Tax complaint jurisdiction: whether a tax inspection body’s partial rejection of a preliminary complaint was ultra vires for addressing measures dependent on a pending regional assessment decision.

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei. Cererea de chemare în judecată.

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Tribunalului Bihor, secţia contencios administrativ şi fiscal reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat în temeiul art. 18 din Legea nr. 554/2004 anularea Dispoziţiei privind măsurile stabilite nr. 848 din 29 iulie 2014 şi a Deciziei nr. 7 din 10 septembrie 2014 şi obligarea intimatele la plata cheltuielilor de judecată, în temeiul art. 453 din C. proc. civ.

În motivarea acţiunii sale, reclamanta a arătat că, prin dispoziţia atacată s-a dispus înregistrarea în evidenta contabilă a TVA stabilita suplimentar, a dobânzilor şi penalităţilor de întârziere şi plata acestora, prezentarea la sediul organului fiscal în vederea ridicării actelor şi documentelor, în condiţiile în care au fost puse la dispoziţia organului de inspecţie fiscală, pentru efectuarea verificării şi arhivarea acestora conform prevederilor O.M.F. nr. 3512/2008 privind actele financiar contabile, analiza neconcordantelor din declaraţiile 394 şi întreprinderea demersurilor necesare în vederea remedierii acestor deficiente.

Prin Sentinţa nr. 2720 din data de 4 decembrie 2015, Tribunalul Bihor a admis excepţia de necompetenţă materială, invocată de către pârât şi, în consecinţă, a declinat competenţa de soluţionare a cauzei în favoarea Curţii de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal.

Dosarul a fost înregistrat pe rolul Curţii de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal la data de 14 ianuarie 2016.

2. Soluţia instanţei de fond.

Prin Sentinţa nr. 86/CA/2016 - PI din data de 9 mai 2016 Curtea de Apel Oradea, secţia a-II -a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a respins acţiunea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., împotriva pârâtei Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Cluj Napoca prin Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bihor, ca neîntemeiată.

3. Cererea de recurs.

Împotriva Sentinţei nr. 86/CA/2016 - PI din data de 9 mai 2016 pronunţate de Curtea de Apel Oradea, secţia a-II -a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L., solicitând casarea în tot a sentinţei atacate şi trimiterea cauzei spre rejudecare primei instanţe.

În drept, a invocat motivele de recurs prevăzute de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 din C. proc. civ., iar în dezvoltarea acestora a arătat următoarele:

Prin acţiunea înregistrată a solicitat instanţei de judecată, în temeiul art. 18 din Legea nr. 554/2004, anularea dispoziţiei privind măsurile stabilite nr. 848 din 29 iulie 2014 şi a Deciziei nr. 7 din 10 septembrie 2014, precum şi obligarea intimatelor la plata cheltuielilor de judecată.

A susţinut că măsurile dispuse de către organele de control sunt nelegale, având în vedere faptul că plângerea prealabilă formulată viza toate actele de control întocmite de inspectorii fiscali cu ocazia controlului, iar decizia atacată făcea referire doar parţial la soluţionarea contestaţiei.

În acest context, consideră că, instanţa de fond a dat o interpretare greşită solicitării din acţiunea introductivă, motivând soluţia de respingere a cererii pe temeiuri de drept care nu au legătură cu solicitarea din petitul acţiunii, temeiurile suspendării inspecţiei fiscale nefiind incidente în cauză.

Organele de inspecţie fiscală nu au suspendat controlul ca urmare a plângerii penale formulate, ci au respins plângerea prealabilă ca fiind neîntemeiată, acest lucru petrecându-se imediat după înregistrarea acţiunii pe rolul Tribunalului Bihor (acţiune înregistrată în data de 12 martie 2015, Decizie nr. 265 privind soluţionarea integrală a plângerii prealabile nr. 152606 din 5 septembrie 2014, comunicată în luna aprilie 2015.

În fapt, societatea a formulat contestaţie-plângere prealabilă, înregistrată la A.J.F.P. Bihor sub nr. x din 5 septembrie 2014, în temeiul prevederilor art. 7 din Legea nr. 554/2004 actualizată. Deşi intimata trebuia să soluţioneze contestaţia în termenul legal de 30 de zile, aceasta nu şi-a îndeplinit obligaţia. Contestaţia a fost soluţionată doar parţial, în sensul că s-a emis Decizia nr. 7/2014, în care se arată că, în ceea ce priveşte sumele contestate, urmează să se pronunţe serviciul specializat - Serviciul Soluţionare Contestaţii - din cadrul A.J.F.P. Bihor, iar măsurile dispuse rămân valabile până la acea dată.

