Environmental Fund contribution: validity of excluding non-authorized contractors' activities from recycling objectives and traceability requirements prior to 2011

Asupra recursului de faţă;

Din examinarea lucrărilor din dosar, constată următoarele:

I. Circumstanţele cauzei

Cererea de chemare în judecată

Prin acţiunea înregistrată la Curtea de Apel Timişoara la data de 07.02.2014 reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Administraţia Fondului pentru Mediu - Ministerul Mediului şi Schimbărilor Climatice, a solicitat anularea Deciziei de impunere nr. 48/147544 din 29.04.2013 privind obligaţii fiscale suplimentare de plată la Fondul pentru Mediu stabilite de inspecţia fiscală, a Raportul de inspecţie fiscală nr. x din 29 aprilie 2013 şi a Deciziei nr. 59 din 07 august 2013 emisă de pârâtă în soluţionarea contestaţiei, cu cheltuieli de judecată.

Hotărârea Curţii de apel

Prin sentinţa nr. 323 din 17 noiembrie 2014, Curtea de Apel Timişoara, secţia de contencios administrativ şi fiscal a respins cererea formulată de reclamanta S.C. A. S.R.L., în contradictoriu cu pârâta Administraţia Fondului pentru Mediu - Ministerul Mediului şi Schimbărilor Climatice.

Cererea de recurs

Împotriva acestei sentinţe a declarat recurs reclamanta S.C. A. S.R.L. pentru motive pe care le-a încadrat în prevederile art. 488 pct. 6 şi 8 C. proc. civ.

Recurenta a arătat că hotărârea este necorespunzător motivată şi pronunţată cu încălcarea şi aplicarea greşită a dispoziţiilor art. 3 lit. b), art. 13 Cod procedură fiscală, art. 9-10 din O.U.G. nr. 196/2005, art. 4, art. 14 şi art. 20 din H.G. nr. 621/2005 şi anexele la hotărârea de guvern şi a prevederilor Ordinului nr. 1032/2011.

În dezvoltarea motivelor de recurs se arată că instanţa de fond nu a putut justifica respingerea acţiunii pe baza unicului text legal care reglementează obligaţia de plată a contribuţiei supuse analizei, ci a recurs la un procedeu de "interpretare sistematică şi teleologică, în raport cu amploarea şi detalierea legislaţiei în materie", astfel că se confirmă faptul că această contribuţie, anterior anului 2011, nu a fost impusă printr-un text normativ clar.

Susţine recurenta că este inadmisibil a se încerca extinderea impunerii la situaţii pe care textul de impunere însuşi nu le vizează în mod direct şi inechivoc, cu atât mai puţin în baza unor ordine de ministru.

În concret, chiar dacă Ordinul MMGA nr. 578/2006 ar fi menţionat că se datorează contribuţia reglementată de art. 9 alin. (1) lit. d) din O.U.G. nr. 196/2015 şi pentru diferenţa dintre obiectivele de reciclare, deşi ordonanţa de urgenţă însăşi nu prevedea această obligaţie, forţa juridică inferioară acestui ordin ar fi atras inaplicabilitatea sa, în virtutea dispoziţiilor constituţionale.

Sentinţa instanţei de fond este nelegală din punctul de vedere al relevanţei Ordinului nr. 1032/2011, aplicându-se greşit aceste prevederi normative. Nu există niciun temei pentru neluarea în considerare a deşeurilor transmise către reciclare anterior anului 2011 la calculul gradului de realizare a obiectivelor.

Cu alte cuvinte, introducerea în anul 2011 a obligaţiei privind trasabilitatea nu poate justifica neluarea în calcul a deşeurilor pentru care operatorii pot face dovada, anterior acestei perioadei, că într-adevăr au fost efectiv reciclate.

Faptul că prin Ordinul nr. 1032/2011 s-a introdus expres obligaţia de trasabilitate pentru operatorii care au optat să realizeze individual obiectivele de recuperare, nu face altceva decât să confirme că aceşti operatori se pot prevala de realizarea obiectivelor şi anterior anului 2011, în măsura în care şi-au îndeplinit această obligaţie chiar în lipsa prevederii ei exprese.

Apărările Administraţiei Fondului de Mediu

Prin întâmpinarea înregistrată la data de 30.01.2015, intimata Administraţia Fondului de Mediu a solicitat respingerea recursului ca nefondat.

