Taxpayer's bid to suspend 2 million RON tax assessment fails for lack of well-justified case and imminent damage; appeal upheld as unfounded

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

1. Cadrul procesual

Prin cererea de chemare în judecată înregistrată pe rolul Curţii de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, la data de 30 iunie 2017, sub nr. x/2017, reclamanta SC A. SRL a solicitat, în contradictoriu cu pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov - Serviciul de inspecţie fiscală: suspendarea executării Deciziei de impunere nr. x din 07 iunie 2017 emise pe baza Raportului de Inspecţie Fiscală nr. x din 07 iunie 2017, prin care au fost stabilite obligaţii fiscale totale suplimentare de plată în valoare de 2.007.516 RON, din care impozit pe profit în valoare de 750.960 RON, iar obligaţii reprezentând TVA în valoare de 1.256.556 RON.

2. Hotărârea pronunţată de instanţa de fond

Prin Sentinţa nr. 121/F/2017 din 26 iulie 2017 pronunţată de Curtea de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, a fost respinsă cererea formulată de reclamanta SC A. SRL, în contradictoriu cu pârâta Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Braşov - Serviciul de inspecţie fiscală.

3. Cererea de recurs

Împotriva acestei hotărâri a declarat recurs reclamanta SC A. SRL criticând-o pentru motive de nelegalitate.

În motivarea cererii de recurs a arătat că sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de dispoziţiile art. 14 din Legea nr. 554/2004 pentru suspendarea executării actului administrativ.

A susţinut că prin executarea sumei impuse s-ar perturba grav activitatea societăţii şi s-ar provoca prejudicii ireparabile, de natură să pună agentul economic în imposibilitatea de a-şi continua activitatea. Cu privire la situaţia societăţii, recurenta a arătat că a depus la dosar: listele salariale cu nume şi venituri, balanţa, bilanţ, cash-flow, contracte de credit, contracte de leasing, contract de închiriere spaţiu, contracte de finanţare din fonduri europene, contracte în derulare ale societăţii (de mentenanţă, de execuţie lucrări, de antrepriză). Aceste înscrisuri susţin îndeplinirea celor două condiţii de admisibilitate a unei astfel de cereri, respectiv existenţa cazului bine justificat şi a pagubei iminente.

Având în vedere suma foarte mare stabilită prin decizia de impunere, ce cuprinde datorii şi accesoriile obligaţiilor de plată, executarea silită a societăţii ar duce inevitabil la încetarea activităţii şi disponibilizarea unui număr de 56 de angajaţi.

Recurenta reclamantă a subliniat că executarea sumei de 2.007.516 RON, în condiţiile în care nu este datorată, ar aduce în mod evident societatea în incapacitate de plăţi, prin imposibilitatea de plată a furnizorilor, a angajaţilor care trăiesc doar din aceste venituri salariale, precum şi a datoriilor bugetare.

Precizează că nu contestă datoriile bugetare pentru a paraliza executarea, ci pentru că invocă aspecte de nelegalitate evidentă, cuantumul acestor datorii fiind stabilit într-un mod absolut nelegal. Din cauza cuantumului ridicat al debitelor supuse executării, diminuarea veniturilor societăţii cu suma respectivă va crea un dezechilibru major, punând în pericol blocarea întregii activităţi, cauzând un prejudiciu material, viitor şi previzibil, cuantificabil prin punerea în imposibilitatea de a participa la încheierea de noi contracte şi de a respecta contractele comerciale în curs de desfăşurare, fapt ce va atrage penalităţi de întârziere şi va cauza grave perturbări activităţii firmelor beneficiare.

Recurenta reclamantă a mai precizat că, în analiza motivelor de suspendare a executării actelor administrativ fiscale, instanţa de recurs urmează a verifica motivele de nelegalitate vădită a actelor administrative fiscale, apreciind asupra consecinţelor dezastruoase ale unei eventuale executări.

Din conţinutul raportului şi al deciziei nu rezultă care este baza legală a stabilirii obligaţiilor de plată şi cum s-au calculat, temeiul legal şi care este scadenţa lor. Această încălcare a dispoziţiilor procedurale a determinat luarea unor măsuri nelegale şi prejudicierea evidentă a societăţii căreia i s-a imputat plata unor datorii extrem de mari, respectiv suma de 2.007.516 RON.

