Late VAT Refund Interest: Fiscal Inspection Period Does Not Suspend Statutory Deadline

Asupra recursurilor de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I.Circumstanţele cauzei

1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal la data de 28.11.2014, reclamanta A. S.R.L. a solicitat în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Sector 3 Finanţelor Publice:

- anularea deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 228512 din 28.08.2014 emisă de către Administraţia Sector 3 a Finanţelor Publice comunicată reclamantei la data de 01.09.2014 prin care organele fiscale au respins solicitările acesteia formulată pe calea cererii de dobânzi nr. 9197/26.03.2014 şi a contestaţiei fiscale nr. x/18.07.2014.

- anularea Deciziei de respingere a cererii de dobânzi nr. 52166/02.07.2014 prin care A.F.P. Sector 3 a respins cererea de dobânzi prin care reclamanta a solicitat acordarea de dobânzi pentru rambursarea cu întârziere a sumelor datorate cu titlu de TVA conform deconturilor nr. X/24.04.2012, decontul aferent lunii martie 2012 şi nr. X/24.10.2012, decontul aferent lunii septembrie 2012.

- recunoaşterea dreptului reclamantei de a beneficia de dobânzi de întârziere în cuantum total de 2.495.763 RON, respectiv 951.154 RON, aferente restituirii cu 122 zile de întârziere a TVA de rambursat în cuantum de 19.490.861 RON, aprobat la rambursare conform Deciziei de impunere nr. x/24.08.2012 şi rambursat efectiv reclamantei la data de 10.10.2012, conform extrasului de cont curent (depus în Anexa 6) şi 1.544.609 RON, aferente restituirii cu 272 zile de întârziere a TVA de rambursat în cuantum de 14.196.775 RON, aprobat la rambursare conform Deciziei de impunere x/02.08.2013 (depusă în Anexa 7) şi rambursat efectiv reclamantei la data de 10.09.2013, conform extrasului de cont curent (depus în Anexa 8) precum şi obligarea A.F.P. Sector 3 la achitarea efectivă către reclamantă a sumei de suma de 2.495.763 RON cu titlu de dobânzi de întârziere;

- obligarea A.F.P. Sector 3 la plata cheltuielilor de judecată efectuate cu prilejul soluţionării cauzei.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa nr. 1744 din 17 iunie 2015 Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a admis în parte cererea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti - Administraţia Sector 3 Finanţelor Publice, a dispus anularea Deciziei de soluţionare a contestaţiei nr. 228512/28.08.2014 emisă de AFP sector 3, anularea Deciziei nr. 52166/2.07.2014 de respingere a cererii de dobânzi emisă de A.F.P. sector 3, obligarea pârâtei A.F.P. Sector 3 la plata către reclamantă a următoarelor sume: - pentru decontul cu nr. x/24.04.2012 aferent lunii martie 2012, a dobânzii fiscale calculată de la data expirării termenului de 45 de zile, respectiv 12.06.2012 şi până la data de 10.10.2012, inclusiv; - pentru decontul cu nr. x/24.10.2012 aferent lunii septembrie 2012, a dobânzii fiscale calculată de la data expirării termenului de 45 de zile, respectiv 11.12.2012 şi până la data de 10.09.2013, inclusiv; - a respins ca inadmisibil capătul de cerere privind recunoaşterea dreptului reclamantei de a beneficia de dobânzi de întârziere pentru perioada care depăşeşte termenul legal de soluţionare a cererii şi a dispus obligarea pârâtei A.F.P. Sector 3 la plata către reclamantă a sumei de 3050 RON cu titlu de cheltuieli de judecată constând în taxă judiciară de timbru şi onorariu de avocat, cu aplicarea prevederilor art. 451 alin. (2) şi art. 453 alin. (2) C. proc. civ.

3. Recursurile exercitate în cauză

Împotriva sentinţei au declarat recurs atât reclamanta S.C. B. S.R.L. cât şi pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti - Administraţia Sector 3 a Finanţelor Publice, ambele criticând-o pentru nelegalitate.

