Tax assessment reversal for unproven supplier fraud: presumption of good faith and burden of proof in deducting input VAT and expenses under EU VAT Directive

Deliberând asupra prezentului recurs, din examinarea actelor şi lucrărilor dosarului, constată următoarele:

1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Ploieşti la data de 20 aprilie 2016, reclamanta SC A. SRL a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti, desfiinţarea în totalitate a Deciziei nr. 1072 din 3 decembrie 2015 emisă de pârâtă şi, pe cale de consecinţă, admiterea contestaţiei, anularea deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. x din 12 mai 2015 emisă de A.J.F.P. Prahova şi a raportului de inspecţie fiscală nr. x/12 mai 2015 şi exonerarea de plata sumei totale de 2.428.865 RON reprezentând presupuse creanţe fiscale principale (631.673 RON impozit pe profit şi 931.964 RON TVA) şi creanţe fiscale accesorii aferente, cu repunerea părţilor în situaţia anterioară şi obligarea pârâtei la plata cheltuielilor de judecată.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 86 din 19 aprilie 2017 Curtea de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a respins ca neîntemeiată cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta SC A. SRL în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti.

Pentru a pronunţa această hotărâre, prima instanţă a reţinut, în esenţă, că nu a fost încălcat art. 105 alin. (3) din C. proc. civ. fisc. , întrucât verificările anterioare nu au avut valoarea unei inspecţii fiscale propriu-zise, fiind în realitate un control inopinat (8 martie 2012 - 23 martie 2012), respectiv control încrucişat (11 ianuarie 2013 - 1 februarie 2013), la finalul cărora nu au fost stabilite obligaţii fiscale, nu s-au stabilit baze de impunere sau diferenţe ale obligaţiilor de plată, nu a fost întocmit un raport de inspecţie fiscală, potrivit art. 109 din O.G. nr. 92/2003.

S-a mai arătat că, realitatea acestor tranzacţii trebuie de asemenea dovedită de către reclamantă, întrucât actul administrativ se bucură de prezumţia de legalitate, prezumţie care, la rândul său se bazează pe prezumţia de autenticitate şi de veridicitate, de unde decurge logic concluzia că sarcina răsturnării constatărilor din raportul de inspecţie fiscală cade în sarcina reclamantei. Atât timp cât reclamanta nu dovedeşte contrariul, nu poate fi răsturnată prezumţia de legalitate a actelor administrative fiscale contestate.

Curtea a mai reţinut că reclamanta nu a dovedit realitatea tranzacţiilor comerciale încheiate cu cei trei furnizori. Astfel, SC B. SRL şi SC C., în perioada derulării relaţiei comerciale cu reclamanta au depus la organul fiscal teritorial, în ceea ce priveşte TVA, deconturi cod 300 cu zero la toate poziţiile din formular; în declaraţia informativă cod 394 depusă pe semestrul II 2011 de către SC B. SRL Voluntari nu apar înregistrate livrările către reclamantă, în plus marfa respectivă a fost livrată direct şi recepţionată de D. SRL fără ca reclamanta să deţină buletine de conformitate/origine a mărfii tranzacţionate şi fără ca în perioada derulării operaţiunilor comerciale vizate să se fi luat legătura cu administratorul societăţii SC B.; deşi SC E. SRL a depus cu respectarea prevederilor fiscale deconturile TVA şi declaraţia 394, în care se reflectă integral mărfurile livrate, totuşi furnizorul ar fi achiziţionat la rândul său marfa de 270.000 litri ulei floarea soarelui de la SC F. SRL societate aflată în insolvenţă care nu depusese deconturile de TVA şi Declaraţia 394; SC C. SRL ar fi depus de la înfiinţare şi până la data controlului un singur decont TVA înregistrat sub nr. x din 24 ianuarie 2012 în care nu se reflectă valoarea mărfurilor livrate reclamantei; administratorul reclamantei deşi a efectuat achiziţii importante de mărfuri, nu a luat niciodată legătura cu persoane din conducerea societăţilor B. şi C., limitându-se să aibă contacte cu delegaţi, ale căror date de identificare nu le cunoaşte; partenerii de afaceri nu au declarat livrările de bunuri.

