Clawback contribution notifications upheld: VAT and margins included in consumption base; tax authority lacks standing; company's action dismissed.

Asupra cauzei de faţă,

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Obiectul litigiului dedus judecăţii

Prin cererea înregistrată sub nr. x/2014 pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta SC A. SRL (denumită în cele ce urmează "A."), a chemat în judecată pârâtele Casa Naţională de Asigurări de Sănătate (denumită în cele ce urmează "CNAS") şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală (denumită în cele ce urmează "ANAF"), pentru ca instanţa să dispună:

a) În principal, anularea următoarelor acte administrative individuale emise de CNAS:

(i) comunicarea CNAS primită de A. prin e-mail în data de 31 ianuarie 2014, la ora 1:40 p.m.;

(ii) adresa nr. x din 31 ianuarie 2014 emisă de către CNAS şi primită de A. în data de 31 ianuarie 2014;

(adresa menţionată mai sus şi respectivul e-mail fiind denumite în continuare, în mod colectiv, "Notificările") şi (iii) adresa de răspuns a CNAS nr. x din 05 martie 2014 primită de A. în data de 12 martie 2014, referitoare la contestaţia depusă de A. împotriva Notificărilor ("Adresa de Răspuns").

b) Obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată privind soluţionarea prezentei cauze.

2. Hotărârea primei instanţe

Prin Sentinţa civilă nr. 3322 din 11 decembrie 2015, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a admis în parte acţiunea formulată de reclamanta SC A. SRL, în contradictoriu cu pârâtele Casa Naţională de Asigurări de Sănătate şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.

A anulat în parte notificările de clawback transmise de pârâta CNAS, respectiv comunicarea CNAS primită de reclamantă prin e-mail în data de 31 ianuarie 2014, ora 1:40 p.m., şi adresa nr. x din 31 ianuarie 2014, emisă de către CNAS şi primită de reclamantă în data de 31 ianuarie 2014, precum şi adresa de răspuns a CNAS nr. x din 05 martie 2014, doar în ceea ce priveşte includerea TVA în calculul valorii vânzărilor individuale aferente trimestrului IV 2013 şi a respins în rest acţiunea.

Prin aceeaşi sentinţă a obligat pârâta CNAS la plata către reclamantă a sumei de 5000 RON, reprezentând cheltuieli de judecată, reprezentând taxă de timbru şi onorariu avocaţial redus corespunzător, conform art. 451 - art. 453 noul C. proc. civ.

3. Calea de atac exercitată în cauză

Împotriva Sentinţei civile nr. 3322 din 11 decembrie 2016 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, au declarat recurs reclamanta SC A. SRL şi pârâtele Casa Naţională de Asigurări de Sănătate şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili.

1. Pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a declarat recurs împotriva încheierii din 26 ianuarie 2015 şi a Sentinţei civile nr. 3322 din 11 decembrie 2015, criticând hotărârea primei instanţe sub aspectul greşitei soluţionări a excepţiei lipsei calităţii procesuale pasive a pârâtei ANAF şi a măsurilor luate în consecinţă.

În motivarea căii de atac, recurenta pârâtă susţine că atât încheierea cât şi sentinţa civilă criticate sunt pronunţate cu greşita aplicare a normelor de drept material, reprezentate de prevederile O.U.G. nr. 77/2011, motiv de casare ce se circumscrie dispoziţiilor art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

În esenţă, recurenta pârâtă reiterează în calea de atac argumentele formulate cu prilejul susţinerii excepţiei lipsei calităţii procesuale pasive în ceea ce o priveşte, argumente centrate pe faptul că obiectul cauzei de faţă este reprezentat de solicitare de anulare a notificării transmise de CNAS reclamantei în vederea calculării contribuţiei "claw back".

Prin urmare, nefiind în discuţie un impozit sau o altă taxă administrată de organele fiscale ci un act premergător acestora, recurenta pârâtă susţine că în mod greşit a fost respinsă excepţia lipsei calităţii procesuale pasive a ANAF şi admisă acţiunea formulată în contradictoriu cu această pârâtă.

