Tax assessment challenge barred by administrative preclusion where appeal suspended pending criminal investigation under Tax Procedure Code

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Cererea de chemare în judecată. Cadrul procesual

Prin cererea înregistrată la data de 16.02.2015 pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal, sub nr. x/2/2015, reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, a solicitat anularea Deciziei de impunere din 30 iunie 2014 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 30 iunie 2014, precum şi a Deciziei nr. 254 din 28 august 2014, prin care a fost soluţionată contestaţia formulată împotriva Deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. F-GR 158 din 30 iunie 2014, emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 30 iunie 2014 de către Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Giurgiu, pentru suma totală de 58.826.528 RON.

2. Soluţia instanţei de fond

Prin sentinţa civilă nr. 1675 din 11 iunie 2015, Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal, a dispus următoarele:

- a admis excepţia inadmisibilităţii capătului de cerere având ca obiect anularea Deciziei de impunere din 30 iunie 2014, privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 30 iunie 2014, invocată de pârâta D.G.R.F.P. Ploieşti prin A.J.F.P. Giurgiu;

- a respins capătul de cerere având ca obiect anularea Deciziei de impunere nr. F-GR 158 din 30 iunie 2014 privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 30 iunie 2014, formulat de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, ca inadmisibil, şi

- a respins capătul de cerere având ca obiect anularea Deciziei nr. 254/28.08.2014, formulat de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâtele Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Ploieşti şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, ca neîntemeiat.

3. Cererea de recurs şi motivele înfăţişate

Împotriva sentinţei civile nr. 1675 din 11 iunie 2015, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal, a declarat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L., invocând ca temei în drept al demersului său procesual dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 din Noul C. proc. civ.

În dezvoltarea motivelor de recurs reclamanta a susţinut că soluţia instanţei de fond de a aprecia ca inadmisibil capătul de cerere privind anularea Deciziei de impunere nr. F-GR 158 din 30 iunie 2014, privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală şi a Raportului de inspecţie fiscală nr. x/30.06.2014, este dată cu aplicarea greşită a legii, întrucât în cauză, contestaţia administrativă împotriva actelor administrativ-fiscale nu a fost soluţionată conform art. 216 Cod procedură fiscală, printr-o decizie de admitere sau respingere, organul fiscal competent pronunţându-se în temeiul art. 214 Cod procedură fiscală, prin Decizia nr. 254 din 28 august 2014, în sensul suspendării soluţionării contestaţiei.

Recurenta reclamantă a arătat că, în adevăr, instanţa de fond a argumentat soluţia de suspendare a contestaţiei adoptate de organul fiscal prin raportare la Deciziile Curţii Constituţionale nr. 1173/2008, nr. 1237/2008 şi nr. 95/2011 considerând că nu se încalcă prezumţia de nevinovăţie, însă nu s-a pronunţat cu privire la susţinerea sa în sensul că, aceleaşi decizii ale Curţii Constituţionale menţionează şi argumentează chiar pentru prima dată, posibilitatea legală a contribuabilului, că în ipoteza suspendării contestaţiei administrative în baza art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, aceasta să poată contesta pe cale judecătorească actul administrativ fiscal.

Printr-o critică distinctă recurenta reclamantă a susţinut că în mod greşit instanţa de fond a respins ca nefondat capătul de cerere privind nelegalitatea Deciziei nr. 254 din 28.08.2014, prin care s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei administrative formulate.

Măsura suspendării soluţionării contestaţiei administrative este o măsură luată într-o situaţie de excepţie, iar cenzura instanţei trebuie să vizeze nu numai îndeplinirea formală a existentei sesizării penale, fiind absolut necesar ca instanţa să analizeze oportunitatea unei astfel de măsuri şi raportat la susţinerile contribuabilului şi faţă de probele administrate nemijlocit în faţa instanţei.

