Excise liability for industrial oils diverted to fuel: failure to file self-declaration does not trigger tax, requiring proof of change in destination

Asupra recursului de faţă, din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I Cererea de chemare în judecată

1. Prin cererea de chemare în judecată, înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâţii Ministerul Finanţelor Publice-Agenţia Naţională de Administrare Fiscală-Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Ministerul Finanţelor Publice-Agenţia Naţională de Administrare Fiscală-Autoritatea Naţională a Vămilor-Direcţia Judeţeană de Accize şi Operaţiuni Vamale Prahova, anularea deciziei privind soluţionarea contestaţiei nr. x/12.06.2015, a raportului de inspecţie fiscală nr. x/02.04.2013 şi a deciziei de impunere nr. x, cu consecinţa exonerării de la plata sumei de 6.296.146 RON (din care 2.708.350 RON accize, 3.181.544 RON dobânzi/majorări de întârziere şi 406.252 RON penalităţi de întârziere); anularea referatului justificativ nr. x/01.03.2013 şi a deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/01.03.2013, cu consecinţa ridicării sechestrul asigurător asupra bunurilor şi popririi asigurătorii; suspendarea executării actelor administrative fiscale contestate până la soluţionarea definitivă a acţiunii în anulare; obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

II Hotărârea pronunţată de instanţa de fond

2. Prin sentinţa nr. 2871 din 05.11.2015, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a admis acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., prin administrator judiciar B.., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală-Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti (succesor în drepturi şi obligaţii al fostei Direcţii Judeţene de Accize şi Operaţiuni Vamale Prahova); a anulat decizia nr. 174/12.06.2015 privind soluţionarea contestaţiei şi, în consecinţă, a admis contestaţia fiscală, a anulat raportul de inspecţie fiscală nr. x/02.04.2013 şi decizia de impunere nr. x privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, exonerând reclamanta de plata sumei de 6.296.146 RON, reprezentând 2.708.350 RON accize, 3.181.544 RON dobânzi/majorări de întârziere şi 406.252 RON penalităţi de întârziere; a anulat referatul justificativ nr. x/01.03.2013 şi decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/01.03.2013 şi, în consecinţă, a ridicat măsurile asigurătorii impuse prin această decizie, respectiv sechestrul asigurător asupra bunurilor şi poprirea asigurătorie; a respins cererea de obligare a pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată ca nefondată; a admis cererea de suspendare a executării şi a suspendat executarea deciziei de impunere nr. x privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, precum şi a deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. x/01.03.2013, până la soluţionarea definitivă a prezentei acţiuni în anulare.

III Recursurile formulate de pârâte

3. Împotriva sentinţei civile nr. 2871 din 05.11.2015, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, au formulat recurs pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, cu invocarea motivului de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 pct. 8) C. proc. civ., şi pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti, subrogată în drepturile şi obligaţiile Direcţiei Judeţene de Accize şi Operaţiuni Vamale Prahova, cu invocarea motivului de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 pct. 8) C. proc. civ.

4. În motivarea recursului, prin care a solicitat casarea sentinţei, cu consecinţa respingerii acţiunii ca neîntemeiată, recurenta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a arătat că anularea de către instanţa de fond a referatului justificativ şi a deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii este nelegală, instanţa nepronunţându-se pe excepţia inadmisibilităţii; faţă de dispoziţiile art. 129 alin. (11) coroborat cu art. 172 -174 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală şi ale art. 1 din Legea nr. 554/2004, se solicită constatarea nelegalităţii deciziilor de instituire a măsurilor asigurătorii, care nu sunt acte administrativ fiscale; O.G. nr. 92/2003 instituie procedura de contestare a deciziilor de măsuri asigurătorii, art. 129 alin. (11) reglementează că cel interesat poate face contestaţie la conformitate cu prevederile art. 172, care reglementează contestaţia la executare silită; consideră că solicitarea de constatare a nelegalităţii deciziilor de măsuri asigurătorii este inadmisibilă în contencios administrativ, reclamanta având la îndemână contestaţia la executare potrivit art. 711 şi următoarele C. proc. civ.

5. În continuare, recurenta a arătat că anularea deciziei nr. 174/12.06.2015 este nelegală. Organele de inspecţie fiscală au constatat că S.C. A. S.R.L. nu a depus declaraţia pe propria răspundere privind scopul în care achiziţionează uleiuri minerale industriale şi uleiuri de bază, au stabilit că reclamanta datorează accize întrucât la data comercializării uleiurilor avea obligaţia de a se înregistra la autoritatea fiscală competentă prin depunerea unei declaraţii pe propria răspundere în care să se specifice cantitatea de uleiuri minerale achiziţionată şi destinaţia lor, potrivit prevederilor art. 5^1.3 alin. (3) din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, şi nu a solicitat/reţinut niciuneia din societăţile beneficiare declaraţia pe propria răspundere prin care aceasta să facă dovada utilizării uleiurilor minerale în vrac; S.C. A. S.R.L. nu a vândut aceste uleiuri minerale către destinatari finali care să le folosească în scopuri industriale ca uleiuri hidraulice, uleiuri pentru transmisii, pentru turbine, lubrifiere, ci unor firme intermediare, fiind încălcate prevederile art. 1754din Legea nr. 571/2003, în speţă având loc o schimbare a destinaţiei, respectiv exigibilitatea accizei conform art. 192 din acelaşi act normativ.

6. A învederat incidenţa prevederilor art. 175 alin. (1) lit. b), art. 1754din Legea nr. 571/2003, pct. 5 din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004, în vigoare la data derulării operaţiunilor. Potrivit acestora, condiţia principală impusă de legiuitor pentru ca produsele energetice achiziţionate, uleiuri minerale industriale şi uleiuri de bază, şi ulterior livrate către beneficiari, să nu fie supuse accizelor este dată de utilizarea produselor energetice, respectiv să nu fie destinate a fi utilizate, puse în vânzare ori utilizate drept combustibil pentru încălzire sau combustibil pentru motor.

