VAT deduction rights for unregistered taxpayers and retroactive application of real estate transaction taxability

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

Soluţia instanţei de fond

Prin acţiunea formulată de reclamantul A., înregistrată iniţial la Tribunalul Sibiu sub dosar nr. x/2011 s-a solicitat în contradictoriu cu pârâta M.F.P. - A.N.A.F - Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Judeţului Sibiu anularea Deciziei nr. 13/08.06.2011 prin care a fost soluţionată contestaţia formulată împotriva Dispoziţiei de măsuri nr. 6468 din 28 aprilie 2011 şi anularea Dispoziţiei de măsuri contestate; anularea Deciziei nr. 264/29.06.2011 prin care a fost soluţionată contestaţia împotriva Deciziei de impunere nr. 6467 din 28 aprilie 2011 şi anularea deciziei de impunere contestate; anularea Raportului de inspecţie fiscală nr. x/28.04.2011.

La data de 21 mai 2012 reclamantul a depus la dosar un înscris prin care a înţeles să invoce excepţia necompetenţei materiale a instanţei sesizate prin raportare la dispoziţiile art. 10 din Legea nr. 554/2004, întrucât actul administrativ - fiscal emis de către instituţia pârâtă priveşte taxa/contribuţii a căror valoare depăşeşte 500.000 RON.

Pârâta a depus întâmpinare prin care a solicitat declinarea competenţei de soluţionare a cauzei în favoarea Curţii de Apel Alba Iulia, a cărei valoare este de 2.698.167 lei reprezentând 1.738.029 RON TVA, 699.434 RON majorări de întârziere aferente, 260.704 RON penalităţi de întârziere aferente.

Prin sentinţa nr. 2720/CA/2012 Tribunalul Sibiu, secţia a II-a civilă, de contencios administrativ şi fiscal, a declinat competenţa de soluţionare a cauzei în favoarea Curţii de Apel Alba Iulia, secţia de contencios administrativ şi fiscal.

Cauza a fost înregistrată pe rolul Curţii de Apel Alba Iulia, secţia de contencios administrativ şi fiscal, sub acelaşi număr de dosar.

La termenul de judecată din 09.09.2013 ca urmare a reorganizării ANAF prin O.U.G. nr. 74/2013, instanţa a dispus introducerea în cauză a Direcţiei Generale Regionale a Finanţelor Publice Braşov, succesoare în drepturi şi obligaţii a DGFP Sibiu.

Prin sentinţa nr. 79 din 24 martie 2014, Curtea de Apel Alba Iulia a admis în parte acţiunea în contencios administrativ formulată de reclamantul A. în contradictoriu cu pârâta Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov, succesoare în drepturi şi obligaţii a DGFP Sibiu, şi în consecinţă a modificat actele administrativ fiscale atacate, respectiv Decizia nr. 264 din 29.06.2009 privind soluţionarea contestaţiei, decizia de impunere nr. 6467 din 28 aprilie 2011 şi raportul de inspecţie fiscală nr. 6466 din 28.04.2011 întocmite de DGFP Sibiu, în sensul că obligaţiile fiscale suplimentare sunt de 1.463.216,72 RON TVA, la care se adaugă accesoriile aferente acestei sume pentru perioada reţinută de organele fiscale şi a respins în rest acţiunea.

Pentru a pronunţa această hotărâre s-a reţinut că în baza Raportului de inspecţie fiscală din data de 28.04.2011, înregistrat la D.G.F.P. Alba, sub nr. 6466/2011, întocmit ca urmare a verificării documentelor privind tranzacţiile imobiliare efectuate de către reclamant în perioada 01.01.2006 - 31.12.2010, pârâta Direcţia Generală a Finanţelor Publice Sibiu a emis Decizia de impunere nr. 6467/28.04.2011, prin care a stabilit în sarcina reclamantului A. obligaţia de plată a sumei de 1.738.029 RON, reprezentând TVA şi a sumei de 699.434 RON reprezentând majorări de întârziere aferente TVA şi 260.704 RON, penalităţi de întârziere.

Totodată, s-a emis şi Dispoziţia de măsuri nr. 6468 din 28 aprilie 2011, prin care s-au dispus în sarcina reclamantului următoarele măsuri: întocmirea registrului bunurilor de capital pentru imobilele construite şi respectiv, întocmirea jurnalelor de vânzări şi cumpărări pentru perioada 15.02.2007 - până la zi.