Prin decizia atacată se reţine faptul că s-a soluţionat contestaţia doar în ceea ce priveşte măsurile dispuse şi nicidecum în ceea ce priveşte sumele calculate ca fiind datorate de societate, mai mult, nu se face referire la existenţa vreunui motiv de suspendare a soluţionării contestaţiei îndreptate şi împotriva celorlalte acte, respectiv: Decizia de impunere nr. x din 29 iulie 2014 şi Raportul de Inspecţie Fiscală nr. F-BH 713/29.07.

În acest context, motivarea instanţei de fond privind existenţa unei suspendări parţiale a inspecţiei fiscale, nu are nicio susţinere legală, din moment ce inspecţia fiscală era finalizată prin întocmirea Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x din 29 iulie 2014, raport care împreună cu Decizia de impunere nr. x din 29 iulie 2014 şi Dispoziţia privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x din 29 iulie 2014, fuseseră contestate în procedură administrativă.

Plângerea prealabilă a fost soluţionată doar parţial prin Decizia nr. 7/2014, emisă de către intimata Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Regională a Finanţelor Publice Cluj-Napoca - Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Bihor - Activitatea de Inspecţie Fiscală, respectiv doar în ceea ce priveşte Dispoziţia privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x din 29 iulie 2014.

În mod greşit reţine instanţa de fond faptul că reclamanta a susţinut că în competenţa organului fiscal emitent al actelor atacate ar reveni şi soluţionarea plângerii prealabile depuse împotriva Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x din 29 iulie 2014 şi a Deciziei de impunere nr. x din 29 iulie 2014, în realitate aceasta a susţinut că organul de inspecţie fiscală a fost cel care a soluţionat parţial plângerea prealabilă îndreptată împotriva celor 3 acte prin care s-a finalizat controlul, respectiv s-a emis Decizia nr. 7/2014.

Acest lucru se poate uşor desprinde din lecturarea actelor prin care s-a finalizat inspecţia fiscală, precum şi din lecturarea Deciziei nr. 7 din 10 septembrie 2014 privind soluţionarea contestaţiei nr. x din 5 septembrie 2014 formulată împotriva Dispoziţiei de măsuri nr. 848 din 29 iulie 2014, documente care sunt întocmite de aceleaşi organe de inspecţie, respectiv inspector B. şi consilier C.

Prin urmare, dacă cineva a greşit cu privire la competenţa de soluţionare în întregime a contestaţiei nr. x din 5 septembrie 2014, acea persoană, sau acele persoane, au fost cu siguranţă organele de inspecţie fiscală, care şi-au arogat drepturile organului ierarhic superior şi nicidecum reclamanta.

Faptul că, intimata nu a înţeles să soluţioneze integral contestaţia formulată în termen de 6 luni de la data depunerii ei şi nici nu a suspendat în acest timp procedura de soluţionare a acesteia nu poate fi imputată societăţii, astfel că, înaintea împlinirii termenului de 6 luni, a înţeles să formuleze contestaţie împotriva singurului act fiscal care îi fusese comunicat, respectiv Decizia nr. 7/2014 prin care se soluţionase parţial plângerea prealabilă. Cu toate că, conform prevederilor legale în materie fiscală, reprezentanţii intimatei aveau obligaţia să soluţioneze plângerea prealabilă în totalitate, în termen de 6 luni, acest lucru nu s-a întâmplat, ci doar după înregistrarea prezentei acţiuni pe rolul Tribunalului Bihor, au soluţionat în totalitate plângerea prealabilă înregistrată în septembrie 2014, deci după împlinirea termenului de 6 luni.

Astfel, la data de 23 aprilie 2015, ANAF -DGRFP Cluj-Napoca emite Decizia nr. 265 privind soluţionarea în totalitate a contestaţiei depuse de S.C. A. S.R.L., prin care se respinge ca neîntemeiată contestaţia, dar nu se face nicio referire cu privire la suspendarea soluţionării contestaţiei-plângerii prealabile ca urmare a sesizării organelor de cercetare penală, context în care pare a fi eronată motivarea care stă la baza respingerii ca neîntemeiată a cererii.