7. Referitor la obligaţia depunerii la autoritatea fiscală teritorială a declaraţiei pe propria răspundere pentru scopul în care urmează a fi achiziţionate produsele respective, învederează incidenţa pct. 51.3 din H.G. nr. 44/2004, în vigoare începând cu data de 02.03.2007. Astfel, potrivit prevederilor legale, atât reclamanta cât şi beneficiarii produselor achiziţionate de la aceasta, erau obligaţi să depună la autoritatea fiscală teritorială declaraţia pe propria răspundere, întocmită în 3 exemplare, privind scopul în care urmează a fi achiziţionate produsele respective, scopul depunerii declaraţiei fiind acela de a urmări destinaţia finală a acestor categorii de produse energetice cu grad ridicat de risc în ceea ce priveşte evaziunea fiscală, o atentă monitorizare a operaţiunilor economice din acest domeniu precum şi a mişcărilor produselor de acest gen; necesitatea solicitării declaraţiei pe propria răspundere depuse de societăţile beneficiare face ca societatea să fie în imposibilitatea de a-şi îndeplini obligaţiile legale prevăzute la pct. 5 alin. (2) din H.G. nr. 44/2004, în sensul în care societăţile beneficiare ar fi declarat utilizarea într-un scop care ar scoate produsele energetice comercializate din categoria produselor neaccizabile.

8. Aşadar, legislaţia trebuie interpretată sistematic, în considerarea textelor de la art. 175 alin. (4), (5) şi (6) din Codul fiscal şi pct. 5 alin. (2) din H.G. nr. 44/2004, corelate cu celelalte dispoziţii legale din acelaşi act normativ, respectiv pct. 5^1.3, scopul în care urmează a fi utilizate produsele energetice este extrem de important şi relevă astfel importanţa depunerii declaraţiei pe proprie răspundere, în vederea menţinerii acestor produse energetice în categoria produselor neaccizabile; înregistrarea declaraţiei pe propria răspundere, anterior achiziţionării uleiurilor minerale industriale şi uleiurilor de bază, instituia un control al organelor fiscale asupra cantităţii de produse energetice neaccizate, inclusiv asupra operatorilor economici din aval, aşa numiţii beneficiari ai produselor energetice care vor primi un exemplar al declaraţiei pe propria răspundere depusă la organul fiscal; pct. 51.3 are valoarea unei condiţii fără de care operatorul economic nu poate profita de beneficiul legii.

9. Potrivit art. 1754, pentru toate produsele energetice, inclusiv uleiurile minerale care prin natura lor nu sunt produse accizabile, prevederile privind accizele nu se aplică dacă sunt utilizate în alte scopuri decât în calitate de combustibil pentru motor sau combustibil pentru încălzire, or, per a contrario, prevederile privind accizele se aplică în situaţia în care nu există nicio declaraţie din care să reiese că aceste produse energetice au o destinaţie care i-ar permite menţinerea în categoria produselor neaccizabile.

10. In speţă devin incidente prevederile art. 192 din Codul fiscal. Condiţia depunerii declaraţiei pe propria răspundere privind scopul utilizării acestor produse, atât de către utilizator cât şi de societatăţile beneficiare care comercializează/achiziţionează uleiuri minerale, deşi aceste produse nu sunt accizabile, dar pot fi transformate, datorită caracteristicilor fizico-chimice, în produse accizabile, are la bază încercarea de combatere a fenomenului de evaziune fiscală în domeniu, dorindu-se totodată o mai atentă monitorizare a operaţiunilor economice din acest domeniu şi a mişcării produselor de acest gen către procesatorii finali. Astfel, exigibilitatea accizelor trebuie să intervină ori de câte ori se constată o neîndeplinire a condiţiilor cerute de legiuitor în legătură cu comercializarea acestor produse.

11. Având în vedere că reclamanta nu a respectat prevederile legale privind depunerea declaraţiei pe propria răspundere privind scopul în care achiziţionează produsele energetice şi nu a depus diligenţele necesare pentru a se asigura că acestea sunt utilizate în scopurile prevăzute de lege pentru exceptarea de la accizare, iar prin Ordonanţa nr. 1113/II/2/2014 din data de 27.11.2014 a Parchetului de pe lângă Tribunalul Prahova s-a dispus disjungerea cauzei şi continuarea cercetărilor asupra reprezentanţilor legali ai societăţilor cu care contestatara a avut relaţii comerciale, obligaţia plăţii accizelor îi revine contestatarei în calitate de vânzător, conform art. 192 alin. (1) şi (6) din Codul fiscal, drept pentru care organele de inspecţie fiscală în mod legal au stabilit în sarcina societăţii accize în sumă de 2.708.350 RON. Mai mult, reclamanta are posibilitatea de a formula acţiune în regres împotiva reprezentanţilor legali ai societăţilor cu care aceasta a desfăşurat relaţii comerciale.

12. În ceea ce priveşte suspendarea executării deciziei de impunere şi a deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii, pentru motivele dezvoltate pe larg anterior, consideră că instanţa de fond a pronunţat o hotărâre nelegală şi sub acest aspect, nu sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 14 coroborat cu art. 15 din Legea nr. 554/2004.

13. Recurenta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti, subrogată în drepturile şi obligaţiile Direcţiei Judeţene de Accize şi Operaţiuni Vamale, în ceea ce priveşte cererea de suspendare a executării, a solicitat casarea sentinţei, respingerea capătului de cerere privind suspendarea executării deciziei de impunere şi a deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii, în ceea ce priveşte fondul cauzei a solicitat casarea sentinţei şi respingerea ce neîntemeiată a cererii.

14. În motivarea recursului, a arătat că existenţa unei îndoieli cu privire la prezumţia de legalitate a actelor administrative atacate a fost motivată superficial, în condiţiile în care legiuitorul pretinde în asemenea ipoteză ca îndoiala să fie una puternică, aproape de natura evidenţei, iar în ceea ce priveşte iminenţa pagubei, instanţa de fond nu a arătat în concret în ce constă acest prejudiciu determinat şi cât este de iminent, adică imediat şi nu într-un viitor nedeterminat, în producerea lui; cele două condiţii prevăzute de art. 14, respectiv cazul bine justificat şi paguba iminentă, sunt reciproc determinate, în sensul că pericolul producerii pagubei iminente determină cazul bine justificat.

15. Recurenta a arătat că instanţa de fond arată în mod nereal faptul că organul de control a invocat în raportul de inspecţie fiscală ca temei de drept art. 2069 din O.G. nr. 109/2010, de fapt l-a folosit o singură dată la pag. 8 din raportul de inspecţie, în care toate articolele sunt redenumite conform Codul fiscal în vigoare la acea dată.