A mai reţinut prima instanţă că, organele fiscale au constatat că furnizorii indicaţi mai sus, nu au declarat livrările respective, iar în timpul controlului reclamanta nu a putut face dovada realităţii şi legalităţii acestora pentru TVA înscrisă în facturile emise de reclamantă, în mod corect organele fiscale au apreciat că aceasta nu are drept de deducere întrucât prin nedeclararea de către furnizori a livrărilor către organul fiscal, nu a intervenit exigibilitatea taxei, deci dreptul organului fiscal de a solicita de la furnizor plata taxei către buget, fiind incidente în acest sens dispoziţiile art. 134 alin. (2), 1341 alin. (1) şi 1342 alin. (1) şi art. 145 alin. (1) din Legea nr. 571/2003.

3. Recursul exercitat în cauză

Împotriva sentinţei a declarat recurs reclamanta SC A. SRL criticând-o pentru nelegalitate şi, în temeiul dispoziţiilor art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ., a solicitat casarea hotărârii, rejudecarea acţiunii şi admiterea acesteia astfel cum a fost formulată.

În motivarea căii de atac, recurenta- reclamantă a arătat, în esenţă, următoarele:

- sentinţa atacată nu cuprinde motivele pe care se întemeiază (art. 488 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ.) deoarece motivarea instanţei de fond se reduce practic la simpla translare prin metoda copy paste a concluziilor inspectorilor fiscali, fără nici o referire măcar aluzivă la probele administrate de reclamantă, la apărările formulate de aceasta, ceea ce poate fi asimilată cu nemotivarea (corespunzătoare) a hotărârii.

- instanţa de fond a încălcat un principiu fundamental al răspunderii administrativ-fiscale şi anume cel al caracterului personal al răspunderii agentului economic/contribuabilului pentru încălcarea normelor de drept material fiscal, principiu consacrat într-un mod mai mult decât explicit prin art. 150 alin. (1), art. 153, art. 156 alin. (1), art. 1562 alin. (1), art. 157 alin. (1) şi art. 158 alin. (1) C. fisc.

- instanţa de fond a nesocotit faptul că organul fiscal, prin Raportul de inspecţie fiscală generator al prezentului litigiu, a încălcat, cu ştiinţă/rea credinţă, o serie de norme imperative, de strictă interpretare, respectiv: art. 155 alin. (1), 1341, art. 134 alin. (1) şi alin. (2) lit. a), art. 145 alin. (1) C. fisc. , art. 68 alin. (8) din Normele Metodologice şi art. 6 C. proc. fisc.

- prima instanţă a ignorat faptul că "răspunderea persoanelor" care au efectuat înregistrarea în contabilitatea agentului economic plătitor de impozite/taxe/contribuţii a unor "documente justificative" ce nu ar îndeplini condiţiile de fond şi de formă le incumbă, conform art. 6 din Legea nr. 82/1991, republicată, numai şi exclusiv, pentru acele înregistrări nu şi pentru cele care au fost/nu au fost efectuate în contabilitatea partenerilor de afaceri/furnizorilor/beneficiarilor mărfurilor cumpărate/vândute, cum eronat/abuziv consideră organul de control fiscal.

- instanţa de fond a nesocotit faptul că informarea agentului economic SC A. SRL "în legătură cu starea şi comportamentul fiscal al furnizorului" se putea face numai şi exclusiv prin solicitarea certificatului de înregistrare fiscală ca plătitor de TVA şi studierea datelor inserate în "Registrele A.N.A.F." ţinute/completate conform art. 153 alin. (92) C. fisc. , condiţii îndeplinite/respectate de administratorul societăţii, şi nu prin efectuarea de "cercetări detectivistice" şi "anchete fiscale" întreprinse la furnizorii furnizorilor etc. acestora, cum eronat/abuziv consideră organul de control fiscal.

