Tax assessment communication via public notice without exhausting mandatory prior methods

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

1. Acţiunea judiciară

Prin acţiunea înregistrată pe rolul Curţii de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a, contencios administrativ şi fiscal, la data de 5.03.2014, sub nr. de dosar nr. x/2014, reclamantul A., în contradictoriu cu pârâtele Direcţia Generală Regională a Finanţelor Publice Bucureşti, prin Administraţia Finanţelor Publice a Sectorului 4 Bucureşti şi Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor, a solicitat instanţei ca prin hotărârea ce o va pronunţa în cauză să dispună:

- anularea deciziei de impunere nr. 1871399 din 29 aprilie 2013, a raportului de inspecţie fiscală parţială nr. 1871398 din 29 aprilie 2013, a deciziei nr. 387 din 20.12.2013, a titlului executoriu din 05 august 2013 şi a somaţiei din 05.08.2013, ambele emise în cadrul dosarului fiscal de executare nr. 14/2013;

- suspendarea executării actelor administrative fiscale atacate până la pronunţarea instanţei de fond.

2. Soluţia instanţei de fond

Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a, contencios administrativ şi fiscal, prin sentinţa civilă nr. 3354 din 09.12.2014, a admis, în parte, acţiunea reclamantului şi, în consecinţă:

- a respins, ca inadmisibile, capetele 4 şi 5 din acţiune, având ca obiect anularea titlului executoriu din 05 august 2013 şi a somaţiei din 05.08.2013;

- a anulat decizia nr. 387/2013 emisă de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi a obligat pârâta să soluţioneze pe fond contestaţia formulată de reclamant împotriva deciziei de impunere nr. 1871399 din 29 aprilie 2013 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti - Administraţia Finanţelor Publice a Sectorului 4 Bucureşti- Activitatea de inspecţie fiscală - Serviciul Inspecţie Fiscală persoane fizice, în baza raportului de inspecţie fiscală parţială nr. 1871398 din 29 aprilie 2013 întocmit de aceeaşi autoritate publică;

- a respins, ca inadmisibil, capătul 6 din acţiune, având ca obiect suspendarea executării actelor administrativ-fiscale.

3. Calea de atac exercitată

Împotriva sentinţei a declarat recurs pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală care a solicitat casarea, în parte, a acesteia şi respingerea acţiunii reclamantului în totalitate.

În motivarea căii de atac, încadrată în drept în dispoziţiile art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., recurenta a susţinut faptul că sentinţa contestată a fost dată cu aplicarea greşită a normelor de drept material.

În dezvoltarea acestui motiv de recurs au fost formulate de către recurentă critici de nelegalitate cu privire la hotărârea judecătorească atacată ce vor fi prezentate în continuare.

Actele administrativ-fiscale contestate în cauză nu au putut fi comunicate intimatului prin una dintre metodele de comunicare prevăzute la art. 44 alin. (2) şi alin. (21) din O.G. nr. 92/2003 privind Codul de procedură fiscală, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, situaţie în care organele de inspecţie fiscală din cadrul Direcţiei Generale a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti - Administraţia Finanţelor Publice a Sectorului 4 Bucureşti au procedat la îndeplinirea formalităţilor de comunicare a acestora prin publicitate, în conformitate cu dispoziţiile art. 44 alin. (3) din actul normativ anterior arătat.

Astfel, la data de 29.04.2013, a fost afişat, concomitent la sediul Administraţiei Finanţelor Publice a Sectorului 4 Bucureşti şi pe pagina de internet a Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, anunţul nr. x din 29 aprilie 2013 în care s-a menţionat faptul că pe numele contribuabilului A. au fost emise decizia de impunere nr. 1871399 din 29 aprilie 2013 şi raportul de inspecţie fiscală parţială nr. 1871398 din 29 aprilie 2013. Anunţul a fost retras la data de 14.05.2013 şi a fost întocmit procesul-verbal privind îndeplinirea procedurii de comunicare nr. x din 17.05.2013.

Intimatul nu a depus contestaţia administrativă împotriva actului de impunere în termenul de 30 de zile, reglementat de art. 207 alin. (1) din C. proc. fisc., republicat, cu modificările şi completările ulterioare.

