Tax evasion by notary: requirement of direct intent to defraud tax authorities for acquittal despite accounting omissions

Deliberând asupra apelurilor declarate de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti, inculpata A. şi partea civilă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală, constată următoarele:

Prin sentinţa penală nr. 229/F din 21 noiembrie 2017, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a II-a penală, a hotărât următoarele:

În temeiul art. 16 alin. (1) lit. b) teza a II a şi teza I a achitat-o pe inculpata A. sub aspectul săvârşirii infracţiunii de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea 241/2005 cu aplicarea art. 41 alin. (2) din C. pen. de la 1969 şi a art. 5 din C. pen.

În temeiul art. 25 alin. (5) din C. proc. pen. a lăsat nesoluţionată acţiunea civilă formulată de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală cu privire la suma de 217.837 lei.

În temeiul art. 25 alin. (1) din C. proc. pen., a admis acţiunea civilă formulată de Agenţia Naţională de Administrare Fiscală numai în ceea ce priveşte suma de 195.100 de lei.

A obligat pe inculpata A. la plata către partea civilă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a sumei de 195.100 lei şi a obligaţiilor fiscale accesorii, începând cu data de la care obligaţia a devenit scadentă şi până la plata integrală a debitului principal.

În temeiul 330 din C. proc. pen. raportat la art. 249 alin. (1) din C. proc. pen., a menţinut măsura sechestrului asigurător asupra sumelor de bani aflate în conturile deschise pe numele inculpatei la C. S.A., D. S.A., E. S.A., F. S.A., G. S.A. (măsură dispusă prin ordonanţa cu nr. 123/P/2015 din data de 08.10.2015 a Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti) şi măsura sechestrului asigurător instituită asupra imobilului cu nr. cadastral x, înregistrat în Cartea Funciară nr. 3789 a Localităţii Voluntari, situat în oraş Voluntari, str. x, nr. 43 R, tarlaua 13, parcela A259/53, jud. Ilfov (compus din teren cu suprafaţa totală de 321,17 mp şi construcţia edificată pe acesta cu suprafaţa de 151,39 mp) şi asupra imobilului teren intravilan cu suprafaţa totală de 981,82 mp situat în oraş Voluntari, str. x, nr. 43 C, jud. Ilfov - drum de acces, proprietatea inculpatei A. (măsură instituită prin ordonanţa cu nr. 123/P/2015 din data de 14.10.2015 a Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti), până la concurenţa sumei de 195.100 lei şi a obligaţiilor fiscale accesorii începând cu data de la care obligaţia a devenit scadentă şi până la plata integrală a debitului principal.

În baza art. 275 alin. (3) din C. proc. pen., cheltuielile judiciare avansate de stat au fost reţinute în sarcina acestuia.

Pentru a hotărî în acest sens, instanţa de fond a reţinut următoarele:

Prin rechizitoriul nr. x/2015 emis de către Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti la data de 24.05.2016 şi înregistrat la Curtea de Apel, secţia a II-a penală, s-a dispus trimiterea în judecată a inculpatei A., notar public în cadrul Biroului Notarial "H.", cercetată în stare de libertate sub aspectul săvârşirii infracţiunii de evaziune fiscală prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 privind prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale cu aplicarea dispoziţiilor art. 41 alin. (2) din C. pen. adoptat prin Legea nr. 15/1968 şi a disp. art. 5 din C. pen. adoptat prin Legea nr. 286/2009.

În esenţă, în actul de sesizare s-a reţinut că, în perioada 01.01.2006-31.12.2009, în calitate de notar public, reprezentant legal al Biroului Notarial "H.", inculpata A. a omis, în parte, evidenţierea în actele contabile ale B.N.P. "H." a unor venituri reprezentând onorarii notariale şi dobânzi bancare şi totodată, a declarat la organul fiscal realizarea unor venituri şi TVA colectată mai mici decât în realitate şi, în acest mod, a cauzat un prejudiciu bugetului de stat consolidat în cuantum 348.101 de lei (echivalentul sumei de 97.852 de euro) din care 159.488 de lei (echivalentul sumei de 45.486 de euro) reprezintă TVA de plată, iar 188.613 de lei (echivalentul sumei de 52.366 de euro) reprezintă impozit pe profit.

Se mai reţine de asemenea că în perioada 2006-2009, inculpata A. a reţinut şi nu a vărsat, cu intenţie, în cel mult 30 de zile la scadenţă, suma de 64.836 de lei, respectiv 18.000 de euro, reprezentând contribuţii la fondul de sănătate. Având în vedere că fapta de reţinere şi nevărsare cu intenţie, în cel mult 30 de zile de la scadenţă, a sumelor reprezentând impozite sau contribuţii cu reţinere la sursă în formă continuată prev. de art. 6 din Legea nr. 241/2005 privind prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale cu aplic. art. 35 alin. (1) din C. pen. şi cu aplic.art. 5 din C. pen. nu mai este prevăzută de legea penală, ca urmare a adoptării deciziei nr. 363 a Curţii Constituţionale a României, publicată în Monitorul Oficial nr. 672 din 27.07.2015 a fost dispusă clasarea cauzei sub aspectul săvârşirii infracţiunii mai sus menţionate, fiind incident cazul prev. de art. 16 alin. (1) lit. b) teza I din C. proc. pen. de împiedicare a punerii în mişcare a acţiunii penale.

Prin adresa cu nr. AJR16219 din 07.04.2016, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Juridică a comunicat Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti că în conformitate cu disp. art. 20 C. proc. pen. se constituie parte civilă în procesul penal cu suma de 412.937 de lei (echivalentul sumei de 115.852 de euro), făcând totodată menţiunea că la această sumă urmează să se adauge obligaţiile fiscale accesorii începând cu data de la care obligaţia a devenit scadentă şi până la plata integrală a debitului.

Prin ordonanţa cu nr. 123/P/2015 din data de 08.10.2015 a Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti a fost dispusă în temeiul disp. art. 249 alin. (1) din C. proc. pen. instituirea sechestrului asigurător asupra sumelor de bani aflate în conturile deschise pe numele inculpatei la C. S.A., D. S.A., E. S.A., F. S.A., G. S.A.

De asemenea, prin ordonanţa cu nr. 123/P/2015 din data de 14.10.2015 a Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti a fost dispusă, în temeiul disp. art. 249 alin. (1) din C. proc. pen., instituirea sechestrului asigurător asupra imobilului cu nr. cadastral x, înregistrat în Cartea Funciară nr. 3789 a Localităţii Voluntari, situat în oraş Voluntari, str. x, nr. 43 R, tarlaua 13, parcela A259/53, jud. Ilfov (compus din teren cu suprafaţa totală de 321,17 mp şi construcţia edificată pe acesta cu suprafaţa de 151,39 mp) şi asupra imobilului teren intravilan cu suprafaţa totală de 981,82 mp situat în oraş Voluntari, str. x, nr. 43 C, jud. Ilfov - drum de acces, proprietatea inculpatei A.

Prin încheierea judecătorului de cameră preliminară din cadrul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a II-a penală, au fost respinse, ca nefondate, cererile şi excepţiile formulate de inculpată şi s-a constatat legalitatea sesizării instanţei, a administrării probelor şi a efectuării actelor de urmărire penală, dispunându-se începerea judecăţii, încheiere ce rămas definitivă ca urmare a respingerii contestaţiei formulate de inculpată.

În faza judecăţii au fost audiaţi inculpata şi martorii I. şi J., fiind respinse celelalte cereri de administrare a unor alte mijloace de probă pentru motivele consemnate în încheierile de şedinţă.

În ceea ce priveşte situaţia de fapt, instanţa de fond a reţinut că, începând cu data de 17.11.1995, inculpata A. şi-a desfăşurat activitatea de notar public în baza Ordinului Ministrului Justiţiei nr. 1462/C din 23.10.1995, în cadrul Camerei Notarilor Publici Bucureşti . Potrivit dispoziţiilor Legii notarilor publici şi a activităţii notariale nr. 36/1995, republicată, funcţia de notar public se exercită numai de către notarii publici, membrii ai Uniunii Naţionale a Notarilor Publici din România, organizaţi în cadrul Camerelor Notarilor Publici.

În perioada 2006-2009, Biroul Notarial "H." a fost reprezentat de către inculpata A. Astfel, în data de 21.12.2005 între notarii publici asociaţi A., K., L. şi M. (în calitate de viitor asociat), a fost încheiat contractul de societate civilă nr. 1668 care prevedea, în esenţă, următoarele:

- obiectul contractului - asocierea în vederea exercitării profesiei de notar public în cadrul Biroului de Notari Publici Asociaţi "H.";

- perioada de valabilitate a contractului - 5 ani, cu posibilitatea prelungirii;

- administrarea societăţii revine asociatei A. - "singura care va decide";

- registrele notariale prevăzute de Legea nr. 36/1995 urmau să fie ţinute în comun, în acestea fiind înscrise toate actele notariale întocmite în cadrul B.N.P. "H." cu menţionarea pe o coloană a iniţialelor numelor notarilor asociaţi;

- evidenţa financiar-contabilă urma să fie ţinută în comun de un contabil ales de către asociata A., întrucât asocierea s-a realizat pe structura Biroului Notarului Public "A.", Codul fiscal al acestuia menţinându-se pe perioada asocierii ca şi în situaţia încetării ei.

În data de 31.10.2007 a fost încheiat contractul nr.x de asociere a unui notar public la societatea civilă profesională a notarilor publici "H." între notarii publici asociaţi A., M., N. şi I., în calitate de viitor asociat, clauzele acestuia stipulând, în principal, următoarele:

- obiectul contractului - asocierea în vederea exercitării profesiei de notar public a numitului I. în cadrul Biroului de Notari Publici Asociaţi "H.";

- perioada de valabilitate a contractului era de zece ani începând cu data de 07.01.2008 cu posibilitatea prelungirii;

- impozitele şi taxele colectate pentru actele notariale îndeplinite urmau să fie calculate de către noul notar asociat conform normelor legale în vigoare, încasate şi virate către beneficiari (bugete locale, bugetul consolidat al statului, ANCPI) de către societatea civilă profesională;

- administrarea societăţii revenea inculpatei A. - "singura care va decide";

- registrele notariale prevăzute de Legea nr. 36/1995 urmau să fie ţinute în comun;

- evidenţa financiar-contabilă urma să fie ţinută în comun de către un contabil ales de inculpata A.

Raportul de expertiză financiar-contabilă întocmit în cauză a stabilit, în esenţă, următoarele:

- în perioada 2006 - 2009, Biroul notarial "H." a încasat cu titlu de onorarii notariale (prin conturile bancare şi în numerar) suma totală 10.943.946,46 de lei, din care:

- suma de 9.196.593,67 de lei reprezintă onorarii fără TVA;

- suma de 1.747.352,79 de lei reprezintă TVA.

Astfel, au fost analizate extrasele de cont puse la dispoziţia organelor de urmărire penală de către G. S.A. pentru titular B.N.P. "H." prilej cu care s-a constatat că în perioada mai sus menţionată au fost încasate onorarii notariale, prin două conturi bancare, respectiv:

1. IBAN RO58 RNCB x - lei;

2. IBAN RO39 RNCB x - lei.

Centralizat, în perioada anilor 2006 - 2009, prin contul bancar IBAN RO58 RNCB x, încasările totale au fost în sumă de 105.905.786,69 de lei, din care:

- suma de 6.147.731,15 de lei reprezintă depuneri de numerar (inclusiv soldul iniţial de la data de 01.01.2006 în valoare de 28.947,62 de lei);

- suma de 3.139.219,77 de lei reprezintă taxe virate de clienţi cu explicaţii;

- suma de 3.766.208,17 de lei reprezintă onorarii fără TVA în valoare de 3.164.880,82 de lei şi TVA în valoare de 601.327,35 de lei;

- suma de 735.696,61 de lei reprezintă la global, fără explicaţii concrete, o sumă de taxe + onorarii + TVA;

- suma de 126.160,30 de lei reprezintă retur de taxe din erori de scriere a contului IBAN;

- suma de 79.823,39 de lei reprezintă retur de sume de la furnizori din erori de cont IBAN;

- suma de 91.897.040,77 de lei reprezintă retur în/din contul de depozit (transferul din depozitul bancar);

- suma de 13.906,53 de lei reprezintă dobândă bancară.

De asemenea, expertiza a stabilit că în perioada anilor 2006 - 2009, prin contul bancar IBAN RO39 RNCB x încasările totale au fost în sumă de 11.525.757,48 de lei, din care:

- suma de 678.917,47 de lei reprezintă depuneri de numerar (inclusiv soldul iniţial de la data de 01.01.2006 în valoare de 51.391,40 de lei);

- suma de 11.372,00 de lei reprezintă retur de taxe din erori de scriere a contului IBAN;

- suma de 1.837,64 de lei reprezintă dobândă bancară;

- suma de 10.833.630,37 de lei reprezintă transfer între conturi (depozit).

În vederea stabilirii cuantumului onorariilor obţinute de B.N.P. "H.", pe parcursul efectuării expertizei au fost analizate rapoartele fiscale "Z" (cuprinzând totalul zilnic al sumelor înscrise în bonurile fiscale emise de casa de marcat folosită de către biroul notarial vol. VIII, f.102-115) şi au fost comparate cu registrele contabile, constatându-se că au existat rapoarte "Z" cu onorarii neînregistrate. Astfel, expertiza a identificat, spre exemplu:

- raportul Z din 18.08.2006 în sumă totală de 23.759,12 de lei în care onorariul (fără TVA) de 12.224,64 de lei nu este înregistrat;

- raportul Z din 06.10.2006 în sumă totală de 35.163,23 de lei în care onorariul (fără TVA) de 24.675,82 de lei nu este înregistrat;

- raportul Z din 26.10.2006 în sumă totală de 7.574,94 de lei în care onorariul (fără TVA) de 5.626 de lei nu este înregistrat etc.