Organele de inspecţie fiscală au reţinut că în perioada 01.01.2006 - 31.12.2010, reclamantul a construit 62 de apartamente la mansardă, a vândut cele 62 de apartamente construite prin încheierea a 60 de contracte de vânzare - cumpărare, a cumpărat şi revândut apartamentul M2 pe care l-a construit la mansarda din Sibiu, str. Semaforului, a cumpărat 4 terenuri fâneaţă din extravilanul localităţii Turnu Roşu în anul 2000, pe care le-a revândut în anul 2010 printr-un contract de vânzare - cumpărare. Prin urmare, întrucât reclamantul a desfăşurat activitate economică cu caracter de continuitate, s-a reţinut că acesta este persoană impozabilă din punct de vedere al TVA, depăşind plafonul de scutire la data de 31.08.2007 şi în consecinţă devenind plătitor de TVA începând cu 01.10.2007.

Contestaţia împotriva acestor acte fiscale, formulată de către reclamant în conformitate cu prevederile art. 205 din Codul de procedură fiscală, a fost respinsă ca neîntemeiată, prin Decizia nr. 264/29.06.2011, respectiv Decizia nr. 13 din 08 iunie 2011 de către Direcţia Generală a Finanţelor Publice Sibiu.

Cu privire la calitatea de persoană impozabilă care desfăşoară activitate economică:

În ceea ce priveşte interpretarea şi aplicarea prevederilor legale în materie de TVA, Curtea a reţinut că reclamantul consideră că nu datorează sumele stabilite prin actele atacate, întrucât operaţiunile realizate nu pot fi supuse TVA pentru că nu sunt îndeplinite cerinţele prevăzute de art. 126 alin. (1) lit. c) şi d) din Legea nr. 571/2003, care prevăd că livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să fie realizată de o persoană impozabilă, astfel cum este definită la art. 127 alin. (1), acţionând ca atare, şi livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte din una dintre activităţile economice prevăzute la art. 127 alin. (2) .

Referitor la aceasta, instanţa a reţinut că, potrivit art. 126 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, în forma în vigoare în perioada pentru care s-au stabilit obligaţii fiscale suplimentare în sarcina reclamantului, intră în sfera de aplicare a TVA livrările de bunuri şi prestările de servicii realizate cu plată pe teritoriul României în condiţiile în care sunt realizate de către o persoană impozabilă, astfel cum a fost definită la art. 127 alin. (1), iar livrarea bunurilor rezultă din una din activităţile economice prevăzute la art. 127 alin. (2).

A apreciat instanţa că aceste condiţii trebuie îndeplinite în mod cumulativ, astfel că neîndeplinirea unei singure condiţii din cele prevăzute în mod expres la art. 126 alin. (1) din Legea nr. 571/2003, determină neîncadrarea operaţiunii în categoria operaţiunilor impozabile din punct de vedere al TVA.

S-a mai reţinut că vânzarea celor 62 de apartamente construite, constituie o livrare de bunuri în sensul art. 128 din Legea nr. 571/2003, potrivit cărora prin livrare de bunuri se înţelege orice transfer al dreptului de proprietate asupra bunurilor de la proprietar la o altă persoană, precum şi că locul de livrare al bunurilor şi prestare a serviciilor este considerat în România.

Cu privire la îndeplinirea celorlalte două cerinţe prevăzute de art. 126 din Legea nr. 571/2003, respectiv ca livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să fie realizată de o persoană impozabilă şi livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte din una dintre activităţile economice prevăzute la art. 127 alin. (2) s-au constatat următoarele:

Activitatea reclamantului de a vinde apartamentele construite constituie o activitate economică în sensul legii fiscale, ceea ce unit cu maniera independentă în care această activitate s-a desfăşurat face ca reclamantul să fie considerat persoană impozabilă în scop de TVA, astfel că, din momentul în care cifra de afaceri a depăşit plafonul de scutire de taxă adăugată, avea obligaţia de a solicita înregistrarea în scop de TVA în termen de 10 zile de la data atingerii sau depăşirii plafonului de scutire pentru a fi luat în evidenţă ca plătitor de TVA.

