Fiscal administrative appeal dismissed due to valid suspension of tax dispute pending criminal proceedings and lack of jurisdiction over unsolved administrative complaints

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea formulată reclamanta S.C. A. S.R.L. a chemat în judecată pe pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău, solicitând ca prin hotărârea ce se va pronunţa să se dispună anularea următoarelor acte emise de pârâte:

- Decizia de soluţionare a contestaţiei administrative nr. 156/26.05.2015, emisă de prima pârâtă;

- Decizia nr. 15352/08.06.2015, emisă de AJFP Bacău, de soluţionare a contestaţiei administrative împotriva Dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. 13049/30.03.2015;

- Decizia de impunere nr. x/30.03.2015, Raportul de inspecţie fiscală nr. x/30.03.2015 şi procesul-verbal de control nr. x/27.03.2015, emise de AJFP Bacău;

- Dispoziţia privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. 13049/30.03.2015, emisă de AJFP Bacău;

- Decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. 13047/30.03.2015 şi procesul-verbal de sechestru asiguratoriu nr. x/30.03.2015.

Totodată, reclamanta a solicitat suspendarea executării următoarelor acte: Decizia de impunere nr. x/30.03.2015, Raportul de inspecţie fiscală nr. x/30.03.2015, Dispoziţia privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. 13049/30.03.2015, Decizia de instituire a măsurilor asiguratorii nr. 13047/30.03.2015 şi procesul-verbal de sechestru asiguratoriu nr. x/30.03.2015, în condiţiile art. 14 din legea nr. 554/2004.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 160 din 10.12.2015, Curtea de Apel Bacău, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a respins, ca nefondate, capetele de cerere privind anularea Deciziei nr. 156/26.05.2015, emisă de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală şi a Deciziei nr. 15352/08.06.2015, emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău, din cadrul acţiunii formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. prin administrator judiciar B., în contradictoriu cu pârâţii Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău, a admis excepţia inadmisibilităţii şi, în consecinţă, a respins, ca inadmisibile, capetele de cerere privind anularea Deciziei de impunere nr. x/30.03.2015 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/30.03.2015.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva sentinţei civile nr. 160 din 10.12.2015 pronunţată de Curtea de Apel Bacău, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L. a declarat recurs.

Recursul este întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

În motivarea recursului se arată că prin Deciziile nr. 156/26.05.2015 (emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală) şi nr. 15352/08.06.2015 (emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bacău, din cadrul Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice laşi), organele fiscale emitente au suspendat soluţionarea plângerii prealabile până la soluţionarea acţiunii penale demarate ca urmare a denunţului formulat de către organele de control fiscal.

Recurenta precizează că a formulat plângere administrativă împotriva raportului de inspecţie fiscală nr. x/30.03.2015, deciziei de impunere nr. x/30.03.2015, dispoziţiei privind măsurile dispuse de organele de inspecţie fiscală nr. 13049/30.03.2015, procesului-verbal nr. x/27.03.2015, Deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. 13047/30.03.2015 şi Procesului-verbal de sechestru asiguratoriu pentru bunuri mobile nr. x/30.03.2015.

În motivarea solicitării de anulare a Deciziilor nr. 156/26.05.2015 şi nr. 15352/08.06.2015, se arată că suspendarea soluţionării plângerii administrative prealabile este o măsură excesivă din partea organelor fiscului, ce se încadrează în exces de putere, astfel cum este acesta definit de art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004.

Recurenta arată că prin plângerea prealabilă administrativă a mai susţinut că însuşi controlul fiscal în urma căruia au fost emise actele administrative fiscale contestate este nelegal, având în vedere faptul că cea mai mare parte a perioadei controlate a mai fost supusă anterior controlului fiscal, fiind verificate aceleaşi taxe şi impozite cu cele menţionate în raportul de inspecţie fiscală întocmit acum de către organele de control fiscal, ocazie cu care au fost încheiate de către Activitatea de Inspecţie Fiscală Bacău procesele-verbale nr. x/21.03.2013 şi 18719/26.08.2014.

Recurenta mai susţine că organelor de control le este interzis să distingă între tipurile de control şi să efectueze un nou control fiscal asupra aceloraşi operaţiuni comerciale, verificându-se respectarea aceloraşi dispoziţii fiscale.

Concluziile organelor de control nu sunt fundamentate pe baza de probe şi constatări proprii ale organelor de control, acestea accesând baza de date a A.N.A.F. la nivelul declaraţiilor fiscale întocmite de către agenţii economici cu care societatea a desfăşurat, în amonte de ea, tranzacţiile analizate.

Organele de control au ales să ignore dispoziţiile legale prevăzute de art. 19 şi 21 din Codul fiscal, care reglementează tocmai deductibilitatea fiscală a cheltuielilor efectuate de către contribuabili, cu toate că acestea au fost invocate în cuprinsul actului de control.