Conform analizei rapoartelor "Z", au fost încasate următoarele onorarii notariale şi TVA:

- în anul 2006 s-a încasat suma totală de 2.116.071,51 de lei, din care: suma de 1.778.211,35 de lei reprezintă onorarii fără TVA şi suma de 337.860,16 de lei reprezintă TVA;

- în anul 2007 s-a încasat suma totală de 1.990.534,47 de lei, din care: suma de 1.672.718,04 de lei reprezintă onorarii fără TVA şi suma de 317.816,43 de lei reprezintă TVA;

- în anul 2008 s-a încasat suma totală de 1.821.345,77 de lei, din care: suma de 1.530.542,66 de lei reprezintă onorarii fără TVA şi suma de 290.803,11 lei reprezintă TVA;

- în anul 2009 s-a încasat suma totală de 1.249.786,55 lei, din care: suma de 1.050.240,80 lei reprezintă onorarii fără T.V.A. şi suma de 199.545,75 lei reprezintă TVA.

Centralizat, în perioada 2006 - 2009, conform rapoartelor "Z", a fost încasată cu titlu de onorarii notariale de către B.N.P. "H." suma totală de 7.177.738,30 de lei, din care:

- suma de 6.031.712,85 de lei reprezintă onorarii fără TVA;

- suma de 1.146.025,45 de lei reprezintă TVA.

În ceea ce priveşte înregistrarea de către B.N.P. "H.", în perioada ianuarie 2006 - decembrie 2009, în evidenţa contabilă, a veniturilor realizate din onorarii notariale şi a TVA colectată, s-a constatat că potrivit registrelor de încasări şi plăţi (care reprezintă contabilitatea în partidă simplă), în perioada 01.01.2006 - 31.12.2009 s-a înregistrat la încasări suma totală de 9.017.602,10 de lei, din care:

- suma de 5.847.348,03 de lei a fost încasată în numerar;

- suma de 3.170.254,07 de lei a fost încasată prin cont bancar.

Expertiza contabilă dispusă în cauză a stabilit că, potrivit dispoziţiilor art. 49 şi art. 115 alin. (4) din Legea nr. 36/1995 - Legea notarilor publici şi a activităţii notariale, republicată, sumele încasate cu titlu de onorarii, TVA şi taxe notariale trebuiau să fie menţionate de către notarii publici în încheierile de autentificare. În plus, sumele de bani menţionate în încheierile de autentificare a contractelor, cu excepţia TVA aferentă onorariilor, trebuiau să fie evidenţiate în registrele notariale potrivit Ordinului Ministrului Justiţiei nr. 2503/C/2002 privind modificarea Ordinului Ministrului Justiţiei nr. 710/C/1995 pentru adoptarea Regulamentului de punere în aplicare a Legii notarilor publici şi a activităţii notariale nr. 36/1995, abrogat prin ordinul Ministrului Justiţiei nr. 2333/C din 24.07.2013. Sumele percepute de către notarul public cu titlu de onorarii notariale pentru actele întocmite şi consultaţiile acordate în exercitarea activităţii de notar trebuiau să se regăsească ca sume încasate în rapoartele fiscale "Z" sau în extrasele de cont.

A constatat că actele de urmărire penală au relevat că în perioada analizată, respectiv 2006-2009, toţi notarii publici asociaţi în B.N.P. "H." au înregistrat actele notariale în aceleaşi registre respectiv: registrul general notarial, registrul de termene şi registrul de succesiuni având o coloană distinctă în care au fost înscrise iniţialele numelui notarului care a autentificat actul respectiv.

A existat o singură casă de marcat de la care au fost emise bonuri fiscale pentru toate actele notariale încheiate de către notarii asociaţi. Raportările statistice lunare către Camera Notarilor Publici cuprind totalitatea actelor încheiate precum şi valorile încasate pentru onorarii (fără TVA), taxe de timbru, taxe judiciare, impozitul pe veniturile din tranzacţii imobiliare şi numărul de acte autentificate scutite (pentru care nu au fost încasate onorarii şi taxe).

În urma analizării registrelor biroului notarial s-a constatat pe de o parte, existenţa unor modificări, ştersături, adăugiri în coloanele aferente onorariilor notariale şi taxelor, respectiv nemenţionarea vreunei sume în aceste coloane, iar pe de altă parte existenţa unor erori de adiţie la totalul pe file şi chiar la totalul lunar, aspect prezentat detaliat în anexele raportului de expertiză contabilă întocmit în dosarul cu nr. x/2009 şi aflat în fotocopie la dosarul cauzei . Astfel, lunar, după total au fost adăugate sume atât pe coloana de taxe cât şi pe coloana de onorarii. Acestea reprezintă încasări pentru alte operaţiuni notariale cum ar fi consultaţiile juridice notariale.

Astfel, au fost exemplificate câteva erori de adiţie identificate pe coloana de onorarii din registrele generale notariale ale B.N.P. "H.":

- registrul general notarial - 17.07.2006 - 12.09.2006 care cuprinde numerele de înregistrare 11895 - 19403: la fila 135 - nr. înregistrare 18601 din 06.09.2006 - 18616 din 06.09.2016, totalul onorariilor trecut pe fila din registru este de 4.970 de lei, iar corect, din adiţia sumelor de pe coloană, rezulta 6.435 de lei. Prin urmare o diferenţă de minus 1.465 de lei care se reportează până la totalul final al lunii septembrie 2006. (anexa R1-2006/filele 1-158).

- registrul general notarial - 12.09.2006 - 24.11.2006 care cuprinde numerele de înregistrare 19404-27324: la fila 103 - nr. înregistrare 25246 din 01.11.2006 - 25372 din 01.11.2016, totalul onorariilor trecut pe fila din registru este de 1.675,50 lei şi corect, din adiţia sumelor de pe coloană, rezulta 1.690,50 lei. Prin urmare o diferenţă de minus 15 lei care se reportează până la totalul final al lunii noiembrie 2006 (anexa R1-2006/filele 1-158);

- registrul general notarial - 24.11.2006 - 29.12.2006 care cuprinde numerele de înregistrare 27325-29838: la fila 28 - nr. înregistrare 28393 din 11.12.2006 - 28459 din 12.12.2016, totalul onorariilor trecut pe fila din registru este de 1.307 lei şi corect, din adiţia sumelor de pe coloană, rezulta 6.007 lei. Prin urmare o diferenţă de minus 4.700 lei care se reportează până la totalul final al lunii decembrie 2006. La fila 33 - nr. înregistrare 28586 din 13.12.2006 - 28617 din 13.12.2016, totalul onorariilor trecut pe fila din registru este de 1.121 de lei şi corect, din adiţia sumelor de pe coloană, rezultă 1.621 de lei. Prin urmare o diferenţă de minus 500 de lei care se reportează până la totalul final al lunii decembrie 2006 (anexa R1-2006/filele 1-158);

- registrul general notarial - 06.08.2007 - 26.10.2007 care cuprinde numerele de înregistrare 15159-21045: la fila 121 - nr. înregistrare 19850 din 08.10.2007 - 19930 din 09.10.2007, totalul onorariilor trecut pe fila din registru este de 3.660 lei şi corect, din adiţia sumelor de pe coloană, rezulta 3.670 lei. Prin urmare există o diferenţă de minus 10 lei, care se reportează până la totalul final al lunii octombrie 2007. La fila 144 - nr. înregistrare 20985 din 25.10.2007 - 20994 din 25.10.2007, totalul onorariilor trecut pe fila din registru este de 7.225 lei şi corect, din adiţia sumelor de pe coloană, rezulta 9.745 lei. Prin urmare o diferenţă de minus 2.520 lei care se reportează până la totalul final al lunii octombrie 2007; (anexa R2 2007/filele 1-144).

Expertiza contabilă a stabilit că aceste sume că trebuia să figureze şi în celelalte situaţii, precum rapoartele "Z" şi registrul de contabilitate, respectiv de încasări-plăţi. Sumele totale adăugate de la sfârşitul lunii au fost preluate în situaţiile statistice întocmite de către biroul notarial, iar din analiza situaţiilor statistice a rezultat aceeaşi concluzie, şi anume că, pe lângă sumele pentru actele autentificate, au fost încasate sume cu titlu de onorarii pentru consultaţii şi alte operaţiuni notariale.

În registre generale notariale au fost trecute servicii cu menţiunea "scutit" în loc de sume încasate cu titlu de onorarii. Astfel, spre exemplu în anul 2006 au fost identificate în registre 1.021 de poziţii. La unele poziţii sunt scutiri de taxe şi au sume la onorarii, la altele sunt trecute scutiri în toate cele trei coloane, respectiv: taxa de timbru, timbru judiciar, onorariu. Potrivit legii, scutirile se aplică doar pentru onorarii, nu şi pentru taxe. Astfel, conform Ordinului Ministrului Justiţiei nr. 943/C/2005 "Sunt scutite de la plata onorariilor următoarele acte întocmite în scopul valorificării unor drepturi prevăzute de lege cu excepţia cheltuielilor materiale ...".

Expertiza contabilă a mai stabilit că au fost emise de către biroul notarial facturi fiscale pentru clienţii persoane juridice care au achitat onorariile şi taxele prin virament bancar. Pentru persoanele fizice au fost emise facturi cu onorarii şi TVA numai în anumite cazuri, iar pe aceste facturi a fost menţionat şi numărul bonului fiscal privind încasarea onorariului.

Evidenţa contabilă a B.N.P. "H." a fost ţinută, potrivit dispoziţiilor Legii nr. 571/2003 privind Codul fiscal referitoare la profesiile liberale, în partidă simplă cu:

- venituri, adică valoarea onorariilor încasate fără TVA, conform rapoartelor "Z" şi a extraselor de conturi bancare;

- cheltuieli curente efectuate pentru birou (fără TVA), precum: salariile şi contribuţiile angajaţilor, rechizite pentru birou, chirie, energie electrică, apă canal, încălzire, servicii de telefonie, asigurări auto, piese de schimb auto, protocol, contracte de mecenat, carburanţi, obiecte de inventar, cotizaţia pentru Camera Notarilor Publici.

Având în vedere că B.N.P. "H." a ţinut evidenţa contabilă în partidă simplă, expertiza a stabilit că trebuiau să fie respectate următoarele egalităţi între sumele din registrele notariale obligatorii utilizate, documentele contabile şi declaraţiile fiscale:

- sumele totale reprezentând onorarii notariale încasate (fără TVA) înscrise în registrele notariale trebuiau să fie egale cu cele din registrele de încasări şi plăţi (venituri);

- sumele totale reprezentând impozite înscrise în registrele notariale trebuiau să fie egale cu cele declarate;

- sumele totale reprezentând onorarii (fără TVA) şi impozitele înscrise în registrele notariale trebuiau să fie egale cu cele trecute în situaţiile statistice şi cu cele declarate prin declaraţii fiscale pentru impozit şi TVA;

- sumele totale încasate cu titlu onorarii (fără TVA) şi impozitele înscrise în registrele notariale trebuiau să fie cuprinse în rapoartele fiscale "Z" şi respectiv în extrasele de cont bancar;

- facturile fiscale analizate pentru onorarii (cu TVA) au fost emise în general pentru persoane juridice sau pentru persoane fizice care au achitat onorariile prin virament bancar;

- în cazul încasărilor cu bon fiscal de la persoane fizice nu era obligatorie emiterea facturii fiscale, ci doar la solicitarea acestora.

În urma verificării în cursul efectuării expertizei contabile a registrelor B.N.P. "H." s-a constatat că în anii 2006, 2007, 2008 şi 2009 au existat erori de adiţie la stabilirea totalului lunar. Astfel:

- în anul 2006 diferenţa este de minus - 37.615,81 de lei fără TVA. (2.200.076 de lei - 2.237.691,81 de lei).

- în anul 2007 diferenţa este de minus - 6.849,93 de lei fără TVA (2.480.309,22 de lei - 2.487.159,15 de lei).

- în anul 2008 sunt erori de adiţie la stabilirea totalului lunar. Diferenţa este de plus +41.008,35 de lei fără TVA (2.358.522,46 de lei - 2.317.514,11 de lei).

- în anul 2009 sunt erori de adiţie la stabilirea totalului lunar. Diferenţa este de minus - 658 de lei fără TVA (1.577.909,98 de lei - 1.578.567,98 de lei).

Raportul de expertiză contabilă a mai stabilit că erorile de adiţie din registrele generale notariale nu ar fi avut implicaţii fiscale, dacă la final rezulta că toate sumele au fost încasate în numerar sau prin viramente bancare şi erau înregistrate în registrul de încasări-plăţi şi declarate prin deconturile de TVA cod 300.

În urma verificărilor efectuate, s-a constatat că au fost raportate Camerei Notarilor Publici Bucureşti onorarii notariale, după cum urmează:

- în anul 2006 s-au raportat la Camera Notarilor Publici onorarii (fără TVA) cu 5.035 de lei mai puţin (2.355.491 de lei - 2.200.076 de lei - 158.131,30 de lei - 2.318,70 de lei).

- în anul 2007 s-au raportat la Camera Notarilor Publici onorarii (fără TVA) cu 138.049,89 de lei mai puţin (2.562.689,35 de lei - 2.480.309,22 de lei - 149.936,32 de lei - 70.493,70 de lei).

- în anul 2008 s-au raportat la Camera Notarilor Publici onorarii (fără TVA) cu 17.993,44 de lei mai puţin (2.575.905,47 de lei - 2.358.522,46 de lei - 229.507,95 de lei - 5.868,50 de lei).

- în anul 2009 s-au raportat la Camera Notarilor Publici onorarii (fără TVA) cu 1.250,25 de lei mai puţin (1.771.591,99 de lei - 1.577.909,98 de lei - 191.696,55 de lei - 3.235,71 de lei).