Având în vedere aspectele mai sus învederate, apreciază că motivarea instanţei de fond cu privire la procedura de suspendare a soluţionării plângerii prealabile nu are niciun suport faptic în cauza dedusă judecăţii, instanţa de fond motivând în mod greşit soluţia pronunţată în cauză, fiind incidente prevederile art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 din C. proc. civ.

În concluzie, solicită admiterea recursului formulat, fără cheltuieli de judecată.

4. Apărările formulate în cauză.

Prin întâmpinarea formulată, intimata-pârâtă a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea sentinţei atacate.

În motivare, formulează următoarele apărări:

Contrar celor susţinute de recurenta reclamantă, instanţa de fond reţine în mod corect faptul că în cauză au fost respectate prevederile OPANAF nr. 467 din 22 aprilie 2013 şi prevederile OMFP nr. 14 din 5 ianuarie 2010 privind condiţiile şi modalităţile de suspendare a inspecţiei fiscale, precum şi prevederile art. 107 din Codul de procedură fiscală privind dreptul contribuabilului de a fi informat.

Inspecţia fiscală parţială a fost suspendată în baza prevederilor art. 2 lit. b) şi lit. g) din OMFP nr. 14 din 5 ianuarie 2010 privind condiţiile şi modalităţile de suspendare a inspecţiei fiscale.

În ceea ce priveşte Decizia nr. 7 din 10 septembrie 2014, arată că a fost emisă de organul de inspecţie fiscală potrivit dispoziţiilor art. 209 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, în soluţionarea contestaţiei formulate împotriva Dispoziţiei de măsuri nr. 848 din 29 iulie 2014.

Contestaţia formulată de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x din 29 iulie 2014 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 29 iulie 2014, conform prevederilor art. 209 alin. (1) lit. a) din acelaşi act normativ, se soluţionează de către structura specializată de soluţionare a contestaţiilor din cadrul direcţiilor generale regionale ale finanţelor publice în a căror rază teritorială îşi au domiciliul fiscal contestatarii şi nicidecum de către organul fiscal emitent - organul de inspecţie fiscală aşa cum eronat susţine reclamanta.

Ba mai mult, Codul de procedură fiscală, art. 214 dispune:

"(1) Organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauze atunci când:

a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă;

b) soluţionarea cauzei depinde, în tot sau în parte, de existenţa sau inexistenţa unui drept care face obiectul unei alte judecăţi.

(3) Procedura administrativă este reluată la încetarea motivului care a determinat suspendarea sau, după caz, la expirarea termenului stabilit de organul de soluţionare competent potrivit alin. (2), indiferent dacă motivul care a determinat suspendarea a încetat sau nu".

În situaţia de faţă - având în vedere aspectele relatate în cadrul actelor administrative contestate, deoarece organele de inspecţie fiscală nu s-au putut pronunţa cu privire la realitatea şi legalitatea tranzacţiilor înregistrate în evidenţa contabilă a contribuabilului A. S.R.L. în relaţia cu partenerii din statele membre UE şi nu numai, acestea au înaintat Parchetului de pe lângă Tribunalul Bihor o plângere penala împotriva contribuabilului A. S.R.L., reprezentat prin numitul D., domiciliat în Loc. Szarvas, Str. x, Nr. 7, Ungaria, în calitate de administrator şi unic asociat.

Actele administrative fiscale contestate de operatorul economic A. S.R.L.: Dispoziţia de măsuri nr. 848 din 29 iulie 2014, Decizia de impunere nr. 1025 din 29 iulie 2014 şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x din 29 iulie 2014 au fost întocmite de organul fiscal pe baza constatărilor efectuate urmare a verificării documentelor primare şi de evidenţă financiar contabilă prezentate de contribuabil, a declaraţiilor depuse de către acesta la organul fiscal teritorial, precum şi pe baza informaţiilor furnizate de autorităţile competente din statele membre UE, din care rezultă potrivit celor relatate mai sus că nu se poate dovedi cu certitudine realitatea tranzacţiilor declarate de firmă românească în relaţia cu partenerii din statele membre UE.