Intimata a reţinut că nu pot fi reţinute alegaţiile recurentei potrivit cărora instanţa de fond a înlăturat fără o motivare temeinic argumentată concluziile din raportul de expertiză financiar-contabilă, întrucât această lucrare are rolul doar de a oferi instanţei o opinie de specialitate asupra documentaţiei financiar-contabile supusă analizei, aprecierea probelor urmând a se face în baza raţionamentului judecătorului care prin corelarea cu celelalte probe administrate şi analizarea acesteia prin prisma normelor juridice aplicabile în materie poate înlătura motivat concluziile expertizei.

De asemenea, critica formulată de recurentă, care vizează împrejurarea că aceasta nu are obligaţia cumulativă de a recupera/valorifica şi recicla ambalajele, acestea fiind obligaţii alternative, nu este fondată întrucât reprezintă operaţiuni distincte. Valorificarea reprezintă un proces mult mai complex care presupune parcurgerea unor etape ce conduc la schimbarea naturii sau compoziţiei deşeurilor prin procedee industriale, în vederea reutilizării pe când reciclarea este definită în Anexa 1 din H.G. nr. 349/2002 ca fiind o operaţiune de reprelucrare într-un proces de producţie a deşeurilor de ambalaje pentru a fi utilizate în scopul iniţial sau pentru alte scopuri.

Procedura derulată în recurs

Prin raportul întocmit potrivit disp. art. 493 alin. (2) şi (3) C. proc. civ., s-a apreciat că recursul este admisibil, opinându-se în sensul soluţionării căii de atac conform alin. (7) al aceluiaşi articol.

În temeiul încheierii din data de 18.03.2016 s-a dispus comunicarea raportului către părţile litigante, iar prin încheierea din data de 23.06.2016, recursul a fost admis în principiu conform propunerii raportului.

II. Considerentele Înalte Curţi asupra recursului Examinând sentinţa atacată prin prisma motivelor de casare formulate, Înalta Curte constată că recursul este nefondat pentru argumentele care urmează.

Recurenta-reclamantă a supus controlului instanţei de contencios administrativ şi fiscal, pe calea prevăzută de art. 218 alin. (2) Cod procedură fiscală, Decizia nr. 59 din 7.08.2013 prin care Agenţia Naţională de Administrare Fiscală a respins contestaţia formulată împotriva Deciziei de impunere nr. 48/29.04.2013 prin care se stabileau obligaţii fiscale suplimentare de plată la Fondul pentru mediu în sumă totală de 1.107.957,00 RON (591.440 RON, contribuţie datorată; 427.801 RON, majorări de întârziere datorate şi 88.716 RON, penalităţi de întârziere datorate).

În esenţă, în urma desfăşurării unei inspecţii fiscale, s-a constatat că recurenta-reclamantă a introdus pe piaţa naţională, în perioada 1.01.2007 - 31.12.2011, bunuri ambalate (atât vitrine frigorifice produse sau importate, cât şi materii prime şi materiale necesare producţiei proprii de vitrine frigorifice), activitate care generează obligaţii de plată la bugetul Fondului pentru mediu pentru greutatea ambalajelor introduse pe piaţa naţională.

Baza de impunere pentru calcularea obligaţiilor de plată la fondul pentru mediu a fost stabilită ca diferenţă între obiectivele anuale prevăzute de H.G. nr. 621/2005, republicată privind gestionarea ambalajelor şi a deşeurilor din ambalaje şi obiectivul efectiv realizat de operatorul economic.

Societatea reclamantă a considerat că a valorificat şi reciclat deşeuri de ambalaje în perioada ianuarie 2007 - decembrie 2011, prin încheierea următoarelor contracte:

- Contractele:

- din 28.01.2005; din 1.05.2008 şi din 01.05.2009 cu S.C. C. S.R.L.;

- din 01.04.2008; din 02.04.2010 şi din 31.05.2011 - S.C. D. S.R.L.;

- din 30.09.2010 - S.C. D. S.R.L.

Judecătorul fondului a ajuns la concluzia că reclamanta nu a reuşit să răstoarne prezumţia de legalitate de care beneficiază actele administrative fiscale atacate, respingând în întregime acţiunea.

Această soluţie este corectă, fiind adoptată şi de instanţa de control judiciar în urma propriului demers de aplicare a cadrului normativ incident la situaţia de fapt fiscală, stabilită pe baza probelor administrate la judecata în primă instanţă.