În consecinţă, în perioada anilor 2006 - 2009 s-au raportat la Camera Notarilor Publici Bucureşti onorarii în sumă totală de 9.265.677,81 de lei. Expertiza a stabilit însă că pentru anii 2006 - 2009 sumele totale pentru onorarii (fără TVA) înscrise în registrele notariale nu au fost egale cu cele trecute în situaţiile statistice lunare care se depun la Camera Notarilor Publici. S-a constatat că la Camera Notarilor Publici s-a raportat cu -162.328,58 de lei mai puţin (9.265.677,81 de lei - 8.616.817,66 de lei - 729.272,12 de lei - 81.916,61 de lei).

Pe baza datelor din registrele notariale, s-a constatat că totalul onorariilor notariale încasate de biroul notarial în perioada 2006-2009 a fost de 9.432.121,78 de lei fără TVA (729.272,12 de lei + 81.916,61 de lei + 8.620.933,05 de lei), sumă care se va compara cu suma totală înregistrată în registrul de contabilitate de încasări-plăţi şi în deconturile de TVA cod 300. Valoarea TVA aferentă sumei de 9.432.121,78 de lei este de 1.792.103 de lei.

De asemenea, pe baza registrelor de încasări şi plăţi ale B.N.P. "H." (care reprezintă contabilitatea în partidă simplă) expertiza a identificat pentru perioada anilor 2006 - 2009 încasările în numerar şi prin cont bancar, stabilind astfel că au fost înregistrate la încasări suma totală de 9.017.602,10 de lei, din care:

- suma de 5.847.348,03 de lei a fost încasată în numerar;

- suma de 3.170.254,07 de lei a fost încasată prin cont bancar.

De asemenea, cu prilejul analizării veniturilor realizate de biroul notarial, s-a mai constatat că în perioada 2006-2009 au fost obţinute, cu titlu de dobânzi bancare, conform extraselor de cont pentru contul curent şi pentru depozite:

1. suma de 13.906,53 de lei, prin contul bancar x, din care:

- suma de 369,81 de lei a fost obţinută în anul 2006;

- suma de 2.431,90 de lei a fost obţinută în anul 2007;

- suma de 10.361,82 de lei a fost obţinută în anul 2008;

- suma de 743 de lei a fost obţinută în anul 2009.

2. suma de 1.837,64 de lei prin contul bancar x, din care:

- suma de 60,74 de lei a fost obţinută în anul 2006;

- suma de 1.436,13 de lei a fost obţinută în anul 2007;

- suma de 338,97 de lei a fost obţinută în anul 2008;

- suma de 1,80 de lei a fost obţinută în anul 2009.

În registrul de încasări şi plăţi al biroului notarial a fost înregistrată doar suma de 15,71 de lei, reprezentând dobânzi bancare, din care suma de 8,77 de lei a fost înregistrată în luna februarie 2006, iar suma de 6,94 de lei a fost înregistrată în luna noiembrie 2006.

În consecinţă, s-a constatat că nu a fost înregistrată în contabilitatea biroului notarial în perioada 2006 - 2009 suma totală de 15.728,46 de lei, reprezentând dobânzi bancare, după cum urmează:

- în anul 2006 nu s-a înregistrat suma de 414,84 de lei;

- în anul 2007 nu s-a înregistrat suma de 3.868,03 de lei;

- în anul 2008 nu s-a înregistrat suma de 10.700,79 de lei;

- în anul 2009 nu s-a înregistrat suma de 744,80 de lei.

În vederea stabilirii respectării de către B.N.P. "H." în perioada 2006 - 2009, a obligaţiei de declarare la organele fiscale a veniturilor realizate şi a TVA colectată, au fost supuse analizei declaraţiile fiscale puse la dispoziţia parchetului de către Agenţia Naţională de Administrare Fiscală în baza adreselor cu nr. 377532 din 15.06.2015 şi nr. 388910 din 14.09.2015, precum şi cele depuse la dosarul cauzei de către B.N.P. "H." (anexele 6, 7, 8), respectiv:

- deconturile privind taxa pe valoarea adăugată - cod 300, prin care se declară TVA colectată pentru onorarii şi TVA deductibilă pentru achiziţii de materiale, carburanţi, închiriere, prestări de servicii;

- declaraţiile privind veniturile estimate din activităţi independente - cod 221, prin care se declară venitul net estimat a se obţine în anul fiscal respectiv. Pe baza acestei declaraţii cod 221, A.N.A.F. emite decizia de impunere pentru veniturile estimative, decizie care cuprinde valoarea impozitului de 16% şi contribuţia la fondul de sănătate, precum şi defalcarea în patru termene de plată trimestriale în cadrul aceluiaşi an fiscal.

- declaraţiile privind veniturile estimate pentru asociaţiile fără personalitate juridică, constituite între persoane fizice - cod 223, prin care se declară: numele asociaţilor, codul numeric personal al acestora, domiciliul, cota/procentul de distribuire a venitului net estimat şi venitul estimat distribuit;

- declaraţia anuală de venit pentru asociaţiile fără personalitate juridică, constituite între persoane fizice - cod 204, care cuprinde, pentru fiecare asociat, venitul net distribuit conform cotei de participare.

În urma analizării declaraţiilor cod 300, s-a constatat că pentru luna iulie 2008 s-a depus decontul nr. 130015 din 22.08.2008 pentru suma totală de 213.254 de lei (din care TVA colectată în cuantum de 34.049 de lei) şi pentru luna august 2008 s-a depus decontul cu acelaşi număr de înregistrare, respectiv 130015 din 22.08.2008 pentru suma totală de 213.254 de lei (din care TVA colectată în sumă de 34.049 de lei). În aceste condiţii, raportul de expertiză a stabilit că există o eroare întrucât depunerea s-a făcut înainte de închiderea lunii august, respectiv în data de 22.08.2008 şi conţine aceleaşi sume ca şi decontul pentru luna iulie 2008.

Prin urmare, expertiza a avut în vedere sumele declarate conform deconturilor de TVA cod 300 puse la dispoziţia organelor de cercetare penală în baza adreselor A.N.A.F. nr. 377532 din 15.06.2015 şi nr. 388910 din 14.09.2015, stabilind că B.N.P. "H." a declarat prin deconturile de TVA cod 300 din perioada 2006 - 2009 venituri (onorarii notariale) şi TVA colectată în cuantum total de 10.865.394 de lei, din care:

- suma de 9.130.584 de lei reprezintă valoarea veniturilor din onorarii;

- suma de 1.734.810 de lei reprezintă valoarea TVA colectată (9.130.584 de lei x 19%).

Astfel:

- în anul 2006 au fost declarate prin deconturile de TVA cod 300 venituri şi TVA colectată în sumă totală de 2.826.992 de lei, din care:

- suma de 2.375.623 de lei reprezintă valoarea veniturilor din onorarii notariale;

- suma de 451.369 de lei reprezintă valoarea TVA colectată aferentă veniturilor (2.375.623 de lei x 19%).

- în anul 2007 au fost declarate prin deconturile de TVA cod 300 venituri şi TVA colectată în sumă totală de 3.075.517 de lei, din care:

- suma de 2.584.469 de lei reprezintă valoarea veniturilor din onorarii notariale;

- suma de 491.048 de lei reprezintă valoarea TVA colectată aferentă veniturilor (2.584.469 de lei x 19%).

- în anul 2008 au fost declarate prin deconturile de TVA cod 300 venituri şi TVA colectată în sumă totală de 2.815.109 de lei, din care:

- suma de 2.365.638 de lei reprezintă valoarea veniturilor din onorarii notariale;

- suma de 449.471 de lei reprezintă valoarea TVA colectată aferentă veniturilor (2.365.638 de lei x19%).

- în anul 2009 au fost declarate prin deconturile de TVA cod 300 venituri şi TVA colectată în sumă totală de 2.147.776 de lei, din care:

- suma de 1.804.854 de lei reprezintă valoarea veniturilor din onorarii notariale;

- suma de 342.922 de lei reprezintă valoarea TVA colectată aferentă veniturilor (1.804.854 de lei x 19%).

Potrivit concluziilor raportului de expertiză contabilă întocmit în cauză, în perioada 01.01.2006-31.12.2009, B.N.P. "H." nu a declarat TVA colectată în cuantum de 57.293 de lei, respectiv 17.430 de euro. Astfel:

- în anul 2006, TVA colectată declarată a fost în sumă de 451.369 de lei, adică cu 4.278 de lei mai puţin decât suma stabilită prin expertiză de 455.647 de lei.

- în anul 2007, TVA colectată declarată a fost în sumă de 491.048 de lei, adică cu 23.394 de lei mai puţin decât suma stabilită prin expertiză de 514.442 de lei.

- în anul 2008, TVA colectată declarată a fost în sumă de 449.471 de lei, adică cu 35.578 de lei mai puţin decât suma stabilită prin expertiză de 485.049 de lei.

- în anul 2009, TVA colectată declarată a fost în sumă de 342.922 de lei, adică cu 5.957 de lei mai mult decât suma stabilită prin expertiză de 336.965 de lei.

În consecinţă, expertiza a calculat diferenţe în plus/minus ne/declarate, stabilind că în perioada 2006-2009 nu s-a declarat TVA colectată în cuantum de 57.293 de lei (17.430 de euro).

Expertiza contabilă a mai stabilit că biroul notarial a depus, anual, în perioada 2006-2009, declaraţiile cod 223 privind veniturile estimate pentru asociaţiile fără personalitate juridică, constituite între persoane fizice prin care au fost declarate cuantumul total al veniturilor estimate şi repartizarea între notarii asociaţi a venitului, conform contractelor de asociere. Rolul acestor declaraţii este acela de a se stabili venitul estimat a fi realizat în anul fiscal respectiv, dar important pentru obiectul cauzei sunt declaraţiile cod 204 prin care se declară veniturile brute, cheltuielile şi veniturile nete realizate (care se declară după închiderea anului fiscal).

Astfel, raportul de expertiză contabilă a centralizat veniturile brute (onorarii), cheltuielile şi venituri nete declarate prin declaraţiile cod 204, depuse pentru perioada anilor 2006 - 2009, astfel:

- suma totală de 9.112.808,66 de lei reprezintă venituri brute;

- suma totală de 2.632.837,22 de lei reprezintă cheltuieli;

- suma totală de 6.479.971,44 de lei reprezintă veniturile nete care au fost repartizate notarului responsabil cu asocierea şi notarilor asociaţi, după cum urmează:

1. suma de 5.800.591,63 de lei i-a revenit notarului public responsabil cu asocierea - inculpata A.;

2. suma de 91.500 de lei i-a revenit notarului asociat K.;

3. suma de 5.030 de lei i-a revenit notarului asociat L.;

4. suma de 204.863,87 de lei i-a revenit notarului asociat M.;

5. suma de 98.440,99 de lei i-a revenit notarului asociat N.;

6. suma de 279.544,95 de lei i-a revenit notarului asociat I.

De asemenea, s-a stabilit că în perioada 2006 - 2009, B.N.P. "H." a menţionat în declaraţiile cod 204 cheltuieli deductibile fiscal mai mari cu 305.921,04 de lei (39.527,50 de lei + 82.998,80 de lei + 76.520 de lei + 106.874,74 de lei), fapt care a condus la diminuarea veniturilor nete impozabile şi implicit la prejudicierea bugetului de stat consolidat. Astfel:

- în anul 2006, în registrul de încasări şi plăţi s-a înregistrat la plăţi suma totală de 853.685,37 de lei şi s-au declarat în declaraţia cod 204 rectificativă cheltuieli deductibile fiscal în cuantum total de 499.925 de lei. Suma de 353.760,37 de lei (853.685,37 de lei - 499.925 de lei) a fost considerată de către B.N.P. "H." ca reprezentând cheltuieli nedeductibile fiscal. Astfel, B.N.P. "H." a considerat suma de 350.000 de lei, achitată inculpatei A., la data de 14.09.2006 din cont bancar cu explicaţia "dividende" ca nefiind cheltuială deductibilă fiscal. De asemenea, a considerat cheltuială nedeductibilă fiscal suma de 3.760,37 de lei (353.760,37 de lei - 350.000 de lei).

Potrivit celor menţionate în tabelul nr. 7, col. 5 - 8 din raportul de expertiză, suma cheltuielilor nedeductibile fiscal este de 393.287,87 de lei şi nu de 353.760,37 de lei. Prin urmare, s-au declarat cheltuieli fiscale mai mari cu 39.527,50 lei (393.287,87 lei - 353.760,37 de lei). În consecinţă, suma de 460.397,50 de lei (499.925 de lei - 39.527,50 de lei) reprezintă cheltuieli deductibile fiscal (în senul că contribuie la obţinerea de venituri), de care trebuie să se ţină seama la stabilirea obligaţiilor faţă de bugetul de stat consolidat.

- în anul 2007, în registrul de încasări şi plăţi, s-a înregistrat la plăţi suma totală de 682.623,49 de lei şi s-au declarat cheltuieli deductibile fiscal în declaraţiile cod 204 în sumă totală de 682.622 de lei. Potrivit celor menţionate în tabelul nr. 7, col. 5 - 8 din raportul de expertiză, suma considerată ca fiind cheltuieli nedeductibile fiscal a fost în realitate de 82.998,80 de lei, deoarece contribuţiile sociale ale notarilor se calculează şi se achită de către aceştia din veniturile nete cuvenite conform declaraţiei cod 204. Prin urmare, s-au declarat cheltuieli fiscale mai mari cu 82.998,80 de lei. Aşadar, suma de 599.623,20 de lei (682.622 de lei - 82.998,80 de lei) reprezintă cheltuieli deductibile fiscal, sumă de care trebuie să se ţină seama la stabilirea obligaţiilor faţă de bugetul de stat consolidat.

