Illegality of indefinite suspension of tax objection pending criminal investigation for lack of decisive interdependence and violation of right of access to court

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Circumstanţele cauzei

1.1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea înregistrată, iniţial, pe rolul Tribunalului Iaşi, sub nr. x/2015, la data de 16 februarie 2015, reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi-Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Iaşi şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, anularea Deciziei din 16 februarie 2015 de soluţionare a contestaţiei şi anularea Deciziei de impunere nr. x din 30 septembrie 2014 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 30 septembrie 2014.

Prin Sentinţa nr. 1062 din 10 septembrie 2015, Tribunalul Iaşi a admis excepţia necompetenţei materiale şi a declinat competenţa de soluţionare a cauzei în favoarea Curţii de Apel Iaşi, secţia de contencios administrativ şi fiscal.

1.2. Hotărârea primei instanţe

Cauza a fost înregistrată pe rolul Curţii de Apel Iaşi, secţia de contencios administrativ şi fiscal sub nr. x/2015, la data de 30 octombrie 2015.

Prin Sentinţa nr. 8 din 18 ianuarie 2016, Curtea de Apel Iaşi a admis excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, ridicată din oficiu, şi a respins acţiunea reclamantei formulată în contradictoriu cu ANAF pentru lipsă calitate procesuală pasivă.

A respins, ca neîntemeiată, acţiunea reclamantei S.C. A. S.R.L. formulată în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Iaşi.

2. Cererea de recurs

Împotriva acestei hotărâri, în condiţiile art. 483 C. proc. civ., a formulat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L., solicitând casarea sentinţei recurate şi trimiterea cauzei spre rejudecare, în vederea pronunţării unei sentinţe legale şi temeinice.

2.1. Recurenta-reclamantă a apreciat că soluţia instanţei de admitere a excepţiei calităţii procesuale pasive a Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală este nelegală, având în vedere dispoziţiile art. 1 şi art. 4 din H.G. nr. 520/2013, potrivit cărora ANAF este organ de specialitate al administraţiei publice centrale, cu personalitate juridică, în subordinea Ministerului Finanţelor Publice, şi are atribuţii în aplicarea politicii şi reglementărilor în domeniul vamal şi de control operativ şi inopinat privind prevenirea, descoperirea şi combaterea oricăror acte şi fapte care au ca efect evaziunea fiscală şi frauda fiscală şi vamală, precum şi a altor fapte date prin lege în competenţa sa.

2.2. În ceea ce priveşte fondul cauzei, a arătat că, prin contestaţia formulată, a solicitat reanalizarea operaţiunilor comerciale desfăşurate, cu vizionarea efectivă a obiectivului pentru care modernizarea/reconstrucţia căruia au fost efectuate cheltuielile. Printr-o simplă apreciere a organului fiscal s-a ajuns la situaţia în care sumele de bani imputate de organul fiscal figurează în evidenţa fiscală a societăţii, generând accesorii, în condiţiile în care nu are deschisă nicio cale de verificare a legalităţii acestor sume.

Organul fiscal a formulat plângere penală la 14 octombrie 2014, până la acest moment neexistând nici măcar un singur act de urmărire penală.

Art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 prevede posibilitatea organului fiscal de a suspenda soluţionarea contestaţiei, şi nu obligativitatea unei astfel de suspendări.

A solicitat a se avea în vedere cele reţinute de Curtea de Justiţie a Uniunii Europene în Cauza Constanzo nr. 103/88 şi de Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie prin Decizia nr. 1892 din 10 aprilie 2014, fiind necesar a se examina, în concret, existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni şi a înrâurii hotărâtoare pe care ar avea-o soluţia penală în cauză.

3. Apărările intimatelor

3.1. Prin întâmpinarea formulată, intimata-pârâtă Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea sentinţei recurate ca fiind temeinică şi legală.

A susţinut, în esenţă, că instanţa de fond în mod corect a apreciat că organul de soluţionare a contestaţiei nu a soluţionat pe fond contestaţia formulată de S.C. A. S.R.L. Iaşi împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridic din 30 septembrie 2014, în condiţiile în care constatările din Raportul de inspecţie fiscală x din 30 septembrie 2014, care a stat la baza emiterii deciziei de impunere, fac obiectul Sesizării penale nr. x din 14 octombrie 2014 pentru a se stabilit existenţa sau inexistenţa elementelor constitutive ale infracţiunilor prevăzute la art. 9 alin. (1) lit. b), c) şi f) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, soluţionarea cauzei depinzând de soluţia ce urmează a fi dată pe latura penală.

În continuare, intimata-pârâtă a expus situaţia de fapt, concluzionând că în mod legal a fost suspendată soluţionarea contestaţiei societăţii, procedura administrativă urmând a fi reluată la încetarea motivului care a determinat suspendarea.

3.2. Intimata-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a depus concluzii scrise, solicitând respingerea recursului şi menţinerea soluţiei primei instanţe de admitere a excepţiei lipsei calităţii procesuale pasive a ANAF în ceea ce priveşte anularea Deciziei din 16 ianuarie 2015 emise de DGRFP Iaşi. Pe fond, a solicitat menţinerea soluţiei de respingere a acţiunii.