2. Prin recursul său, pârâta Casa Naţională de Asigurări de Sănătate a criticat soluţia de admitere parţială a acţiunii reclamantei, inclusiv obligarea sa la plata cheltuielilor de judecată, calea de atac fiind întemeiată pe dispoziţiile art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

În motivarea recursului său, pârâta susţine că în mod greşit a apreciat judecătorul fondului că notificarea transmisă reclamantei cu adresa din 31 ianuarie 2014 este nelegală, soluţie ce reflectă greşita aplicare a dispoziţiilor art. 5 alin. (7) din O.U.G nr. 77/2011.

În concret, instanţa fondului a anulat adresa în discuţie pentru motivul că datele privind consumul centralizat de medicamente includ şi TVA, or, susţine recurenta pârâtă, obligaţia prevăzută de legiuitor în sarcina CNAS, prin dispoziţiile art. 5 alin. (7) din O.U.G nr. 77/2011, este aceea de a comunica DAPP sau reprezentanţilor acestora consumul centralizat de medicamente, astfel că includerea TVA în acest parametru este o consecinţă a obligaţiei legale. Altfel spus, preţul suportat din FNUASS pentru decontarea medicamentelor eliberate în consum pe canalele de distribuţie include şi TVA.

Însă, arată recurenta pârâtă că a comunicat reclamantei faptul că va deduce TVA din valoarea consumului centralizat, astfel că reclamanta nu este vătămată în niciun mod prin comunicarea consumului centralizat de medicamente, fără ca pârâta să procedeze la scăderea TVA din acest consum.

3. Reclamanta a declarat recurs împotriva Sentinţei civile nr. 3322 din 11 decembrie 2015, solicitând, în principal, casarea hotărârii şi trimiterea cauzei spre rejudecare primei instanţe, în vederea administrării probei cu expertiza financiar-contabilă şi, în subsidiar, casarea în parte a sentinţei şi înlăturarea considerentelor judecătorului fondului asupra motivelor de nelegalitate constând în greşita includere a adaosurilor de distribuţie şi de farmacie în baza de calcul a contribuţiei "clawback" încălcarea principiului predictibilităţii fiscale şi incorectitudinea datelor comunicate reclamantei prin adresa din 31 ianuarie 2014.

În ceea ce priveşte solicitarea de casare cu trimitere spre rejudecare, recurenta reclamantă susţine că în mod greşit a fost respinsă cererea de administrare a probei cu expertiza financiar-contabilă, cât timp în lipsa acesteia starea de fapt nu poate fi corect determinată şi conduce la consecinţa greşitei aplicări a normelor de drept material de natură fiscală, incidente în cauză.

Referitor la considerentele atacate, o primă critică vizează modalitatea de dezlegare a criticii reclamantei grefate pe faptul includerii adaosurilor comerciale în baza de calcul a contribuţiei prevăzute de O.U.G. nr. 77/2011.

În acest sens, recurenta reclamantă susţine că obligaţia de plată a contribuţiei în litigiu ar trebui să fie raportată numai la preţul de producător sau la sumele încasate de A. din vânzarea medicamentelor, neexistând niciun temei legal pentru a aşeza în sarcina reclamantei o taxă stabilită prin luarea în considerare a unor adaosuri comerciale ce nu profită în niciun mod reclamantei.

În acest sens trebuie interpretate dispoziţiile O.U.G. nr. 77/2011, contribuţia "clawback" fiind raportată la consumul de medicamente aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuţie, concluzie ce corespunde principiului aşezării sarcinilor fiscale cu luarea în considerare numai a activităţii proprii a contribuabilului ci şi aceluia potrivit cărui norma fiscală îndoielnică se interpretează în favoarea debitorului contribuabil.

