Tax assessment validity for fictitious acquisitions from defunct suppliers and improper fiscal evasion conduct under VAT Directive standards

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată, înregistrată pe rolul Curţii de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, reclamanta S.C. "A." S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti - A.I.F. - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Prahova, a contestat:

- Decizia nr. 988/17.11.2014 prin care s-a respins Contestaţia nr. 104/20.03.2012, înregistrată sub nr. x, completată prin Adresa nr. x, înregistrată sub nr. x, formulată de S.C. "A." S.R.L. împotriva Deciziei de Impunere nr. 2528/06.04.2011, Procesului - Verbal de Inspecţie Fiscală nr. x/04.04.2011 şi RIF din data de 06.04.2011;

- Decizia de Impunere nr. x/06.04.2011 - X/06.04.2001, Procesului - Verbal nr. x şi RIF din data de 06.04.2011 - F-PH 161/06.04.2001, privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite în sarcina S.C. "B." SRL Ploieşti.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 194 din 7 octombrie 2015, Curtea de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a respins, ca neîntemeiată, contestaţia formulată de reclamanta S.C. "A." S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti - A.I.F. - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Prahova.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva sentinţei a declarat recurs reclamanta S.C. "A." S.R.L., societate în insolvenţă, care a solicitat casarea acesteia, admiterea contestaţiei administrative şi anularea actelor atacate. În subsidiar, partea a solicitat casarea, în parte, a hotărârii judecătoreşti în situaţia în care instanţa apreciază că nu există temei legal pentru exercitarea dreptului de deducere pe motivul că s-au derulat relaţii comerciale cu societăţi inactive.

În motivarea căii de atac, încadrabilă în drept în dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta a susţinut faptul că sentinţa contestată a fost dată cu aplicarea greşită a normelor de drept material.

În dezvoltarea acestui motiv de recurs au fost formulate de către recurentă critici de nelegalitate cu privire la hotărârea judecătorească atacată ce vor fi prezentate în continuare.

* Amânarea unei inspecţii fiscale nu reprezintă un motiv de impunere suplimentară, ci doar un drept conferit contribuabilului prin art. 101 alin. (2) din Codul de procedură fiscală.

* În structura acţionariatului societăţii recurente s-au produs schimbări permanente pentru a permite dezvoltarea acesteia, noii asociaţi fiind obligaţi să aducă ca aport în societate resursele financiare necesare achiziţionării de noi mijloace de transport şi asigurării întreţinerii şi exploatării parcului auto de TIR-uri.

* Faptul că asociaţii C. şi D. au calitatea de asociaţi şi la alte societăţi comerciale nu este interzis de lege şi nu poate constitui un motiv de impunere suplimentară pentru recurentă. În contextul în care nu recurenta este firma care nu şi-a înregistrat/declarat veniturile, ci firmele S.C. "E." S.R.L. şi S.C. "F." S.R.L., calitatea de asociat în alte 9 firme a persoanelor fizice anterior nominalizate nu poate constitui un argument care să fundamenteze soluţia de respingere a contestaţiei.

Instanţa de fond nu a ţinut seama de împrejurarea că, în cursul lunii februarie 2011, când numiţii G. şi H. s-au retras din societate, recurenta nu avea niciun fel de obligaţii fiscale restante, iar declaraţiile fiscale şi situaţiile financiare erau întocmite la zi, depuse şi înregistrate la organul fiscal competent.

* Prima instanţă a încălcat prevederile art. 264 C. proc. civ., întrucât a refuzat în mod nejustificat să ţină seama de concluziile raportului de expertiză contabilă depus în Dosarul nr. x, având ca obiect suspendare executare act administrativ.

Renunţarea la efectuarea unei expertize contabile în prezenta cauză nu poate echivala cu recunoaşterea vreunei culpe, deoarece o astfel de interpretare juridică ar contraveni principiului rolului activ al judecătorului, precum şi dispoziţiilor art. 254 alin. (5) C. proc. civ.