Se susţine în cererea de recurs că motivarea, atât din raport, cât şi din decizie este inexactă şi insuficientă, subliniindu-se faptul că actul administrativ trebuie să cuprindă motivele de fapt şi de drept care au format convingerea organului fiscal, precum şi cele pentru care s-au înlăturat susţinerile contribuabilului, în măsura în care acesta a fost audiat, motivarea constituind pentru contribuabil o garanţie puternică împotriva arbitrariului organului fiscal.

Recurenta reclamantă a arătat că nu rezultă de niciunde cum s-a ajuns la această datorie şi ce anume a fost avut în vedere la calculele efectuate.

Cu privire la cazul bine justificat, recurenta reclamantă a susţinut că nu se poate omite din analiza motivelor de suspendare a executării deciziei de impunere faptul că rezultatele controlului demonstrează inconsecvenţa şi lipsa de acurateţe juridică a organelor de control.

Referitor la neacceptarea la deducere a TVA în sumă de 315.210 RON, aferentă facturilor emise de furnizorul B. SRL, a prezentat pe larg situaţia contractelor încheiate cu acest prestator şi a lucrărilor efectuate în baza acestora, invocând şi jurisprudenţa Curţii de Justiţie a Uniunii Europene relevantă în materie.

De asemenea, a făcut referire la contractele pe care le-a încheiat cu SC C. SRL apreciind că este eronată şi fără temei legal neacceptarea la deducere a TVA în suma de 81.633,25 RON, aferentă serviciilor de manoperă prestate de această societate comercială.

Aceleaşi considerente au fost exprimate şi în ceea ce priveşte neacceptarea la deducere a TVA în suma de 192.665,27 RON, aferentă facturilor emise de furnizorul SC D. SRL reprezentând lucrări executate pentru reclamantă, fiind menţionate contractele încheiate cu această societate şi lucrările efectuate în baza acestora.

Recurenta reclamantă a prezentat constatările organului fiscal cu privire la respingerea dreptului de deducere a TVA în suma de 344.917,16 RON, aferentă facturilor emise de furnizorul SC G. SRL, contractele încheiate cu această societate comercială şi argumentele potrivit cărora consideră deductibilă această sumă.

A menţionat motivele pentru care, în opinia sa, constatările inspectorilor fiscali privind neacceptarea la deducere a TVA în sumă de 71.361,29 RON, aferentă facturilor emise de furnizorul SC E. SRL reprezentând lucrări executate pentru reclamantă, sunt eronate şi lipsite de temei legal.

În acelaşi mod au fost apreciate şi constatările organului fiscal sub aspectul neacceptării la deducere a TVA în sumă de 39.668,64 RON, aferentă facturii emise de furnizorul SC F. SRL, reprezentând lucrări executate pentru reclamantă, precum şi a neacceptării la deducere a TVA în sumă de 43.869 RON, aferentă materialelor pentru care s-au înregistrat consumuri în perioada martie 2015 - decembrie 2015 şi TVA în sumă de 108 RON aferentă prestărilor de servicii ulterioare recepţiei.

Tot cu privire la cazul bine justificat, recurenta reclamantă a susţinut că este eronată şi lipsită de temei legal încadrarea efectuată de inspecţia fiscală referitoare la stabilirea unei baze impozabile suplimentare în suma de 594.000 RON, ca urmare a respingerii deductibilităţii cheltuielilor înregistrate cu serviciile prestate de SC B. SRL şi stabilirea unui impozit pe profit suplimentar de plată în sumă de 95.040 RON.

Au mai fost criticate stabilirea unor baze impozabile suplimentare, ca urmare a respingerii deductibilităţii cheltuielilor înregistrate cu serviciile prestate de celelalte societăţi comerciale, anterior amintite, şi stabilirea unor impozite pe profit suplimentar de plată.

Recurenta reclamantă a argumentat, în mod amplu, cu referire la situaţia de fapt reţinută de organele fiscale, susţinerea că taxa pe valoare adăugată a fost dedusă în mod corect, astfel că există o aparenţă de nelegalitate a actelor administrative a căror suspendare a executării se solicită.