Temeiul de drept în baza căruia au fost calculate obligaţii fiscali suplimentare, este prezentat foarte clar în actele administrativi contestate, documentele pe baza cărora un contribuabil - în speţă A. poate beneficia de aplicarea scutirii de TVA pentru operaţiunile de livrări intracomunitare şi pentru exporturile derulate în relaţia cu terţii, sunt expres precizate în O.M.F.P. nr. 2222/2006 cu modificările şi completările ulterioare.

În ceea ce priveşte invocarea art. 4 din Convenţia referitoare la contractul de transport internaţional conform căruia proba contractului de transport se face prin scrisoare de trăsură, pierderea acesteia neafectând existenţa sau valabilitatea contractului, acesta este un argument nerelevant în susţinerea contestaţiei. Consideră că aceste prevederi vin să stabilească aspectele procedurale/juridice de natură contractuală neavând implicaţii de ordin fiscal. Nu s-a apreciat de către organele de inspecţie ca nefiind valabile contractele cu transportatorii ca urmare a absenţei sau neregularităţilor scrisorilor de trăsură. Concluzia contestatarului invocând acel articol conform căreia consideră că "dovada transportării bunurilor din România/alt stat membru şi/sau în afara Comunităţii poate fi probat cu orice mijloc de probe este o interpretare care nu are legătura cu articolul invocat.

În ceea ce priveşte documentul de transport, arată că acesta nu est obligatoriu ci, contribuabilul pentru a beneficia de scutirea de TVA prevăzut la art. 143 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal trebuie să deţină în vederea justificării toate documentele prevăzute la art. 10 alin. (1) lit. b) din O.M.F. nr. 2222/2006 potrivit cărora:

"Scutirea de taxă pentru livrările intracomunitare de bunuri prevăzute la ar 143 alin. (2) lit. a) din Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, cu excepţiile de la pct. 1 şi 2 ale aceleiaşi lit. a), se justifica pe baza următoarele documente:

a) factura care trebuie să conţină informaţiile prevăzute la art. 155 alin. (1) din Codul fiscal, cu modificările şi completările ulterioare, şi în care să fi menţionat codul de înregistrare în scopuri de TVA atribuit cumpărătorului în alt stat membru;

b) documentul care atestă că bunurile au fost transportate din Români în alt stat membru;

Şi după caz

c) orice alte documente, cum ar fi: contractul/comanda de vânzare/cumpărare, documentele de asigurare."

Organul de inspecţie nu a solicitat în mod expres CMR sau scrisoare de trăsură (document obligatoriu de întocmit de către transportator potrivit legii în vederea verificării realităţii transportului şi car completat potrivit legii trebuie să conţină inclusiv ştampila/semnătura transportatorului şi a celui care face recepţia, pe lângă celelalte elemente care trebuie să coincidă cu documentele însoţitoare transportului astfel încât să permită corelarea acestora), ci şi orice document potrivit legii care să ateste realitatea livrărilor intracomunitare şi extracomunitare. Aşa cum a fost consemnat şi în Raportul de inspecţie fiscală contribuabilul nu numai că nu a îndeplinit condiţiile prevăzute la primele două litere ale art. 10 dar nu a prezentat nici un alt document complementar pentru a justifica scutirea de taxă. Nu au fost puse la dispoziţia organelor de inspecţie în timpul controlului, nici comenzi sau contracte.

Pe de altă parte documentul care atestă realitatea efectuării unui transport este CMR/scrisoare de trăsură care, aşa cum rezultă din conţinutul actele administrative nu există (nefiind posibilă o eventuală verificare încrucişată în acel scop).

În ceea ce priveşte susţinerea conform căreia livrarea bunurilor în Comunitate şi în afara acesteia reiese şi din faptul că facturile emis către clienţi au fost încasate, arată că aceasta nu este o proba, încasarea neavând legătură cu livrarea (respectiv cu locul livrării), iar pe de altă parte (data livrării poate să nu coincidă cu momentul încasării), încasarea nefiind condiţie legal privind scutirea de taxă.

Prin acţiunea promovată, reclamanta nu a adus probe noi în susţinere cauzei, respectiv nu a prezentat documente justificative care să facă dovada realizării operaţiunilor analizate în timpul inspecţiei fiscale şi pentru care, în consecinţă, să poată beneficia de scutirea de TVA. În aceste condiţii nu se înţelege care sunt argumentele legale concrete aduse de contestatoare în susţinerea cauzei şi care nu au fost analizate de organul fiscal.

În concluzie, solicită respingerea recursului, cu consecinţa menţinerii sentinţei pronunţate de instanţa fond.

