Clawback tax calculation: obligation to deduct VAT from individual consumption values rests with the Marketing Authorization Holder, not the National Health Insurance House

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Circumstanţele cauzei

1. Obiectul acţiunii

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, sub nr. x/02.03.2015, reclamanta A. SRL în contradictoriu cu Casa Naţională de Asigurări de Sănătate (CNAS) a solicitat instanţei:

- anularea notificării nr. x/31.07.2014 emisă de CNAS, prin care i-au fost comunicate datele pe baza cărora societatea reclamantă a declarat şi achitat contribuţia claw-back aferentă trimestrului II 2014;

- anularea adresei de răspuns nr. x/09.09.2014, prin care CNAS a răspuns contestaţiei reclamantei;

- anularea notificării nr. x/30.10.2014 emisă de CNAS, prin care i-au fost comunicate datele pe baza cărora societatea reclamantă a declarat şi achitat contribuţia claw-back aferentă trimestrului III 2014;

- anularea adresei de răspuns nr. x/02.12.2014, prin care CNAS a răspuns contestaţiei reclamantei.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin Sentinţa nr. 2004 din 6 iulie 2015 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, s-a admis acţiunea formulată de reclamanta SC A. SRL în contradictoriu cu pârâta Casa Naţională de Asigurări de Sănătate.

Au fost anulate notificarea nr. x/31.07.2014, adresa de răspuns nr. x/09.09.2014, notificarea nr. x/30.10.2014, adresa de răspuns nr. x/02.12.2014, toate emise de Casa Naţională de Asigurări de Sănătate.

S-a luat act că reclamanta nu a solicitat cheltuieli de judecată.

3. Recursul

Împotriva acestei sentinţe pârâta Casa Naţională de Asigurări de Sănătate a formulat recurs, criticând soluţia instanţei de fond ca netemeinică şi nelegală.

S-a solicitat admiterea recursului, şi, pe fond, respingerea în tot a acţiunii promovate de reclamantă ca neîntemeiată.

S-a apreciat că instanţa de fond a reţinut, în mod eronat, argumentele reclamantei şi a făcut o greşită aplicare şi interpretare a dispoziţiilor legale speciale incidente speţei.

Astfel, faţă de considerentele hotărârii atacate, s-a arătat că, începând cu trimestrul IV al anului 2012, calculul contribuţiei trimestriale s-a realizat potrivit formulei prevăzute la art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011, în care CTt şi Bat nu includ TVA, iar Bat este de 1515 milioane RON.

În acest context, s-a apreciat că, în mod greşit, prima instanţă a apreciat că în cazul reclamantei contribuţia clawback aferentă trimestrelor II şi III 2014, s-a calculat prin raportare la preţul medicamentelor incluzând TVA, ceea ce echivalează cu impozit la impozit, obligaţia legală de stabilire a sumei la care se plăteşte contribuţia, precum şi calculul şi declararea contribuţiei fiind în sarcina reclamantei, potrivit dispoziţiilor art. 5 alin. (3) din O.U.G. nr. 77/2011, astfel că, în opinia recurentei, obligaţia de deducere a TVA-ului revenea reclamantei, TVA-ul regăsindu-se în valorile consumului trimestrial individual.

Au mai fost invocate prevederile art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011, susţinându-se că instituţia pârâtă nu are temei legal pentru a transmite consumul individual către DAPP decât cu TVA, adaos de distribuţie şi adaos comercial de farmacie, după caz, deţinătorii de autorizaţii de punere pe piaţă având obligaţia să deducă TVA-ul în vederea calculării contribuţiei trimestriale.

Totodată, s-a apreciat de către recurentă că reclamanta nu a fost prejudiciată, mecanismul de colectare a TVA-ului fiind reglementat de dispoziţiile Titlului VI al legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal, care sunt armonizate cu prevederile imperative ale Directivei Consiliului Uniunii Europene nr. 112/2006/CE privind noţiunea de persoană impozabilă.

În fine, s-a învederat că obligaţia de deducere a TVA-ului de către reclamantă a fost adusă la cunoştinţa acesteia prin notificările contestate, în care se menţionează expres, la pct. 2, că pentru trimestrul II şi III 2014 consumul de medicamente suportat din FNUASS şi din bugetul MS aferent vânzărilor plătitorului de contribuţie pentru medicamentele din lista depusă pentru care se datorează contribuţia trimestrială, conţine TVA, urmând ca acesta să fie dedus de fiecare DAPP.