În ceea ce priveşte vânzarea - cumpărarea celor 4 terenuri din extravilanul localităţii Turnu Roşu, instanţa a reţinut că, potrivit pct. 37 alin. (6) din H.G. nr. 44/2004, în aplicarea art. 141 alin. (2) lit. f) din C. fisc., calificarea unui teren drept teren construibil sau teren cu altă destinaţie la momentul vânzării de către proprietar rezultă din certificatul de urbanism.

În opinia instanţei, contrar susţinerilor reclamantului care recunoaşte faptul că la vânzarea acestor imobile nu a fost prezentat un certificat de urbanism, în mod corect au apreciat organele de inspecţie fiscală că, în lipsa acestuia, nu poate fi reţinută încadrarea acestor terenuri la momentul vânzării lor în terenuri cu altă destinaţie decât construibile.

De asemenea, a apreciat instanţa că afirmaţia reclamantului potrivit căreia pentru o serie de tranzacţii se impunea aplicarea cotei reduse de TVA de 5%, se dovedeşte a fi nefondată, raportat la dispoziţiile art. 140 pct. 2 lit. c) din C. fisc., precum şi la normele metodologice de aplicare.

A reţinut instanţa că nici unul din contractele de vânzare - cumpărare nu se încadrează la aplicarea cotei reduse de TVA de 5%, întrucât aceste contracte nu aveau ataşate nicio declaraţie dată de vreun cumpărător în conformitate cu prevederile legale mai sus menţionate.

În ceea ce priveşte deducerea de TVA pe care a invocat-o reclamantul, instanţa a reţinut că aceasta nu a putut opera, deoarece dreptul de deducere al TVA poate fi exercitat pe cale administrativă, ulterior, cu depunerea solicitării şi a actelor justificative ale deducerii în vederea întocmirii actului de rambursare.

În consecinţă, s-a apreciat că întrucât reclamantul nu a solicitat înregistrarea în scopuri de TVA, acesta nu poate beneficia de acordarea dreptului de ducere a taxei în conformitate cu prevederile art. 145-1471 din C. fisc..

În legătură cu susţinerea reclamantului vizând obligaţia ANAF de înregistrare automată a celor pe care îi consideră plătitori de TVA, instanţa a reţinut că, art. 152 alin. (6) din C. fisc. stipulează clar că, în ipoteza în care persoana impozabilă nu solicită sau solicită înregistrarea cu întârziere, organele fiscale competente au dreptul să stabilească obligaţii privind taxa de plată şi accesoriile aferente, de la data la care ar fi trebuit să fie înregistrată în scopuri de taxă conform art. 153.

Ca atare, în mod legal au fost calculate şi accesorii, conform art. 119, art. 120 şi art. 120<SUP>1</SUP> din C. proc. fisc. În această situaţie, reclamantul nu se poate prevala de culpa organelor fiscale de a nu-l fi înregistrat din oficiu ca plătitor de TVA întrucât, aşa cum s-a menţionat mai sus, acest lucru nu a fost posibil anterior datei de 14.03.2011, data începerii inspecţiei fiscale.

Referitor la Dispoziţia de măsuri nr. 6468 din 28 aprilie 2011 şi Decizia nr. 13 din 08 iunie 2011 prin care s-a respins contestaţia formulată împotriva acesteia, instanţa a reţinut că, în esenţă, reclamantul nu formulează apărări în concret legate de aceste acte administrative, ci se rezumă la a susţine că aceste acte sunt netemeinice şi nelegale pe motiv că reclamantul nu reprezintă persoană impozabilă.

Cu privire la modul de calcul al TVA, organele fiscale au calculat TVA prin adăugarea procentului de 19% la baza impozabilă, în conformitate cu prevederile art. 140 alin. (1) din C. fisc., iar autoritatea fiscală nu a făcut nici o dovadă din care să rezulte că reclamantul ar avea posibilitatea legală de a recupera taxa de la cumpărătorii imobilelor.

În consecinţă, s-a apreciat că suma reprezentând TVA trebuia să fie inclusă în baza impozabilă, astfel că potrivit expertizei contabile efectuate în cauză, în cazul în care TVA este inclusă în preţ, reclamantul datorează TVA în sumă de 1.463.216,72 RON, aferent perioadei reţinute de inspecţia fiscală.