16. Aprecierea reclamantei potrivit căreia exigibilitatea accizei nu se încadrează în prevederile art. 175 alin. (3) Codul fiscal este greşită. Faţă de prevederile art. 175 alin. (4), (5), (6) Codul fiscal, uleiurile industriale sunt produse energetice susceptibile a fi accizabile dacă sunt vândute fără niciun control, de exemplu unor firme care nici nu au în obiectul de activitate comerţul cu produse energetice/petroliere, fără nici o garanţie că nu le va fi schimbată destinaţia. Nu se prevede nicăieri că "sunt puse în vânzare drept combustibil", prin urmare S.C. A. S.R.L., care este distribuitor pentru uleiurile produse de S.C. C. S.R.L., nu vinde altor "intermediari" nişte uleiuri, produse finite care au scop clar de ungere sau pentru motor, mai ales unor firme care au in obiectul de activitate "comerţ cu produse alimentare" (ex. D. S.R.L.), unei firme care abia s-a înfiinţat (ex. E. S.R.L.) sau, în cursul anului 2007, firmei S.C. F., cu obiect de activitate agricultura .

17. Din aceste considerente, plus faptul că în urma verificării destinaţiei finale a uleiurilor vândute firmei S.C. G. S.R.L. au fost găsite facturi de cumpărare de ulei de la S.C. A. S.R.L. şi aceleaşi cantităţi erau vândute în aceeaşi zi cu denumirea de motorină, sau S.C. H. S.R.L. cumpăra uleiuri şi white spirit, combinaţia dintre aceste produse fiind găsită la o staţie de distribuţie carburanţi din jud. Olt, reiese faptul că uleiurile vândute nu erau folosite pentru scopul pentru care au fost produse, prin urmare li s-a schimbat destinaţia. Prin urmare, termenul de "indicii" pe care îţ foloseşte instanţa de fond, preluat din acţiune, şi afirmaţia "curtea constată că această împrejurare esenţială nu a fost afirmată, darămite probată de către inspectorii fiscali nu rezulta din documentaţia administrativa ..." nu sunt corecte,

18. De asemenea, s-a avut în vedere faptul că S.C A. S.R.L. a vândut cantităţi foarte mari de ulei vrac unui număr restrâns de clienţi; pe parcursul anului 2008, dintr-un număr de 147 de clienţi care au cumpărat diverse tipuri de ulei industrial neîmbuteliat, 141 clienţi au achiziţionat aproximativ cantitatea de 2765 tone şi doar 6 clienţi cantitatea de 2982 tone. În anul 2007, în decurs de câteva luni, S.C. A. S.R.L. a vândut o cantitate de 1063 tone de ulei numai către doi clienţi. Societăţile care au achiziţionat cantităţi de ulei "în scopuri industriale", în industria termoelectrică, hidrocentrale, exploatare silvică, service-uri auto, cele care deţin linii de îmbuteliere sau în cadrul antrepozitului fiscal de producţie, se aprovizionează în decursul unui an cu cantităţi mult mai mici decât firmele intermediare .

19. Au fost verificate câteva din firmele care au asigurat transportul uleiurilor comercializate de S.C. A. S.R.L. şi din notele explicative date de şoferi/administratori au reieşit următoarele: parte din transporturi, atât către S.C. I. S.R.L., cât şi către S.C. J. S.R.L., au fost duse de una dintre firmele transportatoare în acelaşi loc, într-un fost depozit CFR din Bucureştii Noi; transportatorii erau contactaţi telefonic de firmele beneficiare cu o zi înainte de livrare, notele de încărcare, avizele şi delegaţiile erau scrise de un reprezentant al S.C. A. S.R.L., care asista la încărcarea uleiurilor în incinta S.C. K. S.A. şi după încărcare erau dirijaţi telefonic la destinaţie; la descărcare, "recepţia se făcea vizual şi verbal" de către presupuşii administratori ai firmelor destinatare pe care nu i-au cunoscut, fără a primi nicio dovadă a descărcării mărfii (scrisoare de transport sau alt document de recepţie a mărfii); administratorul uneia dintre firmele de transport susţine că niciunul din cele trei transporturi către S.C. J. S.R.L. din jud. Bacău nu a ajuns acolo, ci în Dragăşani - Vâlcea .

20. Toate cele menţionate se referă la modul în care aceşti clienţi au achiziţionat cantităţi mari de uleiuri, pentru o scurtă perioadă de timp, şi care nu aveau cum să folosească aceste uleiuri pentru revânzare (ca intermediari), odată ce aceste cantităţi depăşesc volumul vânzărilor reclamantei, în calitate de distribuitor agreat al S.C. K., către proprii săi clienţi.

21. Mai mult, instanţa de fond apreciază că, potrivit art. 192 alin. (6) din Codul fiscal şi norme, "obligaţia plăţii accizei se stabileşte în sarcina vânzătorului doar când se face dovada ca produsul energetic prin schimbarea destinaţiei iniţiale, a fost oferit spre vânzare drept combustibil ori carburant, acciza devenind exigibilă la data la care produsul energetic este oferit spre vânzare, nu şi în situaţia în care produsul energetic este utilizat drept combustibil sau carburant, în această ultimă ipoteză obligaţia plăţii accizei revenind utilizatorului", prin aceasta adaugă nepermis la lege, mai mult, şi faţă de pct. 17 din H.G.. nr. 44/2004.

22. In privinţa afirmaţiei instanţei de fond potrivit căreia deducţia inspectorilor fiscali este pur speculativă, arată că se ignoră faptul că, urmare studierii fişelor de clienţi, se observă că pe parcursul anului 2008, dintr-un număr de 147 clienţi care au cumpărat diverse tipuri de ulei industrial neîmbuteliat, 141 clienţi au achiziţionat aproximativ cantitatea de 2765 tone şi doar 6 clienţi au achiziţionat cantitatea de 2982 tone; referitor la justificarea expusă în cererea de chemare in judecată, potrivit căreia singura motivaţie avută în vedere de organele de inspecţie fiscală la stabilirea pretinselor sume de plată în sarcina societăţii constă în aceea că există indicii că produselor energetice li s-a schimbat destinaţia, aceasta este contrazisă de declaraţiile administratorilor firmelor de transport înregistrate la DJAOV Prahova, menţionate.

23. Recurenta a mai arătat că, din cuprinsul inspecţiei fiscale, discuţia fiscală cu contribuabilul, acesta a luat cunoştinţă de faptul că, potrivit prevederilor art. 1051alin. (1)-(4) din O.G. nr. 92/2003 se poate cere reverificarea perioadei dacă apar date suplimentare necunoscute. S.C. A. S.R.L., cu rea credinţă, nu a prezentat actul adiţional nr. x la contractul de vânzare - cumpărare uleiuri vrac nr. 99/20.11.2001 încheiat intre S.C C. S.R.L. şi S.C. A. S.R.L., potrivit căruia "dreptul de partiţionare şi ambalare se acordă cumpărătorului care nu este autorizat să transmită sub nicio formă şi altor terţi aceste drepturi", prin urmare S.C. A. S.R.L., în calitate de dealer, nu este autorizat de proprietarul uleiurilor, S.C. C. S.R.L., să vândă uleiurile sale în vrac, respectivul contract ajungând în posesia echipei de control după încheierea inspecţiei fiscale.