Se mai susţine că organele fiscale au ignorat dispoziţiile clare şi lipsite de echivoc ale art. 7 alin. (2) din Ordonanţa Guvernului nr. 92/2003, nemanifestând un rol activ şi, în contradicţie totală cu prevederile art. 94, alin. (1)-(3) din acelaşi act normativ, coroborate cu dispoziţiile pct. 102.1 din Normele Metodologice de aplicare a Codului de Procedură Fiscală, nu au avut în vedere toate documentele justificative şi evidenţele financiar contabile şi fiscale care constituie mijloace de probă şi sunt relevante pentru stabilirea drepturilor şi obligaţiilor fiscale.

În opinia recurentei, în mod neîntemeiat, a fost admisă excepţia inadmisibilităţii cu privire la capetele de cerere privind anularea Deciziei de impunere nr. x şi a raportului de inspecţie fiscală nr. x/30.03.2015.

Instanţa de fond fiind în drept, să soluţioneze pe fond contestaţia administrativă şi să se pronunţe cu privire la legalitatea şi temeinicia actelor administrative contestate prin plângerea prealabilă, nr. x/2015.

4. Apărările formulate în cauză

Intimata Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a formulat întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului ca nefundat, considerând hotărârea pronunţata de instanţa de fond ca fiind temeinica şi legala.

5. Procedura derulată în recurs

În cauză a fost întocmit raportul asupra admisibilităţii în principiu a recursului, iar prin încheierea de şedinţă din data de 12 februarie 2018, recursul a fost admis în principiu.

6. Soluţia instanţei de recurs

Examinând cauza şi sentinţa atacată, în raport cu actele şi lucrările dosarului, precum şi cu dispoziţiile legale incidente pricinii, Înalta Curte va respinge recursul declarat ca nefondat, pentru considerentele ce se vor arăta în continuare.

Instanţa de control judiciar constată că în speţă nu sunt întrunite cerinţele impuse de art. 488 alin. (1) pct. 8 din Noul C. proc. civ., în vederea casării hotărârii: prima instanţă a reţinut corect situaţia de fapt, în raport de materialul probator administrat în cauză şi a realizat o încadrare juridică adecvată.

Înalta Curte are în vedere faptul că organele administrative nu se pot pronunţa pe fondul cauzei înainte de a se finaliza soluţionarea laturii penale având în vedere faptul că organele de inspecţie fiscală au considerat că operaţiunile efectuate au implicaţii fiscale pentru care se ridică problema realităţii operaţiunilor economice declarate, cu consecinţa diminuării impozitelor şi taxelor datorate bugetului de stat.

În raport de aceste circumstanţe, s-a considerat că există o strânsă interdependenţă între stabilirea caracterului infracţional al faptelor sesizate organelor de cercetare penală, pe de o parte şi soluţia ce urmează a fi dată în contestaţia administrativă, pe de altă parte.

Înalta Curte constată că interpretarea dată de Curtea de Apel Bacău dispoziţiilor art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală este corectă şi legală şi că, în acest context, soluţia ce face obiectul controlului judiciar este temeinică şi legală.

Potrivit art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală - Suspendarea procedurii de soluţionare a contestaţiei pe cale administrativă:

"(1) Organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când:

a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă;[…]".

Cazul de suspendare administrativă, reglementat de art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, are în vedere situaţia de excepţie în care organul care a efectuat activitatea de control fiscal sesizează organele de urmărire penală în urma depistării indiciilor vizând săvârşirea unei infracţiuni, iar, în virtutea principiului "penalul ţine în loc civilul", procedura administrativă privind soluţionarea contestaţiei formulate împotriva actelor administrative este suspendată până la încetarea motivului ce a determinat suspendarea, având în vedere că hotărârea instanţei penale, prin care se soluţionează latura civilă, este opozabilă organelor fiscale competente să soluţioneze contestaţia, în acest sens pronunţându-se Curtea Constituţională prin Decizia nr. 1237 din 18.11.2008, dar şi prin Decizia nr. 56/2013, publicată în Monitorul Oficial nr. 204 din 10.04.2013.

În acest sens, în legătură cu instituirea cazului de suspendare a procedurii de soluţionare a contestaţiei administrative reglementat de art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, chiar Curtea Constituţională a reţinut că aceasta se referă la "o situaţie de excepţie, aceea în care organul care a efectuat activitatea de control fiscal sesizează organele de urmărire penală în urma depistării indiciilor asupra săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează a fi pronunţată în procedura administrativă şi este firesc ca, în virtutea principiului "penalul ţine în loc civilul", procedura administrativă privind soluţionarea contestaţiei formulate împotriva actelor administrative fiscale să fie suspendată" - iar textul a fost declarat constituţional. Constituţionalitatea sa a fost analizată de instanţa de contencios constituţional chiar din perspectiva art. 21 din Constituţie şi, dat fiind caracterul obligatoriu al deciziilor Curţii Constituţionale, instanţa de contencios administrativ nu ar putea considera că prin dispoziţiile art. 214 Codul de procedură fiscală se încalcă art. 21 din Constituţie.