5. Procedura de soluţionare a recursului

Cu privire la examinarea recursului în completul filtru

În cauză, au fost avute în vedere modificările aduse prin Legea nr. 212/2018 dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 privind contenciosul administrativ în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal, precum şi măsurile luate prin Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din data de 20 septembrie 2018 prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie adoptată la data de 13 septembrie 2018 în sensul că procedura de filtrare a recursurilor, reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ., este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal.

Faţă de aceste aspecte, în temeiul art. 494, raportat la art. 475 alin. (2) şi art. 201 din C. proc. civ., astfel cum au fost completate prin dispoziţiile XVII alin. (3), raportat la art. XV din Legea nr. 2/2013 privind unele măsuri pentru degrevarea instanţelor judecătoreşti, precum şi pentru pregătirea punerii în aplicare a Legii nr. 134/2010 privind C. proc. civ. şi dispoziţiile art. 109 din Regulamentul de ordine interioară al instanţelor judecătoreşti, prin rezoluţia din 18 octombrie 2018 s-a fixat termen de judecată la data de 6 februarie 2019.

6. Aspecte de fapt şi de drept relevante

Instanţa de contencios administrativ a fost sesizată de către reclamanta Societatea A. S.R.L. cu acţiunea în anulare formulată împotriva Dispoziţiei privind măsurile stabilite de organele de inspecţie fiscală nr. x din 29 iulie 2014, emisă de AJFP - Activitatea de control fiscal, precum şi a Deciziei nr. 7 din 10 septembrie 2014, emisă de aceeaşi instituţie, prin care a fost respinsă contestaţia formulată de S.C. A. S.R.L. privind capătul de cerere referitor la anularea dispoziţiei de măsuri.

Prin Dispoziţia de măsuri emisă, AJFP - Activitatea de control fiscal, în urma inspecţiei fiscale desfăşurate în perioada 17 iunie 2014 - 29 iulie 2014, a dispus în sarcina S.C. A. S.R.L., pentru termenul din 29 august 2014, înregistrarea în evidenţa contabilă a TVA stabilită suplimentar, a dobânzilor şi penalităţilor de întârziere şi plata acestora.

Prin Decizia nr. 7 din 10 septembrie 2014, emisă de aceeaşi instituţie, a fost respinsă contestaţia formulată de S.C. A. S.R.L. privind capătul de cerere referitor la Dispoziţia de măsuri nr. 848 din 29 iulie 2014 ca neîntemeiată, cu motivarea că dispoziţia de măsuri este un act administrativ care s-a emis având la bază Decizia de impunere nr. x din 29 iulie 2014 şi Raportul de inspecţie fiscală nr. x din 29 iulie 2014, acte administrative care până la emiterea deciziei de soluţionare a contestaţiei de către serviciul specializat rămân valabile şi, prin urmare, nu există temei legal de revenire asupra acestei dispoziţii de măsuri.

Prima instanţă a respins ca neîntemeiată acţiunea reclamantei, reţinând că Decizia nr. 7 din 10 septembrie 2014 a fost emisă de organul de inspecţie fiscală potrivit dispoziţiilor art. 209 alin. (2) şi art. 210 din Codul de procedură fiscală, în soluţionarea contestaţiei formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. împotriva Dispoziţiei de măsuri nr. 848 din 29 iulie 2014.

Totodată, referitor la contestaţia formulată de S.C. A. S.R.L. împotriva Deciziei de impunere nr. x din 29 iulie 2014 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 29 iulie 2014, întemeiat pe dispoziţiile art. 209 alin. (1) lit. a) din acelaşi act normativ, prima instanţă a împărtăşit susţinerea organului fiscal, în sensul că aceasta se soluţionează de către structura specializată de soluţionare a contestaţiilor din cadrul direcţiilor generale regionale ale finanţelor publice în a căror rază teritorială îşi au domiciliul fiscal contestatarii şi nicidecum de către organul fiscal emitent - organul de inspecţie fiscală, aşa cum eronat susţine reclamanta.

De asemenea, prima instanţă a constatat, contrar susţinerilor reclamantei, că în cauză au fost respectate prevederile O.M.F.P. nr. 14 din 5 ianuarie 2010 şi O.P.A.N.A.F. nr. 467 din 22 aprilie 2013 privind condiţiile şi modalităţile de suspendare a inspecţiei fiscale, precum şi prevederile art. 107 din Codul de procedură fiscală privind dreptul contribuabilului de a fi informat.