- în anul 2008, în registrul de încasări şi plăţi s-a înregistrat suma totală la plăţi de 710.363,79 de lei şi s-au declarat cheltuieli deductibile fiscal în declaraţiile cod 204 în sumă totală de 710.363,79 de lei. Potrivit celor stabilite în tabelul nr. 7, col. 5 - 8 din raportul de expertiză, suma considerată ca fiind cheltuieli nedeductibile fiscal a fost de 76.520 de lei, deoarece contribuţiile sociale ale notarilor se calculează şi se achită de către aceştia din veniturile nete cuvenite conform declaraţiei cod 204. Prin urmare, s-au declarat cheltuieli fiscale mai mari cu 76.520 de lei. În consecinţă, suma de 633.843,79 de lei (710.363,79 de lei - 76.520 de lei) reprezintă cheltuieli deductibile fiscal, sumă de care trebuie să se ţină seama la stabilirea obligaţiilor faţă de bugetul de stat consolidat.

- în anul 2009, în registrul de încasări şi plăţi s-a înregistrat suma totală la plăţi de 711.357,77 de lei şi s-au declarat cheltuieli deductibile fiscal în declaraţiile cod 204 în sumă totală de 739.926,43 de lei cu 28.568,66 de lei mai mult. Potrivit celor menţionate în tabelul nr. 7, col. 5 - 8 din raportul de expertiză, suma considerată ca fiind cheltuieli nedeductibile fiscal este de 78.306,18 de lei, deoarece contribuţiile sociale ale notarilor se calculează şi se achită de către aceştia din veniturile nete cuvenite conform declaraţiei cod 204. Prin urmare, s-au declarat cheltuieli fiscale mai mari cu 106.874,74 de lei (28.568,66 de lei + 78.306,18 de lei). În consecinţă, suma de 633.051,59 de lei (711.357,77 de lei - 78.316,18 de lei) reprezintă cheltuieli deductibile fiscal, sumă de care trebuie să se ţină seama la stabilirea obligaţiilor faţă de bugetul de stat consolidat.

În vederea stabilirii consecinţelor neînregistrării în evidenţele contabile a tuturor veniturilor realizate de către biroul notarial, în cursul efectuării expertizei au fost comparate veniturile brute provenind din onorarii notariale şi dobânzi bancare, stabilite prin expertiză (în cuantum total de 9.447.850 de lei dintre care 9.432.122 lei reprezintă onorarii, iar 15.728 de lei reprezintă dobânzi bancare) cu cele înregistrate în contabilitate, respectiv în registrul de încasări şi plăţi (în cuantum total de 9.017.602 de lei), prilej cu care s-a constatat că există o diferenţă în cuantum de 430.248 de lei neînregistrată în contabilitate care evaluată la cursul mediu anual, este de 121.545 de euro.

Procedând la compararea veniturilor brute din onorarii şi din dobânzi bancare, stabilite prin expertiză cu veniturile brute înregistrate în contabilitate, respectiv în registrul de încasări şi plăţi, s-au constatat următoarele:

- în anul 2006, veniturile brute înregistrate în contabilitate au fost în cuantum de 2.342.085 lei, adică cu 56.472 lei mai puţin decât suma stabilită prin expertiză de 2.398.557 lei.

- în anul 2007, veniturile brute înregistrate în contabilitate au fost în cuantum de 2.496.221 lei, adică cu 215.236 lei mai puţin decât suma stabilită prin expertiză de 2.711.457 lei.

- în anul 2008, veniturile brute înregistrate în contabilitate au fost în cuantum de 2.461.947 lei, adică cu 101.645 lei mai puţin decât suma stabilită prin expertiză de 2.563.592 lei.

- în anul 2009, veniturile brute înregistrate în contabilitate au fost în cuantum de 1.717.349 lei, adică cu 56.895 lei mai puţin decât suma stabilită prin expertiză de 1.774.244 lei.

În consecinţă, pentru perioada anilor 2006 - 2009 expertiza a stabilit venituri brute în valoare de 9.447.850 de lei, iar pe baza registrelor de încasări şi plăţi s-a stabilit că a fost înregistrată doar suma de 9.017.602 de lei, adică cu 430.248 de lei mai puţin. Diferenţa totală de 430.248 lei, neînregistrată în contabilitate, evaluată la cursul mediu anual, este de 121.545 euro.

Procedând la compararea veniturilor brute din onorarii şi din dobânzi bancare, stabilite prin expertiză şi a cheltuielilor deductibile fiscal cu veniturile nete declarate prin declaraţia cod 204 s-a constatat că în perioada anilor 2006 - 2009 nu au fost declarate venituri nete impozabile în sumă totală de 640.962 de lei, adică 179.626 de euro.

Având în vedere cele expuse mai sus, expertiza financiar contabilă a concluzionat că în perioada 01.01.2006 - 31.12.2009 nu s-au înregistrat în contabilitate, respectiv în registrele de încasări şi plăţi, venituri brute din onorarii (fără TVA) şi dobânzi bancare în sumă totală de 430.248 de lei, adică 121.545 de euro, nu s-a declarat prin deconturile de TVA (cod 300) TVA colectată în sumă totală de 57.293 de lei, adică 17.430 de euro. Suma de 57.293 de lei a fost calculată ca diferenţă între TVA colectată în cuantum de 1.792.103 de lei aferentă onorariilor încasate (9.432.121,78 de lei x 19%) şi TVA colectată declarată în valoare de 1.734.810 de lei. De asemenea, nu s-au declarat prin declaraţiile anuale de venit pentru asociaţiile fără personalitate juridică, constituite între persoane fizice (cod 204) venituri nete impozabile în sumă totală de 640.962 de lei, adică 179.626 de euro.

În consecinţă, la bugetul de stat consolidat se datorează suma de 195.100 de lei, echivalentul sume de 56.049 de euro, care se compune din:

- suma de 57.293 de lei, adică 17.430 de euro, ce reprezintă T.V.A. de plată;

- suma de 102.554 de lei, adică 28.740 de euro, ce reprezintă impozit de 16% pe venitul net;

- suma de 35.253 de lei, adică 9.879 de euro, ce reprezintă cota de 5,5% din contribuţia la fondul de sănătate conform dispoziţiilor art. 257 din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătăţii şi art. 6 şi art. 7 din Ordinul C.N.A.S. nr. 617 din 13 august 2007 pentru aprobarea Normelor metodologice privind stabilirea documentelor justificative pentru dobândirea calităţii de asigurat, respectiv asigurat fără plata contribuţiei, precum şi pentru aplicarea măsurilor de executare silită pentru încasarea sumelor datorate la Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate.

A constatat că art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 prevede că, "Constituie infracţiuni de evaziune fiscală şi se pedepsesc cu închisoare de la 2 ani la 8 ani şi interzicerea unor drepturi următoarele fapte săvârşite în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligaţiilor fiscale (...) b) omisiunea, în tot sau în parte, a evidenţierii, în actele contabile ori în alte documente legale, a operaţiunilor comerciale efectuate sau a veniturilor realizate".

S-a reţinut că elementul obiectiv al infracţiunii de evaziune fiscală se realizează printr-o inacţiune, respectiv neînregistrarea în contabilitate a operaţiunilor comerciale efectuate sau veniturilor realizate

Subiect activ al acestei infracţiuni poate fi orice persoană fizică sau juridică care acţionează în interesul contribuabilului ori în scopul realizării obiectului de activitate al acestuia. Astfel, subiect activ al infracţiunii poate fi administratorul de drept sau administratorul de fapt al persoanei juridice, în măsura în care acţiunile acestuia sunt menite a asigura sustragerea societăţii de la plata taxelor sau impozitelor pe care aceasta le datorează bugetului de stat.

Din aceste punct de vedere, a considerat că apărarea formulată de inculpată, în sensul că aceasta nu putea fi subiect activ al acestei infracţiuni, nu este întemeiată. Astfel, chiar dacă forma de asociere a notarilor publici în cadrul biroului notarial H. nu are personalitate juridică, aceasta situaţie de fapt nu înlătură obligaţia notarului de a avea o contabilitate a activităţii sale, de a înregistra veniturile şi cheltuielile, de a achita taxele şi impozitele aferente activităţii notariale. Inculpata, care şi-a asumat prin actul de asociere atributele unui administrator de fapt al biroului notarial, avea aceste obligaţii legale, iar în măsura în care se dovedeşte faptul că aceasta a omis, cu intenţie directă, să înregistreze venituri în contabilitatea sa pentru a prejudicia bugetul de stat, aceasta putea fi subiect activ al infracţiunii de evaziune fiscală.

A constatat că pentru entităţile la care se ţine evidenţa contabilă în partidă simplă, cum este şi cazul B.N.P. "H.", venitul net se obţine ca diferenţă între veniturile brute înregistrate în registrul de încasări şi plăţi şi cheltuielile deductibile fiscal.

În ambele contracte de asociere se menţionează: "evidenţa financiar-contabilă va fi ţinută în comun de un contabil ales de asociata A., întrucât asocierea se realizează pe structura Biroului Notarului Public A., Codul fiscal al acestuia se menţine pe perioada asocierii ca şi în situaţia încetării ei".

Fiind audiat în calitate de martor, O., a declarat că în perioada iulie 2006 - aprilie 2012 sau 2013, a fost angajat în baza unui contract individual de muncă la B.N.P. "H." în funcţia de consilier juridic. În această calitate, martorul a întocmit mai multe documente legate de organizarea activităţii acestui birou notarial cum ar fi fişele posturilor pentru angajaţii biroului notarial, norme de organizare internă a biroului (inclusiv de organizare a arhivei biroului) etc. Potrivit afirmaţiilor martorului, în perioada 2006-2009, inculpata A. a lipsit de la biroul notarial, plecând de câteva ori pe an, întrucât a efectuat deplasări în afara ţării respectiv în Canada şi în Statele Unite ale Americii unde locuiau soţul şi fratele inculpatei. Cu prilejul audierii, martorul a mai declarat că în perioada în care a fost plecată, inculpata a păstrat legătura cu una dintre secretarele biroului fiind informată telefonic în legătură cu activitatea biroului notarial şi dând instrucţiuni cu privire la plăţile care trebuiau efectuate în numele biroului. În această perioadă, inculpata a emis o decizie prin care i-a stabilit martorului o serie de atribuţii care erau de natură administrativă şi vizau, în principal, activitatea salariaţilor B.N.P. "H." şi nicidecum a notarilor publici asociaţi. Martorul a mai declarat că în mod cert nu a efectuat vreun control asupra activităţii desfăşurate de către notarii publici asociaţi în B.N.P. "H." şi întrucât nu avea studii de specialitate, nu a efectuat verificări nici cu privire la modul de organizare a evidenţei contabile a biroului. Potrivit susţinerilor martorului, în perioada 2006-2009 de ţinerea evidenţelor contabile ale biroului notarial, s-a ocupat contabila J., angajată în baza unui contract de muncă, iar controlul asupra modului de organizare a evidenţei contabile a biroului i-a aparţinut inculpatei A. în calitate de reprezentant al biroului notarial.

Martora J. a declarat că ea era cea care ţinea contabilitatea biroului notarial, iar modul în care îşi îndeplinea aceste atribuţii era verificat de către O. Aceasta afirmaţie este infirmată însă atât de declaraţiile date de către O. cât şi de către inculpată, aceasta din urmă arătând că a efectuat verificări periodice asupra modului în care martora J. îşi îndeplinea atribuţiile de serviciu.

Însă, atât martora J. cât şi inculpata au arătat că modul de organizare a evidenţei contabile a biroului sau calculele efective realizate în cadrul operaţiunilor contabile erau în competenţa exclusivă a martorei, iar verificările efectuate asupra activităţii acesteia nu erau unele de substrat ci constau doar în verificarea unor aspecte generale, precum faptul dacă sunt efectuate la zi toate plăţile către bugetul de stat. În ceea ce priveşte raportările către camera notarilor publici, ordine de plată sau alte astfel de aspecte ţinând de activitatea biroului, conform martorei, acestea erau efectuate şi verificate de către martorul O., iar nu de către inculpată.

Inculpata a declarat că s-a ocupat de administrarea B.N.P. "H." din 2006-până în prezent şi că singurele probleme care au apărut în această perioadă în activitatea biroului notarial au fost declanşate după încheierea contractului de asociere cu notarul public M., motiv pentru care a sesizat Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti prin mai multe plângeri. De asemenea, anterior a solicitat organelor fiscale efectuarea unei inspecţii fiscale cu privire la activitatea desfăşurată de către B.N.P. "H.". Cu privire la atribuţiile care i-au revenit în cadrul biroului, inculpata a precizat că s-a ocupat de coordonarea biroului notarial şi a angajat mai multe persoane de specialitate care să se ocupe de ţinerea evidenţelor contabile, de completarea registrelor notariale, de activitatea de secretariat etc. În ceea ce priveşte ţinerea evidenţelor contabile, inculpata a declarat că economist J., absolventă a Academiei de Studii Economice, s-a ocupat în perioada 2006-2009 de această activitate şi inclusiv de completarea declaraţiilor fiscale depuse în numele biroului notarial pe care inculpata le-a semnat înainte de depunerea la organul fiscal, întrucât a avut încredere în competenţa persoanei licenţiate în acest domeniu. În perioada 2008-2009, întrucât a constatat deficienţe serioase în activitatea notarului public M., şi mai ales, lipsa din casierie a unor sume de bani, inculpata A. a solicitat martorului O., angajat ca jurist la biroul notarial, să facă un control al activităţii notarului M. pe care o suspecta că nu preda banii obţinuţi din activitatea notarială. Potrivit susţinerilor inculpatei, întrucât deficienţele mai sus menţionate au fost confirmate de acest control, a sesizat organele de urmărire penală prin plângerile care au stat la baza dosarului cu nr. x/2009 al Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti. Cu prilejul audierii inculpata a mai precizat că întrucât în perioada 2006-2009 a lipsit destul de mult timp de la biroul notarial, fiind implicată în mai multe proiecte sociale, în activitatea didactică şi în cea specifică funcţiei de vicepreşedinte a Asociaţiei Patronatelor din România, l-a delegat pe martorul O. să se ocupe efectiv de administrarea biroului notarial în baza unei decizii pe care a pus-o la dispoziţia Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti.

