Tax enforcement suspension denied where procedural defects do not establish a well-justified case of evident illegality

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Prin cererea de chemare în judecată, reclamanta S.C. A. S.R.L. a formulat contestaţie împotriva Deciziei nr. 156/30.05.2014 privind soluţionarea contestaţiei nr. 920119/27.01.2014, în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, solicitând următoarele:

- anularea punctului 1 din Decizia nr. 156/30.05.2014 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată în sumă de 1.302.820 RON, acestea fiind nedatorate;

- anularea punctului 2 din Decizia nr. 156/30.05.2014 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată în cuantum de 114.623 RON, pentru care s-a dispus refacerea controlului fiscal şi obligarea pârâtei să soluţioneze contestaţia, fiind depuse toate documentele aferente acestor obligaţii fiscale, nefiind necesar un nou control;

- anularea punctului 3 al Deciziei nr. 156/30.05.2014, în sensul obligării pârâtei să soluţioneze contestaţia cu privire la suma de 4.880.869 RON, întrucât nu sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 214 Codul de procedură fiscală privind suspendarea soluţionării cauzei până la soluţionarea cauzei penale;

- obligarea intimatei la plata cheltuielilor de judecată.

Prin cererea completatoare formulată în cauză, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat:

- anularea deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată nr. x/10.12.2013 şi a Raportului de inspecţie fiscală încheiat la 10.12.2013;

- suspendarea actelor administrative atacate până la soluţionarea irevocabilă a contestaţiei, respectiv suspendarea deciziei de impunere nr. x/10.12.2003, cât şi a raportului de inspecţie fiscală care a stat la baza emiterii deciziei, precum şi a Deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 156/2014.

Prin încheierea din 30.01.2015, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a dispus următoarele:

- a respins cererea de suspendare a executării deciziei de impunere, ca neîntemeiată; cu recurs în 5 zile de la comunicare;

- a respins, ca neîntemeiată, excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei A.J.F.P. Constanţa;

- a admis în parte excepţia inadmisibilităţii capătului de cerere privind anularea Deciziei de impunere nr. x/10.12.2013 şi a Raportului de Inspecţie Fiscală care a stat la baza emiterii deciziei de impunere, respectiv în măsura în care A.N.A.F. - D.G.S.C. nu s-a pronunţat pe fondul contestaţiei administrative, ci a suspendat soluţionarea contestaţiei (adică pentru suma de 4.880.869 RON) şi, în rest, a respins excepţia inadmisibilităţii; cu cale de atac odată cu fondul cererii de anulare.

Împotriva încheierii din 30.01.2015, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L. - societate în insolvenţă, prin administrator special B., invocând dispoziţiile art. 14 alin. (4), art. 20 alin. (3) din Legea nr. 85/2014 şi art. 483-502 din Noul C. proc. civ.

În motivarea recursului declarat se arată că prin încheiarea supusă cenzurii prezentului recurs, Curtea de Apel a stabilit, cu titlu preliminar, că, deşi reclamanta a solicitat suspendarea actelor menţionate, supusă eventualei suspendări este numai decizia de impunere, care este titlu de creanţă executoriu, celelalte două acte administrativ-fiscale contestate neconţinând dispoziţii ale căror efecte să fie susceptibile de suspendare.

Recurenta consideră a fi greşită opinia Curţii de Apel cu privire la această constatare preliminară, apreciind ca fiind susceptibile de a fi suspendate toate cele trei acte administrativ-fiscale contestate.

Arată recurenta că prin Decizia nr. 156/2014 emisă în soluţionarea contestaţiei sale administrative, intimata-parată ANAF- Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor a desfiinţat parţial Decizia de impunere nr. x/10.12.2013, pentru suma de 114.623 RON, reprezentând 84.887 RON taxă pe valoarea adăugată şi 29.736 RON accesoriile aferente şi a dispus refacerea controlului fiscal şi, prin urmare, consideră că şi această decizie este susceptibilă de suspendare, ea fiind titlu executoriu, dispunând diferit cu privire la anumite sume prevăzute în Decizia de impunere contestată.