3.1 Recurenta-pârâtă Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti, în reprezentarea Administraţiei Sector 3 a Finanţelor Publice şi-a întemeiat recursul pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea sentinţei recurate şi, în rejudecare, respingerea acţiunii ca nefondată.

Conform pct. 6.1 din Capitolul I, Depunerea, înregistrarea şi prelucrarea deconturilor de TVA-sectiunea B. Fluxul de prelucrare a deconturilor de TVA a Metodologiei de soluţionare a deconturilor cu sume negative de taxa pe valoarea adăugata cu opţiune de rambursare, aprobata prin Ordinul nr. 1857/01.11.2007 privind aprobarea Medotologiei de soluţionare a deconturilor cu sume negative de taxa pe valoare adăugata cu opţiune de rambursare: pct. 6 "Solicitările de rambursare se soluţionează,in ordinea cronologica a înregistrării lor la organul fiscal", in termen de 45 de zile calendaristice de la data depunerii decontului cu sume negative de taxa pe valoare adăugata cu opţiune de rambursare."

Având in vedere ca cererile depuse de intimata-reclamanta, in speţa deconturile de TVA cu suma negative şi opţiune de rambursare, au fost transmise către activitatea de inspecţie fiscala, sunt aplicabile prevederile art. 70 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicata, cu modificările şi completările ulterioare.

In conformitate cu prevederile art. 70 alin. (2) din O.G. nr. 92/2003, termenul de 45 de zile prevăzut la alin. (1) se poate prelungi, astfel: "In situaţiile in care, pentru soluţionarea cererii, sunt necesare informaţii suplimentare relevante pentru luarea deciziei, acest termen se prelungeşte cu perioada cuprinsa intre data solicitării şi data primirii informaţiilor solicitate."

Termenul stabilit în acest articol trebuie interpretat şi stabilit in funcţie de prevederile legale cuprinse in metodologiile şi procedurile de soluţionare a deconturilor cu sume negative de taxa pe valoare adăugata cu opţiune de rambursare, respectiv trebuie coroborat cu programul de control aprobat la nivelul ANAF.

Deconturile cu sume negative de taxa pe valoare adăugata cu opţiune de rambursare, care au fost încadrate in categoria cu risc fiscal mare, se transmit compartimentului cu atribuţii de inspecţie fiscala in vederea efectuării verificării

Drept urmare, raportul de inspecţie fiscală, reprezintă conform textului de lege menţionat mai sus, "informaţia suplimentară şi relevantă" pentru soluţionarea cererii.

De asemenea, declaraţia 394 solicitata de organul fiscal şi depusa de către intimata-reclamanta şi înregistrata sub nr. x/2012. reprezintă "informaţia suplimentara şi relevanta" conform art. 70 alin. (2) din codul de procedura fiscală.

Conform art. 85 din O.G. nr. 92/2003,cu modificările şi completările ulterioare, stabilirea impozitelor . taxelor contribuţiilor şi a altor sume datorate bugetului general consolidat, precum şi rambursările de taxa pe valoarea adăugata se realizează prin emiterea unei decizii de către organul fiscal.

In aplicarea prevederilor art. 70 şi 85 din O.G. nr. 92/2003 a fost emis Ordinul nr. 263/22.02.2010 pentru aprobarea procedurii de soluţionare a deconturilor cu sume negative de rambursare ."

Conform pct. 6.1 din Capitolul 2 din acest act normativ se arata ca "în situaţiile în care pentru soluţionarea solicitării de rambursare organul de inspecţie fiscala consideră că sunt necesare informaţii suplimentare, termenul de soluţionare se prelungeşte cu perioada cuprinsa intre data solicitării şi data primirii informaţiilor respective, potrivit art. 70 alin. (2) din codul de procedura fiscal", iar la pct. 6.4 se prevede ca: "Prelungirea termenului de soluţionare se realizează pentru întreaga suma solicitata la rambursare şi nu poate opera pentru sume parţiale."