Inculpata a mai declarat că a verificat activitatea biroului notarial pe anii 2006-2009, respectiv fiecare act încheiat zilnic în perioada menţionată şi a constatat, într-adevăr, existenţa unor erori de adiţie făcute de secretarul biroului, însă suma totală care ar putea reprezenta prejudiciul produs bugetului având în vedere şi penalităţile achitate la organul fiscal este de aproximativ 5000 de euro şi nicidecum suma calculată în raportul de expertiză.

În ceea ce priveşte declaraţiile depuse la organul fiscal inculpata a precizat că a constatat într-adevăr că în perioada 2006-2009 au existat unele erori de calcul, dar au fost remediate în scurt timp prin depunerea de declaraţii rectificative la organul fiscal. Potrivit afirmaţiilor inculpatei, a avut încredere în competenţa profesională a contabilei care părea preocupată de activitatea pe care o desfăşura în cadrul biroului notarial. În plus, inculpata a precizat că în opinia sa, activitatea B.N.P. "H." a fost bine organizată, o dovadă în acest sens fiind şi faptul că continuă de peste 20 de ani, dar că o consideră perfectibilă, iar implicarea sa în procesul penal a determinat instalarea unui program computerizat pentru a ţine o evidenţă perfectă a registrelor.

Inculpata A. a negat categoric săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală pentru care a fost cercetată, susţinând pe de o parte că prejudiciul cauzat bugetului de stat consolidat de către biroul notarial în perioada 2006-2009 s-ar datora pe de o parte activităţii infracţionale a notarului public asociat M. care nu ar fi predat în casieria biroului toate sumele pe care le încasa cu titlu de onorarii, nu ar fi făcut menţiune în actele notariale pe care le-a încheiat despre bonul fiscal în baza căruia fuseseră încasate taxele şi onorariile notariale, iar pe de altă parte, unor erori făcute de către contabila J. în ţinerea evidenţelor contabile.

În acest sens, Curtea constată că Biroul Notarial Public "H.", cu sediul în Bucureşti a depus prin reprezentant legal, notar public A., o plângere penală la Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti prin care a solicitat efectuarea de cercetări faţă de suspecta M. pentru săvârşirea infracţiunilor de fals intelectual prevăzută de art. 289, înşelăciune în convenţii prevăzută de art. 215 alin. (1), (2), (3) şi (5), delapidare prevăzută de art. 2151 şi sustragerea sau distrugerea de înscrisuri prevăzută de art. 242 din C. pen. adoptat prin Legea nr. 151/1968.

Prin ordonanţa din 29.01.2015, dată în dosarul nr. x/2009, Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti a dispus clasarea cauzei privind săvârşirea de către suspecta M., pentru săvârşirea infracţiunilor de delapidare în formă continuată prevăzută de art. 295 alin. (1) tu aplicarea art. 35 alin. (1) şi art. 5 din Legea nr. 286/2009 privind C. pen., fals intelectual în formă continuată prevăzută de art. 321 cu aplicarea art. 35 alin. (1) şi art. 5 din C. pen. adoptat prin Legea nr. 286/2009, evaziune fiscală în formă continuată prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. a) din Legea nr. 24112005 privind prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale cu aplicarea dispoziţiilor art. 35 alin. (1). şi art. 5 din C. pen. adoptat prin Legea nr. 286/2009 şi reţinere şi nevărsare, cu intenţie, în cel mult 30 de zile de la scadenţă, a sumelor reprezentând impozite sau contribuţii cu reţinere la sursă în formă continuată prevăzută de art. 6 din Legea nr. 241/2005 privind prevenirea şi combaterea evaziunii fiscale cu aplicare dispoziţiilor art. 35 alin. (1) C. pen. şi art. 5 C. pen. clasarea cauzei sub aspectul săvârşirii infracţiunilor de abuz în serviciu în formă continuată prevăzută de art. 295 alin. (1) cu aplicarea art. 35 alin. (1) şi art. 5 din Legea nr. 286/2009 privind C. pen., sustragere sau distrugere de înscrisuri prevăzută de art. 259 alin. (2) cu aplicarea art. 5 din C. pen. adoptat prin Legea nr. 286/2009, gestiune frauduloasă art. 242 din C. pen. adoptat prin Legea nr. 268/2009 cu aplicarea art. 5 din C. pen. şi obţinerea ilegală de fonduri prevăzută de art. 306 din C. pen. adoptat prin Legea nr. 286/2009.

S-a reţinut că prin rezoluţia cu nr. 1738/P/2009 din data de 03.07.2013 a Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti a fost dispusă în temeiul dispoziţiilor art. 228 alin. (1) din C. proc. pen. adoptat prin Legea nr. 29/1968 începerea urmăririi penale faţă de M., notar public sub aspectul săvârşirii infracţiunilor de delapidare în formă continuată prevăzută de art. 2151 alin. (1) cu aplicarea art. 41 alin. (2) din C. pen. adoptat prin Legea nr. 15/1968 şi de fals intelectual în formă continuată prevăzută de art. 289 din C. pen. adoptat prin Legea nr. 15/1968 republicat cu aplicarea art. 41 alin. (2), ambele cu aplicarea art. 33 lit. a) din acelaşi cod.

În fapt s-a reţinut că în perioada 21.12.2005-17.09.2009, în baza aceleiaşi rezoluţii infracţionale, în calitate de notar public la Biroul Notarial Public "H.", suspecta şi-a însuşit diverse sume de bani încasate cu titlu de onorariu notarial, sume pentru care nu a dispus întocmirea de documente fiscale (chitanţe sau facturi) sau a întocmit documente fiscale cu sume mai mici decât cele menţionate în cuprinsul actelor autentificate de aceasta, prejudiciind astfel Biroul Notarial "H.".

În plus, s-a reţinut că în baza aceleiaşi rezoluţii infracţionale, suspecta a falsificat mai multe chitanţe emise în numele Biroului Notarial Public "H." pentru actele autentificate în nume propriu, în sensul că în cuprinsul acestor acte a atestat în mod nereal încasarea unor sume mai mici decât cele încasate în realitate de la clienţii biroului notarial.

În data de 07.02.2014, prin ordonanţa cu nr. 1738/P/2009 a Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti a fost dispusă în temeiul dispoziţiilor art. 311 alin. (1) din Legea nr. 135/2010 privind C. proc. pen. schimbarea încadrării juridice a infracţiunilor reţinute în sarcina suspectei M. din infracţiunile de delapidare în formă continuată şi de fals intelectual în formă continuată prevăzută de art. 2151 alin. (1) cu aplicarea art. 41 alin. (2) din C. pen. adoptat prin Legea nr. 15/1968 republicat şi de fals intelectual în formă continuată prevăzută de art. 289 din C. pen. adoptat prin Legea nr. 15/1968 republicat cu aplicarea art. 41 alin. (2), ambele cu aplicarea art. 33 lit. a) din acelaşi cod, în infracţiunile de delapidare în formă continuată prevăzută de art. 295 alin. (1) cu aplicarea art. 35. şi art. 5 din Legea nr. 286/2009 privind C. pen. (privind aplicarea legii penale mai favorabile până la judecarea definitivă a cauzei) şi de fals intelectual în formă continuată prevăzută de art. 32 cu aplicarea art. 35 alin. (1) şi art. 5 din Legea nr. 286/2009 privind C. pen. (privind aplicarea legii penale mai favorabile până la judecarea definitivă a cauzei), ambele cu aplicarea art. 38 alin. (1) şi art. 5 din Legea nr. 286/2009 privind C. pen. (privind aplicarea legii penale mai favorabile până la judecarea definitivă a cauzei) constând în aceea că în perioada 21.12.2005-17.09.2009, în baza aceleiaşi rezoluţii infracţionale, în calitate de notar public la Biroul Notarial Public "H.", suspecta şi-a însuşit diverse sume de bani încasate cu titlu de onorariu notarial, sume pentru care nu a dispus întocmirea de documente fiscale (chitanţe sau facturi) sau a întocmit documente fiscale cu sume mai mici decât cele menţionate în cuprinsul actelor autentificate de aceasta, prejudiciind astfel Biroul Notarial "H.".

În plus, s-a reţinut că în baza aceleiaşi rezoluţii infracţionale, suspecta a falsificat mai multe chitanţe emise în numele Biroului Notarial "H." pentru actele autentificate în nume propriu, în sensul că în cuprinsul acestor acte a atestat în mod nereal încasarea unor sume mai mici decât cele încasate în realitate de la clienţii biroului notarial.

Din materialul probator nu a rezultat dincolo de orice îndoială rezonabilă că suspecta ar fi încasat sume de bani cu titlu de taxe, impozite şi onorarii de la clienţii biroului notarial pe care ulterior să nu le fi predat în casieria biroului notarial sau că ar fi inserat cu intenţie în cuprinsul actelor notariale sume de bani mult mai mici decât cele pe care le­-ar fi primit de la persoanele care au apelat la serviciile sale.

În acest context, s-a reţinut că susţinerile reprezentantului legal al B.N.P. "H." şi ale numiţilor P. şi Q. în sensul că suspecta şi-ar fi însuşit sume de bani pe care le-ar fi perceput de la persoanele care ar fi apelat la serviciile sale nu au fost confirmate de probe certe şi temeinice, în condiţiile în care suspecta a negat categoric acest lucru, iar martorii audiaţi în cauză, respectiv angajaţi ai B.N.P. "H.", nu au oferit date şi informaţii concrete în acest sens, ci doar s-au limitat la a preciza că au existat situaţii în care atât suspecta cât şi alţi notari publici asociaţi ar fi depus cu întârziere în casieria biroului sumele pe care le stabiliseră în actele notariale cu titlu de impozite, taxe sau onorarii.

S-a constatat că materialul probator a confirmat existenţa în mod cert a unor relaţii tensionate între suspectă şi notarul public A., inclusiv pe fondul unor neînţelegeri legate de sumele cuvenite suspectei cu titlu de cotă parte din beneficii, care au condus în cursul lunii septembrie 2009, la sigilarea biroului suspectei, din dispoziţia notarului public A.

De asemenea, s-a constatat că expertiza financiar-contabilă dispusă în cauză nu a putut stabili, pentru motivele mai sus menţionate, însuşirea de către suspectă a unor sume de bani pe care le-a stabilit cu titlu de taxe, impozite şi onorarii sau inserarea cu intenţie de către suspectă în încheierile notariale a unor sume mult mai mici decât cele pe care le remiseseră efectiv clienţii biroului notarial.

În aceste împrejurări s-a apreciat că în favoarea suspectei operează principiul "in dubio pro reo", corolar al principiului prezumţiei de nevinovăţie

Prin încheierea judecătorului de cameră preliminară din cadrul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a II-a penală, din data de 15.10.2015 au fost desfiinţate, în parte, soluţiile date în acel dosar penal şi s-a dispus trimiterea cauzei la Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti pentru a completa urmărirea penală, astfel cum s-a expus anterior, cu privire la infracţiunile prevăzute de art. 295 alin. (1) din C. pen. cu aplicarea art. 35 alin. (1) din C. pen. şi art. 5 din C. pen., art. 321 din C. pen. cu aplicarea art. 35 alin. (1) din C. pen. şi art. 5 din C. pen., urmărirea penală fiind încă în curs.

S-a observat că şi în cauza de faţă, ambii martori audiaţi au arătat că numita M. nu respecta modul în care era ţinută contabilitatea biroului, ţinând practic o contabilitate separată, fără a pune la dispoziţia contabilului actele necesare. Martorii nu au arătat, în mod expres, că aceasta ar fi încasat sume de bani cu titlu de taxe, impozite şi onorarii de la clienţii biroului notarial pe care ulterior să nu le fi predat în casieria biroului notarial sau că ar fi inserat, cu intenţie, în cuprinsul actelor notariale sume de bani mult mai mici decât cele pe care le­-ar fi primit de la persoanele care au apelat la serviciile sale, dar au confirmat modul distinct de desfăşurare a activităţii acestui notar faţă de ceilalţi notari publici.

Astfel, s-a constatat că există unele indicii rezonabile că o parte a veniturilor nedeclarate menţionate în cauza de faţă ar putea proveni din culpa unei alte persoane decât inculpata din cauza de faţă.

În ceea ce priveşte susţinerea inculpatei, în sensul că în perioada 2006-2009, nu s-a ocupat efectiv de administrarea biroului notarial, ci l-ar fi delegat pe juristul biroului notarial, martorul O., în baza unei decizii, să se ocupe de administrarea biroului, a reţinut că prin adresa cu nr. 1636 din 29.08.2006, Camera Notarilor Publici Bucureşti a comunicat B.N.P. "H." că dispoziţiile deciziei nr. 744 din 14.07.2006 adoptată de către inculpată în calitate de notar public, potrivit cărora începând cu data de 17.07.2006, în lipsa inculpatei de la birou, martorul urma să reprezinte cu depline puteri interesele biroului în raporturile cu clientela, organele ierarhic superioare şi cu terţii.

În actul de sesizare al instanţei se reţine că potrivit dispoziţiilor art. 37 alin. (1) din Legea notarilor publici şi a activităţii notariale nr. 36/1995 în vigoare la data săvârşirii faptei, "notarul public nu poate absenta mai mult de 5 zile consecutiv, fără a asigura funcţionalitatea biroului său, în condiţiile legii. În cazul nerespectării dispoziţiilor alin. (1), Camera Notarilor Publici poate delega, după caz, un alt notar public pentru îndeplinirea atribuţiilor notarului public absent, în condiţiile prevăzute de statutul Uniunii".

Contrar opiniei exprimate în actul de sesizare al instanţei, a considerat că textile menţionate de către Ministerul Public nu au relevanţă asupra întrunirii elementelor constitutive ale infracţiunii de evaziune fiscală. Nerespectarea de către inculpată a acestor norme legale poate avea ca şi consecinţă o răspundere disciplinară sau penală, dar una de cu totul altă natură decât cea din cauza de faţă. În cauza de faţă, ceea ce interesează este în ce măsură inculpata a acţionat ca un administrator de fapt cu privire la activitatea biroului notarial şi în ce anume a constat această activitate a inculpatei.