Cu privire la suspendarea Raportului de inspecţie fiscală în baza căruia a fost emisă Decizia de impunere x/10.12.2013, consideră că şi acesta este susceptibil de suspendare, având în vedere dispoziţiile art. 18 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, potrivit cărora instanţa este competentă să se pronunţe şi asupra legalităţii operaţiunilor adminsitrative care au stat la baza emiterii actului supus judecăţii.

În opinia recurentei, Raportul de inspecţie fiscală este operaţiunea administrativă care a stat la baza emiterii deciziei de impunere contestate, iar atâta vreme cât instanţa are competenţa de a stabili legalitatea acestuia, poate dispune şi suspendarea lui până la verificarea legalităţii.

Recurenta solicită casarea încheierii contestate şi, rejudecând cauza pe fond, suspendarea celor trei acte contestate, respectiv a Deciziei nr. 156/2014, a Deciziei de impunere nr. x/2013 şi a Raportului de inspecţie fiscală care a stat la baza emiterii acestei decizii, toate aceste acte fiind susceptibile de suspendare.

În ceea ce priveşte motivele pentru care a fost respinsă cererea de suspendare, consideră că încheierea din 30 ianuarie 2015 a fost dată cu aplicarea greşită a art. 14 şi 15, raportat la art. 2 din Legea nr. 554/2004, având în vedere că prin încheierea contestată Curtea de apel a reţinut că nu sunt îndeplinite nici condiţia cazului bine justificat şi nici a pagubei iminente.

Recurenta subliniază faptul că în cadrul analizei cererii de suspendare instanţa putea constata faptul că au fost două controale fiscale, că doar primul a fost inopinat şi că al doilea s-a desfăşurat în absenţa avizului de inspecţie fiscală prevăzut de lege, absenţă care este în măsură să creeze o îndoială asupra legalităţii actului, indicând un abuz din partea ANAF.

Pe de altă parte, recurenta arată că ANAF, prin organele sale, s-a limitat să preia constatările Gărzii Financiare, care nu au putere de titlu executoriu, iar ulterior să le decline pentru verificare către organele penale, prin sesizarea penală pe care au facut-o asupra suspiciunii realităţii operaţiunilor economice, or această lipsă a analizei de către ANAF, analiză care trebuia să fundamenteze actele emise, este în măsură să creeze o îndoială asupra legalităţii actelor contestate.

Punctează recurenta că încălcarea dreptului de apărare în procedura de emitere a deciziei de impunere fiscală este o împrejurare în măsură să creeze o îndoială asupra legalităţii actului contestat, hotărârea instanţei de fond fiind greşită şi sub acest aspect.

Recurenta apreciază că motivarea instanţei cu privire la condiţia pagubei iminente este greşită, întrucât societatea recurentă a intrat în procedura insolvenţei tocmai din cauza actelor administrative contestate şi abuzurilor ANAF, iar această pagubă deja produsă ar putea fi ameliorată, chiar reparată, prin suspendarea deciziilor contestate.

Prin raportul asupra admisibilitătii în principiu a recursului, întocmit în cauză la data de 16 noiembrie 2015, Completul de filtru a apreciat că recurenta-reclamantă a invocat motive de casare care pot fi încadrate în motivele prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

Examinând cauza şi sentinţa atacată, în raport cu actele şi lucrările dosarului, precum şi cu dispoziţiile legale incidente pricinii, având în vedere şi susţinerile părţilor, Înalta Curte va respinge recursul declarat în cauză ca nefondat, pentru considerentele ce se vor arăta în continuare.

Instanţa de control judiciar constată că în speţă nu sunt întrunite cerinţele impuse de art. 488 din Noul C. proc. civ., în vederea casării hotărârii: prima instanţă a reţinut corect situaţia de fapt, în raport de materialul probator administrat în cauză şi a realizat o încadrare juridică adecvată.