24. A menţionat că la data vânzărilor (2007-2008) era în vigoare art. 240 din Codul fiscal, care nu a fost reluat în urma modificărilor din aprilie 2010, iar baza legală folosită de inspectori la întocmirea procesului-verbal este expusă expres în capitolul "Temei de drept" şi este în conformitate cu prevederile în vigoare la data efectuării tranzacţiilor cu produse energetice (uleiuri minerale), menţiunea repetată referitoare la utilizarea art. 2067sau 2069 fiind de neînţeles.

25. În dovedirea recursului, depune actul adiţional nr. x la contractul de vânzare cumpărare uleiuri vrac încheiat între S.C.C. S.R.L. şi S.C. A. S.R.L, nota explicativă luată administratorului înregistrată la nr. 2409/01.03.2013, înştiinţarea pentru discuţia finală nr. 3562/28.03.2013, extras din Lista firmelor din România.

IV Apărările intimatei în recurs

26. Intimata-reclamantă a depus la dosar întâmpinare prin care a invocat excepţia nulităţii recursului declarat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti, subrogată în drepturile şi obligaţiile Direcţiei Judeţene de Accize şi Operaţiuni Vamale Prahova, susţinând că motivele de nelegalitate pe care le invocă pârâta nu se încadrează în cazurile limitativ prevăzute de art. 488 alin. (1) din C. proc. civ.. În subsidiar, a solicitat respingerea recursului ca nefondat. În ceea ce priveşte recursul declarat de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, a solicitat respingerea acestuia ca nefondat.

V Procedura de filtrare a recursurilor

27. Potrivit dispoziţiilor art. 493 alin. (2)-(3) C. proc. civ., a fost întocmit raportul asupra admisibilităţii recursurilor, prin care s-a constatat că cererile de recurs întrunesc cerinţele de admisibilitate. Prin încheierea din camera de consiliu de la data de 27.11.2017, completul de filtru a analizat raportul, a constatat că acesta este întocmit în conformitate cu dispoziţiile art. 493 alin. (2) şi (3) din C. proc. civ. şi a dispus comunicarea actului către părţi, conform alin. (4) al aceluiaşi articol.

28. Prin încheierea din camera de consiliu de la data de 05.02.2018, completul de filtru a respins excepţia nulităţii recursului declarat de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti, invocată de intimata reclamantă, a admis recursurile în principiu şi a fixat termen pentru judecarea acestora în şedinţă publică, conform art. 493 alin. (7) C. proc. civ.

VI Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

29. Examinând sentinţa recurată prin prisma motivelor de casare invocate prin cererile de recurs, prevăzute de dispoziţiile art. 488 pct. 8) C. proc. civ., "hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material", Înalta Curte constată următoarele:

30. Ca urmare a inspecţiei fiscale parţiale efectuate la reclamanta S.C. A. S.R.L. de organele de control din cadrul Direcţiei Judeţene pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Prahova, în perioada 15.01.2013-02.04.2013, perioada supusă controlului fiind 01.01.2007-31.12.2009, a fost întocmit raportul de inspecţie fiscală nr. x/02.04.2013, în baza căruia Direcţia Judeţeană pentru Accize şi Operaţiuni Vamale Prahova a emis decizia de impunere nr. x, prin care a stabilit în sarcina reclamantei obligaţia de plată a sumei totale de 6.296.146 RON, din care 2.708.350 RON accize, 3.181.544 RON dobânzi/majorări de întârziere şi 406.252 RON penalităţi de întârziere. De asemenea, a emis referatul justificativ nr. x/01.03.2013 şi decizia de instituire a măsurilor asigurătorii nr. 2393/01.03.2013, respectiv sechestrul asigurător asupra bunurilor şi poprirea asigurătorie.

31. Reclamanta a formulat contestaţie fiscală, a cărei soluţionare a fost suspendată prin decizia nr. 251/23.08.2013 de Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor din cadrul A.N.A.F., până la soluţionarea sesizării penale având ca obiect cercetarea existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală, prevăzute de art. 4 şi 9 alin. (1) lit. b) şi f) din Legea nr. 241/2005.

32. Prin ordonanţa procurorului din 30.06.2014 (dosarul nr. x al Parchetului de pe lângă Tribunalul Prahova), în temeiul art. 315 alin. (1) lit. b) şi art. 16 alin. (1) lit. a) din C. proc. pen., s-a dispus clasarea cauzei penale privind pe L. şi M., reprezentanţi legali ai S.C. A. S.R.L., sub aspectul săvârşirii infracţiunilor prevăzute de art. 4 şi 9 alin. (1) lit. b) şi f) din Legea nr. 241/2005, întrucât faptele nu există, iar în ceea ce priveşte cele cinci societăţi cu care a avut relaţii comerciale s-a dispus disjungerea cauzei şi declinarea competenţei privind reprezentanţii legali ai acestora.

33. Plângerea formulată de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti împotriva acestei ordonanţe de clasare a fost respinsă ca nefondată prin ordonanţa prim-procurorului din data de 27.11.2014, cu motivarea că timpul relativ îndelungat între anul desfăşurării relaţiilor pretins ilicite şi cel în care s-au efectuat verificările fiscale, dublat de evoluţia societăţilor implicate în circuitul comercial, a făcut ca în cauza penală să nu poată fi administrate şi alte probe, care să înlăture prezumţia de nevinovăţie, iar existenţa unor indicii privind comportamentul fiscal ilicit al beneficiarilor produselor, din perspectiva organelor fiscale, nu poate fi imputată societăţii A. S.R.L. în planul răspunderii penale, cât timp nu se poate dovedi legătura ori înţelegerea acestora într-un astfel de comportament. Ordonanţa a rămas definitivă, ca urmare a neatacării cu plângere, astfel cum rezultă din adresa înregistrată la D.G.S.C. sub nr. x/22.01.2015.

34. Prin decizia nr. 174/12.06.2015, Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor din cadrul ANAF a respins contestaţia fiscală ca neîntemeiată, cu motivarea că societatea reclamantă nu a respectat prevederile legale privind depunerea declaraţiei pe propria răspundere privind scopul în care achiziţionează produsele energetice şi nu a depus diligenţele necesare pentru a se asigura că aceste produse sunt utilizate în scopurile prevăzute de lege pentru exceptarea de la accizare, că obligaţia plăţii accizelor revine reclamantei, în calitate de vânzător, conform dispoziţiilor art. 192 alin. (1) şi (6) din Codul fiscal, aceasta având posibilitatea de a formula acţiune în regres împotriva reprezentanţilor legali ai societăţilor cu care a desfăşurat relaţii comerciale.

