Clawback tax notifications partially annulled; VAT excluded from medicine consumption base, authority's cross-appeal rejected.

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Circumstanţele cauzei

1. Obiectul actiunii

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/17.09.2013 reclamanta S.C. A. S.R.L. a chemat în judecata pe pârâta Casa Naţională de Asigurări de Sănătate pentru ca prin hotărârea ce se va pronunţa sa se dispună anularea notificarilor x/31.01.2013 prin care a fost comunicata valoarea procentului "p" pentru trimestrul IV al anului 2012 care este de 13% şi consumul de medicamente înregistrate în trimestrul IV al anului 2012 suportate din FNUASS şi bugetul Ministerului Sănătăţii, pretins centralizate conform declaraţiilor fiecărui plătitor al contribuţiei, precum şi a Adresei nr. X/14.03.2013 de soluţionare a contestaţiei formulată împotriva Notificării în cadrul procedurii prealabile; notificarea X/30.04.2013 prin care a fost comunicata valoarea procentului "p" pentru trimestrul I al anului 2013 care este de 15,87% şi consumul de medicamente pretins înregistrate în trimestrul I al anului 2013 suportate din FNUASS şi bugetul Ministerului Sănătăţii, pretins centralizate conform declaraţiilor fiecărui plătitor al contribuţiei, precum şi a Adresei nr. X/19.06.2013 de soluţionare a contestaţiei formulată împotriva Notificării în cadrul procedurii prealabile; notificarea X/01.08.2013 prin care au fost comunicata valoarea procentului "p" pentru trimestrul II al anului 2013 care este de 14,55% şi consumul de medicamente pretins înregistrate în trimestrul II al anului 2013 suportate din FNUASS şi bugetul Ministerului Sănătăţii, pretins centralizate conform declaraţiilor fiecărui plătitor al contribuţiei.

Prin cererea modificatoare depusă la termenul din 29.01.2014 reclamanta a solicitat şi anularea adresei de raspuns la ultima contestatie formulate impotriva notificarii privind trimestrul II al anului 2013.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 2105 din 2 iulie 2014 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal s-a admis, în parte, acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Casa Naţională de Asigurări de Sănătate.

Au fost anulate, în parte, notificările X/31.01.2013, X/30.04.2013 şi X/1.08.2013 în ceea ce priveşte consumul de medicamente pentru trimestrul IV 2012 şi respectiv I 2013 şi II 2013, comunicate de către pârâtă prin aceste notificări.

S-a respins, în rest, acţiunea reclamantei.

3. Recursurile

Împotriva acestei sentinţe au formulat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L. şi recurs incident pârâta Casa Naţională de Sănătate, criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.

Prin cererea de recurs formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. s-a solicitat admiterea recursului şi casarea în parte a sentinţei recurate şi, în urma rejudecării, admiterea în integralitate a acţiunii, cu consecinţa anulării în tor a actelor administrative contestate şi modificarea considerentelor hotărârii, în sensul ca instanţa de recurs să se pronunţe pe fond şi asupra motivelor de nulitate ale actelor administrative atacate asupra cărora prima instanţă nu s-a pronunţat.

S-a apreciat că instanţa de fond a dat o soluţie cu aplicarea greşită a normelor de drept material şi cu încălcarea regulilor de procedură prevăzute sub sancţiunea nulităţii.

În contextul unei succinte prezentări a situaţiei de fapt, s-a considerat de către recurentă că, prezenta cauză priveşte actele administrative nelegal emise de către CNAS urmare a O.U.G. nr. 77/2011 modificată prin O.G. nr. 17/2012, respectiv Notificările transmise de CNAS cu privire la baza de calcul a contribuţiei clawback pentru trimestrul IV 2102 şi pentru trimestrele I şi II ale anului 213, precum şi răspunsurile CNAS la contestaţiile formulate împotriva acestor Notificări.

S-a susţinut, astfel, că aspectele de nelegalitate a Notificărilor au privit toate valorile comunicate de CNAS prin aceste notificări, respectiv atât consumul individual, cât şi procentul p.

S-a apreciat de către recurentă că prima instanţă a respins, în mod nelegal, acţiunea pe aspectul celorlalte elemente ale bazei de impunere, respectiv în ceea ce priveşte procentul p comunicat de CNAS în cuprinsul notificărilor contestate.

