise de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bacău - Activitatea de inspecţie fiscală şi în ceea ce priveşte:

- TVA în sumă de 14.820 RON, rezultată din facturile fiscale înregistrate în contul 624 - Cheltuieli cu transportul de bunuri şi persoane, precum şi majorările de întârziere aferente;

- TVA în sumă de 19.132 RON, rezultată din facturile fiscale înregistrate în contul 628 - Cheltuieli cu servicii executate de terţi, precum şi majorările de întârziere aferente;

- sumele datorate privind protecţia specială şi încadrarea în muncă a persoanelor cu handicap pe perioada 01.01.2004 - 30.06.2009, în cuantum de 105.284 RON, precum şi majorările de întârziere aferente acestora, pe perioada 25.02.2004 - 21.05.2010, în sumă de 150.665 RON;

- impozitul pe profit calculat pentru cheltuielile rezultând din facturile fiscale înregistrate în conturile 624 şi 628, precum şi majorările de întârziere aferente.

- va înlătura anularea obligaţiei de plată a impozitului pe profit în sumă de 5.207 RON şi TVA-ului, în sumă de 3.957 RON, rezultând din factura fiscală nr. x/16.03.2009 înregistrată în contul 601 - Cheltuieli cu materiile prime, precum şi majorările de întârziere aferente.

- va menţine celelalte dispoziţii ale sentinţei atacate.

- va respinge cererea de acordare a cheltuielilor de judecată formulată de recurenta-reclamantă S.C. "A." S.A, ca neîntemeiată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile declarate de reclamanta S.C. "A." S.A şi de pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău împotriva sentinţei nr. 52 din 30 martie 2017 pronunţată de Curtea de Apel Bacău, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal.

Modifică, în parte, sentinţa atacată, în sensul că:

Anulează, în parte, decizia nr. 1571/31.08.2010 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bacău - Biroul soluţionare contestaţii, decizia de impunere nr. x privind obligaţiile suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, precum şi raportul de inspecţie fiscală nr. x/30.05.2010, ambele emise de Direcţia Generală a Finanţelor Publice Bacău - activitatea de inspecţie fiscală şi în ceea ce priveşte:

- TVA în sumă de 14.820 RON, rezultată din facturile fiscale înregistrate în contul 624 - Cheltuieli cu transportul de bunuri şi persoane, precum şi majorările de întârziere aferente;

- TVA în sumă de 19.132 RON, rezultată din facturile fiscale înregistrate în contul 628 - Cheltuieli cu servicii executate de terţi, precum şi majorările de întârziere aferente;

- sumele datorate privind protecţia specială şi încadrarea în muncă a persoanelor cu handicap pe perioada 01.01.2004 - 30.06.2009, în cuantum de 105.284 RON, precum şi majorările de întârziere aferente acestora, pe perioada 25.02.2004 - 21.05.2010, în sumă de 150.665 RON;

- impozitul pe profit calculat pentru cheltuielile rezultând din facturile fiscale înregistrate în conturile 624 şi 628, precum şi majorările de întârziere aferente.

Înlătură anularea obligaţiei de plată a impozitului pe profit în sumă de 5.207 RON şi TVA-ului, în sumă de 3.957 RON, rezultând din factura fiscală nr. x/16.03.2009 înregistrată în contul 601 - Cheltuieli cu materiile prime, precum şi majorările de întârziere aferente.

Menţine celelalte dispoziţii ale sentinţei atacate.

Respinge cererea de acordare a cheltuielilor de judecată formulată de recurenta-reclamantă S.C. "A." S.A, ca neîntemeiată.

Irevocabilă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 17 mai 2018.