Referitor la afirmaţia reclamantei, potrivit căreia Dispoziţia de măsuri nr. 315 din 22 martie 2011 nu ar fi semnată şi ştampilată, prima instanţă a constatat că aceasta este semnată de persoanele împuternicite ale organului fiscal şi poartă ştampila organului fiscal emitent, exemplarul nesemnat şi neştampilat fiindu-i înmânat acesteia cu titlu informativ. Mai mult, la data de 25 martie 2011 cu adresa nr. x, exemplarul semnat şi ştampilat a fost preluat de dna contabil E. sub semnătură şi aplicând ştampila contribuabilului, împreună cu Procesul-verbal nr. x din 21 martie 2011 şi comunicarea suspendării inspecţiei fiscale nr. x din 22 martie 2011. Astfel, dispoziţia de măsuri contestată conţine toate elementele prevăzute de art. 43 din Codul de procedură fiscală, nefiind lovită de nulitatea prevăzută de art. 46 din acelaşi act normativ.

În consecinţă, prima instanţă a apreciat că reclamanta nu a adus argumente legale concrete privind anularea dispoziţiei de măsuri, în condiţiile în care nu există un temei legal pentru a se reveni asupra acesteia, cu precizarea că, în situaţia în care va fi admisă total sau parţial contestaţia formulată împotriva deciziei de impunere, este evident că va fi modificată şi dispoziţia de măsuri în ceea ce priveşte înregistrarea diferenţelor în contabilitate şi plata lor către buget.

7. Soluţia instanţei de recurs

Examinând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurenta-reclamantă, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei-pârâte, Înalta Curte apreciază că recursul este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Într-o primă critică, încadrată la motivul de recurs prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 6 din C. proc. civ., reclamanta recurentă a susţinut că temeiurile legale invocate de prima instanţă în privinţa suspendării inspecţiei fiscale nu au legătura cu cauza, soluţionarea plângerii prealabile nefiind suspendată ci respinsă ca neîntemeiată prin Decizia nr. 265 din 23 aprilie 2015.

În acest context, Înalta Curte reaminteşte că plângerea prealabilă înregistrată de reclamanta recurentă sub nr. x din 12 martie 2015 a fost soluţionată de organele fiscale competente prin două decizii, astfel:

- Prin Decizia nr. 7 din 10 septembrie 2014, emisă de organul de inspecţie fiscală potrivit dispoziţiilor art. 209 alin. (2) şi art. 210 din Codul de procedură fiscală, s-a soluţionat contestaţia formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L. împotriva Dispoziţiei de măsuri nr. 848 din 29 iulie 2014.

- Prin Decizia nr. 265 din 23 aprilie 2015, organul de soluţionare a contestaţiei a respins ca neîntemeiată contestaţia reclamantei împotriva Deciziei de impunere nr. 1025 din 29 iulie 2014 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 29 iulie 2014.

Sesizată în vederea efectuării controlului de legalitate a Deciziei nr. 7 din 10 septembrie 2014, prima instanţă a reţinut că prin aceasta organul de inspecţie fiscală nu putea soluţiona contestaţia îndreptată împotriva Deciziei de impunere nr. x din 29 iulie 2014 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 29 iulie 2014, întrucât competenţa în acest sens, conform prevederilor art. 209 alin. (1) lit. a) din acelaşi act normativ, îi revine structurii specializate de soluţionare a contestaţiilor din cadrul direcţiilor generale regionale ale finanţelor publice în a căror rază teritorială îşi au domiciliul fiscal contestatarii, nicidecum organului fiscal emitent - organului de inspecţie fiscală.

Potrivit art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., în considerentele hotărârii "se vor arăta obiectul cererii şi susţinerile pe scurt ale părţilor, expunerea situaţiei de fapt reţinută de instanţă pe baza probelor administrate, motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază soluţia, arătându-se atât motivele pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au înlăturat cererile părţilor".

Verificând considerentele sentinţei atacate, instanţa de control judiciar constată că acestea îndeplinesc exigenţele menţionate, judecătorul fondului expunând în mod clar şi logic argumentele care au fundamentat soluţia adoptată.