Referitor la motivarea sentinţei

Răspunzând punctual la motivele de recurs, Înalta Curte constată, mai întâi că susţinerea potrivit căreia sentinţa reprezintă "reproducerea constatărilor din raportul de inspecţie fiscală, realuate apoi şi prin decizia privind soluţionarea contestaţiei", nu corespunde realităţii.

Considerentele propriu-zise ale sentinţei, reflectă analiza punctelor de vedere ale părţilor şi au o întindere considerabilă, astfel încât nu se poate susţine că argumentaţia proprie lipseşte cu desăvârşire.

Împrejurarea că în procesul de deliberare şi redactare prima instanţă a găsit întemeiate susţinerile uneia dintre părţi şi argumentaţia aferentă, care se regăsesc apoi în hotărârea judecătorească, nu poate conduce la concluzia că lipsesc argumentele proprii.

Esenţial este, conform art. 425 alin. (1) lit. b) C. proc. civ., ca instanţa să realizeze un examen efectiv al susţinerilor părţilor, iar considerentele să cuprindă "atât motive pentru care s-au admis, cât şi cele pentru care s-au respins cererile părţilor", exigenţa satisfăcută de sentinţa atacată în prezenta cauză.

Referitor la motivul prevăzut de art. 488 pct. 8 C. proc. civ.

Problema de drept ce se impune a fi lămurită în prezenta cauză este aceea dacă, distincţia pe care judecătorul fondului a făcut-o între noţiunile de "valorificare" şi "reciclare" a deşeurilor din ambalaje, în contextul obligaţiei de plată a contribuţiei, se bazează pe o interpretare distorsionată a prevederilor O.U.G. nr. 78/2000, privind regimul deşeurilor aprobată prin Legea nr. 426//2001, a O.G. nr. 196/2005 privind Fondul de Mediu şi a legislaţiei secundare adoptată în baza lor, cu conţinutul în vigoare pe perioada de referinţă.

Instanţa de control judiciar reţine că distincţia pe care judecătorul fondului ca făcut-o între noţiunile de "valorificare" şi "reciclare" a deşeurilor din ambalaje este corectă, aceste două operaţiuni fiind prevăzute în mod distinct încă de la data intrării în vigoare a O.U.G. nr. 196/2005 privind fondul de mediu, conform prevederilor Anexei 1 la H.G. nr. 621/2005.

Astfel, reciclarea este definită ca fiind operaţiunea de reprelucrare într-un proces de producţie a deşeurilor din ambalaje pentru a fi folosite în scopul iniţial sau pentru alte scopuri.

Pe de altă parte, valorificarea este reprezentată de orice operaţie aplicabilă deşeurilor de ambalaje, prevăzută în Anexa IIB la O.U.G. nr. 78/2000, aprobată de Legea nr. 426/2001. Dispoziţiile legale menţionate se referă la un număr de 13 operaţiuni (R1-R13), dintre care 3 operaţiuni de reciclare/recuperare.

Terminologia folosită de art. 14 din H.G. nr. 621/2005, în care sunt prevăzute obiectivele care trebuie atinse la nivel naţional conduce la concluzia că sunt instituite distinct obiectivele privind valorificarea sau incinerarea în instalaţii cu recuperarea de energie şi obiectivele privind reciclarea.

Metodele de realizare a obiectivelor de valorificare sunt prezentate de Ordinul nr. 578/2006, care la alin. (2) al art. 32 prevede că obiectivul de valorificare se realizează pe trei compartimente.

a) Cantitatea de deşeuri Q1 ce trebuie valorificată prin reciclarea fiecărui tip de material, de ambalare pentru care sunt prevăzute în H.G. nr. 621/2005 obiective minime de valorificare prin reciclare;

b) cantitatea de deşeuri Q2 ce trebuie valorificată prin reciclare, suplimentar faţă de cantităţile prevăzute la lit. a) pentru îndeplinirea componenţei de valorificare prin reciclare prevăzută de H.G. nr. 621/2005, cantitate ce se poate realiza prin valorificarea prin reciclare a oricărui tip de material;

c) cantitatea de deşeuri Q3 ce trebuie valorificată suplimentar faţă de cantităţile prevăzute la lit. a) şi b) pentru îndeplinirea obiectivului de valorificare prevăzut în H.G. nr. 621/2005, cantitate ce se poate realiza prin orice metodă de valorificare sau prin incinerarea în instalaţii de incinerare cu recuperare de energie a oricărui tip de material.

Prin urmare, obiectivul anual de valorificare se consideră îndeplinit numai dacă se realizează fiecare dintre componentele menţionate mai sus, în acest sens fiind şi disp. art. 32 alin. (3) din H.G. nr. 621/2005.

