Unlawful suspension of administrative tax protest due to lack of decisive criminal offense indicators and invalid penal notification

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul acţiunii deduse judecăţii

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, la data de 31 august 2015, reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, a formulat contestaţie împotriva Deciziei nr. 83 din 27 martie 2015 emisă de A.N.A.F. - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor privind suspendarea soluţionării contestaţiei împotriva Deciziei de impunere x din 7 ianuarie 2015 emisă de D.G.R.F.P. Galaţi prin A.J.F.P. Brăila, solicitând anularea deciziei şi obligarea pârâtei să soluţioneze în fond contestaţia administrativă.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin Sentinţa civilă nr. 212 din 18 noiembrie 2015, Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal a respins cererea de chemare în judecată formulată de reclamanta A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, ca nefondată.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva sentinţei menţionate la pct. I.2, a formulat recurs reclamanta A. S.R.L., solicitând casarea sentinţei atacate şi, în rejudecare, admiterea cererii formulate.

Recurenta-reclamantă, reluând aspectele de ordin faptic referitoare la derularea relaţiilor comerciale cu societăţile partenere, care au făcut obiectul verificărilor organelor fiscale, contestă concluzia primei instanţe cu privire la temeinicia suspendării procedurii fiscale până la soluţionarea laturii penale.

Astfel, recurenta susţine că nu se poate pune în discuţie constatarea de către organele de cercetare penală a elementelor constitutive ale unei infracţiuni, din moment ce materialele probatorii care ar susţine o astfel de situaţie au fost întocmite cu încălcarea legislaţiei în vigoare, făcând trimitere la modalitatea de întocmire a procesului-verbal nr. x din 24 martie 2014 de către DRAF 2 Constanţa.

Inspecţia fiscală a fost desfăşurată la sediul AJFP Brăila, fără documentele de evidenţă financiar-contabilă ale societăţii, fără informaţiile deţinute în bazele de date ale programelor de gestiune, contabilitate, vânzări, fără participarea vreunui reprezentant al societăţii şi fără consemnarea în Registrul unic de control a datei de începere şi a celei de finalizare a inspecţiei fiscale.

Desfăşurarea inspecţiei fiscale şi emiterea unui titlu de creanţă doar în baza procesului-verbal emis de DRAF aduce o gravă atingere dreptului fundamental la apărare prevăzut de art. 24 din Constituţia României şi art. 6 din CEDO, deoarece Inspecţia Fiscală nu are dreptul să preia constatări ale DRAF, care nu are calitatea de organ fiscal.

Expunând considerente din jurisprudenţa CJUE, recurenta-reclamantă subliniază că, la momentul desfăşurării relaţiilor comerciale cu societăţile partenere, acestea erau active din punct de vedere fiscal şi deţineau cod valabil de TVA, astfel încât recurenta-reclamantă are dreptul de deducere a TVA, iar omisiunea organelor fiscale de a acţiona la timp în vederea constatării, prevenirii şi combaterii fenomenelor de evaziune şi fraudă fiscală nu este imputabilă recurentei.

În aceste condiţii, în speţă nu pot fi avute în vedere cu prioritate aspectele penale, din moment ce aspectele fiscale şi modul de determinare a presupusului prejudiciu şi a presupusei creanţe ridică dubii cu privire la legalitatea stabilirii lor. Limitarea accesului la documentele şi informaţiile care constituie mijloace de probă în vederea stabilirii situaţiei fiscale reale de către înseşi organele statului, denotă reaua-credinţă a acestora şi încălcarea dreptului la apărare.

4. Apărările formulate în cauză

Intimata-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a depus întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, apreciind în esenţă, că instanţa de fond a făcut o corectă aplicare a normelor de drept material incidente.

În mod corect a reţinut instanţa de fond că sunt întrunite cele două condiţii impuse de art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, respectiv organul fiscal a formulat sesizare penală, iar infracţiunile pentru care s-a făcut sesizarea penală au o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie pronunţată în procedura administrativă, sursa impunerii suplimentare fiind constatarea nerealităţii operaţiunilor înregistrate.