Din declaraţiile martorilor şi ale inculpatei, precum şi din înscrisul menţionat anterior rezultă că inculpata a delegat o parte din atribuţiile ei în cadrul biroului către martorul O., păstrând însă un control, în unele ocazii real, iar în multe altele formal, asupra activităţii biroului.

Având în vedere declaraţiile date în cauză, cuantumul foarte redus al prejudiciului raportat la sumele de bani încasate de biroul notarial în intervalul 2006 - 2009, precum şi actele contabile depuse la dosar, a considerat că apărarea inculpatei potrivit căreia situaţia financiară actuală a biroului s-ar datora unor erori comise de către contabila biroului este una reală. Însă, în condiţiile în care potrivit contractelor care au stat la baza asocierii notarilor publici din cadrul B.N.P. "H." inculpata A. s-a ocupat în perioada 2006-2009 de administrarea biroului, fiind singura care avea putere de decizie şi în plus, evidenţa financiar-contabilă a biroului ar fi trebuit verificată temeinic de către inculpată A., a apreciat că în sarcina acesteia se poate reţine o culpă privind prejudiciul cauzat statului.

În calitate de reprezentant legal al biroului notarial, inculpata avea obligaţia de a se asigura că evidenţa contabilă a biroului era ţinută în conformitate cu dispoziţiile legale şi că sumele datorate bugetului de stat cu titlu de impozite şi taxe erau plătite. În consecinţă, inculpata nu poate fi exonerată de răspundere penală pe motiv că ar fi lipsit de la biroul notarial o perioadă mare de timp şi că nu ar fi cunoscut modul în care au fost înregistrate în contabilitatea biroului şi declarate la organul fiscal veniturile obţinute din exercitarea activităţii notariale şi TVA colectată.

Însă, analizând actele depuse la dosar şi raportul de expertiză contabilă efectuat în cauză, a constatat că în registrele notariale ţinute de către B.N.P. "H." au existat adăugiri şi respectiv modificări ale sumelor menţionate în coloanele privind onorariile notariale, precum şi că există diferenţe atât între sumele menţionate în registrele notariale şi cele raportate atât Camerei Notarilor Publici Bucureşti cât şi între veniturile încasate efectiv din activitatea notarială şi cele înregistrate în evidenţele contabile, respectiv cele declarate la organul fiscal.

S-a apreciat că argumentele expuse anterior, chiar şi în condiţiile existenţei unor lipsuri şi erori în contabilitatea biroului notarial, nu constituie o dovadă irefutabilă a săvârşirii de către inculpată a infracţiunii prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005.

S-a constatat că, sub aspectul laturii subiective, infracţiunea de evaziune fiscală ce săvârşeşte cu intenţie directă, calificată prin scopul acesteia, intenţia de a prejudicia bugetul statului. S-a reţinut că sub aspect obiectiv aceste lipsuri şi erori din contabilitatea biroului notarial se pot încadra în sfera laturii obiective a infracţiunii de evaziune fiscală, însă nu există niciun mijloc de probă care să ateste existenţa unei intenţii a inculpatei de a prejudicia bugetul de stat. Astfel, martorii audiaţi în cauză, în special martora J., au arătat că inculpata era în mod constant preocupată de plata datoriilor pe care activitatea biroului le crea faţă de stat şi a încercat continuu să se asigure că toate aceste taxe şi impozite erau achitate cu regularitate şi în mod corect.

De asemenea, formularea de către inculpată, în numele biroului notarial, a unor plângeri penale ce vizau tocmai modul în care veniturile biroului erau manageriate de către unul dintre notarii publici ce îşi desfăşurau activitatea în cadrul acestuia, atestă faptul că inculpata a dorit lămurirea oricăror aspecte juridice care ar fi putut avea o implicaţie asupra datoriilor către bugetul de stat sau care ar fi putut avea o conotaţie de natură penală.

În plus, din declaraţiile date în cauză atât de către inculpată cât şi de către martori rezultă că inculpata a fost foarte des plecată din ţară în perioada anilor 2006 - 2009, încredinţând în aceste perioade administrarea biroului către martorul O. şi având încredere în competenţa profesională a acestuia şi a martorei J. Având în vedere cuantumul redus al veniturilor neînregistrate, raportat evident la veniturile pe care biroul le-a realizat în acest interval de timp, raportat şi la modul în care unii notari îşi declarau veniturile realizate, s-a considerat că, în lipsa unor studii de specialitate destul de aprofundate, inculpata nu avea nici o posibilitate reală de a observa greşelile sau omisiunile din contabilitatea biroului notarial. Atitudinea acesteia, care a recunoscut că au existat omisiuni şi greşeli în contabilitate şi a încercat ulterior să le înlăture prin depunerea de declaraţii rectificative la organul fiscal, atestă, odată în plus, că inculpata nu a avut niciodată intenţia de a produce un prejudiciu bugetului de stat prin neplata taxelor sau impozitelor sau prin omisiunea înregistrării în evidenţa contabilă a unor operaţiuni generatoare de venituri.

În ceea ce priveşte al doilea act al infracţiunii continuate, a reţinut că, în data de 16.04.2008, martorul I., notar public asociat în cadrul B.N.P. "H.", a autentificat sub un contract de vânzare-cumpărare având ca obiect licenţe audiovizuale încheiat între S.C. R. S.R.L. (CUI 1554071), în calitate de vânzător şi S.C. S. S.A. (CUI 2835636) în calitate de cumpărător. Valoarea licenţelor a fost stabilită la suma de 11.384.071 de euro + TVA (suma totală de 13.547.044 de euro) cu TVA inclusă, adică 49.198.801,47 de lei cu TVA inclusă, la un curs de schimb valutar de 3,6317 lei/euro la data de 16.04.2008.

În cuprinsul încheierii de autentificare s-a menţionat că "s-a perceput onorariu în sumă de 205.733 de lei + 39.089,27 de lei reprezentând TVA, achitat cu ordin de plată nr. 2 din 16.04.2008", adică o sumă totală de 244.822,27 de lei. Cu toate acestea, în urma analizării evidenţelor contabile ale B.N.P."H." a fost identificată factura fiscală seria BNPN nr. 974 din 14.05.2008, emisă de către B.N.P. "H." în baza contractului mai sus menţionat cu explicaţia "onorariu", în valoare de 884.885,61 de lei, din care suma de 743.601,35 de lei este fără TVA, iar suma de 141.284,26 de lei reprezintă TVA.

În carnetul cu facturi emise în anul 2008 de către B.N.P. "H." şi predat organelor de urmărire penală au fost identificate toate cele trei exemplare ale facturii, acestea nefiind barate cu formula "anulat".Se reţine totodată că suma de 743.601,35 de lei fără TVA nu a fost înregistrată la venituri în registrul de contabilitate de încasări şi plăţi al biroului notarial (anexa XX).

În urma analizării extraselor de cont bancare puse la dispoziţia parchetului de către G. S.A. şi de către B.N.P. "H." s-a constatat că în data de 16.04.2008, în contul bancar x, aparţinând B.N.P. "H.", s-a încasat prin transfer bancar de la S.C. S. S.A. (CIF 2835636), din contul bancar x, deschis la C. S.A., suma de 884.885,61 de lei cu ordinul de plată nr. 1 (conform menţiunilor din extrasul de cont).

În registrul general notarial, la data de 16.04.2008, a fost identificată la nr. 6827 col. 1 cu explicaţia "v/c licenţe" autentificarea nr.x efectuată de către notar I. pentru un onorariu de 205.733 de lei (fără TVA).

În vederea lămuririi situaţiei facturii fiscale seria BNPN nr. 974 din 14.05.2008, la solicitarea Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti, B.N.P. "H." a depus la dosarul cauzei, în fotocopie conformă cu originalul:

1. contractul de vânzare-cumpărare a licenţelor audiovizuale din 16.04.2008 încheiat între S.C. R. S.R.L., CUI 1554071, în calitate de vânzător şi S.C. S. S.A., în calitate de cumpărător, CUI 2835636. Valoarea licenţelor a fost stabilită la suma de 11.384.071 de euro + TVA, adică la suma totală de 13.547.044 de euro (cu TVA inclusă), adică 49.198.801,47 de lei cu TVA inclusă, la un curs de 3,6317 de lei/euro la data de 16.04.2008. Conform menţiunilor din autentificare: "s-a perceput onorariul în sumă de 205.733 de lei + 39.089,27 de lei TVA, achitat cu ordin de plată nr. 2 din 16.04.2008", adică o sumă totală de 244.822,27 de lei plus anexele la acest contract;

2. hotărârea asociatului unic al S.C. R. S.R.L. din data de 15.04.2008;

3. hotărârea Adunării Generale Extraordinare a Acţionarilor S.C. S. S.A. din data de 15.04.2008;

4. dovada efectuării în data de 16.04.2008 de către SC. S. S.A. în contul B.N.P. "H." a transferului sumei de 884.885,61 de lei cu titlu de taxă notarială;

5. un număr de patru ordine de plată care atestă plata efectuată din contul B.N.P. "H." deschis la G. S.A. în contul S.C. S. S.A. a următoarelor sume cu justificarea "plată parţială", respectiv "achitare totală":

- 320.031,67 de lei în data de 19.06.2008;

- 80.000 de lei în data de 05.08.2008;

- 50.000 de lei în data de 08.08.2008;

- 83.820,17 de lei în data de 15.08.2008.

În plus, în data de 25.02.2016 inculpata A. a depus la dosarul cauzei un înscris intitulat "declaraţie", în cuprinsul căruia a menţionat că în urma verificării registrelor notariale, a constatat că, din eroare, S.C. S. S.A. ar fi plătit în contul B.N.P. "H." în data de 16.04.2008, suma de 884.885,61 de lei, în loc de onorariul notarial de 244.822 de lei stabilit cu prilejul autentificării de către notar public I. sub nr. 1466 a unui contract de vânzare-cumpărare . Această eroare a S.C. S. S.A. s-ar fi datorat, potrivit susţinerilor inculpatei, raportării la valoarea în euro a sumei de 244.822 de lei şi a fost constatată la data semnării contractului, motiv pentru care s-a convenit restituirea diferenţei plătită în plus, iar în baza ordinelor de plată mai sus menţionate a fost plătită în contul S.C. S. S.A suma de 533.851,84 de lei. În ceea ce priveşte restul sumei care trebuia restituit S.C. S. S.A. în cuantum de 106.211,77 de lei, inculpata a arătat că urmează să facă demersuri pentru a o identifica.

În ceea ce priveşte factura emisă în data de 14.05.2008 de către S.C. S. S.A. în baza unui contract autentificat de către notarul public asociat I., inculpata a precizat că juristul biroului O. i-a adus la cunoştinţă că S.C. S. S.A. a plătit, din eroare, cu titlu de onorariu notarial, o sumă mult mai mare decât cea conformă cu realitatea, întrucât S.C. S. S.A. a plătit echivalentul în euro al sumei stabilite cu titlu de onorariu, deşi plata trebuia să se facă în lei. După ce a aflat despre această situaţie, inculpata a dispus restituirea în tranşe, către S.C. S. S.A., a sumei plătite în plus, respectiv aproximativ 150.000 de euro. În dovedirea susţinerilor sale, inculpata a depus la dosarul cauzei un număr de patru ordine de plată care atestau plata către S.C. S. S.A. în cursul anului 2008 a majorităţii sumei plătită în plus. Cu prilejul audierii, inculpata a declarat că după ce va contacta instituţia bancară unde s-au făcut plăţile, va pune la dispoziţia organului de urmărire penală şi alte ordine de plată care să ateste plata integrală a sumei de bani.

Martorul I. a declarat că în cursul anului 2008, a autentificat din 16.04.2008 un contract de vânzare-cumpărare având ca obiect licenţe audiovizuale, părţile fiind aduse la biroul notarial de către inculpata A., în virtutea relaţiei de prietenie cu avocatul T. şi a colaborării anterioare cu cabinetul acesteia de avocatură. Notarul public a precizat că nu îşi aduce aminte motivul pentru care a autentificat acest contract, dar, de obicei, inculpata A. se ocupa de autentificarea actelor în care erau menţionate valori mari, preferând să nu plătească vreunui notar asociat o parte din onorariul încasat. Onorariul notarial a fost calculat, potrivit susţinerilor notarului public I., de către unul dintre secretarii biroului, în conformitate cu dispoziţiile Ordinului Ministrului Justiţiei privind onorariile notarilor publici, respectiv prin aplicarea unui procent la suma prevăzută ca preţ în contractul respectiv, transformată în echivalentul în lei la cursul BNR din data încheierii contractului. I. a mai precizat că a verificat ca suma calculată cu titlu de onorariu să nu fie mai mică decât grila stabilită prin Ordinul Ministrului Justiţiei. Ulterior, suma a fost comunicată cabinetului de avocatură T., urmând ca plata onorariului notarial să fie făcută prin virament bancar, după semnarea şi autentificarea contractului.

Din declaraţia notarului I. a mai rezultat că plata onorariului s-a efectuat după semnarea şi autentificarea contractului, iar ulterior, martorul a auzit discuţii în cadrul biroului notarial potrivit cărora S.C. S. S.A. ar fi dorit restituirea unei părţi din suma achitată, întrucât ar fi "confundat" valuta în care trebuia să se facă plata, în sensul că, din eroare, ar fi plătit echivalentul în euro al onorariului notarial stabilit de către martor. Potrivit susţinerilor susnumitului, nici reprezentanţii S.C. S. S.A. şi nici avocat T. nu l-au contactat pentru rezolvarea problemei onorariului plătit, ci au apelat la inculpata A., care, în calitate de reprezentant al biroului notarial, avea drept de semnătură în bancă şi putea dispune restituirea sumelor plătite în plus de către societatea menţionată.