- instanţa de fond nu a observat că în cuprinsul "proceselor-verbale de control" încheiate anterior la datele de 22 martie 2012 şi 1 februarie 2013 se consemnează/atestă indubitabil că toate cele trei societăţi comerciale furnizoare ale mărfurilor achiziţionate de SC A. SRL, depuseseră în termenele stipulate de Codul fiscal, declaraţiile 394 şi deconturile TVA în care s-au reflectat corespunzător acele operaţiuni comerciale incriminate, precum şi faptul că pârâta, prin Certificatul de atestare fiscală nr. 4721 din 23 iulie 2014 a arătat că recurenta nu avea "debite fiscale neachitate".

- instanţa de fond a nesocotit faptul că la dosarul cauzei nu există nicio dovadă, directă sau indirectă, din care să rezulte că SC A. SRL "ştia sau trebuia să ştie" că acele societăţi furnizoare ar fi fost implicate în operaţiunile de fraudă fiscală, organul fiscal neputând administra nici măcar o probă în acest sens ceea ce exclude practic orice posibilitate de angajare a răspunderii societăţii recurente pentru faptele terţilor, practica C.J.U.E. şi cea a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie fiind constante şi concordante în acest sens.

- instanţa de fond, înlăturând "concluziile Raportului de expertiză" pentru că nu ar fi "luat în considerare Raportul de inspecţie fiscală", probă ce demonstra/demonstrează indubitabil lipsa de fundament real/legal a măsurilor dispuse de organul fiscal, a încălcat fără îndoială spiritul şi litera art. 337 şi art. 338 C. proc. civ.

4. Apărările intimatului

Prin întâmpinarea depusă la dosar, intimata Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Prahova a solicitat respingerea recursului ca nefondat, a reluat susţinerile din întâmpinarea depusă în primă instanţă, concluzionând că SC A. SRL nu are drept de deducere nici pentru cheltuielile cu mărfurile achiziţionate de la furnizorii menţionaţi, nici pentru TVA aferentă înscrisă în facturile emise de aceştia, întrucât aceste facturi nu pot fi considerate documente justificative pentru înregistrarea în evidenţa contabilă a societăţii verificate, recurenta nedovedind nici realitatea tranzacţiilor înscrise în facturile de aprovizionare şi nici provenienţa bunurilor.

5. Procedura de filtrare a recursului

Raportul asupra admisibilităţii recursului, întocmit în cauză potrivit art. 493 alin. (2) - (3) C. proc. civ., a fost comunicat părţilor în baza încheierii din data de 6 iunie 2018, conform alin. (4) al aceluiaşi articol.

Ulterior, prin Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din 20 septembrie 2018 s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că, procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal, situaţie în care dosarul a primit termen în şedinţă publică.

6. Cererea de sesizare a Curţii Constituţionale

La termenul de judecată din 6 decembrie 2018 recurenta reclamantă a formulat cerere de sesizare a Curţii Constituţionale cu excepţia de neconstituţionalitate a dispoziţiilor art. 11 alin. (1) Codul fiscal.

Intimatele pârâte nu au formulat un punct de vedere cu privire la această cerere.

Înalta Curte a admis cererea de sesizare a Curţii Constituţionale în dosarul asociat nr. x/2016 pentru considerente arătate în încheierea de şedinţă.

7. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Analizând sentinţa recurată prin prisma motivelor de casare invocate, a actelor dosarului şi a dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată următoarele:

Recurenta -reclamantă a investit instanţa de contencios administrativ şi fiscal, pe calea prevăzută de art. 218 din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, cu o acţiune îndreptată împotriva Deciziei nr. 1072 din 3 decembrie 2015 emisă de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti, prin care a fost respinsă contestaţia formulată de reclamantă împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. x din 12 mai 2015 emisă de A.J.F.P. Prahova şi a raportului de inspecţie fiscală nr. x din 12 mai 2015, solicitând anularea acestor acte administrativ fiscale şi exonerarea de plata sumei totale de 2.428.865 RON reprezentând: 631.673 RON impozit pe profit şi 931.964 RON TVA cu accesoriile aferente. Prima instanţă, pentru considerentele prezentate pe scurt la punctul 2 din prezenta decizie, a respins ca neîntemeiată cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta SC A. SRL în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti.

Împotriva acestei sentinţe a formulat recurs reclamanta SC A. SRL invocând în drept dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 din C. proc. civ.

Motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ. se referă la faptul că hotărârea nu cuprinde motivele pe care se întemeiază sau când cuprinde motive contradictorii ori numai motive străine de natura cauzei.

Deşi aparent am fi în prezenţa unor motive distincte, în realitate este vorba de ipoteze diferite ale aceluiaşi motiv de casare - nemotivarea hotărârii -, deoarece astfel trebuie calificată şi o hotărâre care nu este deloc motivată şi una care cuprinde motive contradictorii ori motive care sunt străine pricinii.

Potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) din C. proc. civ., în considerentele hotărârii judecătorul trebuie să arate motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi motivele pentru care s-au respins cererile părţilor. Motivarea este de esenţa hotărârilor şi este necesară pentru a o face înţeleasă şi acceptată de părţi, dar şi pentru a permite instanţei de control judiciar să verifice, după caz, stabilirea situaţiei de fapt şi a aplicării legii sau numai aplicarea legii.

Este însă important de reţinut că judecătorul este obligat să motiveze soluţia dată fiecărui capăt de cerere, iar nu să răspundă separat diferitelor argumente ale părţilor care sprijină fiecare capăt de cerere, astfel încât, dacă soluţia este motivată, nu constituie motiv de casare faptul că nu s-a răspuns la fiecare argument.

În cauza de faţă se constată că hotărârea primei instanţe este motivată atât în fapt cât şi în drept, nu cuprinde motive contradictorii, astfel încât motivul de casare invocat nu este incident. Faptul că judecătorul a preluat unele argumente susţinute de organele fiscale nu este de natură să conducă la casarea hotărârii recurate atâta timp cât prima instanţă a construit propriul silogism logico-juridic ce poate fi cenzurat de instanţa de control judiciar.

Cel de al doilea motiv de casare invocat este prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.. Potrivit acestui motiv de recurs, casarea unor hotărâri se poate cere când hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material. Prin intermediul acestui motiv de recurs poate fi invocată numai încălcarea sau aplicarea greşită a legii materiale, nu şi a legii procesuale. Hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a legii atunci când instanţa a recurs la textele de lege aplicabile speţei dar, fie le-a încălcat, în litera sau spiritul lor, adăugând sau omiţând unele condiţii pe care textele nu le prevăd, fie le-a aplicat greşit.

În cauza de faţă aceste motive sunt incidente, după cum vom arăta în continuare. Astfel, recurenta A. SRL are ca obiect principal de activitate comerţul cu amănuntul în magazine nespecializate, cu vânzare predominantă de produse alimentare, băuturi şi tutun. În perioada 8 martie 2012 - 23 martie 2012, societatea este supusă unui control inopinat, fiind analizate relaţiile comerciale derulate cu furnizorii SC B. SRL şi SC C. SRL, astfel cum rezultă din procesul-verbal încheiat la data de 23 martie 2012.

În anul următor, respectiv în perioada 11 ianuarie 2013 - 1 februarie 2013, societatea este supusă unui control încrucişat fiind reanalizate relaţiile comerciale derulate cu furnizorii SC B. SRL şi SC C. SRL şi analizate relaţiile comerciale derulate cu furnizorul SC E. SRL, astfel cum rezultă din procesul-verbal încheiat la data de 1 februarie 2013.