S-a invocat jurisprudenţa Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie - SCAF (Decizia nr. 272 din 28 ianuarie 2013), Deciziile Curţii Constituţionale nr. 72 din 28 mai 1996 şi nr. 95/2011, dar şi jurisprudenţa Curţii Europene de Justiţie, respectiv hotărârile pronunţate în cauzele Fini H C-32/03, Kittel şi Recolta Recycling C-439/04 şi C-440/04, Mahageben şi David C-80/11 şi C-142/11, Bonik C-285/11.

5. Procedura de soluţionare a recursului

5.1 Cu privire la examinarea recursului în completul de filtru

Raportul întocmit în cauză, în condiţiile art. 493 alin. (2) şi (3) din C. proc. civ., a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părţilor în baza încheierii de şedinţă din data de 17 ianuarie 2018, în conformitate cu dispoziţiile art. 493 alin. (4) din C. proc. civ.

Prin încheierea din data de 6 iunie 2018, completul de filtru a constatat, în raport de conţinutul raportului, că cererea de recurs îndeplineşte condiţiile de admisibilitate şi, pe cale de consecinţă, a declarat recursul formulat ca fiind admisibil în principiu, în temeiul art. 493 alin. (7) din C. proc. civ., republicat, şi a fixat termen pentru judecarea pe fond a recursului.

5.2. Suspendarea judecării recursului

Prin încheierea de şedinţă din data de 24 octombrie 2018 a fost suspendată judecarea recursului pentru lipsa părţilor, în temeiul art. 411 alin. (1) pct. 2 din C. proc. civ.

La data de 6 februarie 2019 cauza a fost repusă pe rol, ca urmare a cererii de reluare a judecării procesului formulată de recurenta-reclamantă A. S.R.L., în temeiul art. 415 pct. 1 C. proc. civ.

La acelaşi termen de judecată, Înalta Curte a luat act de schimbarea denumirii lichidatorului judiciar al recurentei-reclamante A. S.R.L. din B. IPURL, în C. IPURL.

II. Soluţia instanţei de recurs

Analizând actele şi lucrările dosarului, precum şi sentinţa recurată, în raport de motivele de casare invocate, Înalta Curte constată următoarele:

1. Argumente de fapt şi de drept relevante

Criticile din recurs, circumscrise motivului de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., sunt fondate.

Înalta Curte constată că, prin Decizia nr. 83 din 27 martie 2015, ANAF - DGSC, învestită cu soluţionarea contestaţiei administrative formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. x din 7 ianuarie 2015 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală, emisă în baza raportului de inspecţie fiscală nr. x din 7 ianuarie 2015, a decis suspendarea soluţionării contestaţiei pentru suma totală de 5.469.480 RON, reprezentând 1.510.465 RON impozit pe profit, 142.900 RON majorări de întârziere aferente şi 57.609 RON penalităţi de întârziere aferente, 2.636.884 RON TVA, 789.200 RON majorări de întârziere aferente şi 332.422 RON penalităţi de întârziere aferente.

Pentru măsura dispusă, organul de soluţionare a contestaţiei a apreciat că se ridică problema realităţii şi legalităţii operaţiunilor desfăşurate de reclamantă cu anumiţi operatori economici şi că, în privinţa faptelor care au condus la diminuarea nejustificată a obligaţiilor fiscale, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Brăila a transmis DIICOT - Structura Centrală, prin adresa nr. x din 5 martie 2015, decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. x din 7 ianuarie 2015, emisă în baza RIF nr. x din 7 ianuarie 2015, pentru a fi avute în vedere la soluţionarea dosarului penal nr. x/2014 în care s-a pus în mişcare acţiunea penală faţă de inculpata A. S.R.L. sub aspectul săvârşirii infracţiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) şi alin. (3) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale. Între stabilirea obligaţiilor fiscale pe baza argumentelor şi faptelor reţinute prin RIF şi decizia de impunere şi stabilirea caracterului infracţional al faptelor săvârşite există o strânsă interdependenţă, de care depinde soluţionarea cauzei pe cale administrativă, motiv pentru care, în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, s-a decis suspendarea soluţionării contestaţiei administrative, până la soluţionarea definitivă a cauzei penale, procedura administrativă urmând a fi reluată la încetarea motivului care a determinat suspendarea.