35. Împotriva acestei decizii, în conformitate cu art. 218 alin. (2) Codul de procedură fiscală, reclamanta a formulat acţiune în anulare, a solicitat şi suspendarea executării, acţiunea fiind soluţionată prin sentinţa recurată.

36. Motivul de recurs invocat de recurenta A.N.A.F. referitor la anularea referatului justificativ şi a deciziei de instituire a masurilor asigurătorii, cu privire la excepţia inadmisibilităţii, este nefondat.

37. Contrar susţinerilor recurentei, instanţa s-a pronunţat asupra excepţiei de inadmisibilitate la termenul de judecată din data de 29 octombrie 2015. La acest termen de judecată, curtea de apel a pus în discuţie excepţia necompetenţei materiale şi excepţia inadmisibilităţii invocate de către pârâte prin întâmpinări şi a respins ca nefondate aceste excepţii.

38. Sunt corecte susţinerile recurentei privind faptul că, în ceea ce priveşte măsurile asiguratorii, sunt incidente dispoziţiilor art. 129 alin. (11) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, care prevăd că "împotriva actelor prin care se dispun şi se duc la îndeplinire măsurile asigurătorii cel interesat poate face contestaţie în conformitate cu prevederile art. 172", coroborate cu cele art. 172 din acelaşi act normativ, care prevăd contestaţia la executare împotriva "oricărui act de executare" şi "împotriva titlului executoriu în temeiul căruia a fost pornită executarea, în cazul în care acest titlu nu este o hotărâre dată de o instanţă judecătorească sau de alt organ jurisdicţional şi dacă pentru contestarea lui nu există o altă procedură prevăzută de lege", precum şi faptul că această contestaţie "se introduce la instanţa judecătorească competentă".

39. În ceea ce priveşte, însă, excepţia de necompetenţă materială a instanţei, pe care instanţa de fond a respins-o, iar recurenta pârâtă nu a formulat recurs, curtea de apel a reţinut că, potrivit art. 713 alin. (1) din C. proc. civ., contestaţia la executare se introduce la judecătorie, ca instanţă de executare. Faţă de caracterul accesoriu al acestor acte (actele privind măsurile asigurătorii), în sensul că au fost emise ca urmare a constatărilor din timpul inspecţiei fiscale, curtea de apel a calificat capetele de cerere ca fiind accesorii şi, având în vedere că au aceeaşi cauză şi au fost deduse judecăţii printr-o cerere unică de chemare în judecată, a reţinut aplicabilitatea în cauză a dispoziţiilor art. 99 alin. (2) C. proc. civ.

40. Potrivit art. 99 alin. (2) C. proc. civ., "în cazul în care mai multe capete principale de cerere întemeiate pe un titlu comun ori având aceeaşi cauză sau chiar cauze diferite, dar aflate în strânsă legătură, au fost deduse judecăţii printr-o unică cerere de chemare în judecată, instanţa competentă să le soluţioneze se determină ţinându-se seama de acea pretenţie care atrage competenţa unei instanţe de grad mai înalt.", curtea de apel a reţinut că este competentă material să soluţioneze şi aceste două capete de cerere accesorii, întrucât este competentă material a soluţiona capetele de cerere principale, având ca obiect anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei, a raportului de inspecţie fiscală şi a deciziei de impunere; cu privire la referatul justificativ, a reţinut că reprezintă un act premergător emiterii deciziei de instituire a măsurilor asigurătorii nr. 2393/01.03.2013 şi poate fi contestat odată cu această decizie

41. Raportat la cele reţinute, având în vedere că, în ceea ce priveşte excepţia de necompetenţă materială a instanţei de fond, recurenta nu a formulat recurs, motivele de recurs referitoare la inadmisibilitatea acţiunii în contencios, reclamanta având la îndemână contestaţia la executare potrivit art. 711 şi următoarele C. proc. civ., sunt nefondate. Instanţa a reţinut dispoziţiile art. 129 alin. (11), coroborat cu cele ale art. 172 Codul de procedură fiscală şi art. 711 C. proc. civ., privind formularea, împotriva măsurilor asigurătorii, a contestaţiei la executare, a apreciat însă că este competentă material în conformitate cu dispoziţiile art. 99 alin. (2) C. proc. civ., iar recurenta nu a formulat recurs cu privire la excepţia de necompetenţă materială a curţii de apel invocată şi respinsă la fond.

42. În ceea ce priveşte motivul de casare prevăzut de dispoziţiile art. 488 pct. 8) C. proc. civ., invocat prin ambele cereri de recurs, ce urmează a fi analizate în continuare, privind nelegalitatea sentinţei prin care au fost anulate actele contestate, Înalta Curte va examina motivele de recurs care se încadrează, raportat la conţinutul acestora, în motivul de casare invocat, prin care se instituie exclusiv un control de legalitate a hotărârii judecătoreşti recurate.

43. În mod întemeiat instanţa de fond a precizat că cererea se soluţionează în temeiul dispoziţiilor art. 192 alin. (6) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal şi pct. 17 alin. (3) din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, forma în vigoare pe perioada desfăşurării relaţiilor comerciale supuse inspecţiei fiscale (până cel târziu la data de 31.12.2009), neavând relevanţă modificările sau completările aduse prin O.G. nr. 109/2010, întrucât inspecţia fiscală a privit perioada 01.01.2007-31.12.2009, conform avizului nr. x

44. Potrivit situaţiei de fapt, produsele care au făcut obiectul tranzacţiilor sunt uleiuri minerale industriale încadrate conform TARIC la codul NC 2710 19 81, 2710 19 87 şi 2710 19 99 şi uleiuri de bază încadrate la codul NC 2710 19 75, achiziţionate de reclamantă de la S.C. C. S.R.L. iar ulterior livrate către alte societăţi, S.C. N. S.R.L., S.C. I. S.R.L, S.C. D. S.R.L., S.C. J. S.R.L., S.C. E. S.R.L., pentru livrările în vrac încărcarea realizându-se direct de la producător, prin dispoziţii de livrare, obligaţia privind transportul produselor fiind în sarcina beneficiarului mărfii.