Control judecătoresc este cu atât mai mult obligatoriu pentru instanţă cu cât dispoziţiile art. 214 alin. (1) din O.G. nr. 92/2003 arată că în situaţiile existente prevăzute la lit. a) şi b) "Organul de soluţionare competent poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei", o atare măsură fiind deci o facultate, o posibilitate şi nu o obligaţie condiţionată de îndeplinirea uneia dintre cele două condiţii.

Suspiciunile organului fiscal nu au fost determinate de vreo acţiune sau inacţiune a reclamantei, ci au fost generate de imposibilitatea de identificare a societăţilor comerciale de la care au fost achiziţionate produsele la momentul efectuării controlului, respectiv la un interval mare de timp faţă de data la care au fost achiziţionate. În cazul în care produsele înregistrate de reclamantă ar fi fost fictive nu s-ar fi putut face, mai departe, livrări către partenerii comerciali cum ar fi B., C.

Singura suspiciune reală identificată în motivarea Deciziei contestate este aceea de evaziune fiscală stabilită în sarcina foştilor parteneri comerciali în sensul că au realizat venituri şi nu le-au evidenţiat în actele contabile, respectiv infracţiunea prevăzută la art. 9 lit. b) din Legea nr. 241/2005, însă această infracţiune nu este imputată reclamantei şi nici nu poate fi transferată responsabilitatea asupra faptelor către aceasta.

În ceea ce priveşte prezumţia de nevinovăţie, recurenta-reclamantă a arătat că în mod tendenţios organele de inspecţie fiscală au invocat "precizările DIICOT - Biroul Teritorial Giurgiu din Ordonanţa nr. 123D/P/2010 din data de 26.04.2013 în sensul că reprezentanţii S.C. A. S.R.L. fac parte dintr-un grup infracţional ce a coordonat activitatea mai multor firme fantomă şi au ca scop sustragerea de la plata TVA-ului şi disimularea provenienţei ilicite a sumelor reprezentând TVA neachitat bugetului de stat".

Dosarul penal nr. 123D/P/2010 în care a fost emisă Ordonanţa din 26.04.2013 este numai în faza de urmărire penală, administrarea probelor este în derulare, iar folosirea într-un control administrativ fiscal a indiciilor care au condus la începerea urmăririi penale nu este doar nelegală ci încalcă şi dispoziţiile art. 11 din C. proc. pen.

În fine, cu privire la dosarul penal nr. 123D/P/2010, recurenta-reclamantă a arătat că în cadrul acestuia s-a efectuat o expertiză contabilă prin care s-a stabilit că nu există prejudiciu în sarcina societăţilor comerciale care au avut aceiaşi asociaţi şi administratori ca şi asociaţii contribuabilului din prezenta cauză - S.C. D. S.R.L. şi S.C. E. S.R.L.

Concluzionând, recurenta-reclamantă a considerat că niciunul dintre argumentele prezentate de instanţa de fond nu este legal deoarece hotărârea a fost dată cu aplicarea greşită a art. 214 din O.G. nr. 92/2003 în sensul că nu s-a analizat cauza pe fond sub aspectul soluţiei opţionale de suspendare a procedurii administrative, astfel că a solicitat admiterea recursului, casarea hotărârii atacate şi trimiterea cauzei spre rejudecare.

4. Apărările formulate în cauză

Prin întâmpinarea formulată în cauză, intimata-pârâtă Agenţia Naţională de Administrare Fiscală (ANAF) a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, şi menţinerea hotărârii atacate, apreciată ca fiind dată cu aplicarea corectă a prevederilor legale incidente.

5. Procedura derulată în recurs

În cauză a fost întocmit raportul asupra admisibilităţii în principiu a recursului, iar prin încheierea de şedinţă din data de 17 noiembrie 2016, s-a dispus comunicarea raportului, în baza dispoziţiilor art. 493 alin. (4) C. proc. civ., cu menţiunea că părţile pot formula în scris un punct de vedere asupra raportului, în termen de 10 zile de la comunicare.

