Appeal dismissed in challenge to customs laboratory's refusal to analyze second fuel sample, affirming refusal was technical and not subject to fiscal contestation procedure

Deliberând asupra prezentului recurs, din examinarea actelor dosarului, constată următoarele:

I. Procedura în faţa primei instanţe

1. Cadrul procesual

Prin cererea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta SC A. SA a solicitat, în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală a Vămilor, Direcţia Reglementări Vamale, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, în principal, în măsura în care instanţa consideră că adresa nr. x/21.02.2015 (înregistrată la SC A. SA sub nr. x/23.03.2015) nu poate fi asimilată unei decizii de soluţionare a contestaţiei fiscale:

- obligarea Direcţiei Generale a Vămilor-Direcţia Reglementări Vamale la emiterea deciziei de soluţionare a contestaţiei fiscale, potrivit art. 210 şi următoarele din C. proc. fisc. , în termen de 10 de zile de la pronunţarea hotărârii;

- obligarea Direcţiei Generale a Vămilor, în temeiul art. 18 alin. (1) şi alin. (5) din Legea nr. 554/2004, la plata de penalităţi în cuantum de 1.000 RON pentru fiecare zi de întârziere în situaţia neîndeplinirii în termen a obligaţiilor stabilite de instanţă în urma admiterii primului capăt de cerere;

În subsidiar, în măsura în care adresa Direcţiei Generale a Vămilor poate fi asimilată unei decizii de soluţionare a contestaţiei fiscale: anularea adresei nr. x/21.02.2015 înregistrată la SC A. SA sub nr. x/23.03.2015 emisă de către Direcţia Generală a Vămilor - Direcţia Reglementări Vamale în soluţionarea contestaţiei fiscale; obligarea Direcţiei Generale a Vămilor la soluţionarea în fond a contestaţiei fiscale, potrivit art. 210 din C. proc. fisc. , în termen de 10 zile de la pronunţarea hotărârii; obligarea Direcţiei Generale a Vămilor la efectuarea analizei probei nr. 2 din eşantioanele prelevate la data de 02.10.2014 din rezervoarele societăţii, având în vedere solicitarea de evaluare completă a tuturor parametrilor fizico-chimici prevăzuţi în standardul european pentru carburanţi pentru automobile, benzina fără plumb" - SN-EN 228, în mod specific determinarea cifrei octanice a produsului; anularea certificatelor de analiză, potrivit art. 22 alin. (2) din Ordinul nr. 9250/2006, şi înlocuirea acestora cu noi certificate de analiză care vor fi emise ca urmare a efectuării analizei probei nr. 2 din eşantioanele prelevate; obligarea Direcţiei Generale a Vămilor, în temeiul art. 18 alin. (1) şi alin. (5) din Legea nr. 554/2004, la plata de penalităţi către reclamantă, în cuantum de 1.000 RON pentru fiecare zi de întârziere în situaţia neîndeplinirii în termen a obligaţiilor stabilite de instanţă în urma admiterii primului capăt de cerere de mai sus.

A solicitat şi obligarea autorităţilor pârâte la plata cheltuielilor de judecată.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin Sentinţa nr. 1804 din 30 mai 2016, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, a respins cererea principală formulată de reclamanta SC A. SA ca neîntemeiată.

Pentru a hotărî astfel, instanţa de fond a reţinut că activitatea Laboratorului vamal central este reglementată prin Ordinul vicepreşedintelui ANAF nr. 9250/2006, iar potrivit art. 19 din ordin, în cazul în care declarantul nu este de acord cu rezultatele analizei probei 1 din certificatul de analiză emis pentru această probă, acesta are dreptul de a solicita motivat efectuarea analizei probei 2.

Reclamanta, prin adresa nr. x/18.12.2014, a solicitat această analiză a probei 2.

Conform art. 21 din Ordinul Preşedintelui ANAF nr. 9250/2006 dacă ANV nu aprobă efectuarea analizei 2 se comunică în scris declarantului motivele refuzului, iar conform art. 22 alin. (3) din acelaşi Ordin, rezultatele celei de-a doua analize sunt definitive.

Prin adresa nr. x/15.01.2015 Laboratorul Vamal Central a comunicat reclamantei motivarea respingerii analizei probei 2.

Totodată, s-a reţinut şi aspectul că DRV Braşov nu a solicitat informaţii suplimentare referitoare la analizele de laborator, conform art. 17 din Ordin.

