Taxpayer wins: suspension of administrative review annulled where criminal case did not encompass assessed fiscal debts; tax authority ordered to resolve challenge on merits.

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii

Prin cererea de chemare în judecată formulată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâtul Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor s-a solicitat admiterea cererii, anularea Deciziei nr. 41 din 19 februarie 2015 şi să se dispună ca Ministerul Finanţelor Publice, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor să soluţioneze pe fond contestaţiile formulate în cauză.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin decizia civilă nr. 38/2015 din 26 noiembrie 2015 pronunţată de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal s-a respins cererea formulată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva deciziei civile nr. 38/2015 din 26 noiembrie 2015 pronunţată de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs reclamantul A., întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea în tot a deciziei recurate şi, urmare rejudecării pe fond a cauzei, obligarea Ministerului Finanţelor Publice, Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, Direcţiei Generale de Soluţionare a Contestaţiilor la emiterea unei decizii privind soluţionarea contestaţiilor pe fond, vizând constatările ce exced activităţii de urmărire penală desfăşurată în dosarul penal nr. x/2015 al Tribunalului Maramureş.

În motivarea recursului, se arată că în perioada 2007 - 2013, organele fiscale au efectuat mai multe controale tematice la A. PF, fiind amânată inspecţia fiscală, în mai multe rânduri. La data de 17 mai 2010, prin Rezoluţia nr. 4265/17.05.2010, A. PF a fost radiată de la O.R.C. Maramureş.

Ulterior, în dosarul nr. x, Direcţia Naţională Anticorupţie, Biroul Teritorial Baia Mare a efectuat acte de urmărire penală pentru comiterea unor infracţiuni de evaziune fiscală faţă de alte persoane, iar în cursul urmăririi penale au fost extinse cercetările şi faţă de recurent, pentru comiterea unei infracţiuni de evaziune fiscală, obiectul urmăririi penale constituindu-l două facturi emise de A. PF în anul 2008, pretins conţinând operaţiuni comerciale nereale, apreciind că recurentul a prejudiciat bugetul consolidat al statului, prejudiciul fiind compus din cuantumul impozitului pe profit calculat nelegal şi TVA dedus ilegal.

Urmare demarării şi susţinerii procedurii de urmărire faţă de recurent, DNA - Biroul Teritorial Baia Mare a solicitat Administraţiei Judeţeane a Finanţelor Publice Baia Mare stabilirea prejudiciului în cauză, cu referire la cele două facturi imputate recurentului, iar în perioada 14.08. - 19.08.2014 şi, respectiv, 01.09. - 23.09.2014, organele fiscale au efectuat inspecţia fiscală vizând întreaga activitate, începând cu anul 2008, a agentului economic A. PF, persoană fizică autorizată, lichidată în anul 2010, fiind întocmite trei rapoarte de inspecţie fiscală, iar apoi fiind emise, sub (acelaşi) nr. x din 24.09.2014, trei decizii de impunere prin care s-au stabilit în sarcina recurentului obligaţii fiscale în sumă totală de 14.211.277 RON, reprezentând impozit pe venit, contribuţia la fondul unic de asigurări sociale de sănătate şi taxa pe valoarea adăugată, fiind calculate şi accesorii, constând în majorări/dobânzi de întârziere şi penalităţi de întârziere.

Recurentul-reclamant arată că a formulat contestaţie împotriva celor trei decizii de impunere, iar prin Decizia nr. 41 din 19 februarie 2015 s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiilor, motivat de faptul că pe rolul Direcţiei Naţionale Anticorupţie - Biroul Teritorial Baia Mare a fost înregistrat dosarul penal nr. x/2010 în care acesta este cercetat pentru fapte de natură penală, apreciindu-se că sunt incidente dispoziţiile art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003.

Criticând hotărârea recurată, arată că la data efectuării inspecţiei fiscale, agentul economic era lichidat, fiind radiat din evidenţele ORC, iar menţiunea radierii a fost înscrisă la data de 17.05.2010, la Oficiul Registrului Comerţului Maramureş, astfel că agentul economic nu mai avea capacitate de folosinţă şi nici nu mai era subiect de drept fiscal.