Soluţia instanţei de fond a fost criticată de către recurentă pentru că ar fi fost pronunţată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material, temeiul de drept invocat fiind art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

Astfel, în motivarea recursului declarat se arată că sentinţa pronunţată în acest dosar este nelegală şi netemeinică, deoarece instanţa de fond a respins acţiunea ca neîntemeiată, considerând în mod greşit că nici una dintre cele două condiţii ce sunt necesare pentru suspendarea unui act administrativ conform art. 14 şi 15 din Legea nr. 554/2004 nu este îndeplinită în cauza de faţă.

Măsura suspendării actului administrativ se circumscrie noţiunii de protecţie provizorie a drepturilor şi intereselor particularilor până la momentul la care instanţa competentă va cenzura legalitatea actului, consacrată prin mai multe instrumente juridice internaţionale, atât în sistemul de protecţie instituit în cadrul Consiliul Europei, cât şi în ordinea juridică a Uniunii Europene.

Legea română corespunde recomandării Comitetului de Miniştri din cadrul Consiliului Europei, R 89/13.09.1989, pentru că prevede, în art. 14 şi 15 din Legea nr. 554/2004, atribuţia instanţei de contencios administrativ de a ordona măsuri vremelnice de suspendare a executării actului administrativ, atunci când drepturile sau interesele legitime ale particularilor sunt impuse unui risc iminent de vătămare, în scopul evitării exercitării abuzive a prerogativelor de care dispun autorităţile publice în contextul puterii lor discreţionare.

Suspendarea executării actului administrativ este o măsură provizorie de protecţie a drepturilor şi intereselor legitime ale subiectelor potenţial vătămate prin aplicarea actului, până la momentul la care instanţa competentă va evalua legalitatea acestuia.

Potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004:

"în cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condiţiile art. 7, a autorităţii publice care a emis actul sau a autorităţii ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunţarea instanţei de fond".

Deci, pentru a admite o cerere de suspendare a executării unui act administrativ întemeiată pe art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, care este, ca regulă generală, executoriu din oficiu, instanţa de fond trebuie să constate şi să motiveze îndeplinirea cumulativă a celor două condiţii cerute de dispoziţiile menţionate, suspendarea executării unui act administrativ fiind o măsură excepţională.

În recursul său, reclamanta S.C. A. S.R.L. susţine, în esenţă, că aceste două condiţii prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 sunt îndeplinite şi că instanţa de fond a pronunţat hotărârea recurată cu încălcarea şi aplicarea greşită a normelor de drept material, ignorând argumentele aduse de reclamantă în susţinerea acţiunii sale.

Or, cazul bine justificat şi iminenţa unei pagube sunt analizate în funcţie de circumstanţele concrete ale fiecărei cauze, fiind lăsate la aprecierea judecătorului, care nu poate efectua decât o analiză sumară a aparenţei dreptului, pe baza împrejurărilor de fapt şi de drept prezentate de partea interesată, cu respectarea unui echilibru rezonabil între interesul public pe care autoritatea publică este obligată să îl îndeplinească şi drepturile subiective sau interesele legitime private care pot fi afectate.

Cazul bine justificat este definit de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004 ca fiind o împrejurare legată de starea de fapt şi de drept, de natură să creeze o îndoială serioasă asupra legalităţii actului administrativ.

Îndoiala serioasă asupra legalităţii actului administrativ trebuie să rezulte cu uşurinţă în urma unei cercetări sumare a aparenţei dreptului.

În jurisprudenţa sa constantă, secţia de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi a reţinut că pentru conturarea cazului temeinic justificat care să impună suspendarea unui act administrativ, instanţa nu trebuie să procedeze la analizarea criticilor de nelegalitate pe care se întemeiază însăşi cererea de anulare a actului administrativ, ci trebuie să-şi limiteze verificarea doar la acele împrejurări vădite de fapt şi/sau de drept care au capacitatea să producă o îndoială serioasă asupra prezumţiei de legalitate de care se bucură un act administrativ.