Partea adversă nu se poate prevala de faptul că a luat cunoştinţă de emiterea deciziei de impunere şi a raportului de inspecţie fiscală doar la momentul iniţierii măsurilor de executare silită, în condiţiile în care documentele aflate la dosarul cauzei probează împrejurarea că organele de inspecţie fiscală au efectuat demersuri numeroase în vederea contactării persoanei fizice.

După primirea avizului de inspecţie fiscală la data de 06.05.2011, orice corespondenţă cu persoana fizică nu a mai fost posibilă, mai precis, orice încercare a echipei de inspecţie fiscală de a o contacta s-a finalizat cu returnarea confirmării de primire cu menţiunea "expirat termen de păstrare".

Intimatul putea depune contestaţia administrativă la organul care a emis decizia de impunere până la data de 14.06.2013, cu atât mai mult cu cât în cuprinsul acesteia au fost indicate calea de atac, termenul în care se poate exercita şi organul la care se poate depune contestaţia.

Nerespectarea termenului limită de depunere a contestaţiei administrative atrage sancţiunea decăderii din exercitarea dreptului, precum şi nulitatea actului de procedură făcut peste termen, conform art. 185 alin. (1) din Legea nr. 134/2010 privind C. proc. civ., republicată, cu modificările şi completările ulterioare.

4. Apărările formulate în cauză

Intimatul A. a formulat întâmpinare în care a solicitat respingerea recursului, ca nefondat, pentru argumentele prezentate la filele 15-22 dosar.

5. Procedura derulată în recurs

Raportul întocmit în cauză, în condiţiile art. 493 alin. (2) şi (3) C. proc. civ., a fost analizat în completul de filtru şi a fost comunicat părţilor în baza încheierii de şedinţă din data de 25.11.2015, în conformitate cu dispoziţiile art. 493 alin. (4) din acelaşi act normativ.

Prin încheierea de şedinţă din data de 18.05.2016, completul de filtru a constatat, analizând conţinutul raportului întocmit, că memoriul de recurs îndeplineşte condiţiile de admisibilitate şi, pe cale de consecinţă, a admis în principiu recursul, în temeiul prevederilor art. 493 alin. (7) C. proc. civ., şi a fixat termen de judecată a fondului recursului, în şedinţă publică, pentru data de 18.11.2016.

6. Soluţia instanţei de recurs

Analizând sentinţa atacată, prin prisma criticilor formulate de recurentă, a apărărilor expuse în întâmpinarea intimatului, a dispoziţiilor legale incidente în cauză şi a probatoriului administrat, Înalta Curte apreciază că recursul nu este fondat, în raport de considerentele ce vor fi expuse în continuare.

Controlul judiciar declanşat de intimatul-reclamant, în temeiul prevederilor art. 218 alin. (2) C. proc. civ..fiscală, are ca obiect verificarea legalităţii deciziei de impunere nr. 1871399 din 29 aprilie 2013, a raportului de inspecţie fiscală parţială nr. 1871398 din 29 aprilie 2013, a deciziei de soluţionare a contestaţiei administrative nr. 387 din 20.12.2013, a titlului executoriu nr. 1828406 din 05 august 2013 şi a somaţiei nr. 1830800 din 05.08.2013, ambele emise în cadrul dosarului fiscal de executare nr. 14/2013.

Instanţa de primă jurisdicţie a admis, în parte, acţiunea reclamantului şi, în consecinţă, a anulat decizia nr. 387/2013 emisă de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor şi a obligat pârâta să soluţioneze pe fond contestaţia formulată de reclamant împotriva deciziei de impunere nr. 1871399 din 29 aprilie 2013 emisă de Direcţia Generală a Finanţelor Publice a Municipiului Bucureşti - Administraţia Finanţelor Publice a Sectorului 4 Bucureşti - Activitatea de inspecţie fiscală - Serviciul Inspecţie Fiscală persoane fizice, în baza raportului de inspecţie fiscală parţială nr. 1871398 din 29 aprilie 2013 întocmit de aceeaşi autoritate publică.

Soluţia pronunţată de Curtea de Apel este legală, fiind împărtăşită şi de instanţa de control judiciar pentru că reflectă interpretarea şi aplicarea corectă a dispoziţiilor normative pertinente, în raport cu situaţia de fapt rezultată din probele administrate în cauză.