Referitor la aspectele circumscrise încălcării principiului predictibilităţii fiscale, recurenta reclamantă a reiterat argumentele invocate în faţa primei instanţe, arătând, în esenţă, că dispoziţiile O.U.G. nr. 77/2011 şi modalitatea de stabilire a datelor comunicate cu adresa din 31 ianuarie 2014 nu permit reclamantei înţelegerea exactă a sarcinii fiscale aferente activităţii sale ce intră sub reglementarea ordonanţei amintite.

Nu în ultimul rând, recurenta reclamantă critică soluţia primei instanţe şi în ceea ce priveşte înlăturarea motivului de nelegalitate reprezentat de faptul că datele comunicate comunicate prin adresa din 31 ianuarie 2014 fac referire la două medicamente (Valdoxan şi Prestance) ce nu au fost comercializate de A. sau reprezentantul său autorizat, dovadă fiind faptul că aceste medicamente nu au fost incluse în H.G. nr. 720/2008.

Cât timp CNAS nu a dovedit consumul efectiv al acestor medicamente şi faptul că au fost suportate din FNUASS sau din bugetul Ministerului Sănătăţii, includerea acestora în categoria medicamentelor pentru care reclamanta datorează contribuţia "clawback" este nelegală.

În fine, recurenta reclamantă apreciază că în mod greşit a procedat judecătorul fondului şi în privinţa cererii de obligare a pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată, nefiind justificată soluţia de diminuare a cuantumului onorariului avocaţial achitat de reclamantă în cauză.

4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinările înregistrate la dosarul cauzei la data de 28 iunie 2016, intimata-reclamantă SC A. SRL a solicitat respingerea recursurilor formulate de recurentele-pârâte ca nefondate şi admiterea recursului formulat de ea.

Intimata-pârâtă Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili a depus întâmpinare prin care a solicitat respingerea recursului formulat de SC A. SRL.

5. Procedura de soluţionare a recursului

În cauză s-a întocmit raport asupra admisibilităţii în principiu a recursului, însă instanţa prin încheierea din 31 octombrie 2018, constatând că nu mai subzistă motivele care au determinat fixarea termenului de judecată pentru examinarea recursului, prin prisma exigenţelor dispoziţiilor art. 493 alin. (5) - (7) C. proc. civ. a stabilit termen pentru judecata pe fond a recursului.

În motivarea acestei dispoziţii s-au avut în vedere Hotărârea Colegiului de Conducere al Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie nr. 106 din 20 septembrie 2018, prin care s-a luat act de Hotărârea Plenului Judecătorilor secţiei de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, adoptată la data de 13 septembrie 2018, în sensul că procedura de filtrare a recursurilor reglementată prin dispoziţiile art. 493 C. proc. civ. este incompatibilă cu specificul domeniului contenciosului administrativ şi fiscal.

II. Soluţia instanţei de recurs

Examinând recursul declarat de recurenta pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, Înalta Curte constată că este fondat, cu consecinţa casării încheierii din 26 ianuarie 2015 şi a Sentinţei civile nr. 3322 din 11 decembrie 2015, pentru considerentele ce urmează.

Astfel cum rezultă din economia dosarului de faţă, recurenta reclamantă A. SRL a învestit instanţa de contencios administrativ cu o acţiune având ca obiect anularea notificării transmise de CNAS în vederea stabilirii contribuţiei prevăzute de O.U.G. nr. 77/2011 pentru trimestrul IV 2013, transmise cu adresa din 31 ianuarie 2014, anularea adresei nr. x din 05 martie 2014 prin care a fost respinsă contestaţia administrativă a reclamantei şi obligarea pârâtelor la plata cheltuielilor de judecată.

Cererea reclamantei a fost promovată în contradictoriu cu Casa Naţională de Asigurări de Sănătate, în calitate de emitent al actelor criticate şi cu Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, în calitate de organ fiscal competent să administreze contribuţia denumită "clawback".