A reţinut, deci, instanţa de fond că reclamanta nu poate solicita DGV emiterea unei decizii de soluţionare a contestaţiei, deoarece, în speţă, nu se aplică procedura de contestare din O.G. nr. 92/2003, ci procedura de analizare a probelor prelevate care este reglementată de Ordinul vicepreşedintelui ANAF nr. 9250/2006, în baza căreia s-a formulat un răspuns reclamantei prin adresa nr. x/15.01.2015, motivată şi comunicată acesteia.

3. Cererea de recurs

Împotriva sentinţei curţii de apel a declarat recurs reclamanta SC A. SA, solicitând, în principal, casarea cu reţinere spre rejudecare şi, pe fond, admiterea acţiunii; în subsidiar, casarea cu trimitere spre rejudecare, pentru motive pe care le-a încadrat în prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

Cu prioritate, recurenta a precizat că nu critică pe calea prezentului recurs dispoziţiile din încheierea de şedinţă din data de 22.12.2015, prin care instanţa a admis excepţia inadmisibilităţii cererii subsidiare şi a respins această cerere ca fiind inadmisibilă.

A susţinut, în esenţă, recurenta că, în data de 02.10.2014, la sediul societăţii inspectori fiscali din cadrul ANAF - DGRFP Braşov - DRV Braşov au procedat la prelevarea de eşantioane din rezervoarele de combustibil (benzină şi motorină) şi la încheierea proceselor-verbale de prelevare nr. x/1/02.10.2015, x/2/02.10.2015, x/3/02.10.2015, x/4/02.10.2015, x/5/02.10.2015, x/6/02.10.2015, x/7/02.10.2015, x/8/02.10.2015, x/9/02.10.2015, x/10/02.10.2015, x/11/02.10.2015, potrivit dispoziţiilor art. 5 alin. (3) din Ordinul nr. 9250/2006.

Concomitent cu prelevarea acestor probe, la sediul societăţii a avut loc şi o percheziţie efectuată de către Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Ploieşti, în cadrul Dosarului nr. x/2014.

În data de 25.11.2014, i-a fost comunicată de către DRGFP Braşov - DRV Braşov adresa nr. x/18.11.2014, prin care au fost înaintate 11 certificate de analiză (nr. 489 - nr. 449/04.11.2014), conţinând rezultatele analizei efectuate de către Laboratorul Vamal Central din cadrul ANAF - DGV asupra eşantioanelor prelevate şi înregistrate cu eşantion proba nr. 1.

Laboratorul Vamal Central arată, cu privire la analizele efectuate, că probele "reprezintă ulei uşor, altul decât benzina specială (...)"

Prin Adresa nr. x/18.02.2014, recurenta A. a formulat contestaţie împotriva constatărilor din certificatele de analiză, însă intimata ANAF a respins contestaţia formulată în temeiul art. 19 din Ordinul ANAF nr. 9250/18.12.2006, conform adresei nr. x/21.02.2015, prin care a comunicat că nu se aprobă solicitarea privind analiza probei nr. 2, fără a se motiva refuzul.

A invocat recurenta, ca motiv de nelegalitate a sentinţei, faptul că hotărârea a fost dată cu încălcarea sau aplicarea greşită a normelor de drept material.

Astfel, în mod eronat, instanţa a reţinut faptul că activitatea Laboratorului vamal central este reglementată prin Ordinul Vicepreşedintelui ANAF nr. 9250/2006, dar acest ordin nu este supus prevederilor O.G. nr. 92/2003, referitoare la contestaţiile fiscale şi la organele competente sa le soluţioneze.

Criticile ANAF nu pot fi primite, deoarece normele privind funcţionarea Laboratorului vamal central şi modalitatea de efectuare a analizelor, aprobate prin Ordinul nr. 9250/2006 al vicepreşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, modificat prin Ordinul nr. 356/2008, sunt edictate în temeiul prevederilor art. 68 şi 69 din Regulamentul Consiliului (CEE) nr. 2.913/1992 de instituire a Codului vamal comunitar, cu modificările ulterioare, a prevederilor art. 242 - 246 din Regulamentul Comisiei (CEE) nr. 2.454/1993 de stabilire a unor dispoziţii de aplicare a Regulamentului Consiliului (CEE) nr. 2.913/1992 de instituire a Codului vamal comunitar, cu modificările ulterioare, şi a dispoziţiilor art. 659 din Regulamentul de aplicare a Codului vamal al României aprobat prin H.G. nr. 707/2006, cu modificările şi completările ulterioare, legislaţie care a avut în vedere şi este armonizată cu C. fisc. şi C. proc. fisc. .