SC B. S.R.L. a fost introdusa în programul de control în baza următoarelor criterii comunicate de către conducerea DGRFPB-MB şi ANAF şi în baza Programului lunar de activitate

- ordinea cronologica a datei depunerii deconturilor, în conformitate cu prevederile pct. 4 din Cap. I din Ordinul nr. 263/22.02.2010; " Deconturile de TVA se prelucrează şi se analizează în ordinea cronologica a 'înregistrării lor la organul fiscal." -volumul lucrărilor, respective deconturile TVA cu sume negative cu opţiune de rambursare, coroborat cu numărul personalului din cadrul inspecţiei fiscala."

Astfel, durata efectuării inspecţiei fiscale se încadrează în prevederile art. 104 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, cu modificările şi completările ulterioare, respectiv: " Durata efectuării inspecţiei fiscale este stabilita de organele de inspecţie fiscala sau, după caz, de compartimentele de specialitate ale autorităţilor administraţiei publice locale, în funcţie de obiectivele inspecţiei şi nu poate fi mai mare de 3 luni."

Intimata-reclamantă nu a formulat contestaţie in privinţa duratei efectuării inspecţiei fiscale, pentru a se putea stabili daca termenul legal a fost depăşit sau daca au existat suspendări ce trebuie incluse in calculul duratei, astfel încât nu se pot solicita dobânzi de întârziere, întrucât, faţă de data aprobării deciziilor de rambursare a taxei pe valoarea adăugata, restituirea s-a făcut in termenul legal.

Cu privire la cheltuielile de judecata, solicită respingerea acestora, având în jurisprudenta CEDO prin care s-a statuat ca partea care a câştigat procesul nu va putea obţine rambursarea unor cheltuieli, în temeiul art. 453 C. proc. civ., decât în măsura în care se constată realitatea, necesitatea şi caracterul lor rezonabil.

3.2 Recurenta-reclamantă şi-a întemeiat recursul pe dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., solicitând admiterea recursului, casarea în parte sentinţei recurate şi, în rejudecare, obligarea AFP Sector 3 la plata către Societate a sumei în cuantum de 2.495.763 RON, reprezentând dobânzi aferente rambursării cu întârziere a TVA în valoare totală de 33.687.636 RON (având in vedere faptul că prima instanţa de judecată a decis doar obligarea autorităţii pârâte la plata dobânzilor fără însă a individualiza cuantumul acestora), precum şi obligarea AFP Sector 3 la plata cheltuielilor de judecată, arătând în motivare următoarele:

Omisiunea voită a instanţei de fond de a se pronunţa asupra cuantumului dobânzilor datorate de autoritatea fiscală a fost argumentată în felul următor:

"Curtea nu va stabili în concret cuantumul acestor dobânzi, urmând a se calcula la momentul executării efective a sentinţei şi în raport de criteriile statuate prin prezentele considerente."

Această apreciere a primei instanţe este nejustificată, întrucât, admiţând cererea de chemare în judecată în ceea ce priveşte solicitarea societăţii de obligare a autorităţii fiscale la plata dobânzilor de întârziere, Curtea de Apel Bucureşti a preluat întocmai argumentele şi criteriile invocate de reclamantă prin cererea sa, cu excepţia cuantumului exact al acestor dobânzi.

Prin cererea de chemare în judecată formulată s-a solicitat obligarea AFP Sector 3 la plata dobânzilor de întârziere în cuantum de 2.495.763 RON, datorate ca urmare a rambursării cu întârziere a TVA de rambursat în valoare totală de 33.687.636 RON.

Societatea a probat în mod incontestabil (aspect de altfel necombătut în mod pertinent de către autoritatea fiscală şi corect reţinut prin Sentinţa recurată) faptul că rambursarea TVA de rambursat conform celor 2 Deconturi de TVA s-a realizat astfel:

- 122 de zile de întârziere în cazul Decontului aferent lunii martie 2012, depus la data de 24.04.2012 şi al cărui termen de soluţionare se împlinea la data de 12.06.2012, prin care s-a solicitat TVA de rambursat în valoare de 19.522.357 RON şi

- 272 de zile întârziere în cazul Decontului aferent lunii septembrie

2012, depus la data de 24.10.2012 şi al cărui termen de soluţionare se împlinea la data de 11.12.2012, prin care s-a solicitat TVA de rambursat în valoare de 14.198.725 RON.