* Curtea de apel a făcut o gravă eroare de judecată cu privire la comportamentul firmelor partenere ale debitoarei S.C. "B." S.R.L. Astfel, S.C. "E." S.R.L. a fost radiată în data de 21.04.2009, în condiţiile în care reprezentanţii legali ai acesteia nu au adus la cunoştinţa partenerului comercial această situaţie şi au continuat să livreze şi să factureze în continuare marfa pe aceleaşi tipuri de facturi. S.C. "F." S.R.L. a fost radiată în data de 09.04.2009, când S.C. "B." S.R.L. nu mai avea relaţii comerciale cu aceasta.

* Impunerea fiscală suplimentară încalcă prevederile Directivei 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, respectiv art. 167, art. 168 lit. a), art. 178 lit. a), art. 220 pct. 1 şi art. 226.

Recurenta invocă şi dezlegarea realizată prin hotărârea pronunţată de CJUE în cauzele C-80/2011 şi C-142/2011.

4. Apărările formulate în cauză

Intimata Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti a formulat întâmpinare în care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, pentru argumentele prezentate la dosar.

Recurenta S.C. "A." S.R.L. a formulat răspuns la întâmpinare .

5. Procedura derulată în recurs

Raportul întocmit în cauză, în condiţiile art. 493 alin. (2) şi (3) C. proc. civ., a fost analizat în completul de filtru şi a fost comunicat părţilor în baza încheierii de şedinţă din data de 22.06.2017, în conformitate cu dispoziţiile art. 493 alin. (4) din acelaşi act normativ.

Prin încheierea de şedinţă din data de 12.10.2017, completul de filtru a constatat, analizând conţinutul raportului întocmit, că memoriul de recurs îndeplineşte condiţiile de admisibilitate şi, pe cale de consecinţă, a admis în principiu recursul, în temeiul prevederilor art. 493 alin. (7) C. proc. civ., şi a fixat termen de judecată a fondului recursului, în şedinţă publică, pentru data de 09.02.2018.

6. Soluţia instanţei de recurs

Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei, a cadrului normativ aplicabil şi a probatoriului administrat în cauză, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Controlul judiciar declanşat de recurenta-reclamantă S.C. "A." S.R.L. are ca obiect verificarea legalităţii:

- Procesului-verbal nr. x şi Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x/06.04.2011, ambele întocmite de ANAF - Direcţia Generală a Finanţelor Publice Prahova - Activitatea de Inspecţie Fiscală Prahova în care au fost consemnate rezultatele controlului efectuat la S.C. "B." S.R.L.;

- Deciziei de impunere nr. x/06.04.2011 X/06.04.2011, prin care ANAF - Direcţia Generală a Finanţelor Publice Prahova - Activitatea de Inspecţie Fiscală Prahova a stabilit în sarcina S.C. "B." S.R.L. obligaţii fiscale suplimentare în sumă de 1.543.868 RON, reprezentând impozit pe profit, TVA şi accesorii aferente;

- Deciziei nr. 988/17.11.2014 emisă de Biroul de Soluţionare Contestaţii din cadrul D.G.R.F.P. Ploieşti prin care a fost respinsă contestaţia administrativă formulată de S.C. "B." S.R.L. împotriva actelor de impunere anterior nominalizate, ca neîntemeiată şi nemotivată, pentru suma totală de 1.575.862 RON.

Prima instanţă a respins acţiunea reclamantei, ca neîntemeiată, reţinând, în esenţă, următoarele considerente:

Suma de 1.588.362 RON reprezintă obligaţiile restante ale S.C. "B." S.R.L. pentru care s-a dispus atragerea răspunderii solidare a reclamantei S.C. "A." S.R.L., prin Decizia nr. 1345/21.07.2011. Măsura administrativă a rămas definitivă prin Decizia nr. 168/16.01.2014 pronunţată de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, secţia de contencios administrativ şi fiscal în Dosarul nr. x

Reprezentanţii S.C. "B." S.R.L. nu au dat dovadă de bună-credinţă, întrucât au solicitat amânarea inspecţiei fiscale până la data de 17.02.2011, interval de timp în care au procedat la cesionarea părţilor sociale către 2 asociaţii şi la schimbarea sediului social; noii reprezentanţi ai societăţii nu au răspuns invitaţiilor transmise de organele fiscale, iar la noul sediu s-a constatat că societatea nu funcţionează, motive pentru care s-a procedat la verificarea activităţii pe baza informaţiilor înscrise în declaraţiile informative cod 394 privind livrările/prestările şi achiziţiile efectuate pe teritoriu naţional. Au fost, astfel, stabilite obligaţii fiscale suplimentare în sumă de 1.543.868 RON, reprezentând TVA şi majorări aferente (456.838 RON + 395.395 RON), impozit pe profit şi majorări aferente (376.850 RON + 315.055 RON).

