Reclassification of bona fide transactions as fictitious: failure to assess criminal dismissal establishing commercial reality in tax challenge

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Cererea de chemare în judecată

Prin cererea de chemare în judecată, înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal, reclamanta S.C. "A." S.R.L. prin lichidator judiciar Cabinet individual de insolvenţă B., în contradictoriu cu pârâţii Ministerul Finanţelor Publice-Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generala Regională Finanţelor Publice Ploieşti şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Călăraşi, a contestat decizia de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare stabilite de organele de inspecţie fiscală, înregistrată la Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti, Administraţia Finanţelor Publice Călăraşi, Inspecţia Fiscală a Contribuabililor sub nr. F-CL 270 din data de 20 mai 2014 şi, în subsidiar a Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x din 20 mai 2014 (denumit în continuare RIF), prin care s-au stabilit în sarcina Societăţii obligaţii suplimentare de plată în sumă totală de 2.583.421 RON reprezentând: Taxa pe valoare adăugată (TVA) în suma totală de 1.177.927 RON; Dobânzi TVA: 545.737 RON; Penalităţi TVA: 176.689 RON; -Impozit pe profit: 377.141 RON; Dobânzi impozit pe profit: 249.356 RON;Penalităţi impozit pe profit:56.571 RON, solicitând instanţei:

1. Admiterea contestaţiei, astfel cum a fost formulată;

2. Anularea/desfiinţarea în tot a deciziei de impunere nr. x din data de 20 mai 2014 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală pentru persoane juridice, în ceea ce priveşte suma de 2.583.421 RON ca nelegală şi netemeinică, a Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x din 20 mai 2014, precum şi a deciziei de soluţionare a contestaţiei formulate de către S.C. A. S.R.L. înregistrată sub numărul 103 din 12 martie 2015;

3. Anularea bazelor impozabile stabilite suplimentar pentru taxa pe valoare adăugată (4.908.029 RON) şi impozitul pe profit contestate în valoare de (2.357.131. RON) şi a creanţelor bugetare constând din accesorii aferente sumelor contestate, în cuantum total de 1.028.353 RON.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin Sentinţa civilă nr. 1536 din 10 mai 2016, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a respins acţiunea formulată de reclamanta S.C. "A." S.R.L. prin lichidator judiciar Cabinet individual de insolvenţă B., în contradictoriu cu pârâţii Ministerul Finanţelor Publice-Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generala Regională Finanţelor Publice Ploieşti şi Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Călăraşi, ca neîntemeiată.

3. Cererea de recurs

Împotriva Sentinţei civile nr. 1536 din 10 mai 2016 a Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a contencios administrativ şi fiscal a declarat recurs reclamanta S.C. "A." S.R.L. prin lichidator judiciar Cabinet individual de insolvenţă B., criticând-o pentru nelegalitate şi netemeinicie din perspectiva motivului de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., republicat, solicitând, în principal, casarea sentinţei recurate şi trimiterea cauzei spre rejudecare, iar în subsidiar, casarea sentinţei şi rejudecând cauza, să se dispună admiterea acţiunii şi anularea actelor administrativ fiscale contestate.

În motivarea căii de atac, recurenta-reclamantă a arătat, în esenţă, următoarele:

- hotărârea recurată nu cuprinde motivele pentru care au fost respinse susţinerile recurentei, limitându-se la preluarea concluziilor autorităţii fiscale, fără o verificare minimă a situaţiei de fapt;

- prin respingerea probei cu expertiză contabilă şi înlăturarea raportului de expertiză extrajudiciară, depus de către recurentă, instanţa de fond a restrâns dreptul la probaţiune şi nu a lămurit pe deplin situaţia de fapt fiscală, reţinând chiar în considerentele sentinţei că înscrisurile depuse la dosarul cauzei nu au fost în măsură să înlăture orice dubiu cu privire la realitatea tranzacţiilor supuse controlului;

- instanţa de fond, în mod greşit, a reţinut insuficienţa dovezilor din care să reiasă realitatea tranzacţiilor, în condiţiile în care certitudinea efectuării operaţiunilor economice rezultă din documentele justificative depuse, respectiv contracte, facturi, avize expediţie, note de recepţie şi documente de transport. Faptul că nu au fost completate întotdeauna rubricile referitoare la mijlocul de transport şi numele de delegatului, reprezintă o simplă neglijenţa care nu poate conduce la anularea documentelor valabil întocmite. Totodată, modalităţile de stingere a obligaţiilor dintre recurentă şi cele cinci societăţi partenere demonstrează existenţa unor obligaţii certe, lichide şi eligibile între creditor şi debitor.