De asemenea, susţine că potrivit art. 98 alin. (1) şi (3) din O.G. nr. 92/20003, organele fiscale erau îndreptăţite să efectueze verificarea creanţelor născute în ultimii trei ani fiscali pentru care exista obligaţia depunerii declaraţiilor fiscale şi cum A. PF a fost radiată la data de 17.05.2010, aceasta nu a înregistrat creanţe fiscale în ultimii trei ani anteriori inspecţiei şi nici nu a depus declaraţii fiscale.

Recurentul-reclamant consideră că s-a împlinit termenul de prescripţie de cinci ani, prevăzut de art. 91 din O.G. nr. 92/2003, ceea ce influenţează atât cuantumul debitului, cât şi cuantumul accesoriilor calculate.

Pe de altă parte, mai arată că sumele pretinse au fost calculate în mod greşit, deoarece inspecţia fiscală a vizat perioada 01.01.2008 - 29.12.2010, iar eventualele obligaţii bugetare au fost calculate pentru întreaga această perioadă, fiind omis faptul că la data de 17.05.2010 agentul economic a fost radiat, aşa încât calculul debitelor reprezentând obligaţii fiscale este nelegal.

Se mai arată că organele fiscale au procedat la o dublă impunere, respectiv au calculat obligaţii fiscale în sarcina recurentului la momentul trecerii bunurilor asupra recurentului persoană fizică, urmare lichidării şi radierii agentului economic la 17.05.2010, dar au calculat obligaţii fiscale şi la momentul intervenirii partajului matrimonial, între recurentul A. şi fosta sa soţie, operând o dublă impunere.

Astfel, consideră că organele fiscale nu au analizat toate raporturile juridice în care a fost implicat agentul economic şi nu au acordat semnificaţie juridică tuturor operaţiunilor, deşi acestea au produs consecinţe juridice cu privire la cuantumul obligaţiile fiscale calculate.

În acest sens, arată că organele fiscale au ignorat faptul că prima operaţiune economică în care a fost implicat agentul economic a fost vânzarea unor bunuri imobile către S.C. B. S.R.L. şi, deşi suma a fost facturată cu TVA, cu toate acestea, astfel cum rezultă din sentinţa civilă nr. 428 din 12 noiembrie 2010, pronunţată de către Curtea de Apel Cluj, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, rămasă definitivă şi irevocabilă prin Decizia nr. 5993 din 12.12.2010, pronunţată către Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia contencios administrativ şi fiscal, cu privire la această operaţiune de vânzare-cumpărare a operat taxarea inversă, motiv pentru care recurentul nu datorează nicio sumă bugetului consolidat al statului.

Cu o parte din suma provenită din prima operaţiune de vânzare-cumpărare, A. PF a achiziţionat de la S.C. C. S.R.L., imobilul D., Eforie Nord, preţul fiind stabilit cu TVA. Astfel, agentului economic A. PF i se cuvenea TVA achitat de vânzătorul S.C. C. S.R.L., care a fost virat la buget de furnizor, fiind dedus legal de către A. PF în calitate de beneficiar.

Recurentul-reclamant mai arată că a fost cercetat pentru comiterea infracţiunii de evaziune fiscală în dosarul penal nr. x/2010 al DNA - Biroul Teritorial Baia Mare, în prezent fiind trimis în judecată în dosarul penal nr. x/2015 al Tribunalului Maramureş, dar obiectul urmăririi penale nu este identic cu constatările organelor fiscale, în dosarul penal fiind vizate doar cele două facturi, pe când deciziile de impunere atacate vizează alte obligaţii fiscale, asupra cărora organele fiscale ar trebui să se pronunţe pe fond.

De altfel, în dosarul penal nr. x/2010 s-a dispus efectuarea unei expertize contabile prin care să se stabilească dacă recurentul datorează vreo sumă de bani cu titlul de obligaţii fiscale la bugetul consolidat al statului, raportul de expertiză concluzionând că prin înregistrarea celor două facturi, recurentul a cauzat un prejudiciu în suma totala de 4.346.225 RON, constând în 1.983.200 impozit pe venit şi 2.363.025 RON TVA dedus nelegal, solicitându-se angajarea răspunderii civile a recurentului pentru această suma, deşi ANAF a solicitat obligarea recurentului la plata unei sume de 7.977.673 RON.