Totodată a apreciat instanţa că, având în vedere această sumă, accesoriile calculate iniţial de pârâtă vor trebui recalculate în raport de noua sumă, printr-o nouă decizie de impunere, în conformitate cu prezenta hotărâre.

Calea de atac exercitată

Împotriva sentinţei pronunţată de Curtea de Apel - Alba Iulia au declarat recurs reclamantul A. şi DGRFP Braşov.

În motivarea recursului formulat, invocând dispoziţiile art. 304 pct. 9 şi art. 3041 C. proc. civ. - 1865, recurentul-reclamant a adus, în esenţă, următoarele critici sentinţei recurate:

- în mod eronat instanţa de fond nu a reţinut că nu a existat obligarea legală de plată a TVA pentru tranzacţiile imobiliare anterioare anului 2010;

- se impune casarea cu trimitere spre rejudecare a cauzei pentru a se determina cuantumul accesoriilor şi pentru a fi administrate probe în vederea aplicării cotei de TVA de 5%, data exigibilităţii obligaţiei de înregistrare în scop de TVA;

- din valoarea TVA datorată trebuie scăzut TVA-ul deductibil identificat în cuprinsul raportului de expertiză în cuantum de 336.449,91 RON.

Recurenta-pârâtă, Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Sibiu, în numele şi pentru Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov, în cuprinsul recursului formulat, invocând prevederile art. 304 pct. 9 din C. proc. civ. - 1865, a susţinut, în esenţă, că sentinţa recurată este netemeinică şi nelegală, fiind determinat în mod corect TVA de plată în valoare de 1.738.029 RON calculată prin aplicarea cotei de 19% asupra preţului înscris în contractele de vânzare-cumpărare, având în vedere şi Decizia nr. 2/2011 a Comisiei Fiscale Centrale, aprobată prin OMFP nr. 1873/2011.

Recurenta-pârâtă a formulat întâmpinare prin care a combătut criticile recurentului-reclamant şi a solicitat respingerea recursului acestuia, ca nefondat.

Prin încheierea din 7 mai 2015, judecata recursurilor a fost suspendată până la pronunţarea CJUE a hotărârii preliminare.

Ulterior, urmare a pronunţării Hotărârii din 9 iulie 2015 de CJUE, în cauza C-183/14 Salomie şi Oltean, s-a dispus repunerea pe rol a cauzei.

Soluţia şi considerentele instanţei de recurs

Înalta Curte, analizând recursul formulat de recurentul-reclamant, apreciază că acesta este fondat în limitele şi pentru considerentele ce vor fi prezentate în continuare.

În mod corect instanţa de fond a reţinut obligaţia în sarcina reclamantului de plată a TVA şi accesoriilor pentru tranzacţiile imobiliare din perioada 2007 - 2010, stabilind că TVA-ul trebuia considerat ca fiind inclus în preţul indicat în contracte şi nu adăugat la preţul contractului, astfel cum s-a statuat în actele administrative fiscale contestate în cauză.

Critica privind caracterul insuficient şi neclar al cadrului normativ incident în cauză nu este întemeiată.

În cauză nu sunt contestate tranzacţiile imobiliare şi nici cuantumul/veniturile obţinute în urma acestora, astfel cum acestea au fost menţionate în cuprinsul actelor administrative fiscale contestate în cauză.

Potrivit pct. 3 alin. (5) din Normele metodologice de aplicare a art. 127 alin. (2) din C. fisc., "în cazul achiziţiei de terenuri şi/sau construcţii de către o persoană fizică în scopul vânzării, livrarea acestor bunuri reprezintă o activitate cu caracter de continuitate dacă persona fizică realizează mai mult de o singură tranzacţie în cursul unui an calendaristic".

În raport de aceste prevederi legale, şi cum reclamantul a desfăşurat activităţi economice constând în vânzarea de bunuri imobile cu caracter de continuitate, acesta a devenit persoană impozabilă în scop de TVA.

În cauză nu au fost încălcate principiile transparenţei fiscale şi a clarităţii normei fiscale.