Astfel de împrejurări vădite, de fapt sau/şi de drept care sunt de natură să producă o îndoială serioasă cu privire la legalitatea unui act administrativ au fost reţinute de Înalta Curte ca fiind: emiterea unui act administrativ de către un organ necompetent sau cu depăşirea competenţei, actul administrativ emis în temeiul unor dispoziţii legale declarate neconstituţionale, nemotivarea actului administrativ, modificarea importantă a actului administrativ în calea recursului administrativ.

Înalta Curte constată nefondate criticile exprimate de recurentă în ceea ce priveşte indiciile de nelegalitate ce nu au fost examinate de instanţa de fond în conturarea cerinţelor cazului bine justificat.

Recurenta-reclamantă, după cum se constată, se rezumă doar la susţineri privind nelegalitatea pe fond a actelor administrative or, în cadrul procedurii suspendării unui act administrativ fiscal este permisă doar cercetarea sumară a aparenţei dreptului legitim vătămat şi nu este permisă prejudecarea fondului litigiului.

Înalta Curte apreciază că prima instanţă a reţinut în mod corect că reclamanta a invocat lipsa avizului de inspecţie fiscală (motiv căruia i se opun apărările pârâţilor care invocă caracterul inopinat al controlului, situaţie în care nu este necesar avizul de inspecţie fiscală), încălcarea dreptului său la apărare în procedura de emitere a deciziei de impunere şi lipsa de fundament a constatărilor organului fiscal referitoare la caracterul fictiv al tranzacţiilor.

Instanţa de fond a apreciat în mod corect că niciunul dintre aceste motive nu reprezintă caz bine justificat, în sensul definit de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, primul şi cel de-al treilea motiv neputând fi analizate în procedura sumară a suspendării, ci numai în cadrul acţiunii în anulare, iar al doilea motiv, neputând să constituie un motiv de nelegalitate evidentă a actului administrativ fiscal, câtă vreme reclamanta a putut formula apărările sale în cadrul contestaţiei administrativ fiscale, precum şi în cadrul litigiului de faţă.

Înalta Curte constată astfel că în cauză nu este îndeplinită condiţia referitoare la cazul bine justificat, întrucât recurenta-reclamantă nu a reuşit să dovedească împrejurări legate de starea de fapt şi de drept care să răstoarne prezumţia de legalitate a actelor administrative a căror suspendare se solicită.

Mai mult, în cauza prezentă, prin sentinţa civilă nr. 2218, pronunţată la data de 15 septembrie 2015 în dosarul nr. x/2014, Curtea de Apel Bucureşti a respins ca neîntemeiată acţiunea reclamantei având ca obiect anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei, act administrativ care face obiectul prezentei cereri de suspendare.

În aceste circumstanţe, soluţia adoptată de instanţa învestită cu soluţionarea acţiunii în anulare creează, cel puţin cu caracter provizoriu, premisa legalităţii actului a cărui suspendare s-a solicitat, fiind astfel confirmată prezumţia de legalitate ataşată actelor administrative, până la soluţionarea recursului, astfel că nu este îndeplinită condiţia cazului bine justificat.

Însă, potrivit art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, se impune îndeplinirea cumulativă a condiţiilor referitoare la cazul bine justificat şi prevenirea unei pagube iminente.

Or, în condiţiile în care în mod corect instanţa de fond a reţinut că nu s-a dovedit îndeplinirea unei condiţii menţionate, soluţia pronunţată nu a fost dată cu aplicarea greşită a normelor de drept material, nefiind incident motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ.

În consecinţă, pentru considerentele arătate, în raport cu înscrisurile depuse la dosar şi susţinerile părţilor, apreciind că soluţia instanţei de fond nu a fost dată cu aplicarea greşită a normelor de drept material, în temeiul art. 496 alin. (1) C. proc. civ., raportat la art. 20 din Legea nr. 554/2004, Înalta Curte va respinge recursul declarat de reclamantă ca nefondat, decizia urmând a fi comunicată părţilor.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamanta S.C. "A." S.R.L. - societate în insolvenţă, prin administrator special B., împotriva încheierii din 30 ianuarie 2015, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 3 martie 2017.