În rechizitoriu s-a statuat în mod expres că prejudiciul reţinut în dosarul penal nu reprezintă şi creanţele fiscale bugetare ale A. PF şi nu se raportează la obligaţiile suplimentare stabilite de ANAF prin DGFP Maramureş prin Raportul de inspecţie fiscală şi Decizia de impunere nr. x Tot prin rechizitoriu s-a mai reţinut şi că cercetările penale au vizat doar influenţa în rezultatul financiar al anului 2008, creat exclusiv de trei operaţiuni, respectiv vânzarea - cumpărarea imobilului teren şi construcţii din Baia Sprie, vânzarea-cumpărarea imobil, teren şi construcţii din Eforie Nord şi executarea de lucrări cu materiale incluse la D., Eforie Nord de către S.C. E. S.R.L., nu şi alte situaţii vizând creanţe bugetare, astfel cum au fost constatate de către organele fiscale.

Astfel fiind, recurentul-reclamant apreciază că nu subzistă motivul de suspendare invocat de intimat.

4. Apărările formulate de către intimatul-pârât

Deşi a fost legal citat, intimatul-pârât Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, nu a formulat întâmpinare până la data întocmirii raportului asupra admisibilităţii în principiu a recursului.

După comunicarea raportului asupra admisibilităţii în principiu a recursului, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a depus concluzii scrise, prin care solicită respingerea recursului ca nefondat, arătând că PFA A. se face vinovat de încălcarea prevederilor art. 4 din Legea nr. 241/2005, prin aceea că a refuzat să pună la dispoziţia organelor de inspecţie fiscală din cadrul AIF Maramureş, evidenţa primară şi contabilă, în vederea efectuării unei inspecţii fiscale generale.

În ceea ce priveşte prescripţia anumitor sume stabilite cu titlu de obligaţii fiscale de către organele fiscale în sarcina recurentului-reclamant, invocă incidenţa sub acest aspect a dispoziţiilor art. 91 alin. (3) şi (4) din O.G. nr. 92/2003, potrivit cărora dreptul organelor de inspecţie fiscală de a stabili obligaţii fiscale suplimentare se prescrie într-un termen de 10 ani, în cazul în care acestea rezultă din săvârşirea unor fapte penale.

Mai arată că, în ceea ce priveşte obligaţiile fiscale aferente anului 2008, termenul limită de depunere la organul fiscal a declaraţiei anuale de venit pentru acest an este 25 mai 2009, astfel că, în raport de prevederile art. 91 din O.G. nr. 92/2003, termenul de prescripţie curge de la data de 01.01.2010.

Consideră că în speţă, s-a dispus în mod legal suspendarea soluţionării cauzei prin decizia organului fiscal, în conformitate cu dispoziţiile art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, pentru ca organele penale să se pronunţe asupra existenţei sau inexistenţei infracţiunilor cu care au fost sesizate.

5. Procedura de soluţionare a recursului

Examinarea recursului în completul de filtru

Raportul întocmit în cauză, în condiţiile art. 493 alin. (2) şi (3) din C. proc. civ., republicat, a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părţilor în baza încheierii de şedinţă din data de 16 noiembrie 2017, în conformitate cu dispoziţiile art. 493 alin. (4) din C. proc. civ., republicat.

Părţile nu au înregistrat la dosarul cauzei un punct de vedere referitor la concluziile raportului întocmit asupra admisibilităţii în principiu a recursului.

Prin încheierea din data de 01 februarie 2018, completul de filtru a constatat, în raport de conţinutul raportului, că cererea de recurs îndeplineşte condiţiile de admisibilitate şi pe cale de consecinţă, a declarat recursul formulat de reclamantul A. ca fiind admisibil în principiu, în temeiul art. 493 alin. (7) din C. proc. civ., republicat, fixând termen de judecată pe fond a recursului.