Recurentul-reclamant a susţinut că prevederile alin. (2) din art. 127 din C. fisc., prin care s-a prevăzut că persoanele fizice devin plătitoare de TVA în cazul unor tranzacţii imobiliare, au fost introduse prin pct. 98 din O.U.G. nr. 109/2009, care a intrat în vigoare începând cu data de 01.01.2010, deci ulterior efectuării unor operaţiuni economice vizate de actele fiscale, iar aplicarea lor ar încălca principiul constituţional al neretroactivităţii legii.

Într-adevăr, potrivit art. III din O.U.G. nr. 109/2009, dispoziţiile acestei ordonanţe de urgenţă se aplică începând cu data de 01 ianuarie 2010, iar prin pct. 98 din acest act normativ, la art. 127, după alin. (2) a fost introdus un aliniat nou, alin. (21) cu următorul conţinut:

"situaţiile în care persoanele fizice care efectuează livrări de bunuri imobile devin persoane impozabile sunt explicate prin norme".

Deci, potrivit art. 127 alin. (21) din C. fisc., prin normele metodologice nu urmau să fie stabilite situaţii noi în care persoanele fizice urmau să devină persoane impozabile, ci urmau să fie explicate situaţiile la care se refereau alin. (1) şi alin. (2) de la art. 127, care se refereau generic la noţiunea de persoane.

Or, în cazul actelor administrative normative, normele metodologice în cauza de faţă, aplicarea acestora/intrarea lor în vigoare/coincide cu data intrării în vigoare a legii/dispoziţiilor din lege pe care le explicitează/exemplifică.

La art. 127 alin. (2), fraza a II-a din C. fisc., se specifică în mod expres că "De asemenea, constituie activitate economică exploatarea bunurilor corporale sau necorporale în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate", adică situaţia care urma să fie explicitată/exemplificată prin normele metodologice.

Deci, cu alte cuvinte, atâta vreme cât dispoziţiile alin. (21) din art. 127 rămân constituţionale, dispoziţiile normelor metodologice de aplicare a art. 127 din C. fisc. rămân pe deplin legale şi aplicabile, inclusiv perioadei anterioare datei de 1.01.2010, la care se referă art. III din O.U.G. nr. 109/2009.

Prin urmare, nu se poate susţine lipsa clarităţii şi a transparenţei normelor fiscale aplicabile în cauză în domeniul TVA-ului.

Mai mult, o astfel de concluzie se confirmă şi în raport cu Hotărârea CJUE din 9 iulie 2015, pronunţată în cauza C-183/14, la întrebarea preliminară formulată de Curtea de Apel Cluj care a vizat, într-o cauză similară, dezlegarea problemei dacă respectarea principiului securităţii juridice şi protecţiei încrederii legitime se opun ca o administraţie fiscală naţională să decidă, cu ocazia unui control fiscal, că anumite tranzacţii ar fi trebuit să fie supuse TVA-ului.

Referitor la principiul securităţii juridice, prin hotărârea CJUE menţionată, s-a statuat, în esenţă, cu referire la dispoziţiile art. 127, art. 141 din C. fisc. cât şi la dispoziţiile pct. 3 din H.G. nr. 44/2004 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a C. fisc., că:

"Nu se poate susţine în mod rezonabil că astfel de dispoziţii de drept naţional nu stabilesc în mod suficient de clar şi precis că livrarea unei construcţii sau a unei părţi a acesteia şi a terenului pe care este construită poate, în anumite cazuri, să fie supusă TVA-ului".

În ceea ce priveşte principiul protecţiei încrederii legitime, în raport de jurisprudenţa CJUE menţionată anterior, se impune a reţine că, şi în cauza de faţă, ţinând seama de dimensiunea operaţiunii imobiliare în discuţie în litigiu, care totalizează un număr considerabil de tranzacţii imobiliare, un operator economic prudent şi avizat nu putea să ajungă în mod rezonabil la concluzia că o astfel de operaţiune nu este supusă TVA-ului, cu atât mai mult cu cât pare să fie vorba de un profesionist în domeniul imobiliar.

De asemenea, practica administrativă a autorităţilor fiscale naţionale nu este de natură să demonstreze că l-a determinat pe justiţiabil/reclamant să nutrească speranţe întemeiate prin furnizarea unor asigurări precise că operaţiunile imobiliare nu sunt supuse TVA-ului.