4. Apărările intimatei

Prin întâmpinarea formulată, intimata pârâtă a invocat excepţia nulităţii recursului solicitând instanţei de control judiciar să constate că recursul este nemotivat. Din studiul cererii de recurs se poate constata faptul că recurenta nu aduce critici punctuale cu privire la legalitatea sentinţei recurate, ci doar reia aceleaşi motive pe care le-a invocat în faţa instanţei de fond, în principal, motive ce ţin de fondul actului administrativ a cărui suspendare a solicitat-o şi care nu pot face obiectul analizei în cadrul unei cereri având ca obiect suspendarea executării actului administrativ.

Intimata pârâtă a precizat că, aşa cum în mod corect a constatat instanţa de fond, nu s-a făcut dovada unei aparenţe de nelegalitate a actului administrativ, aparenţă ce se poate lesne constata pe baza unei analize sumare a actului şi a condiţiilor ce au stat la baza emiterii acestuia.

Cu privire la paguba iminentă menţionează că recurenta reiterează faptul că funcţionează de 8 ani neîntrerupt, asigură forţă de muncă pentru 56 persoane, nu a avut probleme de natură fiscală, iar executarea imediată şi integrală a actelor administrative contestate sau susceptibile de a fi contestate poate cauza un prejudiciu ireparabil.

II. Decizia Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie

2.1. Soluţionarea excepţiei nulităţii recursului

Instanţa de control judiciar apreciază că este nefondată excepţia nulităţii recursului, criticile formulate cu privire la legalitatea sentinţei putând fi încadrate în motivul de casare reglementat de disp. art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., care vizează pronunţarea hotărârii cu aplicarea greşită a normelor de drept material, în speţă a disp. art. 14 alin. (1) din Legea 554/2004.

2.2. Argumentele de fapt şi de drept relevante cu privire la fondul recursului

Analizând sentinţa recurată prin prisma motivelor de recurs invocate şi a dispoziţiilor legale incidente, Înalta Curte constată că recursul este nefondat, faţă de următoarele considerente:

Inspecţia fiscală derulată la recurenta reclamantă în perioada 29 septembrie 2016 - 25 mai 2017 a fost finalizată prin întocmirea Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 07 iunie 2017 şi a Deciziei de impunere nr. x din 07 iunie 2017, prin care au fost stabilite obligaţii fiscale suplimentare de plată în valoare de 2.007.516 RON, din care impozit pe profit în valoare de 750.960 RON şi obligaţii reprezentând TVA în valoare de 1.256.556 RON.

Instanţa de fond a respins cererea de suspendare executare reţinând, cu privire la cazul bine justificat, că argumentele aduse în sprijinul îndeplinirii acestei condiţii sunt întemeiate pe nemotivarea actului, arătându-se că motivarea din decizia de impunere şi din raportul de inspecţie fiscală este inexactă şi insuficientă.

Pentru a reprezenta o cauză de nelegalitate vădită, instanţa a apreciat că actul a cărui suspendare se solicită trebuie să fie nemotivat, în sensul că lipsesc total considerentele de fapt ce au stat la baza emiterii acestuia.

În măsura în care actul administrativ este motivat, cum este situaţia în cauză, motivarea fiind amplă, actul administrativ având 171 de pagini, a analiza în ce măsură motivarea este sau nu lacunară şi de natură a determina concluzia organului fiscal ori dacă motivarea este sau nu corectă, presupune o analiză a fondului cauzei, incompatibilă cu procedura de faţă.

Motivarea cererii reclamantei, prin trimiteri la motivele de nelegalitate a actului administrativ, ce privesc fondul dreptului, nu pot avea nicio înrâurire asupra aspectelor ce ţin de analiza temeiurilor de fapt şi de drept referitoare la cererea de suspendare, iar decelarea unor împrejurări de fapt sau de drept vădite, care să producă îndoială asupra legalităţii actului atacat, nu a fost posibilă, în raport cu susţinerile din cererea de chemare în judecată.