Aceste controale nu au produs consecinţe în plan fiscal pentru recurentă, nefiind urmate de încheierea unor acte administrativ fiscale cu privire la stabilirea unor obligaţii fiscale suplimentare, organele de control nereţinând încălcarea de către societate a unor prevederi legale.

Ulterior, se efectuează un nou control fiscal ce a vizat perioada 1 ianuarie 2011 - 31 decembrie 2014 pentru impozitul pe profit şi perioada 1 ianuarie 2011 - 31 iulie 2014 pentru TVA, fiind încheiat raportul de inspecţie fiscală nr. x din 12 mai 2015. În acest raport fiscal este reţinută aceeaşi situaţie de fapt cu cea constatată de organele fiscale la cele două controale anterioare.

În concret, cu privire la furnizorul B. SRL Voluntari s-a reţinut că recurenta a înregistrat în evidenţa contabilă pe lunile octombrie şi noiembrie 2011 în baza Contractului nr. x din 1 octombrie 2011, achiziţii de mărfuri reprezentând ulei de floarea soarelui ambalat în sticle de 1 litru, în cantitate totală de 381.159 litri, care a fost livrată către beneficiarul SC D. SRL, mijloacele de transport fiind asigurate de către furnizor, contravaloarea mărfii a fost achitată în totalitate prin transfer bancar, legătura cu furnizorul fiind realizată prin intermediul delegaţilor.

Organele fiscale au reţinut că recurenta nu a făcut dovada realităţii acestei relaţii comerciale, întrucât furnizorul B. SRL nu a înregistrat livrarea către SC A. SRL în "Declaraţia informativă privind livrările/prestările şi achiziţiile efectuate pe teritoriul naţional de persoanele înregistrate în scopuri de TVA" cod 394, depusă pentru semestrul II 2011, iar împotriva dlui G. în calitate de administrator al SC B. SRL a fost întocmită o sesizare penală în baza prevederilor art. 9, alin. (1), lit. b) şi f) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

Cu privire la furnizorul C. SRL Voluntari s-a reţinut că recurenta a înregistrat în evidenţa contabilă întocmită pentru semestrul II 2011 achiziţii de mărfuri de la acest furnizor, reprezentând ulei de floarea soarelui în cantitate totală de 289.575 litri, care a fost livrată către SC H. SRL, mijloacele de transport fiind asigurate de către furnizor, contravaloarea mărfii a fost achitată în totalitate prin transfer bancar, legătura cu furnizorul fiind realizată prin intermediul delegaţilor.

Organele fiscale au reţinut că recurenta nu a făcut dovada realităţii acestei relaţii comerciale, întrucât furnizorul a depus "Declaraţia informativă privind livrările/prestările şi achiziţiile efectuate pe teritoriul naţional de persoanele înregistrate în scopuri de TVA" cod 394 aferentă semestrului II 2011, în care a declarat livrările către SC A. SRL însă în decontul de TVA aferent lunii decembrie 2011 toate rândurile erau completate cu suma zero, iar împotriva dlui I. în calitate de administrator al SC C. SRL a fost întocmită sesizare penală în baza prevederilor art. 9, alin. (1), lit. b) şi f) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

Cu privire la furnizorul E. SRL Ploieşti s-a reţinut că recurenta a înregistrat în evidenţa contabilă întocmită pentru luna iunie 2012 în baza Contractului nr. x din 1 iunie 2012, achiziţii de mărfuri reprezentând ulei de floarea soarelui în cantitate totală de 270.000 litri, care a fost livrată către SC D. SRL, mijloacele de transport fiind asigurate de către furnizor, contravaloarea mărfii a fost achitată în totalitate prin transfer bancar.