Prin întâmpinarea depusă la dosarul fondului, pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a invocat excepţia lipsei calităţii procesuale pasive în ceea ce o priveşte, excepţie ce a fost respinsă prin încheierea din 26 ianuarie 2015, cu motivarea, în esenţă, că legitimarea procesuală pasivă a organului fiscal este determinată de prevederile art. 9 alin. (2) din O.U.G. nr. 77/2011, în acord cu care procedura de administrare a creanţelor reprezentând contribuţiile prevăzute la alin. (1) va fi continuată de ANAF.

Contrar celor reţinute de instanţa fondului, Înalta Curte apreciază că pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală nu are calitate procesuală pasivă în prezenta cauză, astfel că în mod greşit a fost respinsă excepţia invocată de pârâtă în acest sens.

Legitimarea procesuală pasivă presupune, potrivit dispoziţiilor art. 36 C. proc. civ., identitatea dintre părţi şi subiectele raportului juridic litigios, astfel cum acesta este dedus judecăţii, relevantă fiind, sub acest aspect, şi împrejurarea că prezentul litigiu este unul de contencios administrativ unde calitatea procesuală pasivă este detaliat reglementată prin dispoziţiile Legii nr. 554/2004.

Astfel, în litigiul de contencios administrativ calitatea de pârât aparţine, de regulă, autorităţii sau instituţiei publice emitente a actului administrativ contestat (tipic sau asimilat), în mod excepţional fiind recunoscută o atare calitate persoanei fizice care a elaborat sau contribuit la elaborarea actului ori se face vinovată de refuzul de a rezolva cererea referitoare la un drept subiectiv sau la un interes legitim, care va sta în judecată numai alături de autoritatea publică şi în condiţiile în care se solicită angajarea răspunderii patrimoniale precum şi conducătorului autorităţii pârâte, atunci când este declanşată procedura specială de executare reglementată de Cap. III din Legea contenciosului administrativ.

Particularizat cauzei de faţă, este de observat faptul că prin acţiunea în contencios administrativ ce face obiectul prezentei cauze recurenta-reclamantă a criticat, în esenţă, legalitatea comunicării privind datele necesare stabilirii contribuţiei "clawback", aferentă trimestrului IV 2013, or, raportat la obiectul cererii de chemare în judecată şi la emitentul actelor criticate, numai CNAS are calitate procesuală pasivă.

Este în afara discuţiei faptul că Agenţia Naţională de Administrare Fiscale administrează creanţa fiscală reprezentată de contribuţia în dezbatere, însă, aşa cum rezultă din economia dosarului, principala critică a recurentei-reclamante este grefată pe nelegala comunicare a datelor necesare stabilirii contribuţiei şi nu priveşte aspecte ulterioare acestui moment, aferente procedurii de administrare efectivă a creanţei prevăzute de O.U.G. nr. 77/2011.

Opozabilitatea prezentei hotărâri faţă de ANAF, în vederea preîntâmpinării unor noi litigii generate de modalitatea de stabilire a contribuţiei "clawback" nu poate constitui un argument pentru chemarea în judecată a organului fiscal, cât timp acesta nu este, aşa cum s-a arătat, emitentul niciunuia din actele contestate.

În consecinţă, se impune casarea încheierii din 26 ianuarie 2015 şi a Sentinţei civile nr. 3322 din 11 decembrie 2015 şi respingerea acţiunii formulate de reclamantă în contradictoriu cu pârâta ANAF pentru lipsa calităţii procesuale pasive a acesteia.

În ceea ce priveşte recursul declarat de reclamanta A. SRL, Înalta Curte constată că o primă critică vizează măsura respingerii administrării probei cu expertiză financiar-contabilă, însă, aşa cum a subliniat recurenta-pârâtă, probatoriul cauzei a fost dezbătut prin încheierea din 3 februarie 2015, hotărâre prin care instanţa fondului a încuviinţat administrarea probei cu înscrisuri şi interogatoriu, prorogând discutarea concludenţei probei cu expertiză contabilă la un termen ulterior, după administrarea probelor încuviinţate; prin încheierea din 5 mai 2015 instanţa fondului a respins, ca neconcludentă şi inutilă cauzei, proba cu expertiză judiciară.