II. Soluţia instanţei de recurs

Examinând sentinţa recurată, Înalta Curte apreciază că recursul este fondat, pentru considerentele ce vor fi arătate în continuare, fiind incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din noul C. proc. civ.

1. Argumentele de fapt şi de drept relevante.

Reclamantul A. a învestit instanţa de contencios administrativ şi fiscal cu o acţiune prin care a solicitat, în contradictoriu cu pârâtul Ministerul Finanţelor Publice - Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, anularea Deciziei nr. 41 din 19 februarie 2015 şi să se dispună ca Ministerul Finanţelor Publice, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor să soluţioneze pe fond contestaţiile formulate în cauză împotriva deciziilor de impunere nr. x.

Prin decizia civilă nr. 38/2015 din 26 noiembrie 2015, Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal a respins cererea formulată de reclamantul A., reţinând că prin decizia de impunere nr. x emisă de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Maramureş, s-au stabilit în sarcina reclamantei PFA A. obligaţii suplimentare de plată în cuantum de 14.211.277 RON, reprezentând: 3.206.341 RON, impozit pe venit; 2.393.213 RON, majorări/dobânzi de întârziere aferente impozitului pe venit; 480.951 RON, penalităţi de întârziere aferente impozitului pe venit; 1.102.180 RON, contribuţia la fondul unic de asigurări sociale de sănătate; 822.667 RON, majorări/dobânzi de întârziere aferente contribuţiei la fondul unic de asigurări sociale de sănătate; 165.327 RON, penalităţi de întârziere aferente contribuţiei la fondul unic de asigurări sociale de sănătate; 3.645.503 RON, taxă pe valoare adăugată; 1.848.270, majorări/dobânzi de întârziere aferente taxei pe valoare adăugată; 546.825 RON, penalităţi de întârziere aferente taxei pe valoare adăugată.

Împotriva acestei decizii reclamanta a formulat contestaţie potrivit dispoziţiilor art. 205 Codul de procedură fiscală.

Prin Decizia nr. 41/19.02.2015 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei formulate de reclamantă împotriva Deciziilor de impunere nr. x emise de organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Maramureş, pentru suma totală de 14.211.277 RON, până la pronunţarea unei soluţii definitive pe latura penală.

Potrivit dispoziţiilor art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală, organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Or, curtea de apel a constatat că împotriva lui A. s-a dispus punerea în mişcare a acţiunii penale pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală, fiind cercetate, în cadrul acestui dosar, inclusiv modalitatea de înregistrare, constituire şi raportare în anul 2008, de către PFA A., a bazei de determinare obligaţii bugetare rezultate din relaţia PFA A. cu S.C. B. S.R.L., cu S.C. E. S.R.L. şi cu S.C. C. S.R.L. (ce rezultă din înscrisul depus la dosar), aspecte care au făcut şi obiectul controlului finalizat cu emiterea deciziei de impunere contestată în prezentul litigiu.

Aspectele cercetate în dosarul penal decurg din activitatea de inspecţie fiscală finalizată cu decizia de impunere contestată în prezentul litigiu, acest fapt nefiind contestat. Ceea ce invocă reclamanta în susţinerea cererii sale este reprezentat de faptul că nu toate elementele reţinute în cuprinsul actelor administrativ-fiscale contestate fac obiectul cercetării penale, astfel încât, din această perspectivă, decizia de suspendare a soluţionării contestaţiei nu ar fi legală.

Chiar dacă este real ce susţine reclamanta, instanţa de fond a constatat, însă, că în mod corect a fost dispusă suspendarea soluţionării contestaţiei, mai ales în condiţiile în care, în cuprinsul acesteia, se invocă dispoziţii legale vizând prescripţia, excepţie care poate, însă, primi soluţii diferite în raport de dispoziţiile art. 91, alin. (1), (3) şi 4 Codul de procedură fiscală.

Mai mult decât atât, prima instanţă a apreciat că se impune soluţionarea unitară a contestaţiei formulate, din această perspectivă fiind necesară soluţionarea, cu întâietate, a dosarului în care A. este cercetat pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală, aspectele cercetate fiind comune cu cele reţinute în cuprinsul raportului de inspecţie fiscală, soluţionarea prezentei contestaţii depinzând de soluţia ce va fi dată în cadrul procesului penal.