Organele fiscale au reţinut că recurenta nu a făcut dovada realităţii acestei relaţii comerciale, întrucât, deşi furnizorul a depus "Declaraţia informativă privind livrările/prestările şi achiziţiile efectuate pe teritoriul naţional de persoanele înregistrate în scopuri de TVA" cod 394 aferentă lunii iunie 2012, iar sumele declarate de SC E. SRL privind livrările către SC A. SRL sunt aceleaşi cu cele din evidenţa recurentei, neexistând diferenţe, totuşi s-a reţinut că aprovizionările declarate de SC E. SRL ca efectuate de la SC F. SRL nu sunt declarate de furnizorul acestuia, respectiv SC F. SRL societate aflată în stare de faliment.

În urma celui de al treilea control şi al reaprecierii acestor relaţii comerciale, declarând ca nedeductibile cheltuielile efectuate cu achiziţia şi transportul mărfurilor de la aceşti furnizori la beneficiarii finali, A.J.F.P. Prahova - Inspecţia Fiscală a emis Decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice nr. x din 12 mai 2015, cu privire la suma totală de 2.428.865 RON reprezentând: 631.673 RON - impozit pe profit + 346.803 RON - accesorii aferente impozitului pe profit şi 931.964 RON - TVA de plată + 518.425 RON - accesorii aferente TVA de plată. Reţinându-se că operaţiunile comerciale au fost nereale, deşi aveau la bază facturi fiscale corect întocmite şi dovada plăţilor făcute prin transfer bancar, aceste cheltuieli au fost considerate nedeductibile fiscal, producând consecinţe asupra impozitului pe profit cât şi asupra TVA-ului dedus.

Potrivit dispoziţiilor art. 19 alin. (1) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, forma în vigoare la momentul emiterii deciziei de impunere:

"(1) Profitul impozabil se calculează ca diferenţă între veniturile realizate din orice sursă şi cheltuielile efectuate în scopul realizării de venituri, dintr-un an fiscal, din care se scad veniturile neimpozabile şi la care se adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea profitului impozabil se iau în calcul şi alte elemente similare veniturilor şi cheltuielilor potrivit normelor de aplicare."

Conform dispoziţiilor art. 146 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal: "(1) Pentru exercitarea dreptului de deducere a taxei, persoana impozabilă trebuie să îndeplinească următoarele condiţii: a)pentru taxa datorată sau achitată, aferentă bunurilor care i-au fost ori urmează să îi fie livrate ori serviciilor care i-au fost ori urmează să îi fie prestate în beneficiul său de către o persoană impozabilă, să deţină o factură emisă în conformitate cu prevederile art. 155, precum şi dovada plăţii în cazul achiziţiilor efectuate de către persoanele impozabile obligate la aplicarea sistemului TVA la încasare, respectiv de către persoanele impozabile care achiziţionează bunuri/servicii de la persoane impozabile care au aplicat sistemul TVA la încasare;"

În ceea ce priveşte cerinţele sau condiţiile de fond, reiese din articolul 168 litera (a) din Directiva 2006/112 că, pentru a putea beneficia de dreptul de deducere, trebuie, pe de o parte, ca persoana interesată să fie o "persoană impozabilă" în sensul respectivei directive şi, pe de altă parte, ca bunurile sau serviciile invocate pentru a justifica acest drept să fie utilizate în aval de persoana impozabilă în scopul operaţiunilor taxabile ale acesteia şi că, în amonte, aceste bunuri sau servicii să fie prestate de o altă persoană impozabilă (C-324/11; C-277/14).

În afacerile Halifax (cauza C-255/02), Axel Kittel (cauza-439/04) şi Recolta Recycling (C-440/04) Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a spus în mod expres că particularul trebuie să beneficieze de prezumţia de bună-credinţă, revenind organelor fiscale sarcina probei faptului că aceştia, cu intenţie directă, au luat parte la un mecanism fraudulos, pe baza administrării unor probe obiective.

Or, în cauza de faţă au fost considerate ca nereale operaţiunile comerciale la care recurenta a participat, fără a se reţine şi a se dovedi un comportament fraudulos al acesteia, ci doar comportamentul necorespunzător al furnizorilor săi sau al furnizorilor furnizorilor săi.