4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinările depuse la dosar la data de 15 septembrie 2016, intimatele D.G.R.F.P. Ploieşti şi AJFP Călăraşi au solicitat respingerea recursului ca nefondat.

În esenţă, intimatele-pârâte au arătat că, în mod corect, organele de inspecţie fiscală au procedat la reîncadrarea formei tranzacţiilor, conform art. 11 alin. (1) Codul fiscal, întrucât, în urma controalelor încrucişate, a rezultat că recurenta-reclamantă şi cele 5 societăţi partenere au avut un comportament specific "firmelor fantomă", pentru a diminua cuantumul obligaţiilor fiscale de plată către bugetul de stat.

În concluzie, au arătat că, din punct de vedere fiscal, nu este suficientă prezentarea facturilor de achiziţii bunuri, ci trebuie demonstrată realitatea operaţiunilor înscrise în documente, iar faţă de comportamentul recurentei şi al furnizorilor săi, nu se poate susţine că s-a dovedit circulaţia efectivă a bunurilor, ci numai un circuit al documentelor de unde a rezultat un avantaj fiscal pentru recurenta-reclamantă.

5. Procedura derulată în recurs

Prin cererea înregistrată la data de 28 august 2017, recurenta-reclamantă a depus la dosar ordonanţa nr. x/P din 5 iulie 2017 emisă de Parchetul de pe lângă Tribunalul Călăraşi prin care s-a dispus clasarea cauzei pentru săvârşirea infracţiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, învederând că acest înscris nou dovedeşte realitatea operaţiunilor economice.

Prin rezoluţia completului de judecată investit cu soluţionarea cauzei, în raport de Hotărârea Colegiului de Conducere nr. 106 din 20 septembrie 2018 prin care s-a luat act de hotărârea Plenului judecătorilor secţiei contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie adoptată la data de 13 septembrie 2018 şi văzând şi dispoziţiile art. 20 alin. (2) din Legea n. 554/2004 astfel cum au fost modificate prin Legea nr. 212/2018, s-a fixat termen pentru soluţionarea recursului în şedinţă publică.

6. Considerentele Înaltei Curţi asupra recursului

Examinând legalitatea sentinţei recurate prin prisma criticilor formulate, a apărărilor din întâmpinare, a înscrisului nou depus în recurs şi a dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este fondat, în limitele şi pentru considerentele arătate în continuare.

Instanţa de contencios administrativ şi fiscal a fost învestită pe calea prevăzută de art. 218 alin. (2) Codul de procedură fiscală cu o acţiune având ca obiect anularea Deciziei nr. 103 din 12 martie 2015 prin care s-a soluţionat contestaţia administrativă formulată de recurenta-reclamantă împotriva deciziei de impunere nr. x din 20 mai 2014, care a avut la bază constatările din raportul de inspecţie fiscală nr. x din 20 mai 2014.

Procedura administrativă de contestare s-a finalizat cu respingerea contestaţiei formulată de contribuabil pentru suma totală de 2.583.421 RON reprezentând TVA şi accesorii în sumă de 1.900.353 RON, respectiv impozit pe profit şi accesorii aferente în cuantum de 683.068 RON.

În esenţă, prin actele fiscale contestate, organele de inspecţie fiscală au constatat că, în urma verificărilor încrucişate efectuate la agenţii economici cu care societatea recurentă a avut relaţii economice, nu se poate stabili realitatea operaţiunilor economice cu furnizorii de becuri de brad, întrucât nu există dovezi privind circulaţia efectivă a bunurilor, ci numai un circuit al documentelor, care a avut ca rezultat un avantaj fiscal pentru societate.

Apreciind asupra stării fiscale, în condiţiile art. 6 Codul de procedură fiscală, organele fiscale au concluzionat în sensul că societatea recurentă a disimulat realitatea, creând aparenţa existenţei unor operaţiuni, în scopul diminuării obligaţiilor reprezentând TVA şi impozit pe profit datorate bugetului de stat. Ca urmare, nu au fost luate în considerare tranzacţiile derulate cu cele cinci societăţi comerciale, nefiind acceptate cheltuielile şi veniturile rezultate din aceste tranzacţii şi fiind exclusă de la deducere TVA deductibilă înscrisă în facturile emise de aceşti furnizori.

În consecinţă, în baza prevederilor art. 11, art. 19 alin. alin. (1), art. 145 şi art. 146 din Codul fiscal, organele de inspecţie fiscală au stabilit TVA suplimentar de plată în sumă de 1.177.927 RON cu accesoriile aferente şi impozit pe profit suplimentar de plată în sumă de 377.141 RON şi accesorii.