În cauză s-a constatat că societăţile comerciale cu care reclamanta a încheiat contracte, anume: S.C. D. S.R.L., S.C. B. S.R.L., S.C. D. S.R.L. şi S.C. C. S.R.L. nu sunt operatori economici autorizaţi să efectueze operaţiuni de reciclare, ci numai activităţi de colectare, recuperare şi valorificare a deşeurilor din ambalaje, astfel că, în mod corect cantitatea de ambalaje predată acestor societăţi nu a fost considerată ca fiind reciclată.

În concluzie, pentru perioada 2007 - 2010 recurenta-reclamantă a realizat doar îndeplinirea obiectivelor anuale de valorificare şi nu şi de reciclare a ambalajelor, întrucât prestatorii cu care aceasta a încheiat contracte erau autorizaţi doar în valorificarea deşeurilor nu şi în reciclarea acestora, iar societatea reclamantă optând pentru realizarea obiectivelor anuale, în mod individual trebuia să controleze predarea deşeurilor de ambalaje introduse pe piaţă către un agent economic autorizat în valorificarea şi reciclarea acestora.

În ceea ce priveşte trasabilitatea deşeurilor de ambalaje proprii, autoritatea pârâtă a recunoscut societăţii reclamante îndeplinirea obiectivelor de valorificare prin această modalitate începând cu anul 2011, odată cu intrarea în vigoare a Ordinului nr. 1032/2011 de modificare a Ordinului nr. 578/2006.

Pentru perioada anterioară, obiectivele de valorificare, respectiv de reciclare a deşeurilor de ambalaje se puteau realiza de către operatorii economici atât în mod individual, cât şi prin transferul responsabilităţii către un agent economic autorizat conform procedurii prevăzute de Ordinul nr. 338/2004.

Societatea reclamantă nu a urmat această procedură întrucât a optat pentru realizarea individuală.

În acest caz, Metodologia aprobată prin Ordinul nr. 578/2006 prevedea că pentru realizarea în mod individual a obiectivului anual de valorificare, se pot încredinţă ambalajele unui "operator economic valorificator", însă cu obligaţia de a dovedi realizarea obiectivului individual cu înscrisuri justificative, inclusiv cu:

"c) situaţia eliberată de operatorul economic valorificator, prin care să se evidenţieze distinct cantităţile de deşeuri de ambalaje valorificate, pe tip de material, dintre cele preluate de la operatorii economici responsabili, precum şi metoda de valorificare" (art. 33 alin. (2) lit. c) din Ordinul nr. 578/2006).

În ceea ce priveşte înlăturarea concluziilor raportului de expertiză fiscală întocmit în cauză, judecătorul fondului a explicat că, în mod greşit expertul a reţinut că începând cu modificarea adusă O.U.G. nr. 196/2005, prin O.U.G. nr. 25/2008, contribuţia prevăzută de art. 9 alin. (1) lit. d) se calculează numai în raport cu documente atestând operaţiunile de valorificare în general nu şi operaţiuni specifice de reciclare.

Or, aşa cum s-a menţionat mai sus, reciclarea este o modalitate specifică a operaţiunii generice de valorificare a deşeurilor, reglementată ca atare încă de la intrarea în vigoare a H.G. nr. 621/2005 privind gestionarea ambalajelor şi deşeurilor din ambalaje care impune contribuabilului obligaţii distincte în raport cu cantităţile de deşeuri prevăzute a fi valorificare prin reciclare, conform Metodologiei de calcul a contribuţiilor datorate Fondului de mediu.

De altfel, atributul interpretării şi aplicării dispoziţiilor legale incidente situaţiei de fapt revine exclusiv instanţei de judecată competente, ce a explicat convingător în considerentele sentinţei, care este cadrul normativ aplicabil.

Pentru toate aceste considerente, Înalta Curte, în temeiul disp. art. 20 din Legea nr. 554/2004, modificată şi completată şi ale art. 496 C. proc. civ., va respinge recursul ca nefondat.

PENTRU ACESTE MOTIVE

ÎN NUMELE LEGII

D E C I D E

Respinge recursul declarat de S.C. A. S.R.L. împotriva sentinţei nr. 323 din 17 noiembrie 2014 a Curţii de Apel Timişoara, secţia de contencios administrativ şi fiscal, ca nefondat.

Definitivă.

Pronunţată în şedinţă publică, astăzi 17 noiembrie 2016.