Răspunzând punctual criticilor de nelegalitate formulate de recurentă, subsumate motivului de casare reglementat de art. 488 alin. (1) pct. 8 C. proc. civ., Înalta Curte reţine următoarele:

În mod corect, instanţa de fond a infirmat soluţia administrativă de respingere ca tardiv formulată a plângerii prealabile având ca obiect decizia de impunere nr. 1871399 din 29 aprilie 2013 şi raportul de inspecţie fiscală parţială nr. 1871398 din 29 aprilie 2013 emise de Administraţia Finanţelor Publice a Sectorului 4 Bucureşti.

Conform art. 207 alin. (1) C. proc. fisc., "Contestaţia se va depune în termen de 30 de zile de la data comunicării actului administrativ fiscal, sub sancţiunea decăderii".

Procedura de comunicare a actului administrativ fiscal este reglementată de art. 44 C. proc. fisc. care prevede următoarele:

"(1) Actul administrativ fiscal trebuie comunicat contribuabilului căruia îi este destinat. În situaţia contribuabililor fără domiciliu fiscal în România, care şi-au desemnat împuternicit potrivit art. 18 alin. (4), precum şi în situaţia numirii unui curator fiscal, în condiţiile art. 19, actul administrativ fiscal se comunică împuternicitului sau curatorului, după caz. (2) Actul administrativ fiscal se comunică prin remiterea acestuia contribuabilului/împuternicitului, dacă se asigură primirea sub semnătură a actului administrativ fiscal sau prin poştă, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire. (21) Actul administrativ fiscal poate fi comunicat şi prin alte mijloace cum sunt fax, e-mail sau alte mijloace electronice de transmitere la distanţă, dacă se asigură transmiterea textului actului administrativ fiscal şi confirmarea primirii acestuia şi dacă contribuabilul a solicitat expres acest lucru. (22) În cazul în care comunicarea potrivit alin. (2) sau (21), după caz, nu a fost posibilă, aceasta se realizează prin publicitate. (3) Comunicarea prin publicitate se face prin afişarea, concomitent, la sediul organului fiscal emitent şi pe pagina de internet a Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală, a unui anunţ în care se menţionează că a fost emis actul administrativ fiscal pe numele contribuabilului. În cazul actelor administrative emise de organele fiscale prevăzute la art. 35, afişarea se face, concomitent, la sediul acestora şi pe pagina de internet a autorităţii administraţiei publice locale respective. În lipsa paginii de internet proprii, publicitatea se face pe pagina de internet a consiliului judeţean. În toate cazurile, actul administrativ fiscal se consideră comunicat în termen de 15 zile de la data afişării anunţului. (4) Dispoziţiile C. proc. civ. privind comunicarea actelor de procedură sunt aplicabile în mod corespunzător".

Prin Decizia nr. 536/2011, Curtea Constituţională a statuat că art. 44 C. proc. fisc. instituie, în mod obligatoriu, o regulă a ordinii de comunicare.

Mai precis, în considerentele deciziei s-a reţinut că: "procedând la o interpretare teleologică a acestor dispoziţii legale, Curtea observă că enumerarea pe care o conţine nu este întâmplătoare, ci modalităţile de comunicare a actelor administrative fiscale sunt menţionate într-o ordine de prioritate în ceea ce priveşte aplicarea lor. Astfel, prima dintre acestea, care asigură certitudinea absolută a luării la cunoştinţă a contribuabilului de conţinutul actului administrativ fiscal, este cea de la lit. a), constând în prezentarea contribuabilului la sediul organului fiscal emitent şi primirea actului administrativ fiscal de către acesta sub semnătură. De asemenea, un grad înalt de certitudine îl oferă şi modalitatea prevăzută la lit. b), şi anume remiterea către contribuabil, sub semnătură, a actului administrativ fiscal de către persoanele împuternicite ale organului fiscal. Urmează, potrivit lit. c), comunicarea prin poştă, la domiciliul fiscal al contribuabilului, cu scrisoare recomandată cu confirmare de primire, precum şi prin alte mijloace, cum sunt fax, e-mail, dacă se asigură transmiterea textului actului administrativ fiscal şi confirmarea primirii acestuia. În fine, la lit. d) se menţionează comunicarea prin publicitate, a cărei descriere se regăseşte în textul de lege criticat în cauza de faţă."