Recurenta reclamantă, prin prezenta cale de atac, critică măsura respingerii probei cu expertiza solicitată, însă, aşa cum rezultă din memoriul de exercitare a căii de atac, reclamanta nu a declarat recurs împotriva încheierii din 5 mai 2015 ci numai împotriva Sentinţei civile nr. 3322 din 11 decembrie 2015.

Or, dispoziţiile art. 466 alin. (3) C. proc. civ., aplicabile şi în recurs, statuând că împotriva încheierilor premergătoare nu se poate face apel decât odată cu fondul, afară de cazul în care legea prevede altfel, nu pot fi interpretate în sensul că apelul declarat împotriva sentinţei de fond se extinde şi asupra încheierilor premergătoare ci strict în sensul că odată cu fondul pot fi atacate şi aceste încheieri premergătoare, dacă legea nu prevede o cale de atac separată pentru acestea.

În atare condiţii, critica recurentei reclamante la adresa măsurilor judecătorului fondului pe marginea administrării probatoriului nu poate fi primită.

Cât priveşte calea de atac referitoare la considerentele hotărârii, Înalta Curte constată că dezlegarea dată de judecătorul fondului motivelor de nelegalitate înlăturate este judicioasă, reflectând o corectă aplicare a normelor de drept material incidente cauzei.

Cu privire la încălcarea principiului predictibilităţii fiscale, se reţin următoarele:

Principiul predictibilităţii fiscale este definit în art. 3, alin. (1), lit. b) din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal în vigoare la momentul emiterii notificării contestate, ca fiind reprezentat de certitudinea fiscală, respectiv de elaborarea de norme juridice clare, care să nu conducă la interpretări arbitrare, iar termenele, modalitatea şi sumele de plată să fie precis stabilite pentru fiecare plătitor, respectiv aceştia să poată urmări şi înţelege sarcina fiscală ce le revine, precum şi să poată determina influenţa deciziilor lor de management financiar asupra sarcinii lor fiscale.

Aşa fiind, principiul predictibilităţii fiscale are în vedere calitatea legii fiscale şi nu conduita organului fiscal în procedura de aplicare a legii prin emiterea de acte administrative corespunzătoare, motivele invocate de reclamantă pe marginea necesităţii respectării acestui principiu reprezentând, în realitate, o veritabilă critică la adresa dispoziţiilor O.U.G. nr. 77/2011, critică ce nu poate fi primită fără a se proceda la depăşirea atribuţiilor instanţelor judecătoreşti.

Totuşi sub acest aspect, este de remarcat că dispoziţiile O.U.G. nr. 77/2011 au făcut obiectul unei excepţii de neconstituţionalitate, care a fost respinsă prin Decizia nr. 484/2014.

S-a arătat în această decizie "în jurisprudenţa Curţii Europene a Drepturilor Omului s-a statuat că un stat contractant, mai ales atunci când elaborează şi pune în practică o politică în materie fiscală, se bucură de o marjă largă de apreciere, cu condiţia existenţei unui "just echilibru" între cerinţele interesului general şi imperativele apărării drepturilor fundamentale ale omului (a se vedea Hotărârea din 23 februarie 2006, pronunţată în Cauza Stere şi alţii împotriva României, paragraful 50). Astfel, legiuitorul trebuie să dispună, la punerea în aplicare a politicilor sale, mai ales cele sociale şi economice, de o marjă de apreciere pentru a se pronunţa atât asupra existenţei unei probleme de interes public care necesită un act normativ, cât şi asupra alegerii modalităţilor de aplicare a acestuia, care să facă "posibilă menţinerea unui echilibru între interesele aflate în joc" (Hotărârea din 4 septembrie 2012, pronunţată în Cauza Dumitru Daniel Dumitru şi alţii împotriva României, parag. 41 şi 49).