În concluzie, faţă de toate aceste considerente, în mod corect instanţa de fond a reţinut că operaţiunile economice efectuate de reclamant sunt supuse TVA-ului, cadrul juridic naţional aplicabil, fiind suficient de clar, fiind nedovedit că autorităţile fiscale au creat în percepţia reclamantului, în calitatea sa de operator economic normal de prudent şi de avizat, a unei încrederi rezonabile în neaplicarea acestei taxe unor astfel de operaţiuni.

În cauză este corect modul de calcul/cuantumul TVA, în raport cu jurisprudenţa CJUE şi anume Hotărârea din 7 noiembrie 2013, dată în cauzele conexe C-249/12 şi C-250/12, la întrebarea preliminară formulată de secţia de contencios administrativ şi fiscal a Înaltei Curţi de Casaţie şi Justiţie, pentru interpretarea art. 73 şi 78 din Directiva 2006/112/CE (Directiva TVA), fiind nefondate criticile recurentei-pârâte din această perspectivă, recursul formulat de aceasta fiind nefondat.

Astfel, potrivit Hotărârii din 7 noiembrie 2013 a Curţii de Justiţie a Uniunii Europene, "Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, în special art. 73 şi 78 din aceasta, trebuie interpretată în sensul că atunci când preţul unui bun a fost stabilit de părţi fără nicio menţiune cu privire la taxa pe valoarea adăugată, iar furnizorul bunului respectiv este persoana obligată la plata taxei pe valoarea adăugată datorate pentru operaţiunea supusă taxei, preţul convenit trebuie considerat în cazul în care furnizorul nu are posibilitatea de a recupera de la dobânditor taxa pe valoarea adăugată solicitată de administraţia fiscală, ca incluzând deja taxa pe valoarea adăugată".

Or, în cauză, TVA a fost calculată prin adăugarea procentului de 19% la baza impozabilă, adică la 6.540.488 RON care reprezintă contrapartida obţinută de intimatul-reclamant din vânzarea imobilelor, iar autoritatea fiscală nu a produs nicio dovadă din care să rezulte că aceasta ar avea posibilitatea legală/faptică să recupereze taxa de la cumpărători/dobânditorii imobilelor.

Cu alte cuvinte, suma reprezentând TVA trebuie să fie inclusă în baza impozabilă/preţul total obţinut de reclamant/furnizor.

Deci, în mod corect a fost calculat/stabilit TVA datorat de reclamant în cuantum de 1.463.216,72 RON.

De altfel, acest cuantum a fost stabilit şi în cuprinsul raportului de expertiză efectuat în cauză, modul de calcul nefiind contestat.

În altă ordine, susţinerile recurentului-reclamant referitoare la aplicarea cotei reduse de TVA de 5%, sunt nefondate.

Nici la judecata în fond şi nici în recurs nu au fost dovedite afirmaţiile recurentului-reclamant în acest sens şi nici îndeplinirea condiţiilor prevăzute de art. 142 pct. 2 lit. c) din C. fisc., precum şi Normele metodologice de aplicare.

De altfel, în cuprinsul raportului de expertiză efectuat în cauză, necontestat, s-a reţinut, în raport cu înscrisurile aferente dosarului cauzei, că este aplicabilă cota de 19% a TVA "fără a avea nici un contract căruia să i se aplice cota redusă de TVA de 5%".

Soluţia instanţei de fond este netemeinică şi nelegală în ceea ce priveşte interpretarea dispoziţiilor legale incidente în cauză referitoare la deducerea TVA.

Prin Decizia nr. 264/2011 s-a respins contestaţia formulată de recurentul-reclamant, susţinându-se că aceasta, "în calitate de persoană impozabilă care desfăşoară activitate economică în scopul obţinerii de venituri cu caracter de continuitate nu a fost înregistrată în scopuri de TVA şi nu beneficiază de acordarea dreptului de deducere a taxei".

Într-adevăr, din interpretarea literală a prevederilor art. 1471 C. fisc., rezultă că numai o persoană impozabilă care s-a înregistrat în scopuri de TVA, conform art. 153, are dreptul să scadă din valoarea totală a TVA colectată, pentru perioada fiscală, valoarea TVA deductibilă.