Actul administrativ fiscal a fost comunicat prin publicitate, potrivit prevederilor art. 44 alin. (3) din Codul de procedură fiscală, fiind afişat la sediul DG.F.P. Prahova şi pe pagina de internet a A.N.A.F.

Societatea verificată a declarat achiziţii de la societăţi comerciale furnizoare care nu şi-au îndeplinit obligaţiile fiscale declarative şi cele de plată a impozitelor şi taxelor datorate bugetului general consolidat, respectiv S.C. "E." S.R.L. şi S.C. "F." S.R.L., ale căror livrări către societate nu au fost declarate, astfel încât nu a fost dovedită realitatea operaţiunilor.

Solicitarea reclamantei de a fi luată în considerare expertiza efectuată în Dosarul nr. x nu poate fi primită, faţă de principiul nemijlocirii care presupune ca administrarea propriu-zisă a probelor să se realizeze în faţa instanţei de judecată, dacă legea nu dispune altfel, precum şi faţă de faptul că judecătorul este subiectul probei şi cel care, în mod direct şi individual îşi formează propria convingere asupra situaţiei de fapt relevată prin probe.

Societăţile implicate în tranzacţiile comerciale au avut un comportament fiscal inadecvat, întrucât au fost declarate insolvente, iar în cele din urmă au fost radiate.

În speţa de faţă, nu s-a produs o răsturnare a sarcinii probei, autorităţile fiscale nu au transferat, în mod nelegal, persoanei impozabile, propriile atribuţii de control, pretinzându-i acesteia să aibă, contrar jurisprudenţei CJUE şi scopurilor Directivei 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, un comportament care să depăşească ceea ce se putea pretinde în mod rezonabil de la un operator implicat în relaţii comerciale, câtă vreme S.C. "B." S.R.L. a acţionat, în mod constant, în eludarea dispoziţiilor legale şi sustragerea de la efectuarea verificării, solicitând amânarea inspecţiei fiscale - interval de timp în care părţile sociale au fost cesionate -, schimbând sediul social la o adresă la care nu a putut fi identificată nicio persoană de contact, iar cei doi foşti asociaţi, precum şi persoanele care au preluat părţile sociale refuzând să prezinte organelor de control documentele contabile.

Instanţa de control judiciar constată că, în speţă, nu sunt întrunite cerinţele impuse de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în vederea casării hotărârii: prima instanţă a reţinut corect situaţia de fapt, în raport de materialul probator administrat în cauză, şi a realizat o încadrare juridică adecvată.

Dezlegarea primei instanţe, inclusiv argumentaţia pe care se fondează, este la adăpost de orice critică, fiind adoptată şi de instanţa de control judiciar, în urma propriului demers de analiză a faptelor şi normelor incidente cauzei, după cum se va detalia în continuare.

* Critica recurentei în sensul că obligaţiile fiscale stabilite prin decizia de impunere contestată în cauză au fost determinate de cererea contribuabilului de amânare a inspecţiei fiscale nu poate fi primită.