Referitor la aplicabilitatea dispoziţiilor C. fisc. şi ale C. proc. fisc. , arată recurenta că Ordinul în baza căruia funcţionează laboratorul este emis de către preşedintele ANAF; Laboratorul Vamal Central este o structură funcţională în cadrul ANAF; în cazul constatării unor neregularităţi de către Laboratorul Vamal Central, sancţiunile aplicate sunt prevăzute de C. fisc. ; nu există nicio dispoziţie legală prin care să se menţioneze că procedura de analizare a probelor prelevate nu este supusă O.G. nr. 92/2003.

Apreciază că art. 26 din Ordinul Preşedintelui ANAF nr. 9250/2006 impunea emiterea unei decizii fiscale, iar adresa nr. x/21.02.2015 înregistrată la A. SA sub nr. x/23.03.2015 trebuie anulată pentru că nu conţine motivele de fapt şi de drept, conform art. 43 alin. (2) lit. e) din C. proc. fisc. , jurisprudenţei Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie şi a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene.

Mai arată recurenta că instanţa a reţinut faptul că a fost dispusă şi efectuată analiza pe eşantionul numărul 1, iar nu faptul că ANAF a refuzat fără nicio motivare analiza eşantionului numărul 2.

Raportat la faptul că cererea de efectuare a analizei eşantionului numărul 2 a fost respinsă fără nicio motivare, recurenta este persoană prejudiciată, deoarece în baza rezultatelor contestate obţinute la proba nr. 1, în conformitate cu dispoziţiile C. fisc. , se poate face reclasificarea tarifară a produselor şi stabilirea de noi obligaţii fiscale în sarcina sa.

II. Procedura în faţa instanţei de recurs

Intimata-pârâtă ANAF a formulat întâmpinare, solicitând respingerea recursului ca nefondat. De asemenea, a depus la dosar adresa nr. reprezentând punctul de vedere exprimat de intimata pârâtă

Recurenta reclamantă a depus răspuns la întâmpinare, precum şi concluzii scrise, la care a ataşat copia dispozitivului Sentinţei penale nr. 377 din 23 octombrie 2018, pronunţată în Dosar penal nr. x/2016 al Tribunalului Prahova, secţia penală.

III. Analiza motivelor de casare

Examinând hotărârea atacată prin prisma motivelor de casare invocate, pe baza probelor administrate şi a dispoziţiilor legale aplicabile, Înalta Curte constată că recursul este nefondat pentru argumentele ce vor fi prezentate în continuare.

Recurenta reclamantă a supus controlului de legalitate al instanţei de contencios administrativ adresa nr. x/21.02.2015 prin care i s-a respins cererea (intitulată "contestaţie") de efectuare a analizei probei 2.

Acţiunea sa în anularea adresei şi obligarea autorităţii intimate să emită o decizie de soluţionare a cererii conform procedurii prevăzute de C. proc. fisc. i-a fost respinsă ca neîntemeiată, motiv pentru care a formulat recurs, invocând prevederile art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ.

Înalta Curte reţine că activitatea Laboratorului vamal central este reglementată prin Ordinul vicepreşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 9250/2006 pentru aprobarea Normelor privind funcţionarea Laboratorului vamal central şi modalitatea de efectuare a analizelor.

Acest act normativ stabileşte atribuţiile laboratorului, precum şi "metodologia de urmat de către autoritatea vamală pentru prelevarea, gestionarea şi analiza probelor prelevate, în condiţiile legii, din mărfurile supuse controlului autorităţii vamale".

Potrivit art. 19 din ordin, "în cazul în care declarantul nu este de acord cu rezultatele analizei probei 1 din certificatul de analiză emis pentru această probă, acesta are dreptul de a solicita motivat efectuarea analizei probei 2".

În acest context legal, Înalta Curte constată că recurenta-reclamantă a solicitat analiza probei 2 prin adresa nr. x/18.12.2014 înregistrată la D.R.V. Braşov cu nr. x/19.12.2014 şi transmisă la Direcţia Generală a Vămilor cu adresa nr. x/22.12.2014.

În conformitate cu prevederile art. 21 din Ordinul Preşedintelui ANAF nr. 9250/2006, "dacă Autoritatea Naţională a Vămilor nu aprobă efectuarea analizei probei 2, comunică în scris declarantului motivele refuzului".

Cu adresa nr. x/21.02.2015, s-a comunicat reclamantei respingerea cererii de analiză a probei 2, indicându-se motivele de fapt şi temeiul de drept corespunzător.

De altfel, nici DRV Braşov nu a considerat necesar să solicite informaţii suplimentare referitoare la analizele de laborator asupra probelor prelevate, posibilitate prevăzută de dispoziţiile art. 17 alin. (3) din ordinul menţionat.