45. Organele fiscale au efectuat verificări ca urmare a unor indicii cu privire la schimbarea destinaţiei uleiurilor minerale, comercializate în vrac, în perioada mai- noiembrie 2007 şi mai- iulie 2008, unor firme care nu au funcţionat la sediile declarate, nu au făcut dovada că produsele achiziţionate au fost folosite în scop industrial, nu au fost înregistrate cu declaraţie pe proprie răspundere la organele abilitate, prezentând caracteristicile societăţilor având comportament de tip fantomă.

46. Ca urmare a solicitărilor de controale încrucişate înaintate de Garda Financiara Prahova organelor de control ale Gărzii Financiare din judeţele unde societăţile beneficiare îşi aveau sediul declarat, s-a verificat şi s-a constatat că, la data controlului, niciuna dintre societăţile verificate nu funcţionau la sediile sociale declarate şi nu aveau comportament fiscal adecvat, la data declanşării inspecţiei parţiale la S.C. A. S.R.L., societăţile în cauză figurează ca fiind radiate din evidenţa Oficiului Registrului Comerţului. S-a constatat că circuitul produselor energetice a fost întrerupt, administratorii societăţilor aşa-zise intermediare nefiind găsiţi la sediul social declarat, astfel că, neputându-se stabili destinaţia uleiurilor, acestea devin purtătoare de accize, în conformitate cu prevederile Codul fiscal şi H.G. nr. 44/2004; s-a menţionat că toate uleiurile de motor conţin două componente: componenta principală, uleiul de bază, ce reprezintă 85-90% din produsul final, şi pachetul de aditivi, care reprezintă 10-15% din produsul final, că uleiurile de bază care au fost comercializate în perioada 2007-2008 au un regim special, fiind folosite ca bază pentru obţinerea lubrifianţilor auto, şi nu pot fi vândute ca atare, cu atât mai mult unor intermediari, ci numai unor producători de uleiuri care să le folosească pentru producerea de uleiuri de motoare, uleiuri pentru transmisii hidraulice, uleiuri pentru angrenaje etc, cu toate acestea au fost comercializate de S.C. A. S.R.L. unor "intermediari".

47. Organul fiscal a reţinut că, la data comercializării uleiurilor, potrivit pct. 51.3 din Normele metodologice, S.C. A. S.R.L. avea obligaţia de a se înregistra la autoritatea fiscală competentă, prin depunerea unei declaraţii pe proprie răspundere, la fel şi clienţii care achiziţionau uleiuri vrac de la S.C. A. S.R.L., cu privire la scopul în care urmează a fi achiziţionate produsele respective, însă S.C. A. S.R.L. nu a solicitat/reţinut niciuneia dintre firmele partenere declaraţia pe proprie răspundere, prin care acestea să facă dovada utilizării uleiurilor minerale industriale; în urma verificărilor efectuate, a rezultat că, dintre cele cinci societăţi comerciale, una singură figurează înregistrată prin depunerea unei declaraţii pe proprie răspundere la organul fiscal teritorial, iar S.C. A. S.R.L. nu a îndeplinit decât cu întârziere obligaţia legală de a se înregistra cu declaraţie pe proprie răspundere la D.J.A.O.V. Prahova, respectiv în data de 05.12.2008, considerând că apariţia H.G. nr. 1618/2008 a clarificat situaţiile în care există obligativitatea depunerii acestei declaraţii pentru toţi agenţii economici care comercializează uleiuri auto.

48. Organul fiscal a reţinut, aşadar, că S.C. A. S.R.L. a vândut uleiurile minerale nu unor destinatari finali, care să le folosească în scop industrial, ca uleiuri hidraulice, uleiuri pentru transmisii, pentru turbine, lubrifiere, ci unor firme aşa-zise intermediare, şi astfel a avut loc o schimbare a destinaţiei, intervenind exigibilitatea accizei, plata accizei fiind datorată ca urmare a încălcării prevederilor referitoare la utilizarea uleiurilor industriale, iar nu dacă acestea pot fi folosite drept combustibil sau carburant; a reţinut că în cazul produselor energetice exceptate de la plata accizei, operatorii economici vânzători şi utilizatori sunt supuşi unui regim distinct de autorizare sau înregistrare la autoritatea fiscală teritorială, atât S.C. A. S.R.L. cât şi clienţii săi aveau obligaţia înregistrării la autorităţile fiscale cu declaraţie pe proprie răspundere, iar societatea, în calitate de comerciant, avea obligaţia vânzării produselor energetice în cauză doar operatorilor economici care le foloseau în scopul pentru care au fost produse, ca uleiuri industriale, în urma consultării în format electronic a declaraţiilor 394 (declaraţia TVA), constatându-se că S.C. N. S.R.L., S.C. I. S.R.L., S.C. D. S.R.L., S.C. J. S.R.L. şi S.C. E. S.R.L. nu au declarat achiziţiile de uleiuri minerale, însă S.C. A. S.R.L. a declarat la organele fiscale livrările către cele aceste cinci societăţi comerciale; întrucât uleiurile industriale vândute au proprietăţi fizico-chimice asemănătoare motorinei, s-a calculat acciza la nivelul acestui produs.

49. Curtea de apel a constatat că din situaţia de fapt nu a rezultat că produsele energetice comercializate de către reclamantă (ulei industrial I20A, ulei hidraulic H30, ulei de bază SN150, ulei IGP18, ulei IO22, ulei industrial I40A) au fost oferite spre vânzare celor cinci societăţi comerciale prin schimbarea destinaţiei iniţiale, drept combustibil pentru motor sau combustibil pentru încălzire, iar această situaţie rezultă din împrejurările reţinute în cuprinsul raportului de inspecţie fiscală, care a menţionat că "există indicii de schimbare a destinaţiei uleiurilor minerale, comercializate în vrac în perioada mai- noiembrie 2007 şi mai- iulie 2008, unor firme care nu au funcţionat la sediile declarate, nu au făcut dovada că produsele achiziţionate au fost folosite în scop industrial, nu au fost înregistrate cu Declaraţie pe proprie răspundere la organele abilitate şi prezentând caracteristicile societăţilor având comportament de tip fantomă" "întrucât circuitul produselor energetice a fost întrerupt, administratorii societăţilor aşa-zis intermediare nefiind găsiţi la sediul social, nu se poate stabili destinaţia uleiurilor, acestea devin purtătoare de accize, în conformitate cu prevederile Codul fiscal şi H.G. nr. 44/2004".