4. Procedura de soluţionare a recursului

4.1. Raportul întocmit în cauză, în condiţiile art. 493 alin. (2) şi (3) C. proc. civ., a fost analizat în Completul filtru, fiind comunicat părţilor în baza încheierii de şedinţă din data de 23 noiembrie 2017, în conformitate cu dispoziţiile art. 493 alin. (4) C. proc. civ.

Prin încheierea din 22 martie 2018, Completul filtru a constatat, în raport de conţinutul raportului întocmit în cauză, că cererea de recurs îndeplineşte condiţiile de admisibilitate şi pe cale de consecinţă a declarat recursul ca fiind admisibil în principiu, în temeiul art. 493 alin. (7) C. proc. civ., şi a fixat termen de judecată pe fond a recursului.

4.2. Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie, analizând sentinţa atacată, materialul probator şi dispoziţiile legale incidente în cauză, constată că recursul este fondat, în limitele şi pentru următoarele considerente.

În urma inspecţiei fiscale efectuate la societatea reclamantă, în perioada 1 ianuarie 2012 - 30 iunie 2014, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Iaşi a întocmit Raportul de inspecţie fiscală nr. x din 30 septembrie 2014 şi, în temeiul acestui raport, a emis Decizia de impunere nr. x din 30 septembrie 2014, prin care a respins la rambursare taxa pe valoare adăugată solicitată în sumă de 331.616 RON şi a stabilit diferenţe suplimentare de plată în sarcina societăţii în sumă totală de 2.867.320 RON, reprezentând TVA, dobânzi aferente şi penalităţi de întârziere.

Organele de inspecţie fiscală din cadrul AJFP Iaşi au sesizat Serviciul de Investigare a Fraudelor din cadrul IPJ Iaşi cu privire la cele constatate în cadrul inspecţiei fiscale, prin Sesizarea penală nr. 17163 din 14 ianuarie 2014 vizând pretinsa săvârşire a infracţiunilor prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. b), c) şi f) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale.

Împotriva deciziei de impunere, reclamanta S.C. A. S.R.L. a formulat contestaţie.

Prin Decizia din 16 ianuarie 2015, Direcţia Generală a Finanţelor Publice Iaşi a dispus, în temeiul art. 214 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003, suspendarea soluţionării contestaţiei până la pronunţarea unei soluţii definitive pe latura penală.

4.3. În raport cu această situaţie de fapt, Înalta Curte apreciază a fi corectă soluţia primei instanţe de admitere a excepţiei lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.

Această autoritate nu are legitimare procesuală, neputând fi obligată în raporturile juridice deduse judecăţii prin cererea de chemare în judecată. Reclamanta S.C. A. S.R.L. a solicitat anularea Deciziei nr. DRc 5018 din 16 februarie 2015 de soluţionare a contestaţiei emise de Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi şi anularea Deciziei de impunere nr. x din 30 septembrie 2014 şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 30 septembrie 2014 emise de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Iaşi.

Calitatea procesuală pasivă presupune identitate dintre persoana obligată în cadrul raportului juridic şi cea a pârâtului.

Or, se poate observa faptul că actele atacate au fost emise de AJFP Iaşi şi de DGRFP Iaşi, astfel că Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, în raport cu obiectul acţiunii, nu are calitate procesuală pasivă nefiind emitentul niciunuia dintre actele administrativ-fiscale menţionate.

4.4. Pe fond, Înalta Curte reţine că, potrivit art. 214 alin. (1) lit. a) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, în vigoare în perioada analizată,

"(1) Organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când:

a) organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indiciilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedură administrativă.

b) soluţionarea cauzei depinde, în tot sau în parte, de existenţa sau inexistenţa unui drept care face obiectul unei alte judecăţi."

Acest articol instituie o posibilitate, şi nu o obligaţie pentru organul de soluţionare a contestaţiei, iar, pentru a se dispune o asemenea măsură, trebuie (i) să existe indiciile săvârşirii unei infracţiuni şi (ii) infracţiunea să aibă o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează a fi dată în procedura administrativă.

Aşadar, condiţia esenţială impusă de text se referă la justificarea acestei măsuri de interdependenţa dintre posibilul caracter penal al faptelor investigate şi stabilirea corectă a obligaţiilor bugetare în sarcina contribuabilului contestator.

Organul de inspecţie fiscală, pentru a motiva suspendarea soluţionării contestaţiei, reţine că, în urma controlului efectuat, există suspiciuni în privinţa operaţiunilor efectuate de societate, că societatea ar fi înregistrat în evidenţa contabilă cheltuieli care nu au avut la bază operaţiuni reale, făcând referire la Sesizarea penală nr. 17163 din 14 octombrie 2014 adresată Inspectoratului Judeţean de Poliţie Iaşi - Serviciul de Investigare a Fraudelor prin care, apreciindu-se că societatea se încadrează la prevederile art. 9 alin. (1) lit. b), c) şi f) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale, se solicită începerea cercetărilor în vedere constatării existenţei sau inexistenţei elementelor constitutive de natură infracţională.