Prima instanţă a confirmat soluţia administrativă dispusă prin decizia contestată în cauză.

Recurenta-reclamantă consideră că, respingând cererea de anulare a deciziei de suspendare a soluţionării contestaţiei administrative, instanţa de fond nu a procedat la un control de legalitate efectiv prin prisma art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, ale cărui dispoziţii au fost încălcate de autoritatea fiscală, în special întrucât nu s-a dovedit că eventuala constatare a săvârşirii vreunei infracţiuni are consecinţe determinante asupra soluţiei care vizează existenţa şi întinderea obligaţiilor fiscale ce se calculează în raport de evidenţele fiscale.

Dispoziţiile art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 ale Codului de procedură fiscală reglementează posibilitatea organului de soluţionare a contestaţiei administrativ-fiscale de suspendare a cauzei cu care este învestit de contribuabil, atunci când organul de control a formulat o sesizare a organelor în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

Pe cale de consecinţă, pentru a dispune suspendarea, trebuie să existe o sesizare penală în care sunt indicate indicii privind săvârşirea unei infracţiuni, care are o înrâurire hotărâtoare asupra soluţionării cauzei în măsura în care s-ar constata existenţa ei.

În jurisprudenţa Înaltei Curţi s-a arătat că este necesară o examinare în concret a existenţei indiciilor săvârşirii unei infracţiuni şi a "înrâuririi hotărâtoare" pe care ar putea-o avea soluţia penală în cauză. În acest sens, Înalta Curte a reţinut că instanţa de contencios administrativ învestită cu controlul de legalitate asupra deciziei de suspendare a contestaţiei, emisă în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, poate evalua măsura administrativă inclusiv în ceea ce priveşte exercitarea dreptului de apreciere al autorităţii fiscale prin raportare la definiţia excesului de putere, cuprinsă în art. 2 alin. (1) lit. n) din Legea nr. 554/2004, a proporţionalităţii şi a celorlalte exigenţe ale dreptului la o bună administrare pentru că, în caz contrar, s-ar accepta incidenţa art. 214 alin. (1) lit. a) Codul de procedură fiscală în cazul oricărui demers formal de sesizare a organelor penale, cu consecinţa amânării nepermise a soluţiei în procedura administrativă (Decizia nr. 1892/2014 a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie-SCAF).

În cauză, raportat la probatoriul existent la dosar, instanţa de recurs constată, în dezacord cu judecătorul fondului, că nu sunt îndeplinite cerinţele textului art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003.

În acest sens, se observă că, la data de 5 martie 2015 sub nr. 21820 Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Brăila a transmis DIICOT - Structura Centrală, decizia de impunere nr. x din 7 ianuarie 2015 şi RIF nr. x din 7 ianuarie 2015, în baza căruia a fost emisă decizia, pentru a fi avute în vedere la soluţionarea dosarului penal nr. x/2014 în care s-a pus în mişcare acţiunea penală faţă de inculpata A. S.R.L. sub aspectul săvârşirii infracţiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. c) şi alin. (3) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

Comunicarea actului de impunere spre a fi avut în vedere în cadrul urmăririi penale nu poate fi apreciată ca satisfăcând exigenţele art. 214 din O.G. nr. 92/2013 spre a se dispune suspendarea soluţionării contestaţiei formulate de reclamanta A. S.R.L., în contextul în care nu rezultă că organul fiscal a intenţionat să sesizeze o pretinsă conduită infracţională a reclamantei.

Adresa nr. x din 5 martie 2015 a AJFP Brăila invocată prin Decizia nr. 83/2015 ca fiind actul de sesizare a organelor de urmărire penală nu constituie o astfel de sesizare, în sensul art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003, cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni, rezultând din cuprinsul ei că scopul transmiterii deciziei şi raportului a fost acela de a fi conexate la dosarul nr. x/2014 şi nicidecum sesizarea organelor în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni de către societatea reclamantă, indicii rezultate în urma inspecţiei fiscale.