Prin încheierea din 02 martie 2017, faţă de obiectul pricinii, contestaţie act administrativ, s-a considerat de toţi membrii completului de filtru că se impune ca recursul să fie soluţionat potrivit dispoziţiilor art. 493 alin. (5) sau (6) din C. proc. civ., motiv pentru care s-a fixat termen în şedinţă publică, cu citarea părţilor.

6. Soluţia instanţei de recurs

Examinând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurenta reclamantă, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatei, Înalta Curte, reverificând probatoriul administrat, faţă de conţinutul prevederilor legale aplicabile, apreciază că recursul de faţă este nefondat, pentru considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Analiza punctual motivele de recurs cu care a fost investită, Înalta Curte constată că printr-un prim set de critici întemeiate pe prevederile art. 488 pct. (8) C. proc. civ., recurenta-reclamantă a susţinut că instanţa de fond în mod neîntemeiat a respins, ca inadmisibil, capătul de cerere având ca obiect anularea deciziei de impunere nr. 158 din 30 iunie 2014 şi a raportului de inspecţie fiscală nr. F-GR-137 din 30.06.2014, susţinând, în esenţă, că în cauză a fost îndeplinită procedura administrativă, apreciată ca fiind obligatorie prin sentinţa atacată.

Recurenta a învederat că prin deciziile date, chiar Curtea Constituţională a reţinut, în ipoteza suspendării soluţionării contestaţiei administrative, în baza art. 214 alin. (1) lit. a) C. proc. fisc., că pot fi contestate pe cale judecătorească actele administrativ-fiscale, dreptul părţii de a se adresa instanţei de contencios administrativ fiind legitimat în mod expres de art. 205 alin. (1) Cod procedură fiscală, indicând şi că instanţa de fond nu s-a pronunţat de fapt asupra susţinerilor sale, în ceea ce priveşte incidenta acestora, în contextul existentei unei decizii de soluţionare a contestaţiei administrative.

Aceste critici nu sunt întemeiate şi ca atare nu pot fi primite, Înalta Curte constatând, contrar celor arătate de recurenta-reclamantă că judecătorul fondului a analizat susţinerile tuturor părţilor cauzei, în contextul factual dat şi prin raportare directă la prevederile legale aplicabile dar şi la deciziile relevante ale Curţii Constituţionale

Se remarcă astfel că prima instanţă, prin raportare efectivă la considerentele expuse de Curtea Constituţională în câteva dintre deciziile al căror conţinut a fost parţial redat chiar în cuprinsul hotărârii, a reţinut în mod corect că în privinţa actului administrativ fiscal este necesară parcurgerea procedurii administrative reglementată în art. 205 C. proc. fisc., o atare contestaţie având caracterul recursului prealabil şi neputând fi confundată cu jurisdicţiile administrative.

Instanţa de fond a examinat totodată, în mod judicios, variatele ipoteze în ceea ce priveşte modalitatea în care organul fiscal competent se pronunţă în cursul acestei proceduri administrative prealabile, tocmai prin raportare la considerentele Deciziei nr. 95/2011 a Curţii Constituţionale, ajungând la concluzia pe care instanţa de control judiciar o apreciază ca fiind corectă, în sensul ca excepţia de inadmisibilitate a acţiunii în ceea ce priveşte anularea deciziei de impunere nr. 158 din 30 iunie 2014 şi a raportului de inspecţie fiscală nr. F-GR 137 din 30 iunie 2014 se impune a fi admisă întrucât instanţa de contencios administrativ poate fi investită numai cu judecarea unei acţiuni îndreptate împotriva unei soluţii fiscale administrative, efectivă, şi numai într-un atare context procesual va putea examina şi actele administrative care au stat la baza emiterii deciziei in contestaţia administrativă.