Înalta Curte, în opoziţie cu prima instanţă, nu poate reţine caracterul nereal al operaţiunilor comerciale desfăşurate de societatea recurentă atâta timp cât această societate a dovedit plata bunurilor achiziţionate, prin transfer bancar, a livrat la rândul său aceste bunuri către SC D. SRL şi SC H. SRL, deci le-a folosit în scopul desfăşurării operaţiunilor sale taxabile. Faptul că reprezentantul societăţii recurente nu a contactat în mod direct administratorii societăţilor furnizoare şi nu a făcut verificări aprofundate cu privire la aceste societăţi nu este de natură să atragă caracterul nereal al acestor operaţiuni, atâta timp cât în condiţiile economice actuale, multe raporturi contractuale se stabilesc prin intermediul agenţilor de vânzări.

Este adevărat că potrivit articolului nr. 273 primul paragraf din Directiva 2006/112, statele membre pot impune alte obligaţii decât cele prevăzute în această directivă pe care le consideră necesare pentru a asigura colectarea în mod corect a TVA-ului şi pentru a preveni evaziunea.

Însă, tot Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a statuat că măsurile adoptate de statele membre nu trebuie să depăşească ceea ce este necesar pentru a atinge astfel de obiective. Prin urmare, acestea nu pot fi utilizate astfel încât să repună în discuţie în mod sistematic dreptul de deducere a TVA-ului şi, aşadar, neutralitatea TVA-ului. Administraţia nu poate impune persoanei impozabile să întreprindă verificări complexe şi aprofundate referitoare la un furnizor, transferând de fapt în sarcina acesteia actele de control care sunt în atribuţia acestei administraţii (C-110/98-C-147/98; C-80/11; C142/11).

În mod corect a reţinut prima instanţă că actul administrativ se bucură de prezumţia de legalitate, însă, la fel de adevărat este şi că organele fiscale aveau sarcina probei faptului că societatea recurentă, cu intenţie directă, au luat parte la un mecanism fraudulos, pe baza administrării unor probe obiective, înainte de a emite actele de impunere fiscală, întrucât particularul trebuie să beneficieze de prezumţia de bună-credinţă.

Or, în cauza de faţă nu s-a dovedit, de către organele fiscale, că societatea recurentă a participat cu intenţie directă la un mecanism fraudulos alături de furnizorii săi.

8. Soluţia instanţei de recurs şi temeiul juridic al acesteia

Pentru aceste considerente şi în temeiul art. 20 din Legea contenciosului administrativ nr. 544/2004 şi art. 496 din C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul declarat de SC A. SRL împotriva Sentinţei nr. 86 din 19 aprilie 2017 a Curţii de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, va casa sentinţa recurată şi, rejudecând: va admite acţiunea reclamantei SC A. SRL, va anula Decizia nr. 1072 din 3 decembrie 2015 pronunţată de D.G.R.F.P. Ploieşti, Decizia de impunere nr. x din 12 mai 2015 emisă de A.J.F.P. Prahova şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x din 12 mai 2015 şi va exonera reclamanta de la plata sumei totale de 2.428.865 RON, impozit pe profit şi T.V.A., cu accesoriile aferente.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de SC A. SRL împotriva Sentinţei nr. 86 din 19 aprilie 2017 a Curţii de Apel Ploieşti, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa recurată şi, rejudecând:

Admite acţiunea reclamantei SC A. SRL.

Anulează Decizia nr. 1072 din 3 decembrie 2015 pronunţată de D.G.R.F.P. Ploieşti, Decizia de impunere nr. x din 12 mai 2015 emisă de A.J.F.P. Prahova şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x din 12 mai 2015.

Exonerează reclamanta de la plata sumei totale de 2.428.865 RON, impozit pe profit şi T.V.A., precum şi de la plata accesoriilor aferente.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 20 martie 2019.

Procesat de GGC - LM