4.5. Înalta Curte apreciază că aspectele în privinţa cărora organele fiscale au suspiciuni, verificarea situaţiei de fapt constând în realitatea operaţiunilor şi înregistrărilor efectuate de societate, se pot lămuri de către autoritatea fiscală cu ocazia soluţionării contestaţiei, nefiind influenţate de cercetările pe latură penală sau de pronunţarea unei hotărâri judecătoreşti de condamnare pentru infracţiunile prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. b), c) şi f) din Legea nr. 241/2005.

Aceste infracţiuni privesc, în esenţă, omisiunea evidenţierii, în actele contabile sau în alte documente, a operaţiunilor comerciale sau a veniturilor realizate, a cheltuielilor şi, respectiv, sustragerea de la efectuarea verificărilor financiare, fiscale sau vamale.

De asemenea, de la data formulării sesizării penale, 14 octombrie 2014, deşi au trecut, până la momentul pronunţării prezentei decizii, peste 4 ani, în dosarul penal nu s-a efectuat niciun demers eficient, nu s-a dispus vreo măsură, nu s-a dispus începerea urmăririi penale.

Acest aspect reiese din Adresa din data de 31 octombrie 2018 emisă de Direcţia Naţională Anticorupţie-Serviciul Teritorial Iaşi, care comunică faptul că Dosarul nr. x/2015 al DNA-ST Iaşi, având ca obiect sesizarea nr. 17163 din 14 ianuarie 2014, se află în lucru la procuror.

Prin urmare, Înalta Curte apreciază că suspendarea sine die a soluţionării contestaţiei societăţii recurente este de natură a întârzia în mod nejustificat accesul părţii la instanţă, ceea ce contravine prevederilor art. 6 paragraful 1 din Convenţia Drepturilor Omului.

Astfel, Înalta Curte, reţinând că faţă de societatea comercială reclamantă până în prezent nu s-au dispus măsuri de natură a constata caracterul penal al faptelor sesizate de fisc (ceea ce ar fi putut justifica măsura de suspendare dispusă de organul administrativ pentru a acorda prioritate organului de cercetare penală), precum şi faptul că între stabilirea caracterului infracţional al faptelor săvârşite şi stabilirea obligaţiilor bugetare suplimentare nu există o legătură ce ar putea influenţa soluţionarea contestaţiei administrative, constată că în cauză nu sunt aplicabile dispoziţiile art. 214 din O.G. nr. 92/2003.

4.6. În ceea ce priveşte soluţia instanţei de fond, privind petitul acţiunii de anulare a deciziei de impunere şi a raportului de inspecţie fiscală, Înalta Curte reţine că, potrivit art. 205 alin. (1) din Codul de procedură fiscală, împotriva titlului de creanţă, precum şi împotriva altor acte administrative fiscale, se poate formula contestaţie potrivit legii. Contestaţia este o cale administrativă de atac şi nu înlătură dreptul la acţiune a celui care se consideră lezat în drepturile sale printr-un act administrativ fiscal sau prin lipsa acestuia, în condiţiile legii.

Potrivit dispoziţiilor art. 218 alin. (2) din Codul de procedură fiscală, deciziile emise în soluţionarea contestaţiilor pot fi atacate la instanţa judecătorească de contencios administrativ competentă în condiţiile legii.

Prin urmare, nu poate fi contestată direct la instanţa de contencios administrativ decizia de impunere. Obiectul acţiunii în contencios administrativ se limitează la atacarea deciziei de soluţionare a contestaţiei formulate în condiţiile art. 205, 206 din Codul de procedură fiscală.

5. Soluţia instanţei de recurs

Faţă de cele ce preced, în temeiul art. 496 C. proc. civ., hotărârea instanţei de fond fiind nelegală în privinţa respingerii primului capăt al acţiunii, privind obligarea organului fiscal la soluţionarea contestaţiei, urmează a se admite recursul declarat de către recurenta-reclamantă, a se casa, în parte, hotărârea atacată în sensul admiterii, în parte, a acţiunii, anulării deciziei de soluţionare a contestaţiei şi obligării pârâtei la soluţionarea contestaţiei reclamantei împotriva deciziei de impunere şi raportului de inspecţie fiscală, şi a se menţine celelalte dispoziţii ale sentinţei.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de S.C. A. S.R.L. împotriva Sentinţei nr. 8 din 18 ianuarie 2016 a Curţii de Apel Iaşi, secţia de contencios administrativ şi fiscal.

Casează, în parte, sentinţa recurată şi, rejudecând, admite, în parte, acţiunea.

Anulează Decizia nr. DRC 5018 din 16 ianuarie 2015 şi obligă pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Iaşi să soluţioneze contestaţia formulată de reclamantă împotriva Deciziei de impunere nr. x din 30 septembrie 2014 şi Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 30 septembrie 2014.

Menţine, în rest, dispoziţiile sentinţei recurate.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 1 noiembrie 2018.

Procesat de GGC - MM