Pentru aceste considerente, în temeiul dispoziţiilor art. 117 şi art. 120 din Codul de procedură fiscală a solicitat obligarea AFP Sector 3 la plata dobânzilor de întârziere, al căror cuantum era de 0,04% pe zi de întârziere şi care se calculau asupra sumelor a căror rambursare a fost aprobată şi care au fost rambursate efectiv (respectiv 19.522.357 RON şi 14.198.725 RON, conform Deconturilor de TVA).

Or, analizând temeinicia argumentelor invocate de Societate, Curtea de Apel Bucureşti a reţinut că Societatea este îndreptăţită să primească dobânzi pentru perioada cuprinsă între data expirării termenului legal de 45 de zile de la soluţionare a cererilor şi data la care suma a fost efectiv rambursată, respectiv:

- pentru decontul cu nr. x/24.04.2012 aferent lunii martie 2012, a dobânzii fiscale calculată de la data expirării termenului de 45 de zile, respectiv 12.06.2012 şi până la data de 10.10.2012, inclusiv.

- pentru decontul cu nr. x/24.10.2012 aferent lunii septembrie 2012, a dobânzii fiscale calculată de la data expirării termenului de 45 de zile, respectiv 11.12.2012 şi până la data de 10.09.2013, inclusiv."

Mai mult decât atât, prin sentinţa atacată se mai arată şi faptul că "în baza art. 120 alin. (7) din Codul de procedură fiscală, în forma în vigoare la data depunerii cererii de acordare a dobânzii fiscale, pârâta datorează reclamantei dobânzi de întârziere prin aplicarea procentului de 0,04% pe zi de întârziere la cuantumului debitului principal care a fost restituit şi în raport de numărul de zile de întârziere stabilit anterior."

Or, având în vedere faptul că instanţa de fond a reţinut în mod corect, aşa cum a indicat şi probat societatea, atât valoarea TVA de rambursat, intervelele de timp pentru care se datorau dobânzi, cuantumul dobânzii, menţiunea că dobânda se aplică asupra sumelor de TVA rambursate pentru fiecare zi de întârziere, era obligată să se pronunţe şi asupra cuantumului concret al acestor dobânzi şi care în aceste condiţii ar fi coincis cu cel solicitat prin cererea introductivă, respectiv 2.495.763 RON.

O astfel de soluţie este nelegală prin raportare la prevederile art. 1 şi 18 din Legea nr. 554/2004. In acest sens, s-a statuat în jurisprudenţa Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie,că judecătorul de contencios administrativ are plenitudinea de competenţă de a stabili, în baza probelor administrate, atât dreptul la dobânzi, cât şi cuantumul acestora.

Prin urmare, având în vedere prevederile legale mai sus citate, în materia contenciosului administrativ, ca efect al anulării actului administrativ fiscal vătămător, instanţa trebuie să decidă şi asupra cuantumului despăgubirilor, altfel soluţia pronunţată este lipsită de finalitate practică.

Omisiunea vădită a instanţei de fond de a preciza cuantumul dobânzilor produce prejudicii societăţii în eventualitatea punerii în executare a hotărârii.

Prin considerentele sentinţei recurate instanţa de fond în mod eronat a apreciat în privinţa cuantumului dobânzilor, că acesta urmează a fi stabilit la momentul executării efective a hotărârii şi în raport de criteriile statuate.

Pe de o parte, instanţa de fond a indicat toate criteriile necesare şi suficiente stabilirii cuantumului dobânzii datorate de autoritatea fiscală, astfel încât apare ca inutilă calcularea acestora abia la un moment ulterior.