În cauză, reglementarea criticată a fost determinată de un interes public general, respectiv pentru asigurarea accesului neîntrerupt al populaţiei la medicamentele cu şi fără contribuţie personală acordate în ambulatoriu, în cadrul programelor naţionale de sănătate, şi ţinând cont de necesitatea implementării unui sistem de contribuţie sustenabil pentru suplimentarea în continuare a surselor de finanţare a sistemului public de sănătate în regim de urgenţă, în vederea asigurării asistenţei medicale a populaţiei. În acest context şi pentru realizarea unui just echilibru între interesul general arătat şi drepturile particularilor vizaţi prin reglementarea criticată, modul de calcul al contribuţiei stabilite prin O.U.G. nr. 77/2011 a fost reglementat în considerarea regimului juridic distinct al deţinătorilor de autorizaţii de punere pe piaţă a medicamentelor. Astfel, spre deosebire de distribuitori şi farmaciile care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, deţinătorii de APP au exclusivitatea punerii pe piaţă a medicamentelor, au certitudinea vânzării şi încasării contravalorii lor, motiv pentru care legiuitorul a stabilit doar în sarcina acestora suportarea contribuţiei în discuţie, cu excluderea celorlalte categorii de operatori economici menţionate, care nu beneficiază de aceste avantaje. Formula identificată de legiuitor pentru calculul contribuţiei dă expresie, aşadar, acestui just echilibru între interesul general care a determinat stabilirea acesteia şi avantajele conferite unei categorii de operatori economici, respectiv deţinătorilor de APP."

Referitor la principiul predictibilităţii fiscale, Curtea Constituţională a mai precizat că "deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor nu pot invoca faptul că nu cunosc întinderea contribuţiei trimestriale reglementate de O.U.G. nr. 77/2011. Aceasta întrucât, potrivit art. 851 din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătăţii, publicată în M. Of. nr. 372/28.04.2006, cu modificările şi completările ulterioare, "Ministerul Sănătăţii Publice stabileşte, avizează şi aprobă, prin ordin al ministrului sănătăţii publice, preţurile maximale ale medicamentelor de uz uman cu autorizaţie de punere pe piaţă în România, cu excepţia medicamentelor care se eliberează fără prescripţie medicală (OTC)." În aplicarea prevederilor legale de referinţă este stabilit aşadar modul de calcul al preţurilor la medicamente, inclusiv modul de calcul al preţului cu amănuntul maximal, respectiv cota maximă a adaosului de distribuţie şi cota maximă a adaosului de farmacie. Câtă vreme deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor solicită includerea medicamentelor pe care le vând în lista medicamentelor pentru care plătesc contribuţia, cunoscând preţurile maximale ale medicamentelor, precum şi influenţa maximă a adaosurilor ce pot fi practicate de subiecţii care se interpun în circuitul comercial al medicamentelor compensate, rezultă că şi-au asumat că vor plăti o contribuţie raportată nu doar la preţul de producător. În acest cadru legal este la aprecierea deţinătorilor de APP negocierea de adaosuri cât mai mici cu intermediarii, cu consecinţa plăţii unei contribuţii într-un cuantum cât mai redus."

În acelaşi sens, includerea adaosurilor distribuitorilor şi a farmaciilor pe parcursul lanţului de distribuţie nu are nicio relevanţă pentru aprecierea legalităţii notificări transmise reclamantei, întrucât contribuţia prevăzută de art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011 nu are în vedere preţul practicat de DAPP sau reprezentantul legal al acestuia, ci valoarea consumului suportat din FNUASS sau din bugetul Ministerului Sănătăţii pentru medicamentele introduse pe piaţă de către DAPP sau reprezentanţii legali ai acestora.

