Suspension of tax assessment execution: insufficiency of apparent illegality and absence of imminent grave damage under Law 554/2004

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Cererea de chemare în judecată

Prin acţiunea formulată, reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca, a solicitat instanţei suspendarea Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x din data de 16 iunie 2017, emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 16 iunie 2017 încheiat de DGRFP Cluj-Napoca - Administraţiei pentru Contribuabili Mijlocii constituita la nivelul Regiunii Cluj, pană la pronunţarea instanţei de fond.

Hotărârea instanţei de fond

Prin Sentinţa civilă nr. 341/2017 din 25 octombrie 2017 Curtea de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal a respins cererea de suspendare a executării Deciziei de impunere nr. x din 16 iunie 2017 formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca.

Calea de atac exercitată

Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs reclamanta A. S.R.L., criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie.

În motivarea recursului declarat se arată că soluţia pronunţată în cauză este greşită şi contrară prevederilor legale şi jurisprudenţei constante a instanţelor de judecată.

Instanţa de fond, apreciază cu privire la cazul bine justificat că nu ponte fi argumentat prin inserarea unor aspecte ce ţin de legalitatea actului administrativ, întrucât acestea vizează fondul actului, care se analizează numai în cadrul acţiunii în anulare.

În susţinerea îndeplinirii primei condiţii prevăzute de lege, recurenta arată, pe lângă aspectele de nelegalitate punctuale, şi faptul că existenţa cazului bine justificat este susţinută şi aparenţa de nelegalitate a actului administrativ care reiese din lipsa de consecvenţă a organelor fiscale cu privire la interpretarea aceloraşi prevederi contractuale. Astfel, anterior raportului de inspecţie fiscală care face obiectul prezentei cauze, recurenta făcând obiectul unor controale parţiale având ca obiect cereri de rambursare de TVA, controale care au dat o interpretare diferită de cea din prezent prevederilor contractuale de care depinde încadrarea legală a operaţiunilor derulate. Tocmai inconsecvenţa organelor fiscale în aprecierea naturii prevederilor contractuale poate constitui un indiciu important cu privire la o posibilă nelegalitate a actului care face obiectul cererii de suspendare fără ca prin aceasta instanţa să fie nevoită să analizeze fondul cauzei.

În ceea ce priveşte condiţia evitării producerii unei pagube iminente s-a arătat că datorită cuantumului deosebit de mare al sumelor stabilite suplimentar, sume care ar putea fi achitate de puţini contribuabili din România, în termenele prevăzute prin Codul de procedura fiscală, este evident că executarea deciziei de impunere ar pune în imposibilitate recurenta de a mai onora obligaţiile contractuale asumate faţă de instituţii bancare, faţă de ceilalţi profesionişti şi clienţi, dar şi faţă de angajaţii societăţii, ceea ce evident ar conduce nu doar la o perturbare previzibilă gravă a activităţii societăţii ci chiar la încetarea funcţionării acesteia.

Aceste aspecte au fost probate prin depunerea contractelor de servicii, contractele cu agenţiile de turism şi situaţia salariaţilor conform Revisal dar motivarea instanţei este una care denotă încă odată cel puţin ostilitate întrucât se reţine că "în ceea ce priveşte condiţia evitării producerii unei pagube iminente, Curtea observă că reclamanta a invocat aspecte legate de executarea sumei care, în condiţiile prezumţiei de legalitate a actului fiscal, nu pot fi apreciate ca având un caracter prejudiciator".

Apărările formulate în cauză

Intimata Direcţia Generala Regionala a Finanţelor Publice Cluj-Napoca a formulat întâmpinare, prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat.

Soluţia şi considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat.

Pentru a ajunge la această soluţie instanţa a avut în vedere considerentele în continuare arătate.

Din actele şi lucrările dosarului rezultă că reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca, a solicitat instanţei suspendarea Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale principale aferente diferenţelor bazelor de impozitare stabilite în cadrul inspecţiei fiscale la persoane juridice nr. x din data de 16 iunie 2017, emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 16 iunie 2017 încheiat de DGRFP Cluj-Napoca - Administraţiei pentru Contribuabili Mijlocii constituita la nivelul Regiunii Cluj, pană la pronunţarea instanţei de fond.

Înalta Curte are în vedere dispoziţiile art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 a contenciosului administrativ, potrivit cărora:

"în cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente odată cu sesizarea în condiţiile art. 7 a autorităţii publice care a emis actul, persoana vătămată poate cere instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ până la pronunţarea instanţei de fond".

Suspendarea actelor juridice reprezintă operaţiunea de întrerupere vremelnică a efectelor acestora, ca şi cum actul dispare din circuitul juridic, deşi, formal-juridic, el există, iar suspendarea executării actelor administrative constituie un instrument procedural eficient pus la dispoziţia autorităţii emitente sau a instanţei de judecată în vederea respectării principiului legalităţii atâta timp cât autoritatea publică sau judecătorul se află într-un proces de evaluare, din punct de vedere legal, a actului administrativ contestat, este echitabil ca acesta din urmă să nu-şi producă efectele asupra celor vizaţi.

Conform art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, modificată prin Legea nr. 262/2007, cazurile bine justificate presupun împrejurări legate de starea de fapt şi de drept, care sunt de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ.

La modul concret, conform legislaţiei naţionale, condiţia existenţei unui caz bine justificat este îndeplinită în situaţia în care se regăsesc argumente juridice aparent valabile cu privire la nelegalitatea actului administrativ aflat în litigiu.