Cu privire la certificatele de analiză şi la această adresă de răspuns, în mod corect judecătorul fondului a constatat că nu este incidentă procedura instituită de O.G. nr. 92/2003 privind C. proc. fisc. pentru contestarea actelor administrativ-fiscale, ci doar procedura de analizare a probelor prelevate, care este reglementată de Ordinul vicepreşedintelui Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală nr. 9250/2006.

Or, prin adresa contestată în prezenta cauză, DGV a comunicat recurentei-reclamante că solicitarea sa de analiză a probei 2 nu se aprobă, având în vedere argumentele prezentate în cuprinsul adresei, analizele de laborator asupra probelor prelevate de Direcţia Regională Vamală Braşov şi pentru care Laboratorul vamal central din cadrul ANAF-DGV a emis certificatele de analiză nr. x/04.11.2014, 493/04.11.2014, 494/04.11.2014, 495/04.11.2014, 496/04.11.2014 fiind efectuate în conformitate cu Capitolul 27 din Tariful Vamal Comun.

În certificatele de analiză atacate nu s-a specificat că produsele analizate reprezintă benzină specială, aşa cum eronat susţine recurenta-reclamantă, ci s-a constatat faptul că probele reprezintă "ulei uşor, altul decât benzină specială", în toate certificatele de analiză emise pentru benzine, consemnându-se faptul că plumbul este absent.

În plus, prin cererile de analiză emise de D.R.V. Braşov, nu s-a solicitat încadrarea tarifară pentru niciuna dintre probele prelevate.

În acord cu judecătorul fondului, Înalta Curte apreciază că acţiunea recurentei reclamante privind obligarea autorităţii vamale la emiterea unei decizii de soluţionare a cererii sale intitulate "contestaţie" este neîntemeiată.

Ceea ce se poate ataca în procedura de contestare prevăzută de C. proc. fisc. este decizia autorităţii vamale emisă potrivit dispoziţiilor C. fisc. şi ale art. 17 din Ordin, prin care aceasta dispune anumite măsuri (reclasificare tarifară a produselor, stabilirea de noi obligaţii fiscale) în sarcina declarantului, iar nu certificatele de analiză, care sunt documente tehnice.

În acest sens, art. 26 din Ordinul nr. 9250/2006 dispune expres că "certificatele de analiză emise de Laboratorul vamal central pentru aplicarea reglementărilor vamale au caracter tehnic, iar declarantul poate contesta deciziile autorităţii vamale, luate pe baza rezultatelor formulate în certificatele de analiză, potrivit dispoziţiilor legale care reglementează contestarea acestor decizii."

Prin urmare, în raport cu certificatele de analiză, declarantul nemulţumit de rezultatul analizei poate formula doar o solicitare de efectuare a analizei probei 2, potrivit prevederilor art. 19 din Ordin, ceea ce recurenta a şi făcut prin cererea intitulată impropriu "contestaţie".

De asemenea, răspunsul motivat la cererea de efectuare a analizei probei 2, neconstituind act administrativ fiscal prin sine însuşi, precum şi toate criticile recurentei referitoare la acest răspuns şi la consemnările din certificatele de analiză vor putea fi examinate doar în procedura contestării unei eventuale decizii de reclasificare tarifară sau de stabilire de noi obligaţii fiscale, potrivit art. 205 şi urm. din C. proc. fisc. , coroborat cu art. 18 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 [în conformitate cu care "instanţa este competentă să se pronunţe (...) şi asupra legalităţii operaţiunilor administrative care au stat la baza emiterii actului supus judecăţii."]

În raport cu aceste împrejurări şi cu obiectul acţiunii cu care a fost învestită instanţa de fond, apare ca fiind irelevantă în cauză şi soluţia de achitare pronunţată prin sentinţa penală nedefinitivă nr. 377 din 23.10.2018, pronunţată de Tribunalul Prahova în Dosarul penal nr. x/2016.

Faţă de împrejurările de fapt şi de drept expuse, Înalta Curte constată că prima instanţă a făcut o corectă aplicare a prevederilor legale la situaţia de fapt ce rezulta din probatoriul administrat, motiv pentru care nu se impune casarea sentinţei recurate.

IV. Soluţia instanţei de recurs şi temeiul juridic al acesteia

În baza dispoziţiilor art. 20 din Legea nr. 554/2004 coroborate cu art. 496 alin. (1) raportat la art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte va menţine ca legală şi temeinică sentinţa instanţei de fond, urmând să respingă ca nefondat recursul declarat de reclamanta SC A. SA

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamanta SC A. SA împotriva Sentinţei nr. 1804 din 30 mai 2016 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică astăzi, 14 noiembrie 2018.

Procesat de GGC - GV