Aşa cum s-a arătat şi mai sus, în contextul în care CNAS are obligaţia de a comunica DAPP sau reprezentanţilor acestora indicatorul valoarea consumului aferent medicamentelor comercializate de aceştia, indicator ce poate cuprinde şi eventuale adaosuri aplicate pe lanţul de distribuţie, iar o atare obligaţie reprezintă o consecinţă directă a prevederilor O.U.G. nr. 77/2011, critica recurentei reclamante asupra faptului că urmează a suporta o contribuţie ce nu reflectă strict activitatea sa comercială nu constituie altceva decât o critică la adresa modalităţii de legiferare, neputând fi primită.

În ceea ce priveşte pretinsa incorectitudine a datelor comunicate recurentei reclamante de către CNAS, Înalta Curte constată că prima instanţă a înlăturat întemeiat motivul de nelegalitate invocat de reclamantă.

Astfel, judecătorul fondului subliniază că, în conformitate şi cu prevederile art. 3 alin. (3) din O.U.G. nr. 77/2011, pârâta CNAS are obligaţia de a comunica subiecţilor plătitori ai contribuţiei instituiţi de O.U.G. nr. 77/2011, consumul de medicamente suportate din FNUASS şi din bugetul MS aferent vânzărilor plătitorilor de contribuţie pentru medicamentele din Lista de medicamente pentru care se datorează contribuţia trimestrială, depusă de deţinătorii de autorizaţie de punere pe piaţă la CNAS conform art. 4 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011.

În speţă, toate codurile CIM contestate de reclamantă au fost declarate de către aceasta în Lista medicamentelor pentru care se datorează contribuţie trimestrială, listă depusă de reclamantă în temeiul art. 4 din O.U.G. nr. 77/2011, fiind înregistrată la CNAS sub nr. x din 14 octombrie 2013.

Astfel, medicamentele contestate de către reclamantă se regăsesc după cum urmează: - Valdoxan 25 mg - CIM W54341003 - poziţia nr. 24 din lista înregistrată la CNAS sub nr. x din 14 octombrie 2013; - Prestance 10 mg/10 mg - CIM W53608007 - poziţia nr. 18 din lista înregistrată la CNAS sub nr. x din 14 octombrie 2013; - Prestance 10 mg/5 mg - CIM W53609007 - poziţia nr. 17 din lista înregistrată la CNAS sub nr. x din 14 octombrie 2013; - Prestance 5 mg/10 mg - CIM W53610007 - poziţia nr. 16 din lista înregistrată la CNAS sub nr. x din 14 octombrie 2013; - Prestance 5 mg/5 mg - CIM W53611007 - poziţia nr. 15 din lista înregistrată la CNAS sub nr. x din 14 octombrie 2013.

A arătat recurenta reclamantă în prezenta cale de atac că medicamentele mai sus nominalizate nu au fost incluse în H.G. nr. 720/2008, or, aşa cum a arătat şi pârâta CNAS, nu faptul includerii unui medicament în hotărârea ce prevede lista DCI este temeiul suportării contribuţiei "clawback" ci faptul că un anumit medicament, pus în comercializare de către DAPP sau reprezentantul acestuia, a fost decontat din bugetul FNUASS sau al Ministerului Sănătăţii, în condiţiile prevăzute de O.U.G. nr. 77/2011.

Faţă de aceste considerente, recursul declarat de recurenta reclamantă va fi respins ca nefondat.

Cât priveşte recursul formulat de recurenta pârâtă CNAS, Înalta Curte constată că este fondat, urmând a fi admis, cu consecinţa casării sentinţei civile criticate, rejudecării cauzei şi respingerii acţiunii formulate de reclamantă ca fiind neîntemeiată.

Rezultă din cuprinsul sentinţei civile recurate faptul că instanţa fondului a admis acţiunea reclamantei numai în considerarea împrejurării că datele comunicate reclamante i de CNAS în vederea calculării contribuţiei "clawback" includ şi TVA, context în care se ajunge la stabilirea unui impozit la impozit, astfel cum s-a reţinut şi de Curtea Constituţională în cuprinsul Deciziei nr. 39/2013, publicată în M. Of. nr. 100/20.02.2013.