50. A rezultat, astfel, că inspectorii fiscali nu au reţinut că reclamanta ar fi oferit spre vânzare produsele energetice respective prin schimbarea destinaţiei lor iniţiale, drept combustibil ori carburant, ci în baza unor "indicii" că cele cinci societăţi comerciale partenere nu ar fi utilizat uleiurile în scop industrial, ci drept combustibil pentru motor sau pentru încălzire, şi, de altfel, reclamanta nu avea cum să ofere spre vânzare uleiurile respective, prin schimbarea destinaţiei lor iniţiale, drept combustibil ori carburant, întrucât aceasta nu intervenea sub nicio formă asupra produselor vândute, întrucât pentru livrările în vrac încărcarea se făcea direct de la producător, prin dispoziţii de livrare, obligaţia privind transportul produselor fiind în sarcina beneficiarului produselor energetice (cele cinci societăţi comerciale).

51. Curtea a reţinut că nu s-a dovedit că uleiurilor vândute de reclamantă li s-ar fi schimbat destinaţia iniţială de către vreuna dintre cele cinci societăţi comerciale, organele de control apelând la prezumţii simple ("indicii" privind schimbarea destinaţiei iniţiale a uleiurilor), pornind de la anumite aspecte privind comportamentul comercial şi fiscal "neadecvat" al acestor societăţi (spre exemplu, nu au funcţionat la sediile sociale declarate, nu au depus declaraţie pe proprie răspundere la organele abilitate, nu au declarat achiziţiile de uleiuri minerale, erau radiate la momentul inspecţiei fiscale etc), împrejurări care, însă, nu sunt de natură a face aplicarea în cauză a prezumţiei simple privind schimbarea destinaţiei iniţiale a uleiurilor, întrucât nu sunt fapte vecine şi conexe cu cel generator de drepturi, astfel că din cunoaşterea lor nu se poate deduce existenţa faptului principal (utilizarea uleiurilor drept combustibil pentru motor sau încălzire), neexistând o legătură de conexitate între acestea, pe cale de consecinţă a constatat că deducţia inspectorilor fiscali este pur speculativă.

52. Înalta Curte reţine că, potrivit dispoziţiilor art. 192 alin. (6) din Legea nr. 571/2003 Codul fiscal, "în cazul unui produs energetic, pentru care acciza nu a fost anterior exigibilă, acciza devine exigibilă la data la care produsul energetic este oferit spre vânzare ori la care este utilizat drept combustibil pentru motor sau combustibil pentru încălzire", iar conform pct. 17 alin. (3) din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal aprobate prin H.G. nr. 44/2004, "în cazul unui produs energetic pentru care acciza nu a fost anterior exigibilă şi care, prin schimbarea destinaţiei iniţiale, este oferit spre vânzare sau utilizat drept combustibil ori carburant, acciza devine exigibilă la data la care produsul energetic este oferit spre vânzare, obligaţia plăţii accizei revenind vânzătorului, sau la data la care este utilizat drept combustibil sau carburant, obligaţia plăţii accizei revenind utilizatorului".

53. Raportat la aceste dispoziţii, în mod corect s-a constatat că, pentru a interveni exigibilitatea accizei, cu consecinţa naşterii obligaţiei de plată a acesteia în sarcina vânzătorului, este necesar să se dovedească că produsul energetic este oferit spre vânzare, prin schimbarea destinaţiei sale iniţiale, drept combustibil pentru motor sau combustibil pentru încălzire.

54. În acest sens, trebuie avute în vedere şi dispoziţiile art. 175 alin. (4), (5) şi (6) din Codul fiscal, care prevăd că:

"(4) Produsele energetice, altele decât cele de la alin. (3), sunt supuse unei accize dacă sunt destinate a fi utilizate, puse în vânzare ori utilizate drept combustibil pentru încălzire sau combustibil pentru motor. Nivelul accizei va fi fixat în funcţie de destinaţie, la nivelul aplicabil combustibilului pentru încălzire sau combustibilului pentru motor echivalent. (5) Pe lângă produsele energetice prevăzute la alin. (1), orice produs destinat a fi utilizat, pus în vânzare ori utilizat drept combustibil pentru motor sau ca aditiv ori pentru a creşte volumul final al combustibilului pentru motor este accizat la nivelul combustibilului pentru motor echivalent. (6) Pe lângă produsele energetice prevăzute la alin. (1), orice alt produs, cu excepţia turbei, destinat a fi utilizat, pus în vânzare sau utilizat pentru încălzire, este accizat cu acciza aplicabilă produsului energetic echivalent.", şi cele ale art. 1754alin. (1) din Codul fiscal, conform cărora "prevederile privind accizarea nu se vor aplica pentru: [...] 2. a) produsele energetice utilizate în alte scopuri decât în calitate de combustibil pentru motor sau combustibil pentru încălzire".

55. În aplicarea acestor dispoziţii legale, pct. 5 alin. (1) din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004 prevede că "produsele energetice, altele decât cele de la alin. (3) al art. 175 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, sunt supuse unei accize, atunci când: a) produsele sunt realizate în scopul de a fi utilizate drept combustibil pentru încălzire sau combustibil pentru motor; b) produsele sunt puse în vânzare drept combustibil pentru încălzire sau combustibil pentru motor; c) produsele sunt utilizate drept combustibil pentru încălzire sau combustibil pentru motor".

56. Raportat la situaţia de fapt constatată, nu rezultă că sunt îndeplinite, în ceea ce o priveşte pe reclamantă, condiţiile prevăzute de art. 192 alin. (6) din Codul fiscal şi pct. 17 alin. (3) din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, care prevăd că în cazul unui produs energetic, pentru care acciza nu a fost anterior exigibilă, şi care, prin schimbarea destinaţiei iniţiale, este oferit spre vânzare sau utilizat drept combustibil ori carburant, acciza devine exigibilă la data la care produsul energetic este oferit spre vânzare, obligaţia plăţii accizei revenind în acest caz vânzătorului.

57. Referitor la consecinţele juridice ale nerespectării obligaţiei privind depunerea declaraţiei de proprie răspundere, prevăzută de art. 51.3 din Normele metodologice aprobate prin H.G. nr. 44/2004, care prevăd că "operatorii economici care achiziţionează produse energetice, altele decât cele prevăzute la art. 175 alin. (2) din Codul fiscal, în vederea utilizării în unul dintre scopurile prevăzute la art. 1754 alin. (1) pct. 2 lit. a), b) şi e), se înregistrează la autoritatea fiscală teritorială prin depunerea unei declaraţii pe propria răspundere, în care se menţionează: elementele de identificare ale operatorului economic, numele şi prenumele administratorului, cantităţile de produse energetice ce urmează a fi achiziţionate în intervalul de 12 luni consecutive de la data înregistrării declaraţiei, codul NC al produselor şi scopul în care acestea vor fi utilizate. Declaraţia pe proprie răspundere se întocmeşte în 3 exemplare, înregistrate la autoritatea fiscală teritorială, dintre care unul se păstrează de către beneficiar, altul de către furnizor, iar al treilea de către autoritatea fiscală.", în mod corect instanţa de fond a constatat că interpretarea pârâtelor, privind faptul că nedepunerea acestei declaraţii atrage naşterea obligaţiei de plată a accizelor, întrucât ar fi vorba despre o condiţie esenţială pentru a beneficia de scutirea de la plată, este greşită.