Soluţionând cauza, instanţa de fond şi-a însuşit punctul de vedere al autorităţii fiscale, reţinând că societatea recurentă nu a produs suficiente dovezi din care să reiasă realitatea tranzacţiilor, în condiţiile în care documentele contabile pe care le deţine nu sunt legal întocmite, iar lipsurile nu pot fi acoperite cu documente contabile cu valoare echivalentă.

Această soluţie nu este însuşită de instanţa de control judiciar, întrucât situaţia de fapt fiscală nu a fost pe deplin lămurită, instanţa de fond nerăspunzând la argumentele recurentei-reclamante, deşi acestea erau punctuale, urmărind raţionamentul părţii adverse.

Este important de reţinut că, pe parcursul soluţionării contestaţiei administrative, autoritatea fiscală competentă a sesizat, la data de 23 mai 2014, Parchetul de pe lângă Tribunalul Călăraşi cu privire la faptul că, în urma verificării efectuate pentru perioada 2009 - 2012, societatea recurentă din prezenta cauză a înregistrat în evidenţa contabilă tranzacţii fictive (achiziţii şi livrări de bunuri) cu cinci societăţi comerciale (S.C. C. S.R.L., S.C. D. S.R.L., S.C. E.. S.R.L., S.C. F. S.R.L., S.C. G. SRL), fiind estimat un prejudiciu datorat bugetului de stat în sumă de 1.555.068 Ron (reprezentând 1.177.927 RON TVA suplimentară şi 377.141 RON impozit pe profit suplimentar).

Prin urmare, s-a constituit dosarul nr. x/2014 al Parchetului de pe lângă Tribunalul Călăraşi privind pe H. şi I., în calitate de administratori ai societăţii recurente S.C. A. S.R.L., cercetările penale derulându-se sub aspectul săvârşirii infracţiunii de evaziune fiscală, între actele materiale examinate fiind şi documentele privind livrările de cherestea către cele cinci firme, achiziţiile de becuri de la aceleaşi cinci firme, documentele privind compensarea unor debite - creanţe între firme.

Prin Ordonanţa de clasare nr. x/P/2017 din 5 iulie 2017, depusă în recurs s-a dispus clasarea cauzei privind pe suspecţii H. şi I. sub aspectul săvârşirii infracţiunii de evaziune fiscală - evidenţierea în actele contabile sau în alte documente legale a cheltuielilor care nu au la bază operaţiuni reale ori evidenţierea altor operaţiuni fictive, prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, reţinându-se că nu au fost încălcate dispoziţiile legale privind TVA şi nici cele privind evidenţierea în actele contabile ale societăţii verificate a tranzacţiilor efectuate.

Totodată, s-a reţinut caracterul de document justificativ al facturilor prezentate de către recurentă, precum şi realitatea tranzacţiilor şi înregistrarea corectă în contabilitate a operaţiunilor comerciale derulate cu cele cinci societăţi partenere.

Este evident că nu pot fi suprapuse cele două planuri: penal şi fiscal, întrucât neidentificarea elementelor constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală nu atrage automat deductibilitatea TVA aferentă achiziţiilor supuse verificării, însă se impune reevaluarea documentelor justificative depuse de recurentă, având în vedere că, în cadrul urmăririi penale s-a statuat în sens contrar celor reţinute de organul de inspecţie fiscală.

Prezentând punctual tranzacţiile efectuate cu cele cinci societăţi, recurenta-reclamantă a invocat neluarea în considerare de către organele de inspecţie fiscală a documentelor contabile emise în derularea relaţiilor comerciale, susţineri care nu au fost analizate de către instanţa de fond.

Pentru adoptarea unei soluţii judicioase asupra fondului raportului juridic fiscal este necesară examinarea punctuală a situaţiei relevată de organul fiscal cu privire la realitatea operaţiunilor derulate cu fiecare din cei cinci furnizori ai recurentei-reclamante, cu luarea în considerare a prezumţiei de legalitate de care se bucură actele administrativ-fiscale contestate, dar şi a motivelor de nelegalitate şi apărărilor formulate de contribuabil, astfel încât justul echilibru care trebuie să existe între interesul public şi cel privat să fie asigurat.

7. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Pentru toate considerentele arătate, constatând că situaţia fiscală nu a fost pe deplin lămurită, în temeiul art. 20 din Legea nr. 554/2004 şi art. 497 C. proc. civ., Înalta Curte va admite recursul, va casa sentinţa atacată şi va trimite cauza spre rejudecare la aceeaşi instanţă.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul formulat de S.C. A. S.R.L prin lichidator judiciar Cabinet Individual de Insolvenţă B. împotriva Sentinţei nr. 1536 din 10 mai 2016 pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal.

Casează sentinţa atacată şi trimite cauza spre rejudecare aceleiaşi instanţe.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 10 ianuarie 2019.

Procesat de GGC - MM