În privinţa pagubei iminente instanţa a reţinut că reclamanta a motivat îndeplinirea acestei condiţii prin depunerea la dosar a înscrisurilor din care reiese numărul de angajaţi ai societăţii, a ultimei balanţe, a bilanţului, cash-flow, contracte de credite, contracte de leasing, contracte de finanţare din fonduri europene, susţinând că executarea silită ar bloca activitatea societăţii, ar avea repercusiuni asupra contractelor de finanţare din fonduri UE şi asupra derulării contractelor de leasing.

Instanţa de fond a apreciat că simplele supoziţii în legătură cu procedura de executare silită asupra activităţii societăţii şi a relaţiilor de afaceri nu reprezintă o justificare a condiţiei pagubei iminente, executarea unui act administrativ generând, evident, anumite efecte asupra activului societăţii.

Înalta Curte constată că în mod corect prima instanţă a reţinut neîndeplinirea cumulativă a condiţiilor reglementate de art. 14 alin. (1) din Legea nr. 554/2004 potrivit căruia, în cazuri bine justificate şi pentru prevenirea unei pagube iminente, după sesizarea, în condiţiile art. 7, a autorităţii publice care a emis actul sau a autorităţii ierarhic superioare, persoana vătămată poate să ceară instanţei competente să dispună suspendarea executării actului administrativ unilateral până la pronunţarea instanţei de fond.

Într-adevăr, după cum se arată în considerentele sentinţei recurate, actul administrativ se bucură de prezumţia de legalitate, care la rândul său este bazată pe prezumţia autenticităţii şi veridicităţii, fiind el însuşi titlu executoriu. În procesul executării din oficiu a actelor administrative trebuie asigurat un anumit echilibru, precum şi anumite garanţii de echitate pentru particulari, aşa cum în mod corect se reţine în considerentele sentinţei recurate, întrucât acţiunile autorităţilor publice nu pot fi discreţionare, iar legea trebuie să furnizeze individului o protecţie adecvată împotriva arbitrariului.

Având în vedere principiul legalităţii actului administrativ, precum şi principiul executării acestuia din oficiu, suspendarea executării se poate dispune doar în cazurile şi în condiţiile expres prevăzute de lege. Prin urmare, suspendarea executării unui act administrativ poate interveni numai atunci când acest lucru este prevăzut expres în lege - suspendarea de drept ope legis - ori când sunt îndeplinite cumulativ condiţiile prevăzute de lege - suspendarea la cererea persoanei vătămate.

Cazul bine justificat, definit de art. 2 alin. (1) lit. t) din Legea nr. 554/2004, reprezintă împrejurarea legată de starea de fapt şi de drept, de natură să creeze o îndoială serioasă în privinţa legalităţii actului administrativ.

Prima critică formulată de recurenta reclamantă în ceea ce priveşte considerentele instanţei de fond referitoare la cazul bine justificat are în vedere motivarea inexactă şi insuficientă a raportului de inspecţie fiscală, dar şi a deciziei de impunere. Susţine, în esenţă, că nu rezultă de niciunde cum s-a ajuns la datoria stabilită şi ce anume a fost avut în vedere la calculele efectuate.

Înalta Curte reţine din conţinutul deciziei de impunere care, într-adevăr, are 171 de pagini, că organul fiscal emitent a menţionat motivele de fapt şi de drept pe care se întemeiază stabilirea obligaţiilor suplimentare de plată în sarcina recurentei reclamante.

Pentru a concluziona, după caz, în privinţa caracterului suficient şi exact al motivării actului administrativ fiscal sau asupra unei motivări insuficiente şi inexacte, este necesar ca instanţa să procedeze la analizarea legalităţii respectivului act, prin examinarea criticilor de nelegalitate formulate de persoana care se consideră vătămată prin emiterea actului.

Câtă vreme decizia de impunere, dar şi raportul de inspecţie fiscală ce a stat la baza emiterii acesteia au un conţinut consistent, la o examinare sumară se constată că sunt motivate de organul fiscal emitent.