I. a mai declarat că a aflat ulterior, tot în urma unor discuţii purtate cu angajaţi ai biroului, că B.N.P. "H." ar fi restituit suma plătită în plus, fără a putea preciza însă cuantumul sumei restituite sau data restituirii, întrucât această problemă ţinea de contabilitatea biroului şi a fost rezolvată de către inculpată, cu atât mai mult cu cât potrivit clauzelor contractului de asociere în baza căruia I. şi-a desfăşurat activitatea în cadrul B.N.P. "H.", inculpata A. coordona activitatea financiar -contabilă a biroului notarial. Notarul public I. a precizat că nu cunoaşte dacă a existat o înţelegere între inculpată şi părţile din contractul mai sus menţionat sau avocata T. în sensul de a se plăti o sumă mai mare o sumă mult mai mare decât cea stabilită prin contract cu titlu de onorariu notarial.

Din declaraţia numitului I. a mai rezultat că declaraţiile fiscale care trebuiau depuse la organul fiscal pentru fiecare notar public asociat erau completate de către contabilul biroului pe baza datelor din registrele notariale, iar ulterior erau depuse tot de către acesta. În plus, I. a mai declarat că şi-a încetat activitatea în cadrul B.N.P. "H." înainte de expirarea duratei prevăzută în contractul de asociere din cauza modului defectuos de organizare a biroului notarial şi a comportamentului inadecvat al inculpatei faţă de notarii publici asociaţi şi angajaţii biroului.

În urma analizei extraselor de cont bancar IBAN RO58 RNCB x, puse la dispoziţia Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti de către G. S.A. au fost identificate următoarele sume virate în tranşe de către B.N.P. "H." în contul al cărei titular era S.C. S. S.A.:

- în data de 19.06.2008 a fost virată suma de 320.031,67 de lei cu ordin de plată nr. 100 cu explicaţia "plată parţială";

- în data de 16.07.2008 a fost virată suma de 100.000 lei cu ordin de plată nr. 1 cu explicaţia "plată parţială" conform extrasului de cont;

- în data de 05.08.2008 a fost virată suma de 80.000 lei cu ordin de plată nr… cu explicaţia "plată parţială";

- în data de 08.08.2008 a fost virată suma de 50.000 lei cu ordin de plată nr… cu explicaţia "plată parţială";

- în data de 15.08.2008 a fost virată suma de 83.820,17 lei cu ordin de plată nr… cu explicaţia "achitare totală".

Prin urmare, plata făcută din eroare a fost constatată încă din 16.04.2008, la mai mult de două luni de la încasarea de către B.N.P. "H." a sumei de 884.885,61 de lei, a fost virată în contul S.C. S. S.A., în tranşe, suma totală de 633.851,84 de lei. Pentru sumele virate nu au fost prezentate facturi fiscale de intrare emise de către S.C. S. S.A. pe baza cărora să se facă viramentele în tranşe.

De asemenea, pentru suma totală de 633.851,84 de lei virată în tranşe nu au fost identificate facturi de stornare emise de către B.N.P. "H." către S.C. S. S.A. În plus, menţiunile de pe ordinele de plată în baza cărora au fost virate în tranşe sumele mai sus menţionate nu fac referire la suma de 884.885,61 de lei încasată la data de 16.04.2008.

Suma de 205.733 de lei nu a fost înregistrată în registrul de încasări şi plăţi al biroului notarial în luna aprilie 2008 ca onorariu pentru autentificarea nr. x, iar expertiza a avut-o în vedere la calculul onorariilor notariale obţinute de biroul notarial în luna aprilie 2008. În plus, expertiza contabilă a calculat la suma de 205.733 de lei o TVA colectată în cuantum de 39.089,27 de lei.

Prin urmare, pentru diferenţa încasată de 640.063,34 de lei (884.885,61 de lei - 244.822,27 de lei), neînregistrată în contabilitate, respectiv în registrul de încasări şi plăţi pentru luna aprilie 2008, nedeclarată în decontul de TVA cod 300 şi nepreluată în declaraţia cod 204 pentru anul 2008 - declaraţia anuală de venit pentru asociaţiile fără personalitate juridică, constituite între persoane fizice, raportul de expertiză a calculat următoarele sume:

- suma de 102.195 de lei, adică 28.056 de euro, reprezentând TVA colectată nedeclarată;

- suma de 537.868 de lei, adică 147.661 de euro, reprezentând venit net nedeclarat în declaraţia cod 204 pentru anul 2008.

În consecinţă, pentru diferenţa încasată de 640.063,34 de lei, neînregistrată în contabilitate şi nedeclarată la organul fiscal, s-a constatat că se datorează la bugetul de stat suma totală de 217.837 de lei, adică 59.803 de euro, din care:

- suma de 102.195 de lei, adică 28.056 euro, reprezintă TVA de plată;

- suma de 86.059 de lei, adică 23.626 de euro, reprezintă impozit de 16% pe venitul net la suma de 537.868 de lei;

- suma de 29.583 de lei, adică 8.121 de euro, reprezintă cota de 5,5% din contribuţia la fondul de sănătate conform dispoziţiilor art. 257 din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătăţii şi art. 6 şi art. 7 din Ordinul C.N.A.S. nr. 617 din 13 august 2007 pentru aprobarea Normelor metodologice privind stabilirea documentelor justificative pentru dobândirea calităţii de asigurat, respectiv asigurat fără plata contribuţiei, precum şi pentru aplicarea măsurilor de executare silită pentru încasarea sumelor datorate la Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate.

Potrivit raportului de expertiză contabilă, explicaţiile furnizate de către notarul public I. şi de către inculpată, potrivit cărora onorariul notarial de 244.822 de lei ar fi fost evaluat în euro şi prin transformare s-a ajuns la suma de 884.885,61 de lei", nu sunt susţinute prin calcule matematice, deoarece 244.822,27 de euro x 3,6317 lei/euro (cursul afişat de BNR la data efectuării plăţii) = 889.121,04 de lei, cu 4.235,43 de lei calculat mai mult peste suma încasată de 884.885,61 lei.

S-a observat că această constatare a expertului, deşi corectă din punct de vedere matematic, nu are nici o relevanţă asupra modului în care s-a efectuat această plată şi asupra corectitudinii acesteia. Suma a fost calculată de către ambele părţi implicate şi acceptată de către acestea, fiind practic preţul acceptat de S. pentru serviciile prestate de notarul public. Diferenţă constată de expert nu are nici o valoare probatorie sub aspectul corectitudinii efectuării acestei plăţi, având în vedere faptul că aceasta este infimă raportat la valoarea totală a tranzacţiei şi a faptului că nu se ştie cu certitudine ce curs valutar au avut în vedere cei de la S. atunci când au efectuat plata.

S-a constatat că din cuprinsul ordinelor de plată, dar şi în urma unui calcul extrem de simplu, respectiv o simplă scădere a sumelor returnate din cuantumul celei plătite, rezultă în mod foarte clar că este vorba despre o returnare a unei sume de bani ce fusese nedatorată, respectiv din suma de bani plătită de S. către biroul notarial.

Chiar dacă din suma totală de 884.885,61 de lei, încasată la data de 16.04.2008, se scade suma totală virată ulterior în tranşe de 633.851,84 de lei rezultă o diferenţa de 251.033,77 de lei (cu TVA inclusă) rezultând o diferenţă de 6.211,50 de lei (251.033,77 de lei - 244.822,27 de lei) faţă de onorariul menţionat în autentificarea din 16.04.2008 care a fost în sumă de 205.733 de lei + 39.089,27 de lei TVA = 244.822,27 de lei, fapt pentru care a considerat că este evidentă legătura directă dintre cele două plăţi. Chiar şi în lipsa unor explicaţii corecte pe ordinele de plată şi a facturilor fiscale de stornare, emise conform dispoziţiilor art. 159 din Legea nr. 571/2003 privind Codul fiscal, expertiza putea stabili foarte uşor că suma totală de 633.851,84 de lei virată în tranşe către S.C. S. S.A. a reprezentat o parte din suma încasată de 884.885,61 de lei de către B.N.P. "H." în baza facturii fiscale seria BNPN nr. 974/14.05.2008. A constatat că, în realitate, în cazul acestui contract a existat o simplă eroare din partea S.C. S. S.A., care a plătit un onorariu notarial mult superior celui datorat în realitate, dintr-o simpla confuzie privind moneda în care era exprimat preţul. Diferenţa dintre preţul real şi cel plătit efectiv a fost returnată S.C. S. S.A. printr-un număr de ordine de plată.

Prin urmare, nu se poate reţine că în ceea ce priveşte aceste sume de bani şi actele doveditoare ce atestau operaţiunile financiare ar fi existat o omisiune a înregistrării lor în contabilitatea biroului notarial, având în vedere că acele sume de bani nu au aparţinut niciodată biroului notarial sau inculpatei, fiind doar o plată nedatorată de a fost restituită într-un termen foarte rezonabil, având în vedere şi cuantumul sumelor ce trebuiau restituite.

Având în vedere cele expuse anterior, a considerat că nu sunt întrunite elementele laturii obiective ale infracţiunii de evaziune fiscală în ceea ce priveşte aceste sume de bani, fapta nefiind prevăzută de legea penală.

Cu privire la legea penală mai favorabilă, având în vedere că limitele pedepsei prevăzute de Legea nr. 241/2995 au fost identice dar agravarea răspunderii persoanei condamnate în condiţiile alineatului doi al aceluiaşi articol s-au modificat din anul 2013, a considerat că legea aplicabilă în cauză este forma Legii nr. 241/2005 din anul 2005 şi până în anul 2013.

În ceea ce priveşte latura civilă a cauzei, a reţinut că raportul de expertiză contabilă a concluzionat că în perioada 01.01.2006 - 31.12.2009:

- nu s-au înregistrat în contabilitatea B.N.P. "H.", respectiv în registrele de încasări şi plăţi, venituri brute din onorarii (fără TVA) şi dobânzi bancare în sumă totală de 430.248 de lei, adică 121.545 de euro;

- nu s-a declarat prin deconturile de TVA cod 300, TVA colectată în cuantum total de 57.293 de lei, adică 17.430 de euro;

- nu s-au declarat prin declaraţiile anuale de venit pentru asociaţiile fără personalitate juridică, constituite între persoane fizice - cod 204 - venituri nete impozabile în sumă totală de 640.962 de lei, adică 179.626 de euro.

În consecinţă, la bugetul de stat consolidat se datorează suma totală de 412.937 de lei, adică 115.852 de euro, care se compune din:

- suma de 159.488 de lei, adică 45.486 de euro, care reprezintă TVA de plată (din care suma de 57.293 de lei, adică 17.430 euro - calculată ca diferenţă dintre TVA colectată în valoare de 1.792.103 de lei şi TVA colectată declarată în valoare de 1.734.810 de lei - reprezintă TVA colectată nedeclarată prin deconturile cod 300, iar suma de 102.195 lei, adică 28.056 euro, reprezintă TVA colectată nedeclarată, calculată la suma de 640.063,34 de lei [884.885,61 lei - 244.822,27 lei (205.733 lei + 39.089 lei)] încasată în baza facturii fiscale din 14.05.2008;

- suma de 188.613 de lei, adică 52.366 de euro, care reprezintă impozit de 16% pe venitul net (din care suma de 102.554 de lei adică 28.740 de euro a fost calculată la suma nedeclarată de 640.962 de lei reprezentând venituri nete din onorarii şi dobânzi bancare, iar suma de 86.059 de lei adică suma de 23.626 de euro a fost calculată pentru suma de 537.868 de lei neînregistrată şi nedeclarată la organul fiscal aferentă facturii fiscale seria BNPN nr. 974 din 14.05.2008);

- suma de 64.836 de lei, adică 18.000 de euro, care reprezintă cota de 5,5% din contribuţia la fondul de sănătate conform dispoziţiilor art. 257 din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătăţii şi art. 6 şi art. 7 din Ordinul C.N.A.S. nr. 617 din 13 august 2007 pentru aprobarea Normelor metodologice privind stabilirea documentelor justificative pentru dobândirea calităţii de asigurat, respectiv asigurat fără plata contribuţiei, precum şi pentru aplicarea măsurilor de executare silită pentru încasarea sumelor datorate la Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate.

Prin adresa cu nr. AJR16219 din 07.04.2016, Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Juridică a comunicat Parchetului de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti că în conformitate cu disp. art. 20 din C. proc. pen. se constituie parte civilă în procesul penal cu suma de 412.937 de lei, făcând totodată menţiunea că la această sumă urmează să se adauge obligaţiile fiscale accesorii începând cu data de la care obligaţia a devenit scadentă şi până la plata integrală a debitului.

În ceea ce priveşte suma încasată de către B.N.P. "H." în baza facturii fiscale din 14.05.2008, având în vedere soluţia de achitare dispusă în cauză, a lăsat nesoluţionată acţiunea civilă a ANAF cu privire la suma de 217.837 lei.

În ceea ce priveşte suma de 195.100 de lei, din actele depuse la dosarul cauzei şi din raportul de expertiza contabilă, a concluzionat că în perioada 01.01.2006 - 31.12.2009 nu s-au înregistrat în contabilitatea B.N.P. "H.", respectiv în registrele de încasări şi plăţi, venituri brute din onorarii (fără TVA) şi dobânzi bancare în sumă totală de 430.248 de lei, adică 121.545 de euro; nu s-a declarat prin deconturile de TVA cod 300, TVA colectată în cuantum total de 57.293 de lei, adică 17.430 de euro; nu s-au declarat prin declaraţiile anuale de venit pentru asociaţiile fără personalitate juridică, constituite între persoane fizice - cod 204 - venituri nete impozabile în sumă totală de 640.962 de lei.