De asemenea, nu sunt respectate exigenţele art. 108 din O.G. nr. 92/2003 pentru ca adresa menţionată să poată fi socotită act de sesizare a organelor de urmărire penală în legătură cu constatările efectuate cu ocazia inspecţiei fiscale şi care ar putea întruni elementele constitutive ale unei infracţiuni, în condiţiile prevăzute de legea penală.

Nici condiţia ca rezultatul sesizării penale să aibă o înrâurire hotărâtoare în soluţionarea contestaţiei administrative nu este îndeplinită.

În condiţiile în care controlul derulat de organul fiscal a stabilit anumite elemente factuale apreciate ca fiind de natură a contura fictivitatea operaţiunilor economice derulate de recurentă, respectiv a procedat la stabilirea obligaţiilor fiscale suplimentare în sarcina acesteia, printr-un act administrativ-fiscal ce constituie titlu de creanţă, nu se poate accepta că organul de soluţionare a contestaţiei ar fi în imposibilitate să se pronunţe asupra contestaţiei administrative a contribuabilului cu argumentul că ar fi necesar ca, în prealabil, să se stabilească existenţa sau nu a unei infracţiuni, fiind în măsură să verifice aplicarea prevederilor speciale cuprinse în art. 11 alin. (1) din Codul fiscal.

În acest context, Înalta Curte nu poate primi susţinerile intimatei în sensul că soluţia laturii penale a cauzei are o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă.

Astfel, nu există nicio justificare pentru a considera că aspectele penale ar prevala celor fiscale, aşa cum a reţinut judecătorul fondului, întrucât între stabilirea caracterului infracţional al faptelor săvârşite şi stabilirea obligaţiilor bugetare suplimentare nu există o legătură indispensabilă.

Pe de altă parte, suspendarea procedurii de soluţionare a contestaţiei administrative, care a avut drept consecinţă amânarea pe o perioadă consistentă de timp a accesului la justiţie al reclamantei, în speţă aproximativ 4 ani, în condiţiile în care nu există date sau informaţii că s-a pronunţat vreo soluţie în dosarul penal care a constituit cauza luării acestei măsuri administrative, este de natură a afecta drepturile şi interesele legitime ale reclamantei, situaţie ce se impune a fi remediată prin anularea deciziei atacate şi obligarea organului fiscal de a soluţiona pe fond contestaţia administrativă cu care a fost învestit de reclamantă.

În fine, nu există niciun impediment pentru organul fiscal să valorifice rezultatul procesului penal într-o fază ulterioară a procesului civil.

Pentru aceste motive, Înalta Curte constată că nu sunt îndeplinite condiţiile suspendării soluţionării contestaţiei, iar hotărârea instanţei de fond care a validat decizia de suspendare este dată cu aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală.

2. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, Înalta Curte, în temeiul art. 496 C. proc. civ., raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ. şi art. 20 alin. (3) din Legea nr. 554/2004, va admite recursul, va casa sentinţa atacată şi, rejudecând cauza, va admite cererea în anulare, va anula Decizia nr. 83 din 27 martie 2015 emisă de ANAF - DGSC şi va obliga pârâta să soluţioneze pe fond contestaţia administrativă formulată de reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. x din 7 ianuarie 2015 emisă de A.J.F.P. Brăila.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de reclamanta Societatea A. S.R.L. prin lichidator judiciar C. IPURL împotriva Sentinţei civile nr. 212 din 18 noiembrie 2015, pronunţată de Curtea de Apel Constanţa, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa atacată şi, rejudecând cauza:

Admite cererea în anulare.

Anulează Decizia nr. 83 din 27 martie 2015 emisă de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - DGSC.

Obligă pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală la soluţionarea contestaţiei administrative formulate împotriva Deciziei de impunere x/7.01.2015 emisă de A.J.F.P. Brăila.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 6 februarie 2019.

Procesat de GGC - MM