Conform jurisprudenţei CEDO, noţiunea de proces echitabil presupune ca o instanţă internă, care nu a motivat decât pe scurt hotărârea sa, să fi examinat totuşi, în mod real, problemele esenţiale care i-au fost supuse (...).

Cu alte cuvinte, art. 6 paragraful 1 din Convenţia Europeană a Drepturilor Omului implică, mai ales în sarcina instanţei, obligaţia de a proceda la un examen efectiv al mijloacelor, al argumentelor şi al elementelor probatorii ale părţilor, cel puţin pentru a le aprecia pertinenţa.

Înalta Curte apreciază că motivarea hotărârii recurate cuprinde raţionamentul pentru care prima instanţă a respins acţiunea reclamantei şi argumentele care au determinat-o să-şi însuşească opinia organului fiscal emitent. În acest sens, mai trebuie arătat că analiza primei instanţe în ceea ce priveşte condiţiile suspendării inspecţiei fiscale nu au caracter determinant în adoptarea soluţiei, ci vin să justifice, într-o oarecare măsură, întârzierea finalizării procedurii administrative.

În concluzie, instanţa de control judiciar consideră că hotărârea recurată îndeplineşte cerinţele impuse de art. 425 alin. (1) pct. 6 C. proc. civ., prin urmare, motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 nu poate fi reţinut în cauză.

Prin criticile care se subscriu motivului de recurs prevăzut de dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., reclamanta recurentă a susţinut, în esenţă, că măsurile dispuse de organul de control sunt nelegale, având în vedere faptul că plângerea prealabilă formulată viza toate actele de control întocmite de inspectorii fiscali cu ocazia controlului, cu toate acestea, decizia atacată soluţionează doar parţial şi cu depăşirea termenului legal calea administrativă de atac promovată.

Înalta Curte nu poate achiesa la susţinerea reclamantei recurente, în sensul că soluţionarea parţială a contestaţiei administrative şi menţinerea măsurilor dispuse prin dispoziţia obligatorie ar fi întemeiate pe aplicarea greşită a legii, de natură să determine anularea deciziei atacate.

Contrar celor reţinute de reclamanta recurentă, soluţia emisă de organul de inspecţie fiscală nu putea viza decât aspecte legate de aplicarea dispoziţiei de măsuri, întrucât competenţa de soluţionare a contestaţiei îndreptate împotriva Deciziei de impunere nr. x din 29 iulie 2014 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 29 iulie 2014, conform prevederilor art. 209 alin. (1) lit. a) din acelaşi act normativ, îi revenea altui organ, respectiv structurii specializate de soluţionare a contestaţiilor din cadrul direcţiilor generale regionale ale finanţelor publice în a căror rază teritorială îşi au domiciliul fiscal contestatarii.

În lipsa unor critici concrete şi punctuale referitoare la legalitatea sau oportunitatea măsurilor prin care s-a stabilit în sarcina societăţii înregistrarea în contabilitate a diferenţelor constatate şi plata lor către buget, aceste măsuri se impun a fi menţinute, având în vedere că legalitatea acestora depinde de legalitatea actelor în temeiul cărora acestea au fost dispuse (Decizia de impunere nr. x din 29 iulie 2014 şi RIF nr. x din 29 iulie 2014).

În consecinţă, este neconcludentă critica reclamantei recurente, în sensul că soluţionarea parţială a contestaţiei administrative sau depăşirea termenului legal de soluţionare ar fi de natură să atragă nelegalitatea deciziei atacate.

Faţă de cele reţinute, instanţa de control judiciar consideră că hotărârea recurată a fost dată cu corecta aplicare a dispoziţiilor care reglementează dreptul la contestaţie, respectiv a celor privitoare la competenţa de soluţionare a contestaţiei administrative, prin urmare, nici motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 nu poate fi reţinut în cauză.

8. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru aceste considerente, Înalta Curte, apreciind că motivul de recurs prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 6 şi 8 C. proc. civ. este neîntemeiat, în temeiul art. 496 alin. (1) C. proc. civ., raportat la şi art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, va respinge recursul declarat de reclamantă.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de recurenta-reclamantă S.C. "A. SRL" reprezentată de: F., G. împotriva Sentinţei nr. 86/CA din 9 mai 2016, pronunţată de Curtea de Apel Oradea, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, în dosarul nr. x/2016, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 06 februarie 2019.

Procesat de GGC - MM