Acest fapt se datorează împrejurării că dobânzile ce urmează a fi plătite au încetat să mai curgă la momentul rambursării efective a TVA, nefiind deci în privinţa unor dobânzi datorate în continuare şi care să facă necesară calcularea acestora la un moment ulterior.

Pe de alta parte, insinuarea instanţei de fond în sensul că obligaţia de a calcula dobânzile datorate revine autorităţii pârâte şi poate fi adusă la îndeplinire abia la momentul executării hotărârii judecătoreşti rămase definitivă în sistemul căilor judiciare de atac, antamează reale dificultăţii în ceea ce priveşte plata acestora către societate.

Astfel, în aprecierea instanţei rezultă două posibilităţi de plată a dobânzilor:

a) Prin calcularea acestora de către însăşi autoritatea fiscală, conform prevederilor Ordinului ANAF nr. 1899/2004, atribut care este prevăzut de acest act normativ numai pentru situaţia in care organul fiscal admite cererea şi calculează dobânzile la acel moment, nu însă şi pentru situaţia in care este obligat prin hotărâre judecătorească să plătească dobânzi, fără însă a i se indica cuantumul. Cu siguranţă într-o atare situaţie se va ajunge la un nou litigiu motivat de refuzul autorităţii de a calcula dobânzi invocând o prevedere legală expresă în acest sens.

b) Prin calcularea de către executorul judecătoresc a dobânzilor şi comunicarea unei somaţii către autoritatea fiscală prin care să se solicite plata acestora.

Ambele variante prezintă reale inconveniente şi pot lesne conduce la întârzieri majore la plata efectivă a dobânzilor către societate, prin aceea că în ambele cazuri autoritatea fiscală dispune de mijloace legale pentru a contesta şi tergiversa plata dobânzilor, pe câtă vreme individualizarea acestora prin sentinţa recurată ar elimina aceste inconveniente.

Totodată, potrivit prevederilor art. 2 din O.G. nr. 22/2002 privind executarea obligaţiilor de plată ale instituţiilor publice, stabilite prin titluri executorii, se stabileşte în favoarea autorităţii publice supusă executării un termen de graţie 6 luni de la somarea acesteia prin intermediul executorului judecătoresc, de a efectua demersurile necesare pentru a-şi îndeplini obligaţia de plată.

Spre deosebire de dreptul comun, în materia contenciosului administrativ, ceea ce formează obiectul executării silite nu este hotărârea judecătorească ci creanţa stabilită prin acest titlu executoriu, creanţă certă, lichidă şi exigibilă ce a trecut testul dublei exigibilităţi prima dată când a devenit scadentă în conformitate cu prevederile Codului de procedură fiscală şi ale legislaţiei aferente în vigoare şi a doua oară la pronunţarea hotărârii judecătoreşti executorii.

Societatea ar suferi un prejudiciu în măsura în care nefiind individualizat cuantumul dobânzilor ce se execută, deşi devenite certe lichide şi exigibile prin rămânerea definitivă a hotărârii, aceste dobânzi ar putea fi executate (ar deveni în fapt exigibile) abia după trecerea încă a unui termen de 6 luni când se va putea începe executarea silită dacă debitul nu este achitat de bunăvoie.

4. Apărările formulate de intimaţi

Reclamanta intimată B. S.R.L. a depus întâmpinare la recursul formulat de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti, în reprezentarea Administraţiei Sector 3 a Finanţelor Publice, prin care a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, sentinţa recurată în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată că recursul declarat de reclamantă este fondat, iar recursul declarat de pârâtă este nefondat.

1. Argumente de fapt şi de drept relevante

Examinând ambele recursuri, prin prisma motivului de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., se reţine:

În vederea rambursării sumelor de TVA generate de investiţiile derulate în România, reclamanta B. S.R.L. a înregistrat două deconturi negative cu opţiune de rambursare a TVA:

- Decontul aferent lunii martie 2012, depus la data de 24.04.2012, prin care s-a solicitat TVA de rambursat în valoare de 19.522.357 RON;

- Decontul aferent lunii septembrie 2012, depus la data de 24.10.2012, prin care s-a solicitat TVA de rambursat în valoare de 14.198.725 RON.