În concret, instanţa de control judiciar reţine că S.C. "B." S.R.L. a primit Avizul de inspecţie fiscală nr. x/07.01.2011 prin care i s-a comunicat că va face obiectul unei inspecţii fiscale, începând cu data de 24.01.2011. În urma solicitării contribuabilului, inspecţia fiscală a fost amânată până la data de 17.02.2011, dată la care organelor de inspecţie fiscală le-au fost prezentate Certificatul constatator emis de Oficiul Registrului Comerţului Prahova la data de 16.02.2011 şi Procesul-verbal de predare-primire încheiat la data de 07.02.2011, din care rezultă că asociaţii G. şi H. s-au retras din societate şi au cesionat părţile sociale către C. şi D. (ambii cu domiciliul în municipiul Sfântu Gheorghe, jud. Covasna), sediul societăţii a fost mutat în municipiul Ploieşti, str. x nr. 58, iar toate documentele financiar contabile ale societăţii au fost predate către noii asociaţi. Cu ocazia controlului la noul sediu al societăţii s-a constatat că aceasta nu funcţiona la sediul declarat; în plus, reprezentanţii societăţii nu au răspuns la invitaţiile transmise de organele de inspecţie fiscală pentru a prezenta documentele financiar contabile ale societăţii.

Înalta Curte apreciază că toate aspectele anterior descrise vin să probeze comportamentul fiscal inadecvat al reprezentanţilor S.C. "B." S.R.L., care au urmărit să se sustragă controlului fiscal şi să achite obligaţiile fiscale datorate la bugetul de stat.

* De asemenea, instanţa de control judiciar consideră că, prin schimbarea acţionariatului, s-a urmărit, în realitate, evitarea controlului fiscal, iar nu posibilitatea de dezvoltare a societăţii, după cum se susţine de către recurentă.

* În mod corect, prima instanţă a refuzat să ţină seama de concluziile raportului de expertiză contabilă depus în Dosarul nr. x, având ca obiect verificarea legalităţii deciziei de antrenare a răspunderii solidare a S.C. "A." S.R.L. Dosarul a fost soluţionat prin respingerea acţiunii reclamantei, ca neîntemeiată (soluţie rămasă definitivă).

Principiul nemijlocirii presupune ca administrarea probelor să se realizeze în faţa instanţei investite cu soluţionarea cauzei pentru a permite judecătorului să îşi poată forma propria convingere asupra situaţiei de fapt relevată prin respectiva probă.

Mai mult decât atât, este de reţinut faptul că recurenta a precizat în faţa judecătorului fondului că nu solicită proba cu expertiză contabilă.

* Contrar celor susţinute de recurentă, prima instanţă a analizat în mod corespunzător comportamentul fiscal al societăţilor partenere ale S.C. "B." S.R.L. Din materialul probator rezultă cu evidenţă temeinicia constatărilor organului de inspecţie fiscală care, în lipsa documentelor de evidenţă contabilă ale S.C. "B." S.R.L., a constatat că aceasta din urmă a declarat achiziţii de la societăţi comerciale furnizoare care nu şi-au îndeplinit obligaţiile fiscale declarative şi cele de plată a impozitelor şi taxelor datorate bugetului general consolidat. Mai precis, este vorba despre S.C. "E." S.R.L. şi S.C. "F." S.R.L. ale căror livrări către S.C. "B." S.R.L. nu au fost declarate, situaţie în care nu a fost dovedită realitatea operaţiunilor comerciale. Comportamentul fiscal inadecvat al celor două societăţi este probat şi prin faptul că S.C. "E." S.R.L. a fost declarată insolventă la data de 19.09.2008 şi a fost radiată la data de 21.04.2009; S.C. "F." S.R.L. a fost declarată inactivă la data de 09.04.2009, deoarece nu a depus deconturi de TVA şi declaraţii informative.

* Impunerea fiscală suplimentară în sarcina recurentei nu încalcă prevederile Directivei 2006/112/CE privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată şi nici jurisprudenţa CJUE indicată de parte, după cum în mod justificat a argumentat şi prima instanţă.

* Înalta Curte reţine că este tardivă critica recurentei prezentată cu ocazia concluziilor orale de la termenul de judecată din data de 09.03.2018 referitoare la încălcarea principiului neretroactivităţii legii, în condiţiile în care organul fiscal a făcut aplicarea dispoziţiilor art. 11 alin. (12) din Codul fiscal, deşi controlul a avut loc în luna aprilie 2011, iar textul legal a intrat în vigoare la data de 01.01.2012.

7. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 şi art. 28 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, raportat la art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamanta S C. "A." S.R.L., prin lichidator judiciar I. împotriva sentinţei civile nr. 194 din 7 octombrie 2015, pronunţată de Curtea de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 23 martie 2018.