Recurenta - reclamantă a mai susţinut că reţinerea judecătorului fondului în sensul că art. 3 din O.U.G. nr. 17/2012 nu a fost declarat neconstituţional, iar instanţa nu poate să înlăture de la aplicare aceste dispoziţii, nu reprezintă o motivare reală, aspect ce echivalează cu lipsa motivării hotărârii, prima instanţă interpretând greşit dispoziţiile legale menţionate.

S-a mai susţinut că instanţa de fond nu s-a mai pronunţat în niciun fel asupra celorlalte motive de nelegalitate invocate în acţiune, apreciindu-le nerelevante, câtă vreme au fost anulate notificările în integralitate pe aspectul consumului individual, invocând în acest sens nemotivarea hotărârii, prin raportare la dispoziţiile art. 425 alin. (1) pct. b) din C. proc. civ.

S-a considerat că vătămarea produsă reclamantei prin neclarificarea modului de aplicare a legii şi a regulilor avute în vedere la stabilirea taxei clawback ulterioare trimestrului IV 2012 constă în obligarea societăţii la a contesta în mod repetat notificările trimestriale.

De asemenea, prin nesoluţionarea tuturor motivelor de nulitate s-a considerat că se produce o vătămare societăţii în ceea ce priveşte faza de punere în executare a hotărârii de anulare a actului administrativ, o eventuală recalculare a bazei de impunere pentru taxa clawback pe trimestrele în discuţie putând fi interpretată ca având în vedere doar deducerea valorii TVA din baza de calcul, cu privire la acest aspect invocându-se prevederile art. 461 C. proc. civ.

În drept, recursul s-a întemeiat pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 şi pct. 5 din C. proc. civ.

Prin cererea de recurs incident formulată de pârâta Casa Naţională de Asigurări de Sănătate, în temeiul dispoziţiilor art. 491 C. proc. civ., s-a solicitat schimbarea în tot a sentinţei recurate, prin pronunţarea unei hotărâri în temeiul căreia să se dispună admiterea recursului, în sensul respingerii, ca neîntemeiată a cererii de anulare a Notificărilor nr. X 14.03.2013, nr. X/30.04.2013, nr. X/01.08.2013 în ceea ce priveşte includerea TVA-ului în consumul de medicamente pentru trimestrul IV 2012, I şi II 2013.

S-a arătat de către recurenta - pârâtă că înţelege să critice hotărârea instanţei de fond sub aspectul temeiniciei acesteia, referitor la includerea TVA-ului în consumul de medicamente şi la prevederile Deciziei Curţii Constituţionale nr. 39/2013.

S-a susţinut că, în prezenta cauză, actul normativ aplicabil pentru stabilirea contribuţiei trimestriale este O.U.G. nr. 77/2011 astfel cum a fost modificată şi completată prin O.G. nr. 17/2012, Decizia nr. 39/2013 a Curţii Constituţionale neputând produce efecte şi în speţa de faţă în raport de data înregistrării dosarului pe rolul Curţii de Apel Bucureşti - 17.09.2013 şi de data publicării deciziei în Monitorul Oficial - 20.02.2013, prezenta cauză neputând fi considerată pendinte.

De asemenea, s-a arătat de către recurenta - pârâtă că, începând cu trimestrul IV 2012, calculul contribuţiei trimestriale s-a realizat potrivit formulei prevăzute de art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011, CTt şi Bat neincluzând taxa pe valoare adăugată, Bat fiind de 1.515 milioane RON.

În fine, s-a susţinut că, în prezent, raportat la jurisprudenţa Curţii Constituţionale, contribuţia clawback se calculează asupra valorii consumului suportat din bugetul FNUASS şi MS, întrucât, pe de o parte, cei doi indicatori CTt şi Bat nu conţin TVA, iar, pe de altă parte, din consumul comunicat de CNAS subiecţii plătitori pot proceda la deducerea TVA ului în conformitate cu prevederile legale, apreciindu-se că includerea TVA-ului în calculul contribuţiei trimestriale nu justifică anularea notificărilor contestate pentru includerea TVA-ului în valoare contribuţiei clawback.

Recursul incident a fost întemeiat în drept pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Prin răspunsul la întâmpinare recurenta - reclamantă S.C. A. S.R.L. a reiterat, în esenţă, susţinerile prezentate prin cererea de recurs.