Aceste dispoziţii speciale aplicabile prevăd îndeplinirea cumulativă a două condiţii pentru a se dispune suspendarea, condiţii îndeplinite în opinia Curţii de apel în raport de situaţia de fapt.

Prima condiţie o reprezintă existenţa unei sesizări a organelor de urmărire penală cu privire la existenţa indicilor săvârşirii unei infracţiuni în legătură cu fondul soluţiei administrative.

A doua condiţie o reprezintă aceea ca faptele de natură penală pentru care au fost sesizate organele de urmărire penală să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează a se pronunţa în calea administrativă.

În speţă, aşa cum s-a arătat anterior, organele de inspecţie fiscală care au efectuat activitatea de control au înaintat o sesizare penală Parchetului de pe lângă Tribunalul Bacău, prin care se solicita efectuarea cercetărilor ce se impun şi constatarea existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale infracţiunilor prevăzute şi pedepsite prin Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

Condiţia esenţială impusă de art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, se referă la justificarea măsurii de suspendare de interdependenţă dintre posibilul caracter penal al faptelor investigate şi stabilirea corectă a obligaţiilor bugetare în sarcina contribuabilului contestator.

În cauză, condiţiile cumulative prevăzute de art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 erau îndeplinite atât în ceea ce priveşte existenţa unei sesizări penale, în legătură cu săvârşirea unor fapte de natură penală, cât şi în ceea ce priveşte condiţia ca faptele de natură penală pentru care au fost sesizate organele de urmărire penală să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează a se pronunţa în calea administrativă a soluţionării contestaţiei.

Între stabilirea obligaţiilor bugetare prin actele administrative contestate şi stabilirea caracterului infracţional al faptelor săvârşite de reprezentanţii societăţii există o strânsă interdependenţă, de care depinde soluţionarea contestaţiei în calea administrativă de atac.

Astfel cum în mod corect a reţinut instanţa de fond, această interdependenţă constă în faptul că organele de inspecţie fiscală, urmare a verificărilor efectuate cu privire la achiziţionarea de bunuri de către recurentă, au constatat că în speţă se ridică problema realităţii tranzacţiilor, existând elemente de suspiciune cu privire la operaţiunile economice efectuate, în sensul că este posibil ca tranzacţiile efectuate să fie fictive, fără provenienţa reală a mărfurilor şi astfel a fost disimulată realitatea, prin crearea aparenţei existenţei unor operaţiuni care, în fapt, nu s-au efectuat, aceste constatări regăsindu-se în sesizarea penală transmisă Parchetului de pe lângă Tribunalul Bacău.

Înalta Curte constată că soluţia primei instanţe este corectă şi în ceea ce priveşte admiterea excepţiei inadmisibilităţii capetelor de cerere privind anularea Deciziei de impunere nr. x/30.03.2015 şi a Raportului de inspecţie fiscala nr. x/30.03.2015.

Prevederile art. 205-218 din O.G. nr. 92/2003 stabilesc o procedura administrativa obligatorie, derogatorie de la prevederile Legii contenciosului administrativ, în ceea ce priveşte contestarea actelor administrative fiscale, în sensul ca acestea nu pot fi atacate direct la instanţa de contencios administrativ.

Conform prevederilor din Codul de procedură fiscală, obiectul acţiunii în contencios administrativ se limitează la atacarea deciziei de soluţionare a contestaţiei.

Instanţa de judecata nu se poate substitui autorităţii publice în soluţionarea contestaţiei administrative, întrucât în materia contenciosului administrativ instanţa poate doar să verifice modalitatea în care autoritatea publică a soluţionat contestaţia administrativă.

Practica judiciară la nivelul ICCJ este conturată în sensul că instanţa se investeşte cu dezlegarea fondului raportului juridic fiscal, numai dacă autoritatea competentă a soluţionat contestaţia pe fondul său. (decizia nr. 1658/27.03.2012, decizia nr. 3183/2011, decizia nr. 1163/2011, decizia nr. 1538/2010, decizia nr. 3695/2009).

Prin urmare, instanţa constată că susţinerile şi criticile recurentei sunt neîntemeiate şi nu pot fi primite, iar instanţa de fond a pronunţat o hotărâre legală, motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., fiind nefondat.

7. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul formulat de reclamanta S.C. A. S.R.L., împotriva sentinţei nr. 160 din 10 decembrie 2015 pronunţată de Curtea de Apel Bacău, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 23 aprilie 2018.