S-a făcut referire de către recurentă şi la prevederile actuale ale art. 5 alin. (3) din O.U.G. nr. 77/2011, astfel cum a fost modificată prin O.U.G. nr. 69/2014, precum şi la Decizia nr. 665/2014 a Curţii Constituţionale.

În drept, au fost invocate dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

4. Apărările intimatei

Prin întâmpinarea depusă la dosar la filele x de către intimata-reclamantă s-a solicitat respingerea recursului ca nefondat şi menţinerea hotărârii instanţei de fond, ca legală şi temeinică.

În esenţă, s-a apreciat că, în mod corect, instanţa de fond a reţinut faptul că din valorile vânzărilor trimestriale comunicate în cuprinsul notificării, CNAS nu a scăzut valoarea TVA, realizându-se astfel o dublă impozitare şi o încălcare a Deciziei nr. 39/2013 a Curţii Constituţionale.

5. Procedura în faţa instanţei de recurs

Raportul întocmit în cauză, în condiţiile art. 493 alin. (2) şi (3) din C. proc. civ., republicat, a fost analizat în completul de filtru, fiind comunicat părţilor în baza încheierii de şedinţă din data de 13 octombrie 2016, în conformitate cu dispoziţiile art. 493 alin. (4) din C. proc. civ., republicat.

Prin încheierea din Camera de Consiliu din data de 20 septembrie 2017 s-a admis în principiu recursul declarat de Agenţia Naţională a Funcţionarilor Publici împotriva Sentinţei nr. 3826 din 3 decembrie 2013 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Prin încheierea din data de 31 ianuarie 2018 a fost admisă cererea de abţinere de la judecarea prezentei cauze formulată de doamna judecător B., completul fiind reîntregit conform planificării de permanenţă.

6. Considerentele şi soluţia Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie

Examinând sentinţa atacată prin prisma criticilor ce i-au fost aduse, a apărărilor cuprinse în întâmpinarea intimatei-reclamante, la motivele de recurs şi raportat la prevederile legale incidente din materia supusă verificării, precum şi în conformitate cu art. 488 pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte urmează să admită recursul, în considerarea celor în continuare arătate.

6.1 Argumente de fapt şi de drept relevante

În fapt, reclamanta A. SRL a învestit instanţa de contencios administrativ cu o cerere, prin care, în contradictoriu cu Casa Naţională de Asigurări de Sănătate (CNAS), a solicitat: anularea notificării nr. x/31.07.2014 emisa de CNAS, prin care i-au fost comunicate datele pe baza cărora societatea reclamantă a declarat şi achitat contribuţia claw-back aferentă trimestrului II 2014; anularea adresei de răspuns nr. x/09.09.2014, prin care CNAS a răspuns contestaţiei reclamantei; anularea notificării nr. x/30.10.2014 emisă de CNAS, prin care i-au fost comunicate datele pe baza cărora societatea reclamantă a declarat şi achitat contribuţia claw-back aferentă trimestrului III 2014; anularea adresei de răspuns nr. x/02.12.2014, prin care CNAS a răspuns contestaţiei reclamantei.

Examinând sentinţa atacată prin prisma criticilor ce i-au fost aduse, a apărărilor cuprinse în întâmpinarea intimatei-reclamante, la motivele de recurs şi raportat la prevederile legale incidente din materia supusă verificării, precum şi în conformitate cu art. 488 pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte constată că recursul este fondat, în limitele şi în considerarea celor în continuare arătate.

A reţinut prima instanţă în principal, nelegalitatea actelor administrative raportat la împrejurarea că taxa clawback aferentă trimestrului II şi III 2014 se calculează prin raportare la preţul medicamentelor incluzând TVA, ceea ce ar echivala cu aplicarea unui impozit la impozit, în dezacord cu interpretarea Curţii Constituţionale din Decizia nr. 39/2013.

Faţă de acest aspect, ce constituie unicul motiv de recurs, Înalta Curte constată că potrivit dispoziţiilor O.U.G. nr. 77/2011 au obligaţia plăţii acestei taxe deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor, respectiv producătorii şi importatorii de medicamente care au pus efectiv pe piaţă medicamentele şi obţin profit din vânzarea acestora.

Norma legală a art. 3 din O.U.G. nr. 77/2011 instituie o formulă de calcul fundamentată pe valoarea consumului de medicamente suportate, potrivit legii din bugetul Fondului Naţional Unic de Asigurări Sociale de Sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, consum aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuţie.