4. Apărările intimatilor

Prin întâmpinarea depusă la dosar la filele 17 - 24 de către recurenta - pârâtă Casa Naţională de Asigurări de Sănătate formulată la recursul declarat de reclamantă s-a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

Prin întâmpinarea depusă la dosar la filele 35 - 42 de către recurenta - reclamantă formulată la recursul incident declarat de pârâtă s-a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea sentinţei pronunţată pe fondul cauzei ca fiind legală.

5. Procedura în faţa instanţei de recurs

Raportul întocmit în cauză, în condiţiile art. 493 alin. (2) şi (3) din C. proc. civ., republicat, a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părţilor în baza încheierii de şedinţă din data de 22 februarie 2016, în conformitate cu dispoziţiile art. 493 alin. (4) din C. proc. civ., republicat.

Prin încheierea din Camera de Consiliu din data de 22 iunie 2016 s-au admis în principiu recursul declarat de S.C. A. S.R.L. şi recursul incident declarat de Casa Naţională de Sănătate împotriva sentinţei nr. 2105 din 2 iulie 2014 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

6. Considerentele şi soluţia Înaltei Curţi

Examinând sentinţa atacată prin prisma criticilor ce i-au fost aduse, a apărărilor cuprinse în întâmpinarea intimatei la motivele de recurs şi raportat la prevederile legale incidente din materia supusă verificării, Înalta Curte constată că recursurile sunt nefondate în considerarea celor în continuare arătate.

Motivul de recurs invocat de S.C. A. S.R.L. întemeiat pe pct. 5 al alin. (1) al art. 488 din C. proc. civ. nu este susţinut, nefiind indicate care sunt normele de procedură sancţionate cu nulitatea, şi încălcate de către prima instanţă.

În fapt, prin recursul formulat se solicită rejudecarea pe fond a motivelor de nelegalitate care nu au fost dezlegate de judecătorul fondului, menţinând soluţia cuprinsă în dispozitiv.

Potrivit dispoziţiilor art. 461 din C. proc. civ., invocate de către recurentă:

(1) Calea de atac se îndreaptă împotriva soluţiei cuprinse în dispozitivul hotărârii.

(2) Cu toate acestea, în cazul în care calea de atac vizează numai considerentele hotărârii prin care s-au dat dezlegări unor probleme de drept ce nu au legătură cu judecata acelui proces sau care sunt greşite ori cuprind constatări de fapt ce prejudiciază partea, instanţa, admiţând calea de atac, va înlătura acele considerente şi le va înlocui cu propriile considerente, menţinând soluţia cuprinsă în dispozitivul hotărârii atacate.

Se poate observa că alin. (2) al art. 461 din C. proc. civ. vizează trei ipoteze de considerente susceptibile de atac: considerente "greşite", indiferent dacă au sau nu legătură cu judecarea acelui proces; considerente prin care s-au dat "dezlegări unor probleme de drept", fără nicio legătură cu dezlegarea acelui proces; "constatări de fapt" făcute prin considerente, care prejudiciază partea.

Or, acordarea de către legiuitor a posibilităţii de a formula recurs împotriva considerentelor hotărârii recurate, vizează doar acele considerente care, intrate în puterea lucrului judecat, ar putea fi opuse ulterior părţii intr-un alt litigiu, ceea ce nu este cazul în speţa de faţă, în care se urmăreşte pronunţarea de fapt a unei dezlegări cu caracter obligatoriu dată autorităţii în ceea ce priveşte, aşa cum se exprimă şi recurenta, calculul taxei clawback ulterioare.

Constată Înalta Curte că nu ne aflăm în ipoteza prevăzută de art. 461 alin. (2) din C. proc. civ., întrucât nu poate fi avută în vedere presupusa vătămare viitoare în situaţia emiterii unui alt act administrativ ca urmare a anulării notificărilor deduse judecăţii.

Prima instanţă a respins susţinerile reclamantei în sensul că valoarea procentului "p" conţine TVA, însă a constatat că, în ceea ce priveşte consumul de medicamente pe trimestrele IV 2012, I şi II 2013, acestea a inclus TVA fiind aplicate dispoziţiile art. 31 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011, declarate neconstituţionale, dispunând anularea notificărilor.