Tocmai pentru că instanţa care este învestită cu soluţionarea unei cereri întemeiate în drept pe disp. art. 14 din Legea nr. 554/2004 nu poate proceda decât la o examinare sumară a legalităţii actului, nu se poate efectua în cauză o analiză care să implice stabilirea corectitudinii constatărilor organului fiscal, care au determinat obligaţii suplimentare de plată în sarcina recurentei reclamante, a exactităţii argumentelor de fapt şi de drept care au stat la baza acestora.

În cererea de recurs se susţine că, în analiza motivelor de suspendare a executării actelor administrativ fiscale, instanţa de recurs urmează a verifica motivele de nelegalitate vădită a acestora, dar apreciază în mod eronat că reprezintă un asemenea motiv pretinsa motivare inexactă şi insuficientă, din moment ce, aşa cum s-a precizat, este necesară o analiză aprofundată a actului administrativ pentru a se aprecia asupra caracterului exact şi suficient al motivării.

Cea de-a doua critică referitoare la cazul bine justificat are în vedere faptul că sumele cuprinse în decizia de impunere sunt nedatorate.

Prin prisma argumentelor invocate în privinţa susţinerii conform căreia nu datorează sumele stabilite de organul fiscal, este evident că această critică nu poate forma obiect al analizei instanţei de control judiciar, întrucât presupune prejudecarea fondului cauzei, respectiv stabilirea legalităţii şi temeiniciei deciziei de impunere. Or, este abilitată să se pronunţe asupra legalităţii şi temeiniciei unui act administrativ numai instanţa învestită cu soluţionarea acţiunii având ca obiect anularea respectivului act, ceea ce înseamnă că excede examinării pe care o poate face instanţa căreia i se solicită suspendarea executării deciziei de impunere în litigiu, motivul de nelegalitate vizând caracterul nedatorat al sumelor stabilite în cuprinsul acesteia.

În consecinţă, toate susţinerile din cererea de recurs privind îndeplinirea de către recurenta reclamantă a condiţiilor legale pentru deducerea sumelor reprezentând TVA şi, implicit, stabilirea eronată a unor baze impozabile suplimentare care au condus la stabilirea impozitului pe profit suplimentar, se constituie în tot atâtea critici asupra cărora se poate pronunţa instanţa învestită cu soluţionarea fondului cauzei.

În cadrul prezentului litigiu nu pot fi analizate contractele enumerate în cererea de recurs, lucrările prestate recurentei reclamante în temeiul contractelor şi documentele privind efectuarea acestor lucrări, facturile emise în baza contractelor, relevanţa jurisprudenţei Curţii de Justiţie a Uniunii Europene invocate, pentru că acestea impun o examinare aprofundată a probatoriului şi a prevederilor legale incidente şi nu una sumară, care să se limiteze la cercetarea aparenţei de legalitate a actului administrativ fiscal.

Recurenta reclamantă a criticat, de asemenea, şi reţinerea de către prima instanţă a neîndeplinirii condiţiei pagubei iminente, definite de dispoziţiile art. 2 alin. (1) lit. ş) din Legea nr. 554/2004 ca fiind un prejudiciu material viitor şi previzibil, greu sau imposibil de reparat.

Recurenta reclamantă a prezentat pe larg argumentele pe baza cărora apreciază că este îndeplinită această condiţie, dar Înalta Curte reţine că, din moment ce s-a constatat că nu este îndeplinită condiţia cazului bine justificat, nu se poate dispune suspendarea executării actului administrativ chiar dacă ar fi îndeplinită condiţia referitoare la iminenţa producerii unei pagube, întrucât textul de lege care reglementează suspendarea executării actului administrativ are în vedere condiţii cumulative. Aceasta înseamnă că neîndeplinirea uneia dintre acestea are drept consecinţă respingerea cererii.

2.3. Temeiul legal al soluţiei adoptate în recurs

Pentru considerentele expuse, constatând că sentinţa este legală, nefiind incident motivul de casare prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul art. 496 C. proc. civ., va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge excepţia nulităţii recursului.

Respinge recursul formulat de SC A. SRL împotriva Sentinţei nr. 121/F/2017 din 26 iulie 2017 pronunţate de Curtea de Apel Braşov, secţia contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 6 februarie 2019.

Procesat de GGC - CT