Pentru soluţionarea Deconturilor de TVA, autorităţile fiscale au iniţiat inspecţii fiscale, după cum urmează:

- În soluţionarea Decontului aferent lunii martie 2012 a fost iniţiată inspecţia fiscală în data de 21 august 2012 şi s-a încheiat în data de 24 august 2012. În urma finalizării inspecţiei fiscale s-au emis Raportul de inspecţie fiscală nr. x/24.08.2012 şi Decizia de impunere nr. x/24.08.2012 prin care organele fiscale au aprobat la rambursare suma de 19.490.861 RON şi au respins la rambursare suma de 31.496 RON.

- În soluţionarea decontului aferent lunii septembrie 2012 a fost iniţiată inspecţia fiscală în data de 18 iulie 2013 şi s-a încheiat în data de 31 iulie 2013. La data de 02 august 2013 au fost emise Raportul de inspecţie fiscală nr. x/02.08.2013 şi Decizia de impunere nr. x/02.08.2013 prin care organele fiscale au aprobat la rambursare suma de 14.196.775 RON şi au respins la rambursare suma de 1.950 RON.

Urmare a inspecţiilor fiscale desfăşurate la nivelul B., sumele de TVA aprobate la rambursare au fost efectiv restituite reclamantei după cum urmează:

- Suma de 19.490.861 RON aferentă decontului lunii martie 2012 a fost restituită la data de 10.10.2012;

- Suma de 14.196.775 RON aferentă decontului lunii septembrie 2012 a fost restituită la data de 10.09.2013.

Având în vedere rambursarea cu întârziere a sumelor de TVA aferente Deconturilor de TVA, în temeiul art. 124 Codul de procedură fiscală, reclamanta a formulat şi a înregistrat la organele fiscale cererea de dobânzi prin care a solicitat AFP Sector 3 acordarea de dobânzi ca urmare a achitării cu întârziere a sumelor TVA solicitate la rambursare.

Prin Decizia de respingere a cererii de dobânzi, comunicată reclamantei prin remitere sub semnătură la data de 02.07.2014, AFP Sector 3 a respins cererea de dobânzi formulată de aceasta, arătând că deconturile au fost soluţionate în ordine cronologică, potrivit planificării naţionale şi că reclamanta nu ar fi contestat durata efectuării inspecţiei fiscale.

Prin Decizia de soluţionare a contestaţiei nr. 228512/28.08.2014, emisă de AFP, a fost respinsă ca neîntemeiată contestaţia administrativă formulată de reclamantă împotriva Deciziei nr. 52166/2.07.2014 emisă de AFP sector 3, prin care fost respinsă cererea de dobânzi formulată de reclamantă în baza art. 124 şi art. 70 din Codul de procedură fiscală.

Curtea de Apel Bucureşti, apreciind că decizia de soluţionare a contestaţiei s-a emis ca o consecinţă a exercitării dreptului de apreciere al autorităţii publice cu exces de putere, în accepţiunea prevederilor art. 2 alin. (1) lit. c), i) şi n) din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, a admis în parte acţiunea, pe fondul cererii, a anulat Decizia de soluţionare a contestaţiei şi Decizia de soluţionare a cererii de dobânzi, dispunând obligarea pârâtei AFP Sector 3 la plata către reclamantă a următoarelor sume:

- pentru decontul cu nr. x/24.04.2012 aferent lunii martie 2012, a dobânzii fiscale calculată de la data expirării termenului de 45 de zile, respectiv 12.06.2012 şi până la data de 10.10.2012, inclusiv.

- pentru decontul cu nr. x/24.10.2012 aferent lunii septembrie 2012, a dobânzii fiscale calculată de la data expirării termenului de 45 de zile, respectiv 11.12.2012 şi până la data de 10.og. 2013, inclusiv."