"Refuzul" instanţei, în ipoteza anulării actelor administrative în privinţa consumului, de a se pronunţa asupra celorlalte motive de nelegalitate invocate în acţiune nu poate fi încadrat în cazul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

În aceste condiţii Înalta Curte împărtăşeşte soluţia primei instanţe apreciind inutil a se mai pronunţa asupra nemotivării actului administrativ sau asupra existenţei unor date eronate, deşi există o jurisprundenţă bogată a instanţei supreme, inclusiv practica judiciară depusă la dosar, în sensul că responsabilitatea corectitudinii listei medicamentelor pentru care se datorează taxa clawback aparţine deţinătorului autorizaţiei de punere pe piaţă (APP), în speţă reclamantei, aceasta având interesul depunerii unei declaraţii corespunzătoare realităţii. De asemenea există o bogată jurisprudenţă şi în ceea ce priveşte includerea adaosului la calculul procentului, având în vedere că valoarea finală a acestor adaosuri comerciale este rezultatul raporturilor comerciale stabilite între producătorii de medicamente şi distribuitori, respectiv distribuitori şi farmacii, acesta neputând fi controlat şi nici determinat de CNAS, respectiv CAS.

Motivul de recurs vizând greşita respingere a acţiunii în ceea ce priveşte procentul p comunicat de către CNAS în cuprinsul notificărilor, cu încălcarea sau aplicarea greşită a art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011 este nefondat.

În acest sens, se reţine că judecătorul fondului a apreciat corect că valoarea procentului "p" nu include TVA, având în vedere Ordinele preşedintelui CNAS nr. 50/31.01.2013, nr. 230/30.04.2013 şi nr. 524/1.08.2013 din care rezultă că în calculul acestuia nu este prevăzut TVA.

Recursul incident formulat de către Casa de Asigurări de Sănătate vizează efectele deciziei prin care Curtea Constituţională a admis excepţia de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art. 31 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011, cu referire expresă la sintagma "care include şi TVA".

Contrar susţinerilor recurentei, instanţele judecătoreşti au obligaţia de a aplica decizia de admitere a excepţiei de neconstituţionalitate, cu atât mai mult cu cât cauza a fost înregistrată ulterior publicării acesteia.

Ca atare, recurenta nu putea ignora considerentul decisiv al deciziei Curţii Constituţionale, potrivit căruia "în virtutea principiului general valabil în materie fiscală, impozitele şi taxele se aplică asupra materiei impozabile - venituri sau bunuri, nu şi asupra celorlalte impozite, or aplicarea taxei de clawback la o altă taxă este contrară prevederilor constituţionale referitoare la aşezarea justă a sarcinilor fiscale, motiv pentru care includerea taxei pe valoarea adăugată în valoarea totală a vânzărilor de medicamente în raport cu care se calculează taxa de clawback este neconstituţională".

Acest considerent răspunde de altfel criticii punctuale a recurentei referitoare la includerea TVA în consumul centralizat de medicamente în temeiul legislaţiei speciale, în sensul că, indiferent de forma O.U.G. nr. 77/2011, calcularea contribuţiei prin raportare la o bază ce conţine şi TVA echivalează cu aplicarea unui impozit la impozit.

Prin urmare este nelegală includerea TVA în consumul centralizat de medicamente comunicat prin cele trei notificări.

Nici critica referitoare la dreptul reclamantei de deducere a TVA, nu poate fi primită, în cauza de faţă se examinează legalitatea stabilirii contribuţiei clawback de către CNAS, iar nu problema existenţei ori a modalităţii de exercitare a dreptului de deducere a TVA, în vederea asigurării neutralităţii acestei taxe.

6.2 Temeiul legal al soluţiei adoptate

În conformitate cu prevederile art. 496 teza a II-a C. proc. civ., constatând că sentinţa recurată este legală şi temeinică şi că nu există motive care să atragă casarea sau modificarea acesteia, potrivit art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004 ori potrivit art. 488 din Noul C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul declarat de S.C. A. S.R.L. şi recursul incident declarat de Casa Naţională de Sănătate, ca nefondate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de S.C. A. S.R.L. şi recursul incident declarat de Casa Naţională de Sănătate împotriva sentinţei nr. 2105 din 2 iulie 2014 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondate.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 14 martie 2017.