Cum în cauză, neîndoielnic, prin Decizia nr. 254 din 28 august 2014, nu a fost efectiv soluţionată contestaţia formulată de recurenta-reclamantă împotriva deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată, stabilite de inspecţia fiscală nr. F-GR 158 din 30 iunie 2014, emisă în baza Raportului de inspecţie fiscală nr. x din 30 iunie 2014 de către Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Giurgiu, pentru suma totală de 58.826.528 RON, dispunându-se suspendarea soluţionării acesteia, şi instanţa de control judiciar, în acord cu practica sa consolidată în această materie apreciază că este legală şi deplin întemeiată soluţia dată de instanţă pe acest prim capăt de acţiune, parcurgerea procedurii de soluţionare a contestaţiilor împotriva actelor administrative fiscale reglementată în codul de procedură fiscală constituind o condiţie de exercitare a dreptului la acţiune a cărei neîndeplinire atrage inadmisibilitatea acesteia, raportat şi la dispoziţiile art. 218 alin. (2) Cod procedură fiscală.

Acesta este şi sensul considerentelor deciziilor Curţii Constituţionale la care a făcut referiri consistente şi prima instanţă, neputându-se reţine, astfel cum a susţinut recurenta, că dreptul său de a se adresa direct instanţei de contencios administrativ, în ipoteza suspendării soluţionării contestaţiei administrative este legitimat în mod expres de art. 205 alin. (1) C. proc. fisc.

Nefondate sunt în opinia Înaltei Curţi şi motivele de recurs înfăţişate de recurenta-reclamantă în ceea ce priveşte legalitatea şi temeinicia Deciziei nr. 254 din 28.08.2014 emisă de intimata ANAF-DGSC, prin care, în temeiul art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de procedură fiscală, s-a dispus suspendarea soluţionării contestaţiei administrative formulate de recurenta reclamantă împotriva deciziei de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de plată stabilite de inspecţia fiscală nr. F-GR 158 din 30 iunie 2014, până la soluţionarea sesizării penale formulate de organele de inspecţie fiscală din cadrul Administraţiei Judeţene a Finanţelor Publice Giurgiu, transmisă la Parchetul de pe lângă Tribunalul Giurgiu, cu adresa din 14 august 2014.

Reevaluând probatoriul administrat în cauză în contextul propriului demers de analiză a criticilor recurentei reclamante, înfăţişate prin cererea de recurs, Înalta Curte constată că instanţa de fond, printr-o motivare cuprinzătoare şi convingătoare, în mod corect a reţinut că în cauză sunt îndeplinite condiţiile prevăzute de art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de Procedură Fiscală, apreciind astfel ca fiind legală decizia organului fiscal de suspendare a soluţionării contestaţiei administrative a societăţii reclamante pentru suma totală de 58.826.528 RON.

Astfel, contrar celor arătate în cererea de recurs, instanţa de control judiciar reţine că judecătorul fondului a analizat în mod efectiv îndeplinirea în cauză a condiţiilor legale prevăzute în textul de lege sus indicat, pentru a se dispune măsura suspendării soluţionării contestaţiei administrative, ajungând în mod corect la concluzia că autoritatea fiscală competentă a emis o decizie motivată, în fapt şi în drept, prin care a dispus o atare măsură.

În esenţă, s-a făcut referire la constituirea unui grup infracţional ce-a coordonat activitatea mai multor firme fantomă în scopul sustragerii de la plata TVA-ului şi disimularea provenienţei ilicite a sumelor reprezentând TVA, neachitate bugetului de stat.

Organele de inspecţie fiscală au evidenţiat şi împrejurarea că nu a putut fi verificată realitatea şi legalitatea achiziţiilor întrucât în urma verificărilor încrucişate s-a constatat că majoritatea furnizorilor nu au fost găsiţi la sediul declarat, erau declaraţi inactivi, nu au depus declaraţii informative privind TVA sau alte impozite şi taxe, respectiv nu au declarat sau au declarat numai parţial livrările efectuate pentru care se află în cercetări penale.