58. Acordarea beneficiului scutirii de la plata accizelor pentru produsele energetice nu este condiţionată de formalitatea depunerii unei declaraţii pe proprie răspundere, ci doar de îndeplinirea condiţiilor prevăzute de Codul fiscal pentru ca acciza să nu devină exigibilă.

59. Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal şi Normele metodologice de aplicare a acestuia aprobate prin H.G. nr. 44/2004 nu prevăd că sancţiunea nedepunerii declaraţiei în discuţie o reprezintă pierderea beneficiului scutirii de la plata accizei. În lipsa impunerii unei asemenea conduite şi a unei prevederi prin care legiuitorul să reglementeze sancţiunea pierderii beneficiului scutirii, ca urmare a neîndeplinirii unei asemenea formalităţi, nu se poate concluziona în acest sens, în condiţiile în care dispoziţiile art. 219 din Codul de procedură fiscală prevăd în acest caz că nedepunerea declaraţiei de către operatorul economic constituie contravenţie şi se sancţionează cu amendă, aceasta fiind singura sancţiune reglementată pentru nedepunerea declaraţiei în cauză.

60. Pentru aceste motive, Înalta Curte constată că instanţa de fond a interpretat şi aplicat în mod corect dispoziţiile art. 192 alin. (6) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal şi pct. 17 alin. (3) din Normele metodologice de aplicare a Codul fiscal, aprobate prin H.G. nr. 44/2004, coroborate cu celelalte dispoziţii legale incidente, expuse anterior, în vigoare în perioada supusă inspecţiei fiscale, în mod corect a constatat nelegalitatea deciziei nr. 174/12.06.2015 privind soluţionarea contestaţiei fiscale, a deciziei de impunere nr. x şi a raportului de inspecţie fiscală nr. x/02.04.2013 şi a admis acţiunea în anularea acestora; pe cale de consecinţă, curtea de apel a anulat şi măsurile asigurătorii instituite ca urmare a inspecţiei fiscale prin decizia nr. 2393/01.03.2013, precum şi referatul justificativ nr. x/01.03.2013, în baza căruia a fost emisă, cu privire la care a constatat competenţa sa materială, asfel cum s-a reţinut anterior în examinarea motivelor de recurs.

61. În ceea ce priveşte motivul de casare prevăzut de art. 488 pct. 8) C. proc. civ. referitor la admiterea cererii de suspendare a executării, motivele de recurs sunt, de asemenea, nefondate.

62. Potrivit dispoziţiilor art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, în cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condiţiile art. 7, a autorităţii publice care a emis actul sau a autorităţii ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunţarea instanţei de fond, iar conform art. 15 alin. (1), suspendarea executării actului administrativ unilateral poate fi solicitată de reclamant, pentru motivele prevăzute la art. 14, şi prin cererea adresată instanţei competente pentru anularea, în tot sau în parte, a actului atacat; în acest caz, instanţa poate dispune suspendarea actului administrativ atacat, până la soluţionarea definitivă a cauzei; cererea de suspendare se poate formula odată cu acţiunea principală sau printr-o acţiune separată, până la soluţionarea acţiunii în fond.

63. Rezultă că, pentru suspendarea executării actului administrativ, după formularea acţiunii de anulare, este necesară întrunirea celor două condiţii cumulative, cazul bine justificat şi paguba iminentă. Dispoziţiile art. 2 lit. ş) şi t) din Legea nr. 554/2004 definesc noţiunile de pagubă iminentă, prejudiciu material viitor şi previzibil, respectiv caz bine justificat, împrejurări legate de starea de fapt şi de drept care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ.

64. Raportat la aceste dispoziţiile legale, având în vedere şi respectarea cerinţei prevăzută de art. 215 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, privind consemnarea cauţiunii, în mod legal instanţa de fond a constatat că sunt întrunite cumulativ condiţiile prevăzute de art. 14 şi 15 din Legea nr. 554/2004. Condiţia referitoare la cazul bine justificat este îndeplinită în mod evident, având în vedere că instanţa a analizat şi a constatat fondate chiar motivele de nelegalitate a actelor administrative, astfel cum s-a reţinut anterior, în mod corect, existând astfel împrejurări legate de starea de fapt şi de drept, de natură a crea o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actelor administrative fiscale contestate; de asemenea, este îndeplinită şi condiţia pagubei iminente, având în vedere cuantumul mare al obligaţiilor fiscale stabilite în mod nelegal în sarcina reclamantei şi consecinţele economice generate de intrarea acesteia în procedura de insolvenţă.

65. Pentru toate aceste motive, Înalta Curte constată că recursurile sunt nefondate, sentinţa recurată, prin care curtea de apel a admis acţiunea în anulare formulată de reclamantă, este legală, fiind pronunţată în temeiul şi cu aplicarea corectă a normelor de drept material.

66. În temeiul dispoziţiilor art. 453 alin. (1) C. proc. civ., care prevăd că partea care pierde procesul va fi obligată, la cererea părţii care a câştigat, să îi plătească acesteia cheltuieli de judecată, la cererea intimatei reclamante, Înalta Curte va obliga recurentele pârâte la plata sumei de 5.000 RON cheltuieli de judecată în recurs, reprezentând onorariu avocat, conform înscrisurilor depuse la dosar.

VII Soluţia instanţei de recurs

67. Pentru aceste considerente, nefiind incidente motivele de casare invocate prin cererile de recurs, prevăzute de dispoziţiile art. 488 pct. 8) C. proc. civ., în temeiul dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ şi art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursurile ca nefondate.

68. În temeiul dispoziţiilor art. 453 alin. (1) C. proc. civ., va obliga recurentele pârâte la plata către intimata reclamantă a sumei de 5.000 RON cheltuieli de judecată în recurs.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursurile formulate de pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală-Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti împotriva sentinţei nr. 2871 din 5 noiembrie 2015 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Obligă recurentele-pârâte la plata cheltuielilor de judecată în recurs în sumă de 5000 RON, reprezentând onorariu avocat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 26 martie 2018.