Curtea reţine că, aşa cum rezultă din practica constată a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, dreptul persoanelor impozabile, garantat prin articolul 17 din a şasea directivă TVA, de a deduce din TVA-ul pe care îl datorează TVA-ul care a fost deja aplicat bunurilor achiziţionate şi serviciilor primite anterior de acestea, reprezintă un principiu fundamental al sistemului comun de TVA instituit prin legislaţia comunitară (a se vedea în special în acest sens Hotărârea din 18 decembrie 1997, Molenheide şi alţii, C-286/94, C-340/95, C-401/95 şi C-47/96, Rec., p. I-7281, punctul 47, precum şi Hotărârea din 25 octombrie 2001, Comisia/Italia, C-78/00, Rec., p. I-8195, punctul 28).

Deşi statele membre dispun de o anumită libertate de manevră în stabilirea condiţiilor de rambursare a excedentului de TVA, aceste condiţii nu pot aduce atingere principiului neutralităţii sistemului fiscal al TVA-ului, făcând ca persoana impozabilă să suporte, în tot sau în parte, sarcina acestei taxe. În special, astfel de condiţii trebuie să permită persoanei impozabile să recupereze în condiţii adecvate totalitatea creanţei care rezultă din acest excedent de TVA, aceasta implicând ca rambursarea să fie efectuată într-un termen rezonabil, prin plata în lichidităţi sau într-un mod echivalent şi că, în orice caz, modul de rambursare adoptat nu trebuie să implice niciun risc financiar pentru persoana impozabilă (a se vedea Hotărârea Comisia/Italia, sus-citată, Hotărârea Sosnowska/Polonia).

Aceleaşi principii sunt enunţate şi în Hotărârea Enel Maritsa Iztok şi, mai recent, în Hotărârea Rafinăria Steaua României S.A.

Or în speţă se observă că soluţionarea definitivă a deconturilor de TVA s-a realizat la aproximativ 6 luni de la depunerea primului decont şi la 11 luni de la depunerea celui de al doilea decont.

În Hotărârea Enel Maritsa Iztok Curtea de Justiţie a Uniunii Europene a arătat că "termenul de rambursare a excedentului de TVA poate fi, în principiu, prelungit în vederea efectuării unui control fiscal, fără ca o astfel de prelungire să trebuiască să fie considerată nerezonabilă, în măsura în care această prelungire nu depăşeşte ceea ce este necesar pentru îndeplinirea controlului (a se vedea prin analogie Hotărârea Sosnowska,). Cu toate acestea, dacă persoana impozabilă nu poate dispune temporar de sume echivalente cu excedentul de TVA, aceasta suportă un dezavantaj economic care poate fi compensat prin plata dobânzilor, garantându-se astfel respectarea principiului neutralităţii fiscale."

Este situaţia din speţă, reclamanta fiind în situaţia de a nu putea dispune o perioadă excesiv de lungă de timp de excedentul de TVA care trebuia rambursat, situaţie în care, pentru a asigura neutralitatea taxei se impune ca reclamanta să primească dobânzi pentru perioada în care nu a putut dispune de aceste sume.

În ceea ce priveşte cuantumul concret al dobânzilor, calculul efectuat de reclamantă, care a avut în vedere dobânda în materie fiscală în raport cu cea de a 45-a zi de la depunerea fiecărui decont, nu a fost contestat de pârâtă nici în prima instanţă şi nici în recurs. În această situaţie, având în vedere că recurenta pârâtă a contestat existenţa şi nu valoarea creanţei, stabilită în raport de criteriile avute în vedere de recurenta reclamantă, omisiunea primei instanţe de a indica sumele datorate cu titlu de dobânzi fiscale, în condiţiile în care acţiunea a fost admisă, nu se justifică.

Curtea consideră neîntemeiată sustinerea organelor fiscale, potrivit căreia termenul de soluţionare prevăzut la art. 70 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, respectiv la Capitolul 1, lit. B., punctul 6 din Metodologia aprobată prin Ordinul nr. 1857/2007, s-ar prelungi cu perioada inspecţiei fiscale anticipate, deoarece nu există nicio dispozitie legala care să fundamenteze o asemenea concluzie.