Or, prin Hotărârea din 9 iulie 2015, dată în Cauza C-183/14 Salomie şi Oltean, ca urmare a unei întrebări preliminare, CJUE a statuat că:

"2) Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată se opune, în împrejurări precum cele în discuţie în litigiul principal, unei reglementări naţionale în temeiul căreia dreptul de deducere a taxei pe valoarea adăugată datorate sau achitate în amonte pentru bunuri şi servicii utilizate în cadrul operaţiunilor taxate îi este refuzat persoanei impozabile, care trebuie în schimb să achite taxa pe care ar fi trebuit să o perceapă, pentru simplul motiv că nu era înregistrată în scopuri de taxă pe valoarea adăugată atunci când a efectuat aceste operaţiuni, şi aceasta atât timp cât nu este înregistrată în mod legal în scopuri de taxă pe valoarea adăugată şi nu a fost depus decontul taxei datorate".

Astfel fiind, având în vedere dispoziţiile art. 267 TFUE şi art. 148 din Constituţie, urmează ca dispoziţiile art. 1471 din C. fisc. să fie interpretate/aplicate în interpretarea dată prin pct. 2 al Hotărârii din 9 iulie 2015 dată în cauza C-183/14 a CJUE.

Având în vedere considerentele expuse şi faptul că în cauză nu au fost contestate calculele făcute de expertul contabil, în sensul că TVA deductibil este în sumă de 336.449,91 RON, recursul recurentului-reclamant va fi admis, stabilindu-se dreptul de deducere a TVA în acest cuantum, astfel că obligaţiile fiscale datorate sunt de 1.126.766,81 RON, la care se adaugă accesoriile aferente care urmează a fi recalculate de organul fiscal.

Pe cale de consecinţă, accesoriile calculate iniţial de organele fiscale, vor trebui recalculate de organele fiscale la noua sumă de 1.126.766,81 RON, printr-o nouă decizie de impunere, în conformitate cu hotărârea prezentă.

Referitor la aceste accesorii aferente TVA, instanţa de recurs reţine că se impun a fi plătite de reclamant, nefiind dovedită vreo culpă a autorităţii fiscale, astfel cum s-a reţinut şi anterior, dispoziţiile art. 119 şi 120 din O.G. nr. 92/2003 sunt aplicabile în cauză, nefiind afectate de vreun viciu de neconstituţionalitate.

În concluzie, Înalta Curte, în raport de cele expuse anterior, în temeiul art. 312 alin. (1) teza I din C. proc. civ., art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată şi completată, va admite recursul formulat de recurentul-reclamant A. împotriva sentinţei recurate şi va modifica această sentinţă, în sensul că va fi stabilit pentru recurent dreptul de deducere a TVA în sumă de 336.449,91 RON, obligaţiile fiscale fiind de 1.126.768,81 RON (1.463.216,72 RON - 336.449,91 = 1.126.766,81 RON), la care se adaugă accesoriile aferente care urmează a fi recalculate de organul fiscal competent, fiind menţinute celelalte dispoziţii ale sentinţei nr. 79/2014 a Curţii de Apel Alba-Iulia, secţia de contencios administrativ şi fiscal.

Instanţa de recurs, având în vedere considerentele expuse anterior în cuprinsul acestei decizii, cu privire la modul de stabilire/cuantumul TVA datorată de reclamant şi TVA deductibilă, care nu se mai impun a fi reluate, va respinge recursul formulat de recurenta-pârâtă în cauză, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Admite recursul declarat de A. împotriva sentinţei nr. 79 din 24 martie 2014 a Curţii de Apel Alba Iulia, secţia de contencios administrativ şi fiscal.

Modifică în parte sentinţa recurată.

Stabileşte că recurentul-reclamat are dreptul de deducere a TVA în sumă de 336.449,91 RON, obligaţiile fiscale fiind 1.126.766,81 RON la care se adaugă accesoriile aferente, care urmează să fie recalculate de organul fiscal competent.

Menţine celelalte dispoziţii ale sentinţei recurate.

Respinge recursul declarat de Administraţia Judeţeană a Finanţelor Publice Sibiu în numele şi pentru Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Braşov împotriva sentinţei nr. 79 din 24 martie 2014 a Curţii de Apel Alba Iulia, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Irevocabilă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 29 octombrie 2015.