Prin raportare la art. 1 şi art. 5 alin. (4) şi (7) din acelaşi act normativ, noţiunea de "consum aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuţie" se defineşte ca acel consum aferent vânzărilor portofoliului fiecărui deţinător de APP şi vizează consumul centralizat de medicamente suportat din FNUASS şi din bugetul MS înregistrat corespunzător datelor din sistemul de asigurări sociale de sănătate, respectiv consumul raportat de farmacii, unităţile sanitare cu paturi şi centre de dializă care include, adaosuri comerciale şi TVA.

Înalta Curte reţine că potrivit art. 1 din O.U.G. nr. 77/2011: "Deţinătorii autorizaţiilor de punere pe piaţă a medicamentelor sau reprezentanţii legali ai acestora au obligaţia de a plăti trimestrial pentru medicamentele incluse în programele naţionale de sănătate, precum şi pentru medicamentele cu sau fără contribuţie personală, folosite în tratamentul ambulatoriu pe bază de prescripţie medicală prin farmaciile cu circuit deschis, în tratamentul spitalicesc şi pentru medicamentele utilizate în cadrul serviciilor medicale acordate prin centrele de dializă, suportate din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, o contribuţie trimestrială calculată conform prezentei ordonanţe de urgenţă, contribuţie care începând cu data de 30.09.2011, s-a calculat conform art. 3 din Ordonanţă, respectiv:

(1) Contribuţia trimestrială se calculează prin aplicarea unui procent "p" asupra valorii consumului de medicamente, suportate din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, consum aferent vânzărilor fiecărui plătitor de contribuţie.

2) Procentul "p" se calculează astfel:

P = CTt - Bat/CTt x 100, unde:

CTt = consumul total trimestrial de medicamente, suportate din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii;

BAt = bugetul aprobat trimestrial, aferent medicamentelor suportate din Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate şi din bugetul Ministerului Sănătăţii, calculat prin împărţirea la 4 a bugetului anual aprobat iniţial prin legea bugetului de stat."

Începând cu trimestrul IV 2012, s-a revenit din nou asupra formulei de calcul a contribuţiei trimestriale, O.G. nr. 17/2012 (art. 7) reglementând că modalitatea de calcul a contribuţiei se realizează potrivit formulei prevăzute la art. 3 din Ordonanţă, unde CTt şi BAt nu includ TVA, iar BAt este de 1.515 milioane RON.

Se constată că potrivit art. 5 alin. (7) din O.U.G. nr. 77/2011, "CNAS transmite în format electronic persoanelor care au obligaţia plăţii acestei taxe, până la finele lunii următoare expirării trimestrului, consumul centralizat de medicamente înregistrat corespunzător datelor din sistemul de asigurări sociale de sănătate".

Se mai reţine că prin Decizia nr. 39/2013 CCR a statuat că este neconstituţională calcularea contribuţiei la o bază de impunere ce are în compunere o altă taxă, respectiv este neconstituţională includerea TVA în baza de impunere a contribuţiei clawback. Curtea Constituţională nu a stabilit că CNAS are obligaţia de a deduce TVA-ul din valoarea consumului individual, ci a apreciat doar că această contribuţie trimestrială nu poate fi calculată la valoarea consumului individual care să cuprindă TVA.

Prin urmare, se observă că formula de calcul menţionată în notificarea contestată, respectă în totalitate atât prevederile legale ale art. art. 7 din O.G. nr. 17/2012 cât şi Decizia CCR nr. 39/2013, având în vedere că CTt şi BAt, componente de calcul ale contribuţiei, nu includ TVA.

Astfel, obligaţia de deducere a TVA îi revine intimatei reclamante şi nicidecum CNAS în condiţiile în care prin notificările atacate s-a comunicat consumul de medicamente conţinând TVA, care urmează a fi dedus de fiecare DAPP.

În raport de toate considerentele expuse, Înalta Curte constată că actele administrative contestate nu sunt afectate de motive de nelegalitate, în condiţiile necontestării sentinţei de reclamantă cu privire la celelalte motive, respinse de prima instanţă în mod judicios, în concordanţă cu o bogată jurisprudenţă a instanţei supreme.

Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

În conformitate cu prevederile art. 496 teza a II-a C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul, va casa sentinţa atacată şi, rejudecând, va respinge acţiunea ca nefondată.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de Casa Naţională de Asigurări de Sănătate împotriva Sentinţei nr. 2004 din 6 iulie 2015 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa atacată şi, rejudecând, respinge acţiunea ca nefondată.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 6 februarie 2018.

Procesat de GGC - GV