Potrivit punctului 4 alin. (3) din Cap. I, "termenul de 45 de zile prevăzut pentru soluţionarea cererilor de restituire se prelungeşte cu perioada cuprinsă între data la care s-a comunicat contribuabilului solicitarea de informaţii suplimentare relevante soluţionării acesteia şi data înregistrării primirii acestor informaţii la organul fiscal competent.

In apărare, recurenta pârâtă menţionează că raportul de inspecţie fiscală, respectiv declaraţia 394 solicitată de organul fiscal şi depusă de către reclamantă, reprezintă informaţii suplimentare şi relevante care au determinat prelungirea termenului de rambursare. Această apărare este neîntemeiată, potrivit Ordinului nr. 1899/2004, solicitarea de informaţii pentru care se poate prelungi perioada de soluţionare a cererii contribuabilului vizează solicitarea adresată contribuabilului şi nu unui alt organ administrativ. De asemenea, declaraţia 394, solicitată de organul fiscal, se regăsea în evidenţele proprii ale acestuia. De aceea, solicitările de clarificări la nivel intern nu pot suspenda curgerea termenului de soluţionare a cererilor depuse de contribuabili.

De asemenea, pârâta a mai arătat ca pentru a se putea stabili dacă termenul legal a fost depăşit sau dacă au existat suspendări ce trebuie incluse în calculul duratei, reclamanta ar fi trebuit sa formuleze contestaţie în privinţa duratei inspecţiei fiscale.

Nici acest argument nu este întemeiat, deoarece nu exista nicio prevedere legală care să menţioneze că necontestarea duratei inspecţiei fiscale ar avea drept consecinţă pierderea dreptului de a solicita dobânzi de întârziere.

2 Temeiul de drept al soluţiei adoptate în recurs

Având în vedere aceste considerente, apreciind ca fiind întemeiate criticile formulate de reclamantă în susţinerea motivului de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în temeiul art. 496 alin. (2) C. proc. civ. şi art. 20 din Legea nr. 554/2004, va admite recursul formulat de aceasta, şi, ca o consecinţă a casării în parte şi rejudecării cauzei, va obliga pârâta Administraţia Sector 3 a Finanţelor Publice la plata în favoarea reclamantei a sumei de 2.495.763 RON, reprezentând dobânzi aferente rambursării cu întârziere a T.V.A. în valoare totală de 33.687.636 RON.

Menţine restul dispoziţiilor sentinţei.

Totodată, apreciind că în raport de criticile invocate de recurenta pârâtă nu sunt incidente motivele de recurs prevăzute de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., în baza art. 496 alin. (1) C. proc. civ..şi art. 20 din Legea nr. 554/2004, va respinge recursul declarat de aceasta.

Văzând şi dispoziţiile art. 453 din C. proc. civ. Curtea va obliga pârâta la suportarea cheltuielilor de judecată în cuantum total de 5704,94 RON (taxă judiciară de timbru şi onorariu avocat).

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de reclamanta B. S.R.L. împotriva sentinţei nr. 1744 din 17 iunie 2015 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează în parte sentinţa atacată şi, rejudecând, obligă pârâta Administraţia Sector 3 a Finanţelor Publice la plata în favoarea reclamantei a sumei de 2.495.763 RON, reprezentând dobânzi aferente rambursării cu întârziere a T.V.A. în valoare totală de 33.687.636 RON.

Menţine restul dispoziţiilor sentinţei.

Respinge recursul declarat de pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti - Administraţia Sector 3 a Finanţelor Publice împotriva sentinţei nr. 1744 din 17 iunie 2015 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Obligă recurenta-pârâtă să plătească recurentei-reclamante cheltuieli de judecată în cuantum total de 5704,94 RON (taxă judiciară de timbru şi onorariu avocat).

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 15 ianuarie 2018.