Raportat la conţinutul sesizării penale formulate de organele fiscale împotriva reprezentanţilor societăţii reclamante, ce vizează indicii cu privire la posibila săvârşire a unei infracţiuni de evaziune fiscală, şi în opinia instanţei de control judiciar între stabilirea realităţii operaţiunilor de achiziţii de bunuri, respectiv stabilirea obligaţiilor fiscale de plată contestate şi stabilirea caracterul infracţional al pretinselor fapte săvârşite există o strânsă interdependenta care justifică suspendarea soluţionării contestaţiei administrative, în sensul dispus.

În fine, Înalta Curte are în vedere, în soluţionarea recursului de faţă, şi probatoriul suplimentar administrat în această etapă procesuală, cu referire directă la adresa din data de 04.12.2017 emisă de Inspectoratul General al Poliţiei Române - Inspectoratul de Poliţie Judeţean Giurgiu- Serviciul de Investigare a Criminalităţii Economice, prin care se comunică reprezentantului legal al societăţii recurente împrejurarea că, IPJ Giurgiu - Serviciul de Investigare a Criminalităţii Economice efectuează cercetări în dosarul penal cu nr. x/2016, aflat în supravegherea Parchetului de pe lângă Tribunalul Giurgiu, cu privire la săvârşirea infracţiunii de evaziune fiscală prev. de art. 9 alin. (1) lit. b) şi c) din Legea nr. 241/2005 de către reprezentanţii S.C. "A." S.R.L, la finalizarea cercetărilor dosarul urmând a fi înaintat Parchetului de pe lângă Tribunalul Giurgiu cu propunere legală, confirmându-se astfel existenţa şi continuarea cercetărilor penale.

Aşadar, raportat la întreg probatoriul existent la dosar, instanţa de recurs apreciază că, în mod corect a reţinut judecătorul fondului îndeplinirea condiţiilor prevăzute în art. 214 alin. (1) lit. a) din Codul de Procedură Fiscală, potrivit cărora organul de soluţionare a contestaţiei poate suspenda, prin decizie motivată, soluţionarea cauzei atunci când organul care a efectuat activitatea de control a sesizat organele în drept cu privire la existenţa indicilor săvârşirii unei infracţiuni a cărei constatare ar avea o înrâurire hotărâtoare asupra soluţiei ce urmează să fie dată în procedura administrativă, nefiind probată nici in etapa soluţionării recursului pretinsa încălcare a dispoziţiilor art. 11 din C. proc. pen., simplele susţineri ale recurentei pe acest aspect nefiind în mod evident suficiente.

Şi în ceea ce priveşte condiţia referitoare la existenţa raportului de dependenţă între faptele cu privire la care a fost sesizat organul de urmărire penală şi soluţionarea contestaţiei administrative, Înalta Curte reţine că s-a demonstrat în cauză existenţa respectivei legături, necesare, care să justifice suspendarea soluţionării contestaţiei administrative, adresa din data de 04.12.2017 emisă de Inspectoratul General al Poliţiei Române - Inspectoratul de Poliţie Judeţean Giurgiu- Serviciul de Investigare a Criminalităţii Economice, sus-menţionată, în completarea probelor deja existente la dosar fiind deopotrivă apreciată ca elocventă.

Pentru toate considerentele arătate, constatând că nu sunt întemeiate criticile formulate de recurenta-reclamantă, subsumate motivului de nelegalitate prevăzut de art. 488 alin. (1) pct. 8 din C. proc. civ., Înalta Curte, în temeiul art. 496 alin. (1) din C. proc. civ., coroborat cu art. 20 din Legea nr. 554/2004, republicata va respinge, ca nefondat, recursul declarat în cauză.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de reclamanta S.C. "A." S.R.L., prin lichidator judiciar F. SPRL - Filiala Călăraşi împotriva sentinţei civile nr. 1675 din 11 iunie 2015, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 15 decembrie 2017.