Altfel spus, pentru a interveni suspendarea judiciară a executării unui act administrativ trebuie să existe un indiciu temeinic de nelegalitate.

Pe de altă parte, în cadrul cererii de suspendare instanţa este limitată la a cerceta, după verificarea condiţiei de admisibilitate, dacă sunt îndeplinite cumulativ cerinţele prevăzute de dispoziţiile art. 14 din Legea nr. 554/2004, respectiv cazul bine justificat şi paguba iminentă.

Deci, în cadrul cererii de suspendare, instanţa nu va cerceta îndeplinirea condiţiilor de legalitate şi oportunitate ale actului administrativ, această obligaţie revenindu-i instanţei de fond, învestită cu soluţionarea acţiunii în anulare.

Condiţia existenţei cazului "bine justificat", lăsată de legiuitor la aprecierea şi înţelepciunea judecătorului sub aspectul conţinutului său, presupune ca asupra legalităţii actului administrativ să planeze o puternică îndoială, iar aceasta să fie evidentă fără a se intra în cercetarea pe fond a dispoziţiilor actului, respectiv a consecinţelor juridice pe care le-a produs.

Pentru a înlătura, chiar şi temporar, regula executării imediate şi din oficiu a actelor administrative, prin suspendarea acestora, instanţa poate aprecia necesitatea unei asemenea măsuri, doar prin raportare la probele administrate în cauză şi care trebuie să ofere suficiente indicii aparente de răsturnare a prezumţiei de legalitate, fără a analiza, pe fond conţinutul actului administrativ, instanţa având posibilitatea să efectueze numai o cercetare sumară a aparenţei dreptului.

Înalta Curte apreciază că, în cauză, recurentul-reclamant nu a prezentat suficiente elemente care să conducă la existenţa unor îndoieli serioase în ceea ce priveşte legalitatea deciziei.

Instanţa constată că nu este suficient ca reclamantul să afirme existenţa unor motive de nelegalitate, ci trebuie să ofere unele elemente probatorii care, fără o cercetare aprofundată, să permită formarea unui dubiu serios asupra legalităţii actului, un stadiu incipient al convingerii că, în final, este posibil ca prezumţia de legalitate să fie răsturnată. Indiciile de nelegalitate trebuie să fie evidente, să poată fi identificate cu uşurinţă, la nivelul aparenţelor.

Se solicită instanţei să constate că organul fiscal a făcut o analiză greşită a stării de fapt, cu consecinţe fiscale în ceea ce priveşte existenţa sau nu a două branduri diferite. Toate aspectele invocate de către reclamantă sunt în legătură directă cu fondul cauzei iar pentru determinarea temeiniciei acestora se impune o analiza pe fondul cauzei, ce nu este permisă cu prilejul soluţionării cererii de suspendare, întemeiată pe articolul 14 sau art. 15 din Legea nr. 554/2004.

În acelaşi timp, se susţine aplicarea greşită a legii în ceea ce priveşte modalitatea de determinare a creanţei fiscale în conformitate cu art. 147 aliniatele 6 până la 9 din vechiul Codul de procedură fiscală, respectiv ale art. 300 aliniatele 6 până la 9 din noul Codul fiscal.

Înalta Curte constată că instanţa de fond în mod corect a reţinut că se impune analiza aprofundată a susţinerilor părţii, în legătură directă cu legalitatea actului administrativ, aspect care, de asemenea, nu poate fi realizat cu prilejul soluţionării cererii de suspendare a actului.

Deci, nu există suficiente indicii aparente care să răstoarne prezumţia de legalitate, fără însă ca prin aceasta, să antameze sau să anticipeze analiza pe fond, a conţinutului şi legalităţii actului administrativ contestat.

De asemenea, instanţa de control judiciar consideră că şi cerinţa pagubei iminente ce s-ar produce recurentei-reclamante în cazul executării imediate nu este îndeplinită în cauză.

Conform art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004, paguba iminentă reprezintă prejudiciul material viitor şi previzibil sau, după caz, perturbarea previzibilă gravă a funcţionării unei autorităţi publice sau a unui serviciu public.

Aşadar, paguba iminentă presupune o anumită urgenţă pentru a opera suspendarea efectelor unui act administrativ.

Soluţia suspendării actului administrativ până la pronunţarea instanţei se circumscrie noţiunii de protecţie provizorie corespunzătoare, măsură care se recomandă a fi luată fără ca astfel să se aducă atingere executării deciziilor autorităţilor administrative prin care se impun particularilor o serie de obligaţii.

În ceea ce priveşte condiţia evitării producerii unei pagube iminente, Înalta Curte constată că reclamanta a invocat aspecte legate de executarea sumei care, în condiţiile prezumţiei de legalitate a actului fiscal, nu pot fi apreciate ca având un caracter prejudiciator.

Prin urmare, Înalta Curte constată că instanţa de fond în mod corect a respins cererea de suspendare reţinând că nu sunt îndeplinite cumulativ condiţiile prevăzute de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004.

Astfel fiind, Înalta Curte constată că susţinerile şi criticile recurentei sunt neîntemeiate, iar instanţa de fond a pronunţat o hotărâre temeinică şi legală.

Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 alin. (3) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, cu modificările şi completările ulterioare, coroborat cu art. 496 alin. (1) C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamanta A. S.R.L. împotriva Sentinţei civile nr. 341/2017 din 25 octombrie 2017 a Curţii de Apel Cluj, secţia a III-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 01 martie 2019.

Procesat de GGC - MM