Prin urmare, pentru considerentele expuse anterior, curtea de apel a constatat că decizia contestată este legală şi temeinică, acţiunea formulată fiind neîntemeiată.

Înalta Curte apreciază că instanţa de fond a făcut o greşită aplicare a prevederilor art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 (vechiul Codul de procedură fiscală) în condiţiile în care constatarea săvârşirii de către recurentul-reclamant a infracţiunii de evaziune fiscală pentru care a fost trimis în judecată nu ar avea nicio înrâurire asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Înalta Curte are în vedere că, astfel cum rezultă din cuprinsul deciziei nr. 41/19.02.2015, deciziile de impunere contestate de recurentul-reclamant au fost emise ca efect al constatării existenţei unor debite fiscale ale acestuia, reprezentând impozit pe venit, TVA şi contribuţie la FNUASS) având ca izvor: neîndeplinirea obligaţiei PFA A. de a colecta TVA pentru vânzarea imobilului D., neînregistrarea în decontul de TVA a două facturi emise de S.C. F. S.R.L., nedeductibilitatea fiscală a cheltuielilor efectuate cu achiziţionarea D., precum şi a investiţiilor făcute la acesta, precum şi neîndeplinirea obligaţiei de plată a contribuţiei la sistemul public de asigurări sociale de sănătate.

Pe de altă parte, din analiza rechizitoriului emis în dosarul nr. x de DNA - Serviciul Teritorial Cluj, Biroul Teritorial Baia Mare se constată că recurentul-reclamant a fost trimis în judecată pentru săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală, constând în înregistrarea în contabilitatea PFA A. a două facturi fiscale fictive şi a 7 chitanţe fiscale fictive, în scopul diminuării impozitului pe profit şi deducerii nelegale de TVA. De asemenea, în rechizitoriu se menţionează în mod expres că suma reprezentând prejudiciul adus bugetului de stat determinată în raportul de expertiză contabilă nu reprezintă creanţele bugetare fiscale ale PFA A. şi nu are nicio raportare la obligaţiile suplimentare stabilite prin deciziile de impunere nr. x.

Ca urmare, în opinia Înaltei Curţi este evident că faptele pentru care inculpatul a fost trimis în judecată nu constituie izvor al obligaţiilor fiscale reţinute în sarcina acestuia prin deciziile de impunere ce fac obiectul contestaţiei administrative soluţionate prin decizia nr. 41/19.02.2015. aceasta înseamnă că nu poate fi reţinut argumentul instanţei de fond potrivit căruia aspectele cercetate în dosarul penal sunt comune cu cele reţinute în raportul de inspecţie fiscală, ceea ce ar impune soluţionarea unitară a contestaţiei.

În consecinţă, Înalta Curte apreciază că decizia atacată este nelegală, întrucât organul fiscal a suspendat soluţionarea contestaţiei administrative formulate de reclamant în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, fără a fi îndeplinite cerinţele acestui text legal.

2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Faţă de considerentele mai sus expuse, în temeiul prevederilor art. 20 alin. (3) şi art. 18 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va admite recursul, va casa sentinţa recurată şi, rejudecând, va admite acţiunea formulată de reclamantul A. şi va anula Decizia nr. 41 din 19 februarie 2015 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, obligând pârâta să soluţioneze pe fond contestaţia formulată de reclamant împotriva deciziilor de impunere nr. x din 24.09.2014 emise de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Maramureş.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

DECIDE

Admite recursul declarat de reclamantul A. împotriva deciziei civile nr. 38/2015 din 26 noiembrie 2015 pronunţată de Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa recurată şi, rejudecând:

Admite acţiunea formulată de reclamantul A.

Anulează Decizia nr. 41 din 19 februarie 2015 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi obligă pârâta să soluţioneze pe fond contestaţia formulată de reclamant împotriva deciziilor de impunere nr. x din 24.09.2014 emise de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Maramureş.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 12 aprilie 2018.