În ceea ce priveşte includerea TVA şi a adaosurilor practicate de distribuitori, Înalta Curte constată că valoarea de compensare este exprimată de legiuitor în art. 3 alin. (1) din O.U.G. nr. 77/2011 şi art. 5 alin. (7) din acelaşi act normativ prin sintagma "valoarea consumului de medicamente, suportate din Fondul naţional unic de asigurări de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii".

Suportarea valorii acestui consum de medicamente reprezintă decontarea valorii medicamentelor incluse în programele naţionale de sănătate, a medicamentelor cu sau fără contribuţie personală, folosite în tratamentul ambulatoriu pe bază de prescripţie medicală prin farmaciile cu circuit deschis, în tratamentul spitalicesc şi medicamentelor utilizate în cadrul serviciilor medicale acordate prin centrele de dializă, suportate din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, medicamente pe care plătitorii contribuţiei le au în portofoliu şi le declară trimestrial C.N.A.S.

Consumul de medicamente decontat/suportat conţine în mod firesc TVA, pentru că prin decontarea/suportarea totală sau parţială a medicamentelor, Casa Naţională de Asigurări de Sănătate se postează în situaţia consumatorului final, care suportă TVA, precum şi adaosurile aplicate în lanţul comercial parcurs de medicament de la producţie până la consumator.

Decizia Curţii Constituţionale nr. 39/2013 nu este relevant în speţă, întrucât obiectul acesteia a fost reprezentat de analiza excepţiei de neconstituţionalitate a prevederilor art. 31 alin. (5) din O.U.G. nr. 77/2011, fără ca aceste considerente ale instanţei de control constituţional să poată fi aplicate prin analogie şi pentru alte prevederi din cuprinsul aceluiaşi act normativ din care face parte norma legală examinată şi astfel să fie înlăturate de la aplicare.

Începând cu trimestrul IV 2012, calculul contribuţiei trimestriale s-a realizat conform formulei prevăzute de art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011, unde CTt şi Bat nu includ taxa pe valoarea adăugată, iar Bat este de 1 515 milioane RON.

Valoarea consumului de medicamente conţine TVA, pentru că se raportează la datele centralizate, comunicate de casele de asigurări de sănătate. Aceasta nu presupune, însă, o lipsă de conformitate cu sensul Deciziei Curţii Constituţionale nr. 39/2013, întrucât este necesar să fie făcută distincţia între valoarea consumului individual de medicamente, ce are în vedere preţurile de decontare care cuprind TVA, şi stabilirea bazei de impunere în vederea declarării şi plăţii contribuţiei clawback. Aceasta din urmă este o obligaţie a contribuabilului căruia, prin notificare, i s-a indicat faptul că, în acord cu spiritul Deciziei Curţii Constituţionale nr. 39/2013, din valoarea consumului urmează a fi scăzută valoarea TVA pentru obţinerea valorii bazei de impunere.

Faţă de aceste considerente, recursul declarat de pârâta CNAS va fi admis, în sensul celor mai sus arătate.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursurile declarate de pârâtele Casa Naţională de Asigurări de Sănătate şi Direcţia Generală de Administrare a Marilor Contribuabili împotriva încheierii din 26 ianuarie 2015 şi a Sentinţei civile nr. 3322 din 11 decembrie 2015 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează încheierea din 26 ianuarie 2015 şi Sentinţa nr. 3322 din 11 decembrie 2015 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, şi în rejudecare respinge acţiunea formulată de reclamanta SC A. SRL, în contradictoriu cu Direcţia Generală de Administrarea a Marilor Contribuabili, ca fiind formulată împotriva unei persoane fără calitate procesuală pasivă.

Respinge acţiunea formulată în contradictoriu cu pârâta Casa Naţională de Asigurări de Sănătate, ca neîntemeiată.

Respinge recursul declarat de recurenta-reclamanta SC A. SRL, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 14 mai 2019.

Procesat de GGC - CT