În consecinţă, s-a constatat că la bugetul de stat consolidat se datorează suma totală de 195.100 de lei, echivalentul sumei de 56.049 de euro, care se compune din: suma de 57.293 de lei, adică 17.430 de euro, ce reprezintă T.V.A. de plată; suma de 102.554 de lei, adică 28.740 de euro, ce reprezintă impozit de 16% pe venitul net; suma de 35.253 de lei, adică 9.879 de euro, ce reprezintă cota de 5,5% din contribuţia la fondul de sănătate conform dispoziţiilor art. 257 din Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătăţii şi art. 6 şi art. 7 din Ordinul C.N.A.S. nr. 617 din 13 august 2007 pentru aprobarea Normelor metodologice privind stabilirea documentelor justificative pentru dobândirea calităţii de asigurat, respectiv asigurat fără plata contribuţiei, precum şi pentru aplicarea măsurilor de executare silită pentru încasarea sumelor datorate la Fondul naţional unic de asigurări sociale de sănătate.

Împotriva acestei sentinţe au declarat apel Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti, inculpata A. şi partea civilă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.

Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti a solicitat condamnarea inculpatei A. pentru infracţiunea de evaziune fiscală prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005 cu aplicarea art. 41 alin. (2) din C. pen. anterior şi art. 5 din C. pen., cu privire la actele materiale pentru care s-a reţinut ca temei al achitării art. 16 alin. (1) lit. b) teza a II-a din C. proc. pen.

Inculpata A. a solicitat schimbarea temeiului de drept pentru care a fost achitată, din art. 16 alin. (1) lit. b) teza a II-a din C. proc. pen. în art. 16 alin. (1) lit. a) din C. proc. pen.

Partea civilă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a solicitat condamnarea inculpatei pentru fapta pentru care a fost trimisă în judecată şi admiterea acţiunii civile, astfel cum a fost formulată.

Motivele apelurilor au fost detaliate pe larg, în scris, de către toţi apelanţii, fiind sintetizate şi completate în dezbaterile pe fondul cauzei, redate în practicaua prezentei decizii.

În apel, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a admis reaudierea martorilor I. (propus de către Ministerul Public) şi J. (propus atât de către Ministerul Public cât şi de către apelanta-inculpată A.).

În şedinţa din data de 5 iunie 2018, Ministerul Public a renunţat la reaudierea martorului I., dată fiind cererea acestuia în care menţionează că îşi menţine declaraţiile date anterior, precum şi la reaudierea martorei J., raportat la afecţiunile medicale menţionate în adeverinţa eliberată de către medicul de familie, din care reiese imposibilitatea administrării acestei probe.

De asemenea, inculpata A., în urma consultării cu apărătorii săi aleşi care au formulat concluzii contradictorii cu privire la posibilitatea obiectivă de administrare a acestei probe, a renunţat la reaudierea martorei J.

Prin urmare, Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie a luat act de renunţarea apelanţilor la administrarea probelor deja încuviinţate şi totodată a constatat imposibilitatea obiectivă de audiere a martorei J., raportat la diagnosticul menţionat în Adeverinţa medicală x din 31.05.2018, emisă de Asociaţia Căminul Sf. Elena şi semnată de medicul primar U.

În şedinţa din data de 5 iunie 2018 a fost audiată apelanta-inculpată A.

Analizând apelurile declarate de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti, inculpata A. şi partea civilă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie constată că acestea sunt nefondate, pentru următoarele considerente:

Din probele administrate în faza de urmărire penală, precum şi la judecata în primă instanţă, coroborate cu declaraţia inculpatei dată în faţa instanţei de apel, se constată că instanţa de fond a făcut o justă apreciere a acestora, fapt pentru care Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie îşi însuşeşte atât situaţia de fapt reţinută cât şi argumentele care au condus la stabilirea acesteia.

Suplimentar, raportat la motivele de apel formulate, subliniază că instanţa de fond a reţinut conducerea defectuoasă a activităţii financiar-contabile a B.N.P. H. şi culpa apelantei-inculpate A., în calitate de reprezentant al acestuia. Motivul pentru care a fost achitată apelanta inculpată este lipsa probelor din care să reiasă dincolo de orice dubiu vinovăţia acesteia în forma cerută de norma de incriminare, respectiv intenţia directă calificată prin scopul de a se sustrage de la plata obligaţiilor fiscale.

Contrar susţinerilor apărătorilor aleşi ai apelante-inculpate, este evident că B.N.P. H. nu a evidenţiat în documentele contabile o parte dintre veniturile obţinute din activitatea notarială, aşa cum sunt acestea menţionate în conţinutul raportului de expertiză şi în motivarea Curţii de Apel Bucureşti, împrejurare ce este confirmată, în principal, de declaraţiile depuse de B.N.P. H. la organele fiscale, de registrele de încasări şi plăţi, de facturile şi chitanţele emise de biroul notarial, de extrasele de cont, precum şi de declaraţiile inculpatei care recunoaşte că în evidenţa contabilă şi în declaraţiile de impunere s-au strecurat unele erori. Faptul că aceasta, ulterior, a depus eforturi pentru a le remedia şi a achita obligaţiile fiscale a căror plată a fost omisă, nu are relevanţă sub aspectul realizării elementului material al infracţiunii de evaziune fiscală. De asemenea, fără relevanţă este şi menţionarea onorariului de către notarii asociaţi în cuprinsul încheierilor de autentificare a actelor întocmite, în condiţiile în care acestea nu fost înscrise şi în registrele contabile ale B.N.P. H. şi nu au fost avute în vedere la întocmirea declaraţiilor de impunere.

Actele juridice unilaterale sau bilaterale autentificate de notarul public nu sunt documente contabile, prin urmare şi notarul poate fi subiect activ al infracţiunii de evaziune fiscală în varianta normativă a omisiunii evidenţierii în documentele contabile a veniturilor realizate. De altfel, apărarea inculpatei sub acest aspect este contradictorie: susţine, pe de o parte, teza anterior menţionată, în sensul că notarul nu poate avea calitatea de subiect activ al infracţiunii de evaziune fiscală prevăzute de art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, iar pe de altă parte, lipsa probelor că s-a omis evidenţierea în actele contabile a unor operaţiuni, raportat la împrejurarea că acestea nu au fost identificate după dată, număr document, părţi, suma încasată şi neînregistrată sau înregistrată parţial, etc.. Însă, în expertiza contabilă întocmită în cauză, sunt exemplificate, pe larg, erorile de adiţie identificate pe coloana de onorarii din registrul general notarial al B.N.P. H., iar veniturile brute şi cheltuielile aferente perioadei 2006-2009 au fost determinate de către expert pe baza actelor ce i-au fost puse la dispoziţie, enumerarea punctuală a neconcordanţelor nefiind necesară, având în vedere multitudinea acestora, volumul de activitate al biroului notarial şi obiectivele expertizei financiar contabile.

Totodată, nu poate fi omis faptul că apelanta-inculpată A. a fost desemnată prin contractul de asociere reprezentant al BNP H., calitate în care, deşi şi-a asumat obligaţia de a alege un contabil pentru a ţine evidenţa financiar-contabilă, pe care şi-a îndeplinit-o prin angajarea martorei J., economist cu studii superioare, îi revine, în principal, răspunderea pentru organizarea şi conducerea contabilităţii, conform art. 10 alin. (1) din Legea contabilităţii nr. 82/1991, în forma în vigoare la data săvârşirii faptei (2006-2009).

Mai mult, din declaraţiile apelantei-inculpate şi ale angajaţilor biroului notarial, în special a martorilor J. şi O., reiese că apelanta-inculpată A. făcea verificări periodice asupra modului în care contabilul J. îşi desfăşura activitatea şi era cea care administra biroul notarial, direct sau indirect, aceasta fiind cea care a constatat unele nereguli în activitatea biroului, este adevărat că după o perioadă destul de lungă de timp, fapt pentru care l-a rugat pe martorul O. să facă verificări, iar în urma constatării unor nereguli, apelanta a solicitat intervenţia organelor fiscale şi a formulat şi o plângere penală împotriva persoanei căreia i-a imputat aceste nereguli, notarul asociat M.

Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie constată că reţinerea săvârşirii de către fostul notar asociat M. a faptelor pentru care s-a început urmărirea penală împotriva acesteia nu ar înlătura culpa apelantei-inculpate, însă nu poate nega că aceste cercetări, coroborate cu celelalte aspecte reţinute de către judecătorul fondului, ridică semne de întrebare cu privire la intenţia apelantei-inculpate de a se sustrage de la plata obligaţiilor fiscale. Astfel, cuantumul redus al sumelor nedeclarate prin raportare la veniturile obţinute de către biroul notarial, angajarea unui economist care să organizeze şi să conducă activitatea contabilă, precum şi a unui casier, neglijarea culpabilă a administrării biroului ca urmare a deplasărilor în străinătate şi a altor activităţi în care era implicată, delegarea atribuţiilor, contrar dispoziţiilor Legii nr. 36/1995, pe o perioadă mai mare de 5 zile şi fără a se solicita acordul Camerei Notarilor Publici, ridică serioase semne de întrebare asupra intenţiei acesteia de a eluda plata obligaţiilor fiscale, ci denotă, mai degrabă, o detaşare a apelantei-inculpate de activitatea biroului notarial în contextul asumării altor obligaţii şi al exercitării altor activităţi. Cu toate acestea, nu poate fi trecută cu vederea modalitatea în care apelanta-inculpată a înţeles să coordoneze activitatea biroului notarial în perioada 2006-2009, departe de atitudinea cerută unei persoane prudente şi diligente şi faptul că prin neglijenţa acesteia s-a omis, într-adevăr, declararea unor venituri şi plata obligaţiilor fiscale aferente, fapt ce a generat un prejudiciu bugetului statului în cuantum de 195.100 lei.

În ceea ce priveşte suma de 217.837 lei cu privire la care instanţa de fond a lăsat nesoluţionată acţiunea civilă a ANAF, obligaţii fiscale stabilite ca urmare a emiterii facturii fiscale seria BNP nr. 974 din 14.05.2008 de către BNP H., Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie constată că parchetul nu a criticat hotărârea Curţii de Apel Bucureşti sub acest aspect şi nici raţionamentul judecătorului fondului prin care s-a ajuns la concluzia că suma care a condus la stabilirea acestei obligaţii fiscale a reprezentat o plată nedatorată, efectuată din eroare de către unul dintre clienţii BNP H., respectiv SC S. SA, ca urmare a confundării monedei de plată din factură.

Acestea fac însă obiectul apelului părţii civile ANAF care susţine că suma de 743.601,35 lei fără TVA a intrat în contabilitatea BNP H., însă nu a fost înregistrată în Registrul de încasări şi plăţi în luna aprilie 2008 şi că, în lipsa explicaţiilor concrete de pe ordinele de plată şi fără emiterea unor facturi fiscale de stornare, nu poate fi asociată suma virată în tranşe către SC S. SA cu restituirea unei părţi din suma încasată, de 884.885,61 lei de către BNP H. Totodată, au fost evidenţiată diferenţa de 6.211,5 lei dintre suma plătită de SC S. SA şi factura emisă de biroul notarial cumulată cu suma restituită clientului mai sus menţionat, precum şi modalitatea eronată în care a fost gestionată, din punct de vedere contabil, această situaţie.

Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie constată că apelanta-inculpată A. este trimisă în judecată pentru comiterea infracţiunii de evaziune fiscală, fapt pentru care ceea ce reprezintă relevanţă în prezenta cauză este omisiunea acesteia de a evidenţia veniturile realizate. O plată nedatorată ce a fost restituită nu poate echivala cu un venit realizat de către biroul notarial, chiar dacă operaţiunile care au condus la reglarea conturilor nu au fost înregistrate în contabilitate. Judecătorul fondului a explicat, pe larg, împrejurările în care SC S. SA a plătit o sumă mult mai mare decât cea menţionată în factura fiscală aferentă contractului de vânzare-cumpărare licenţe autentificat sub x şi modalitatea în care suma plătită în plus a fost restituită, motiv pentru care Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie nu va mai reveni asupra cestor aspecte. Ca argument suplimentar, observă că cercetările efectuate în cauză nu au oferit o altă explicaţie cu privire la plata acestor sume de către BNP H. către SC S. SA. Nici organele de cercetare penală, nici expertul contabil nu au identificat probe care să conducă la alte explicaţii decât cele menţionate de către apelanta-inculpată şi martorii audiaţi cu privire la acest aspect. Mai mult, nu se poate presupune, în mod rezonabil, nefiind un fapt uzual, ca un birou notarial să apeleze la serviciile unui post de televiziune şi nici faptul că SC S. SA a efectuat, cu bună ştiinţă, o plată peste suma menţionată în contract, cu scopul de a fi eludată plata obligaţiilor fiscale. Dimpotrivă, toate probele administrate confirmă apărarea apelantei-inculpate A., în sensul celor constatate de către instanţa de fond, context în care se reţine că această faptă nu este prevăzută de legea penală. Faţă de aceste considerente şi raportat la dispoziţiile art. 25 alin. (5) din C. proc. pen., se impune menţinerea soluţiei Curţii de Apel Bucureşti, de a lăsa nesoluţionată acţiunea civilă formulată de ANAF cu privire la suma de 217.837 lei.

În consecinţă, în temeiul art. 421 pct. 1 lit. b) din C. proc. pen., Înalta Curte de Casaţie şi Justiţie va respinge, ca nefondate, apelurile declarate de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti, inculpata A. şi partea civilă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală.

Văzând şi dispoziţiile art. 275 alin. (2), (3) şi (6) din C. proc. pen.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge, ca nefondate, apelurile declarate de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti, inculpata A. şi partea civilă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei penale nr. 229/F din 21 noiembrie 2017, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a II-a penală.

Cheltuielile judiciare ocazionate de soluţionarea apelului declarat de Parchetul de pe lângă Curtea de Apel Bucureşti rămân în sarcina statului.

Obligă pe apelanta-inculpată A. la plata sumei de 200 lei, cu titlu de cheltuieli judiciare către stat.

Onorariul parţial cuvenit apărătorului desemnat din oficiu pentru apelanta-inculpată A., până la prezentarea apărătorului ales, în sumă de 100 lei, se avansează din fondul Ministerului Justiţiei.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, azi, 5 iunie 2018.