Curtea Constituţională a explicitat şi faptul că "în mod evident, intenţia legiuitorului a fost de a institui o anumită ordine pentru modalităţile de comunicare a actelor administrative fiscale, prefigurând, prin succesiunea menţionată la lit. a)-d), obligaţia organului fiscal de a proceda la comunicare doar cu respectarea ordinii de utilizare a acestora, prevăzută în art. 44 alin. (2)."

În plus, s-a precizat şi faptul că: "prevederile art. 44 alin. (3) din O.G. nr. 92/2003, care consacră posibilitatea realizării comunicării prin publicitate, reglementează o modalitate ultimă şi subsidiară de comunicare a actelor administrative fiscale, folosită doar în cazul în care celelalte modalităţi de comunicare nu au putut fi îndeplinite din motive obiective";

"Art. 44 alin. (4) din aceeaşi ordonanţă prevede că dispoziţiile C. proc. civ. privind comunicarea actelor de procedură sunt aplicabile în mod corespunzător şi în materia comunicării actelor administrative fiscale, ceea ce înseamnă că este incident art. 95 alin. (4) din C. proc. civ., în sensul că, în cazul comunicării cu rea-credinţă prin publicitate a actului administrativ fiscal, vor fi anulate actele săvârşite ulterior acestui moment";

"Interesul organelor fiscale de aducere la cunoştinţa contribuabilului a existenţei unei obligaţii fiscale al cărei creditor este însuşi statul implică necesitatea comunicării actului administrativ în care aceasta este consemnată prin modalităţi care să asigure aducerea efectivă la cunoştinţa contribuabilului despre existenţa unor obligaţii fiscale în sarcina sa";

Această regulă se regăseşte şi în noul C. proc. civ. care, la art. 154 alin. (4) stabileşte că numai în cazul în care comunicarea nu se poate face potrivit alin. (1), se procedează la comunicarea prin poştă, cu scrisoare recomandată.

Or, în speţa de faţă, după cum în mod pe deplin justificat a evidenţiat prima instanţă, emitentul deciziei de impunere contestate nu a procedat la comunicarea acesteia cu respectarea ordinii de prioritate statuate prin art. 44 din C. proc. fisc.

Într-adevăr, dovada în acest sens o constituie faptul că în ziua în care a fost emisă decizia de impunere, respectiv 29.04.2013, anunţul nr. x cu privire la acest act administrativ fiscal a fost afişat, concomitent, la sediul Administraţiei Finanţelor Publice a Sectorului 4 Bucureşti şi pe pagina de internet a Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală.

Nu prezintă nicio relevanţă juridică susţinerea recurentei Agenţia Naţională de Administrare Fiscală în sensul că s-a utilizat această modalitate de comunicare a deciziei de impunere, întrucât organele de inspecţie fiscală nu au putut contacta intimatul la domiciliul fiscal pentru discuţia finală în legătură cu rezultatele activităţii de inspecţie fiscală. Acest eveniment anterior emiterii deciziei de impunere nu ar fi putut influenţa procedura de comunicare a acesteia.

Prin urmare, în speţa de faţă, instanţa apreciază că modul în care s-a realizat comunicarea actului administrativ fiscal nu poate fi opozabil intimatului, întrucât încalcă dispoziţiile cu caracter imperativ ale art. 44 C. proc. civ. fiscală.

În aceste condiţii, Înalta Curte, în acord cu judecătorul fondului, apreciază că recursul administrativ formulat de intimat la data de 08.11.2013 a respectat termenul reglementat de art. 207 alin. (1) C. proc. civ. fiscală.

Ca atare, în raport de considerentele anterior arătate, decizia nr. 387 din 20.12.2013, prin care intimata Agenţia Naţională de Administrare Fiscală - Direcţia Generală de Soluţionare a Contestaţiilor a respins ca nedepusă la termen contestaţia formulată de intimatul A., este nelegală.

7. Temeiul legal al soluţiei instanţei de recurs

Pentru toate considerentele expuse la punctul anterior, în temeiul art. 20 şi art. 28 din Legea contenciosului administrativ nr. 554/2004, republicată, cu modificările şi completările ulterioare, raportat la art. 496 C. proc. civ., Înalta Curte va respinge recursul, ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de pârâta Agenţia Naţională de Administrare Fiscală împotriva sentinţei civile nr. 3354 din 9 decembrie 2014, pronunţată de Curtea de Apel Bucureşti, secţia a VIII-a de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi, 18 noiembrie 2016.